Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Dominik Gajewski (sprawozdawca), Sędzia NSA Wojciech Stachurski, Sędzia WSA (del.) Mirella Łent, po rozpoznaniu w dniu 13 czerwca 2024 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 17 lutego 2022 r. sygn. akt III SA/Wa 1035/21 w sprawie ze skargi A. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 15 lutego 2021 r. nr 1401-IEW2.4123.37.2020.19.BJ w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich oddala skargę kasacyjną.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 17 lutego 2022 r. sygn. akt III SA/Wa 1035/21 oddalił skargę N. (dalej: Skarżący) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie (dalej: DIAS, organ) z 15 lutego 2021 r. w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu wraz z pozostałymi członkami zarządu oraz spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za miesiące od czerwca do listopada 2014 r.

Skargę kasacyjną na powyższy wyrok wniósł pełnomocnik Skarżącego, powołując się na treść art. 173 § 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2002 Nr 153 poz.1270 - dalej jako "p.p.s.a."), zaskarżając go w całości.

Na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie przepisów prawa materialnego, mające wpływ na wynik sprawy, tj. art. 116 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja Podatkowa (Dz.U. z 2018 r. poz. 800 z późn. zm., dalej: O.p.) w zw. z art. 10 w zw. z art. 11 w zw. z art. 12 w zw. z art. 21 ustawy – Prawo upadłościowe (Dz. U. z 2016 r., poz. 2171 z późn. zm., dalej: u.p.u.) poprzez ich błędne zastosowanie, skutkujące przeniesieniem odpowiedzialności za zobowiązania spółki na Skarżącego w związku z rzekomym spełnieniem przesłanki upadłościowej oraz brakiem negatywnych przesłanek, w sytuacji gdy w sprawie zachodziły okoliczności wyłączające odpowiedzialność członka zarządu za zobowiązania podatkowe spółki.

Jednocześnie, na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 6 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego, (dalej jako: kpa) w zw. z art. 7 kpa poprzez odmowę uchylenia decyzji organu odwoławczego w sytuacji gdy organ ten działał nie na podstawie przepisów prawa lecz na podstawie reguł, które sam wypracował na użytek niniejszego postępowania;

2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 122, w zw. z art. 123 w zw. z art. 187 w zw. z art. 200 O.p. poprzez odmowę uchylenia decyzji organu odwoławczego pomimo, iż organy administracji nie zagwarantowały stronie czynnego udziału w toku postępowania administracyjnego, co znalazło swój wyraz w tym, że przed zapoznaniem się z aktami sprawy i wypowiedzeniem się w sprawie zebranego materiału dowodowego, wydana została decyzja z dnia 31 grudnia 2019 r. orzekająca o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego ze spółką oraz członkiem zarządu;

3) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 122, w zw. z art. 180 § 1 w zw. z art. 187 w zw. z art. 188 w zw. z art. 191 O.p. poprzez odmowę uchylenia decyzji organu odwoławczego pomimo, iż organ drugiej instancji oddalił wnioski dowodowe Skarżącego w sytuacji, gdy przedmiotem dowodu były okoliczności istotne dla wyjaśnienia sprawy, w tym w szczególności ustalenie przesłanek wyłączających odpowiedzialność Skarżącego za zobowiązania spółki T. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, a sam organ miał wątpliwości co do rzetelności dokumentów zebranych w sprawie, na podstawie których wydał decyzję, a tym samym utrzymując w mocy decyzję wydaną z naruszeniem przepisów prawa procesowego;

4) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 8 kpa poprzez odmowę uchylenia decyzji organu drugiej instancji mimo prowadzenia przez tenże organ postępowania w sposób podważający zaufanie obywateli do organów władzy publicznej;

5) art. 134 § 1 p.p.s.a w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez nie zawarcie w zaskarżonym wyroku wyczerpującego uzasadnienia prawnego i faktycznego oraz odstąpienie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie od kompleksowej oceny legalności zaskarżonej decyzji w granicach sprawy, w tym oceny wszystkich zarzutów skargi;

6) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 122 i 187 § 1 i art. 191 art. 199 § 1 O.p. poprzez oddalenie skargi pomimo naruszenia przez organy zasady prawdy obiektywnej polegającego na braku wyczerpującego zbadania wszystkich okoliczności faktycznych związanych ze sprawą i uchybieniu obowiązkowi zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego jak i naruszenia zasady swobodnej oceny dowodów polegającego na bezzasadnym przyjęciu, że:

- w czasie sprawowania przez skarżącego funkcji członka zarządu istniały przesłanki złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki,

- Skarżący ponosi winę w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości

- spełnione zostały pozytywne przesłanki odpowiedzialności solidarnej Skarżącego,

- wartość zobowiązań Spółki przewyższała na dzień 31 grudnia 2014 r. aktywa spółki co stanowiło spełnienie przesłanki do wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości,

- Skarżący nie wskazał, na jaką okoliczność miały on zostać przesłuchany,

- Spółka brała udział w oszustwie podatkowym,

- Spółka nie posiadała żadnego majątku,

- w sprawie nie były wymagane wiadomości specjalne wobec czego niecelowym było przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego rewidenta do spraw rachunkowości, w sytuacji, w której organ drugiej instancji powziął wątpliwości co do znajdujących się w aktach sprawy dokumentów na podstawie których orzekł o odpowiedzialności Skarżącego, a Sąd pierwszej instancji przyjął stan faktyczny ustalony przez tenże organ;

7) art. 141 § 4 p.p.s.a. przez niewłaściwe zastosowanie, polegające na niedostatecznym wyjaśnieniu podstawy faktycznej rozstrzygnięcia w zakresie podniesionego przez Skarżącego zarzutu naruszenia art. 122 oraz art. 187 § 1 O.p.

8) art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez brak odniesienia się przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku do stanowiska strony skarżącej wyrażonego w pismach procesowych w tym do zarzutów przedstawionych w skardze, jak również nie przedstawienie ich oceny, dotyczące okoliczności iż organy administracji nie zagwarantowały stronie czynnego udziału w toku postępowania administracyjnego, co znalazło swój wyraz w tym, że przed zapoznaniem się z aktami sprawy i wypowiedzeniem się w sprawie zebranego materiału dowodowego, w aktach sprawy znajdowała się decyzja z dnia 31 grudnia 2019 r. orzekająca o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego ze spółką oraz członkiem zarządu;

9) art. 145 § 1 pkt 1 lit.a p.p.s.a. poprzez zaakceptowanie przez Sąd pierwszej instancji naruszenia przez organ art. 116 O.p. wskutek przyjęcia, że zaszły przesłanki pozytywne warunkujące możliwość przeniesienia odpowiedzialności na Skarżącego, a dodatkowo przyjęcia, że nie zaszły wskazywane przez Skarżącego przesłanki negatywne warunkujące przeniesienie tejże odpowiedzialności, co w konsekwencji doprowadziło do nieuwzględnienia skargi.

Mając na uwadze powyższe zarzuty, na podstawie art. 176, art. 185 oraz art 203 p.p.s.a. wniesiono o uwzględnienie wniesionej skargi i uchylenie zaskarżonego orzeczenia w całości oraz przekazanie Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie do ponownego rozpoznania, zasądzenie na rzecz Skarżącego zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego według norm przepisanych oraz rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie.

Organ nie wniósł odpowiedzi na skargę kasacyjną w niniejszej sprawie.

Naczelny Sąd Administracyjny, zważył co następuje:

Skarga kasacyjna podlega oddaleniu.

Naczelny Sąd Administracyjny, zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W sprawie niniejszej Naczelny Sąd Administracyjny nie dopatrzył się okoliczności uzasadniających nieważność postępowania (art. 183 § 2 p.p.s.a.) i rozpoznał skargę kasacyjną w podstawach w niej wskazanych.

Rozpoznanie sprawy w granicach skargi kasacyjnej oznacza, że Naczelny Sąd Administracyjny związany jest wskazanymi w niej podstawami. W myśl art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

W skardze kasacyjnej postawiono zarówno zarzuty naruszenia prawa materialnego jak i procesowego. Co do zasady w takich sytuacjach należy w pierwszej kolejności odnieść się do zarzutów procesowych, gdyż w przypadku gdy w skardze kasacyjnej zarzuca się zarówno naruszenie prawa materialnego jak i przepisów postępowania dopiero po przesądzeniu, że stan sprawy przyjęty przez sąd w zaskarżonym wyroku jest prawidłowy albo nie został podważony, można przejść do skontrolowania procesu subsumcji danego stanu faktycznego pod zastosowany przez sąd pierwszej instancji przepis prawa materialnego.

Z treści art. 183 § 1, art. 174 oraz art. 176 p.p.s.a., wynika, że do strony wnoszącej skargę kasacyjną należy takie zredagowanie środka odwoławczego, które umożliwi Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu odniesienie się do stanowiska Sądu I instancji we wszystkich kwestiach, które zdaniem strony zostały nieprawidłowo przez ten Sąd rozważone czy ocenione. Uzasadnienie skargi kasacyjnej powinno zawierać rozwinięcie zarzutów kasacyjnych przez wyjaśnienie, na czym naruszenie polegało i przedstawienie argumentacji na poparcie odmiennej wykładni przepisu, niż zastosowana w zaskarżonym orzeczeniu, umotywowanie "niewłaściwego zastosowania" przepisu, zaś w odniesieniu do uchybień przepisom procesowym wykazanie, że zarzucane uchybienie mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Zarzuty kasacyjne oraz ich uzasadnienie nieodpowiadające wskazanym warunkom uniemożliwiają Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu dokonanie kontroli instancyjnej. Zaznaczyć należy, że Sąd ten nie może domniemywać intencji strony i samodzielnie uzupełniać czy też konkretyzować zarzutów kasacyjnych lub ich uzasadnienia.

Wniesiona w rozpoznawanej sprawie skarga kasacyjna w zakresie, w jakim odwołuje się do przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego, nie spełnia wymogów stawianych temu środkowi zaskarżenia i odbiega od zakreślonych ww. przepisami standardów. W postępowaniu podatkowym, a w takim wydano decyzję, od której wniesiono skargę do WSA, nie stosuje się przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego, lecz przepisy Ordynacji podatkowej. Tym samym organy podatkowe, działając na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej, nie mogły naruszyć przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego, wymienionych w zarzucie kasacyjnym tj. art. 6, art. 7, oraz art. 8.

Przechodząc do kolejnych zarzutów natury procesowej należy uznać, iż zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. jest chybiony. Zgodnie z tym przepisem jednym z elementów uzasadnienia orzeczenia jest przytoczenie zarzutów skargi, a z tego z kolei wywodzi się obowiązek sądu odniesienia się do tych zarzutów. Nie oznacza to jednak, że wypełniając go Sąd ma zawsze obowiązek odnieść się do każdego z argumentów, mających w ocenie strony świadczyć o zasadności zarzutu. Wystarczy, gdy z wywodów sądu wynika, dlaczego w jego ocenie nie doszło do naruszenia prawa wskazanego w skardze. Okoliczność, że stanowisko zajęte przez sąd jest odmienne od prezentowanego przez wnoszącego skargę kasacyjną, nie oznacza, że uzasadnienie zaskarżonego wyroku zawiera wady konstrukcyjne oraz nie poddaje się kontroli kasacyjnej. Dlatego polemika z merytorycznym stanowiskiem sądu pierwszej instancji nie może sprowadzać się do zarzutu naruszenia przepisu art. 141 § 4 p.p.s.a. Poprzez taki zarzut nie można skutecznie zwalczać ani prawidłowości przyjętego stanu faktycznego, ani stanowiska sądu co do wykładni bądź zastosowania prawa materialnego.

Ocena uzasadnienia zaskarżonego wyroku prowadzi do wniosku, że spełnia wymogi określone w tym przepisie. W uzasadnieniu Sąd przedstawił stan sprawy, jak i stanowiska stron oraz zarzuty skargi, ponadto wyjaśnił podstawę rozstrzygnięcia i powołał argumenty przemawiające za uznaniem zaskarżonej decyzji, wydanej w trybie nadzwyczajnym, jak i decyzji ją poprzedzającej, za odpowiadające prawu.

Naczelny Sąd Administracyjny wskazuje, że zgodnie z art. 174 pkt 2 p.p.s.a. zarzut naruszenia przepisu postępowania, podniesiony jest skutecznie jeżeli wykazane zostanie, że uchybienie to mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Autor skargi kasacyjnej nie wykazał, że do naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. doszło i nie zawarł żadnego uzasadnienia wskazującego na to, że naruszenie to mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Naruszenie tego przepisu może stanowić skuteczną podstawę skargi kasacyjnej jeżeli wykazany zostanie wpływ na wynik sprawy (por. wyrok NSA z 14.07.2006 r., sygn. akt II OSK 970/05, publik. CBOSA).

Zaskarżany wyrok wydany został w sprawie nawiązującej do odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe osoby prawnej. Należy zatem przypomnieć, że w myśl art. 116 O.p. w postępowaniu tym bada się pozytywne i negatywne przesłanki odpowiedzialności.

Do przesłanek pozytywnych odpowiedzialności ustawodawca zalicza okoliczność, że dana osoba pełniła obowiązki członka zarządu spółki, w okresie, w którym powstała zaległość podatkowa oraz konieczność stwierdzenia bezskuteczności egzekucji prowadzonej do majątku spółki. Przesłankami negatywnymi są natomiast te okoliczności, które może wskazać członek zarządu, a które potwierdzają podjęte przez niego działania zwalniające go z odpowiedzialności za zaległości spółki.

Bezskuteczność egzekucji w całości lub w części, o której mowa w art. 116 O.p. nie została przez ustawodawcę zdefiniowana. W orzecznictwie wyjaśniono jednak, że "bezskuteczność egzekucji" oznacza stan, gdy wierzyciel podatkowy nie uzyskał zaspokojenia mimo przeprowadzonego postępowania egzekucyjnego. Może być ona stwierdzona każdym prawnie dopuszczalnym dowodem i świadczyć o niej może również brak skuteczności czynności egzekucyjnych dokonanych w toku innego postępowania egzekucyjnego.

W postępowaniu tym badane są także negatywne przesłanki orzeczenia o odpowiedzialności za zaległości podatkowe. Wskazać należy, że ciężar wykazania istnienia tych przesłanek spoczywa na osobie, która zmierza do uwolnienia się od tej odpowiedzialności. Skarżący może wskazać także mienie, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych, co mogłoby uwolnić go od odpowiedzialności za zaległości podatkowe.

W przedmiotowej sprawie nie ulega wątpliwości, że Spółka posiadała zobowiązania podatkowe w VAT za miesiące od czerwca do listopada 2014 r. określone w ostatecznej decyzji wymiarowej NUS w P. z dnia 19 czerwca 2019 r. Spółka nie zapłaciła podatku w terminie jak również nie uregulowała zaległości podatkowych i odsetek za zwłokę.

Skarżący był członkiem zarządu Spółki w okresie powstania zobowiązań podatkowych i zaległości podatkowych. Następnie należy wskazać, iż egzekucja zaległości podatkowych i odsetek za zwłokę z majątku Spółki okazała się bezskuteczna, gdyż udało się ściągnąć 11.326 zł i od Spółki pobrano 10.000 zł. Nadto Spółka nie posiada nieruchomości ani ruchomości istotnych wartościowo (ujawniono jedynie samochód osobowy z 1997 r.). Postanowienie o bezskuteczności egzekucji wydano w dniu 23 grudnia 2019 r. Nie ulega także wątpliwości, iż nie zgłoszono wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki.

W niniejszej sprawie przepisem prawa wymagającym pogłębionej analizy jest art. 11 u.p.u., w który odwołuje się do przesłanki "niewypłacalności". Przepis art. 11 u.p.u. wskazuje dwie przesłanki uznania dłużnika za niewypłacalnego tj. utratę zdolności płatniczej oraz przewagę zobowiązań na majątkiem. Pierwsza z tych przesłanek, zawarta w ustępie 1, ma charakter uniwersalny i odnosi się do wszystkich dłużników. Druga, ma charakter uzupełniający i odnosi się do osób prawnych i określonych jednostek organizacyjnych. Przesłanki te są niezależne od siebie.

Dla ustalenia "właściwego czasu" do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości konieczne jest udzielenie odpowiedzi na pytanie, kiedy członek zarządu spółki dla uwolnienia się od odpowiedzialności, powinien taki wniosek złożyć. Ponieważ przepisy O.p. zagadnienia tego nie regulują, sięgnąć należy do odpowiednich przepisów u.p.u.. Zgodnie z art. 10 tej ustawy, upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. Podkreślić należy, że współstosowanie art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) O.p. oraz odpowiednich przepisów u.p.u. jest niezbędne i uzasadnione, ponieważ przepis ten nie definiuje i nie wyjaśnia terminów i pojęć: zgłoszenia we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości – zagadnienia te są natomiast całościowo uregulowane w u.p.u., tak więc bez odwołania się do niej zastosowanie wymienionego powyżej przepisu prawa podatkowego nie byłoby możliwe (por. wyrok NSA z 3 lipca 2018 r., sygn. akt II FSK 64/18, publik. CBOSA).

Dla określenia, czy dłużnik jest niewypłacalny, nie ma znaczenia to, czy nie wykonuje wszystkich zobowiązań pieniężnych, czy tylko niektórych z nich. Nie ma też znaczenia wielkość niewykonanych przez dłużnika zobowiązań. Istnienie podstaw do ogłoszenia upadłości determinuje wyłącznie przesłanka niewykonania przez dłużnika wymagalnych zobowiązań. Z niewypłacalnością dłużnika, o której mowa w art. 10 i 11 ust. 1 u.p.u. mamy również do czynienia, gdy dłużnik ten nie zaspakaja jednego tylko wierzyciela posiadającego znaczną wierzytelność.

Jak wskazano m.in. w wyroku NSA z 23 czerwca 2021 r., III FSK 75/21 przesłanka egzoneracyjna wymieniona w art. 116 § 1 pkt 1 O.p. odnosi się bowiem wyłącznie do zgłoszenia wniosku, a nie do skutku tego wniosku, jakim jest ogłoszenie upadłości. Wniosek należy złożyć wówczas, gdy zaistnieją przesłanki niewypłacalności dłużnika, określone w art. 10 i art. 11 u.p.u. Jeżeli zatem dłużnik nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań, powinien taki wniosek zawsze złożyć.

W sprawie bezsporne jest, iż Skarżący pełnił funkcję w zarządzie w okresie, w którym upłyną termin płatności zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące od czerwca do listopada 2014 r. Sąd I instancji dostatecznie wyjaśnił, iż w odniesieniu do zobowiązań podatkowych powstających z mocy prawa (art. 21 § 1 pkt 1 O.p.), a więc także w podatku od towarów i usług, podatnik jest zobowiązany do zapłaty należnego podatku w terminach wyznaczonych przez przepisy prawa. Niewypełnienie tych obowiązków w terminie i we właściwej (przewidzianej przepisami prawa) wysokości uzasadnia wydanie decyzji przez organ podatkowy na podstawie przepisu art. 21 § 3 O.p. Nie zmienia to jednak oceny, że zobowiązanie to już powstało wcześniej i powinno zostać wykonane w terminach przewidzianych w przepisach prawa (por. uchwała siedmiu sędziów NSA z dnia 10 sierpnia 2009 r., II FPS 3/09; wyrok NSA z dnia 25 maja 2018 r., I FSK 1328/16, publik. CBOSA).

Zatem termin płatności ww. zobowiązania upływał w okresie, w którym Skarżący pełnił obowiązki członka zarządu w Spółce. Pomimo jednak spełnienia przesłanki, o której mowa w art. 11 ust. 1 u.p.u., nakładającej na członka zarządu obowiązek zgłoszenia wniosku o upadłość, skarżący, takiego wniosku wówczas nie zgłosił.

Naczelny Sąd Administracyjny podziela pogląd wyrażony przez Sąd I instancji, że organy nie mają obowiązku przy dokonywaniu ustaleń dotyczących przesłanek ogłoszenia upadłości powoływać biegłych zakresu rachunkowości na okoliczność ustalenia faktu oraz daty powstania niewypłacalności, jeżeli materiał dowodowy jest wystarczający do stwierdzenia danego stanu faktycznego oraz że organy są w pełni kompetentne do dokonywania samodzielnych ustaleń w zakresie ustalania właściwego momentu do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości.

Naczelny Sąd Administracyjny uznał również, że ustalenia poczynione przez Sąd pierwszej instancji zgodne są z obowiązującymi przepisami prawa. Organy podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego w myśl zasady prawdy obiektywnej, wyrażonej w art. 122 O.p., a w konsekwencji również zasady zupełności materiału dowodowego, określonej w art. 187 § 1 O.p. Należy podkreślić, że zgromadzony materiał dowodowy został wnikliwie przeanalizowany – uznano i wzięto pod rozwagę oraz oceniono wszystkie dowody.

Dokonana ocena materiału dowodowego nie wykraczała poza ramy swobodnej oceny dowodów i jako taka korzystała z ochrony przewidzianej w art. 191 O.p., zgodnie z którym organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Podkreślić dodatkowo należy, że zgromadzony materiał dowodowy ponad wszelką wątpliwość dawał podstawy do wydania kwestionowanej decyzji, bowiem ustalono, iż zobowiązana Spółka posiada zaległości podatkowe, które powstały w okresie sprawowania przez Stronę funkcji członka zarządu. Bezwzględnie wykazano bezskuteczność egzekucji skierowanej do majątku Spółki oraz dowiedziono kiedy Spółka stała się niewypłacalna, co implikowało konieczność zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki. Ponadto Strona w toku postępowania w żaden sposób nie udowodniła wystąpienia jakiejkolwiek przesłanki pozwalającej na uwolnienie jej od odpowiedzialności za zaległości Spółki zgodnie z treścią art. 116 § 1 O.p, Tym samym w sprawie nie doszło do naruszenia w/w przepisów Ordynacji podatkowej.

Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że nie są zasadne zarzuty naruszenia art. 122 O.p., art. 123 O.p., art. 187, art. 188 O.p. i art. 191 O.p. Sąd I instancji prawidłowo ocenił, że materiał dowodowy zebrano w niniejszej sprawie w sposób wyczerpujący, oceniono w sposób wszechstronny i zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów. Prawidłowo ustalony stan faktyczny sprawy usprawiedliwiał zaś orzeczenie o odpowiedzialności Skarżącego.

Także nietrafny jest zarzut naruszenia art. 200 § 1 O.p. WSA zasadnie wskazał, nie każde naruszenie art. 200 § 1 O.p. mogło wywrzeć istotny wpływ na wynik sprawy. Istotne jest, jaki materiał dowodowy zostałby okazany Skarżącemu w momencie, w którym Skarżący zapoznawałby się ze zgromadzonym materiałem dowodowym. Ponadto bezskuteczność egzekucji może być stwierdzona każdym prawnie dopuszczalnym dowodem, a tym samym do jej stwierdzenia nie jest konieczne wydanie postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego. Skarżący nie wykazał także przed NSA, że w toku postępowania nastąpiło naruszenie art. 200 § 1 O.p., które mogło wywrzeć istotny wpływ na treść zaskarżonej decyzji.

O naruszeniu art. 134 § 1 p.p.s.a. można byłoby mówić, gdyby sąd wykroczył poza granice sprawy, w której została wniesiona skarga, albo - mimo wynikającego z tego przepisu obowiązku - nie wyszedł poza zarzuty i wnioski skargi, np. nie zauważając naruszeń prawa, które nie były powołane przez Skarżącego, a które Sąd I instancji zobowiązany był uwzględnić z urzędu.

Naczelny Sąd Administracyjny żadnej z wyżej wymienionych okoliczności (wad postępowania) mogących stanowić naruszenie art. 134 § 1 p.p.s.a. w rozpoznawanej sprawie nie stwierdził.

Nie zasługują również na uwzględnienie pozostałe zarzuty naruszenia przepisów postępowania, gdzie Skarżący podnosi naruszenie art.145 § 1 pkt 1 lit. c, który jako przepis wynikowy stanowi jedynie prawną podstawę orzeczenia oddalającego skargę. Stwierdzenie, że WSA w Warszawie wydał orzeczenie o treści niezgodnej z oczekiwaniami Skarżącego nie stanowi jeszcze o naruszeniu tego przepisu.

Z powyższych przyczyn Naczelny Sąd Administracyjny uznał skargę kasacyjną za pozbawioną usprawiedliwionych podstaw, co skutkowało jej oddaleniem na podstawie art. 184 p.p.s.a.

SNSA Wojciech Stachurski SNSA Dominik Gajewski SWSA(del.) Mirella Łent