Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Gabriela Jyż Sędzia NSA Zbigniew Czarnik Sędzia del. WSA Urszula Wilk (spr.) po rozpoznaniu w dniu 13 lipca 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej C (...)(...) sp. z o.o. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 15 marca 2018 r.; sygn. akt V SA/Wa 1339/17 w sprawie ze skargi C (...)(...) sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z dnia (...) maja 2017 r. nr (...) w przedmiocie kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry oddala skargę kasacyjną.

Wyrokiem z 15 marca 2018 r., sygn. V SA/Wa 1339/17 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę C. (...) sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia (...) maja 2017 r. nr (...) w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry.

Wyrok zapadł w następującym stanie sprawy:

25 stycznia 2016 r. funkcjonariusze Urzędu Celnego II w Warszawie w lokalu (...), ujawnili cztery włączone do zasilania i gotowe do eksploatacji automaty do gier: ENERGY HOT FUN nr (...), HOT SPOT PLATIN nr (...), HOT SPOT nr (...) oraz BLACK HORSE nr (...)

W toku czynności dokonano: przesłuchania świadka (pracownika lokalu) oraz oględzin, w trakcie których stwierdzono, że automaty posiadają elementy konstrukcyjne występujące w automatach do gier hazardowych m.in. wrzutniki monet, akceptory banknotów, kuwety do wypłaty wygranych, przyciski do prowadzenia gier. Przeprowadzono również eksperyment procesowy, który wykazał, że na tych automatach mogą być urządzane gry niezgodnie z przepisami ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r. poz. 612, ze. zm., dalej: ustawa o grach hazardowych).

W aktach sprawy znajdują się ponadto dokumenty pozyskane z postępowania karnego skarbowego prowadzonego pod sygnaturą (...) umowa najmu powierzchni użytkowej nr (...) z (...) sierpnia 2014 r., pismo skarżącej z (...) marca 2016 r. oraz protokoły przesłuchania świadków z (...) lutego 2016 r. i (...) marca 2016 r.

Decyzją z (...)maja 2017 r. Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego II w (...)z (...) listopada 2016 r. wymierzającą spółce karę pieniężną w wysokości 48.000 zł za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie orzekł na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (obecnie tekst jedn. Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, dalej: p.p.s.a.).

Odnosząc się do kwestii uznania skarżącej za podmiot urządzający gry na automatach Sąd pierwszej instancji wskazał, że sankcja, o której mowa art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. może zostać nałożona na więcej niż jeden podmiot, w sytuacji gdy każdemu z nich można przypisać cechę "urządzającego gry" na tym samym automacie w tym samym miejscu i czasie. Sąd uznał, że "urządzanie gier hazardowych" to ogół czynności i działań stanowiących zaplecze logistyczne dla umożliwienia realizowania w praktyce działalności w zakresie gier hazardowych, zaś udział strony w urządzaniu gier na automatach wykraczał daleko poza sam fakt udostępnienia P. sp. z o.o. części lokalu należącego do skarżącej.

W ocenie Sądu fakt, iż w lokalu (...)nie była prowadzona inna działalność poza urządzaniem gier na automatach, a skarżąca, jako wynajmujący, zapewniła w tym lokalu najemcy (P. sp. z o.o.) nie tylko dostęp do mediów, ale i obecność pracownika, a także zgodnie z umową najmu swobodny dostęp do urządzeń w godzinach otwarcia lokalu, świadczy niewątpliwie o współurządzaniu przez skarżącą gier na automatach. Bez jej zaangażowania nie byłoby bowiem możliwe całodobowe korzystanie z udostępnionych publiczności w lokalu spółki automatów.

Skargę kasacyjną wywiodła C. (...)sp. z o.o. zaskarżając powyższy wyrok w całości. Na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. zarzuciła Sądowi pierwszej instancji:

I. naruszenie przepisów prawa materialnego, przez błędną ich wykładnię, tj.

- art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych, poprzez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że urządzającym gry jest także podmiot, który na podstawie umowy dzierżawy udostępnia powierzchnię użytkową osobie trzeciej, na której to powierzchni osoba ta umieszcza i użytkuje w ramach prowadzonej działalności automaty do gier, a w konsekwencji jego niewłaściwe zastosowanie;

- art. 89 ust. 1 pkt 2, ust. 2 pkt 2 w zw. z art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych, poprzez jego bezpodstawne zastosowanie i wymierzenie kary pieniężnej, pomimo braku notyfikacji tego przepisu, który wobec tego nie może być stosowany;

II. naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

- art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 120 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. (Dz.U. z 2017 poz. 201, dalej: Ordynacja podatkowa) poprzez niesłuszne uznanie, że organ nie działał w niniejszej sprawie wbrew obowiązującym przepisom prawa, co miało istotny wpływ na wynik sprawy poprzez niezasadne oddalenie skargi;

- art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 121 Ordynacji podatkowej poprzez niesłuszne uznanie, że organ nie działał w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych, co miało istotny wpływ na wynik sprawy poprzez niezasadne oddalenie skargi;

- art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez niesłuszne uznanie, że organ wyjaśnił wszystkie istotne okoliczności w sprawie, co miało istotny wpływ na wynik sprawy poprzez niezasadne oddalenie skargi;

- art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 124 Ordynacji podatkowej poprzez niesłuszne uznanie, że organ wyjaśnił stronie wszystkie przesłanki, którymi się kierował w niniejszym postępowaniu, a które spowodowały wydanie zaskarżonej decyzji, co miało istotny wpływ na wynik sprawy poprzez niezasadne oddalenie skargi;

- art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niesłuszne uznanie, że organ zebrał w sposób wyczerpujący materiał dowodowy w niniejszej sprawie, co miało istotny wpływ na wynik sprawy poprzez niezasadne oddalenie skargi;

- art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez niesłuszne uznanie, że organ w sposób prawidłowy ustalił, że w niniejszej sprawie zostało udowodnione, że C. (...)Sp. z o.o. urządzała gry na automatach i że jest to działalność uzasadniająca wymierzenie kary pieniężnej, co miało istotny wpływ na wynik sprawy poprzez niezasadne oddalenie skargi.

Skarżąca kasacyjnie wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz decyzji organów obu instancji, a także o zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm prawem przepisanych. Strona zażądała rozpoznania sprawy na rozprawie.

Dodatkowo skarżąca wniosła o zwrócenie się do Urzędu Celnego II w w o udzielenie informacji, czy organ ten prowadził również postępowanie w przedmiocie wymierzania kary pieniężnej przeciwko Spółce P. Sp. z o.o. w związku z kontrolą 25 stycznia 2016 r., jeśli tak to na jakim etapie jest aktualnie to postępowanie. W przypadku, gdy postępowanie to nie zostało jeszcze prawomocnie zakończone, wniosła o zawieszenie niniejszego postępowania do czasu prawomocnego zakończenia postępowania przeciwko Spółce P. Sp. z o.o.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej przedstawiono argumenty na poparcie przytoczonych zarzutów.

W piśmie procesowym z 6 maja 2019 r. organ wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej.

Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznał skargę kasacyjną na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów, na podstawie zarządzenia Przewodniczącej Wydziału II Izby Gospodarczej NSA z dnia 8 czerwca 2021 r. o skierowaniu sprawy do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym, na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (tekst jedn. Dz. U. poz. 1842).

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W niniejszej sprawie nie występują przesłanki nieważności postępowania sądowoadministracyjnego enumeratywnie wyliczone w art. 183 § 2 p.p.s.a. Z tego względu Naczelny Sąd Administracyjny przy rozpoznaniu sprawy związany był granicami skargi kasacyjnej. Granice te są wyznaczone wskazanymi w niej podstawami, którymi może być naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.) albo naruszenie przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.). Naczelny Sąd Administracyjny bada bowiem legalność wyroku Sądu pierwszej instancji jedynie w zakresie zakwestionowanym przez autora skargi kasacyjnej, a nie rozpoznaje sprawy ponownie w jej całokształcie.

Zaskarżony wyrok nie narusza prawa w sposób opisany tak w zarzutach kasacyjnych naruszenia przepisów postępowania (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.), jak i w zarzutach naruszenia prawa materialnego (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.).

W pierwszej kolejności zauważyć trzeba, że skarżąca kasacyjnie powołała się na brak notyfikacji art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych oraz "techniczny charakter" tej regulacji. Twierdziła, że skutkiem tego jest brak podstaw do stosowania - jako sprzężonej normy sankcjonującej - normy wynikającej z art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych. Zarzut zbudowany na tym założeniu jest oczywiście chybiony w świetle uchwały składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 maja 2016 r., sygn. II GPS 1/16. Nie powielając treści powoływanej uchwały stwierdzić należy, że art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE oraz stanowi samodzielną podstawę prawną do wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, niezależnie od jego ewentualnych związków z technicznym art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych, co NSA wielokrotnie tłumaczył w swym orzecznictwie, ukształtowanym jednolicie po podjęciu powyższej uchwały i nie dostrzega podstaw do odstąpienia od tego poglądu prawnego.

Nie są także zasadne pozostałe zarzuty skargi kasacyjnej. Z zarzutów tych wynika, że - zdaniem skarżącej – Sąd pierwszej instancji wadliwie uznał, że organy prawidłowo i dostatecznie wyczerpująco zebrały, rozpatrzyły i oceniły materiał dowodowy i na jego podstawie ustaliły, że skarżąca była urządzającym gry na automatach w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, za co wymierzono jej karę pieniężną w wysokości określonej w art. 89 ust. 2 pkt 2 tej ustawy.

Z punktu widzenia kontroli sądowoadministracyjnej należy przyjąć, że zakres ustaleń faktycznych, jakie należało w tej sprawie poczynić, aby możliwe było zastosowanie art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, wyznaczały wyniki wykładni zawartego w tym przepisie pojęcia "urządzający gry na automacie".

Naczelny Sąd Administracyjny w obecnym składzie podziela pogląd ugruntowany w orzecznictwie, że warunkiem przypisania odpowiedzialności administracyjnoprawnej na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych - w brzmieniu poprzedzającym nowelizację wprowadzoną na mocy ustawy z dnia 15 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2017 r. poz. 88) - jest wykazanie, że dany podmiot aktywnie uczestniczył w procesie urządzania nielegalnych gier, a więc podejmował określone czynności nie tylko związane z procesem udostępniania automatu, lecz także z ich obsługą oraz stwarzaniem technicznych, ekonomicznych i organizacyjnych warunków umożliwiających sprawne i niezakłócone funkcjonowanie samego urządzania oraz jego używanie do celów związanych z zasadniczo komercyjnym procesem organizowania gier hazardowych. Stanowisku temu odpowiada pogląd zaprezentowany przez Sąd pierwszej instancji.

Wbrew zarzutom skargi kasacyjnej Sąd ten nie przyjął, że za urządzającego gry na automatach może być uznany podmiot, którego czynności sprowadzały się wyłącznie do udostępniania - na podstawie umowy dzierżawy - powierzchni użytkowej osobie trzeciej, na której to powierzchni osoba ta umieszcza i użytkuje w ramach prowadzonej działalności automaty do gier.

Wojewódzki Sąd Administracyjny wyraźnie wskazał, na podstawie jakich okoliczności zaakceptował ustalenie, że skarżąca była podmiotem urządzającym gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 ustawy o grach hazardowych. Stwierdził mianowicie, że ze zgormadzonych dowodów, w tym ze znajdującego się w aktach administracyjnych sprawy protokołu zeznania świadka, a także z zawartej przez skarżącą umowy ze spółką P.wynika, że strona odpowiedzialna była za zapewnienie lokalu wyposażonego w niezbędne media do prowadzenia gier na automatach, jak również zorganizowała przeszkolonego pracownika do ich obsługi na miejscu. Aktywność skarżącej nie ograniczała się wyłącznie do obowiązków wynikających z klasycznej umowy dzierżawy lokalu, w którym urządzane były gry na automatach. Na powyższe wskazuje również analiza przedstawionej umowy, z której wynika, że w lokalu znajdowały się klucze do automatów służące do ich obsługi (§ 8 umowy), z § 4 wynika, że strona zobowiązana była ponadto do obsługi automatów do gier znajdujących się w lokalu, zapewnianie energii elektrycznej niezbędnej do działania automatów oraz zapewnienie niezakłóconego dostępu do przedmiotu najmu, zaś obowiązek zapłaty czynszu powiązany był z eksploatacją automatów.

Sąd słusznie zaakceptował też stanowisko organu w zakresie oceny zeznań P. K. i P. K.których treść wskazuje, że osoby te nie tylko nie dążyły do wyjaśnienia spornych okoliczności sprawy, lecz poprzez konsekwentny brak udzielania odpowiedzi na pytania funkcjonariuszy (P.K.) bądź poprzez udzielanie odpowiedzi niepełnych (P.K.) nie dążyły do ustalenia okoliczności istotnych dla sprawy. Skoro P. K. jak i wcześniej P. K. pełnili funkcję Prezesa Zarządu skarżącej spółki mogli mieć wiedzę o działalności strony, w tym dotyczącą zatrudnianych pracowników, czy też podpisywanych przez spółkę umów z innymi podmiotami.

Prawidłowo zatem Sąd pierwszej instancji zaaprobował stanowisko organów, że skarżąca współuczestniczyła w organizowaniu uczestnikom gier odpowiednich warunków do przeprowadzania gier na automatach – m.in. umożliwiła ustawienie automatów w lokalu, zapewniała dostęp do urządzeń osobom chętnym do przeprowadzenia gier, jej pracownik czyścił automaty. Tym samym skarżąca stała się podmiotem podlegającym karze, stosownie do art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, w świetle całokształtu okoliczności sprawy, dokonane przez organy ustalenia były wystarczające do uznania skarżącej za urządzającą gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, co przemawiało za brakiem przesłanek do dalszego prowadzenia postępowania dowodowego w tym zakresie. Wynikający z art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacja podatkowa obowiązek organów podatkowych co do gromadzenia materiału dowodowego nie jest nieograniczony i bezwzględny. Obciąża on organy podatkowe tylko do chwili uzyskania pewności co do stanu faktycznego sprawy (wyroki NSA z: 15 listopada 2011 r., sygn. II FSK 886/10; 2 września 2011 r., sygn. I FSK 1255/10; z 27 lipca 2011 r., sygn. akt I GSK 421/10). Postępowanie dowodowe w sprawach podatkowych nie jest celem samym w sobie, lecz stanowi poszukiwanie odpowiedzi, czy w określonym stanie faktycznym sytuacja podatnika podpada pod hipotezę (a w konsekwencji i dyspozycję) określonej normy materialnego prawa podatkowego (por. wyrok NSA z 28 lutego 2008 r., sygn. I FSK 256/07), czyli w sprawie zakończonej zaskarżoną decyzją, określenie czy spółka urządzała gry na automatach do gier poza kasynem gry.

Z powyższego wynika również, że wbrew twierdzeniom skarżącej kasacyjnie, ustalenia organów w omawianym zakresie były zgodne z zasadami logiki i doświadczenia życiowego, ich ocena przebiegała z uwzględnieniem całego zgromadzonego materiału dowodowego. Działanie organów odpowiadało więc standardom wynikającym z art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej.

Biorąc pod uwagę prawidłowo ustalony i niepodważony przez autorkę skargi kasacyjnej stan faktyczny sprawy oraz przeprowadzoną w sposób prawidłowy wykładnię przepisów prawa materialnego znajdujących zastosowanie w sprawie, Sąd pierwszej instancji zasadnie przyjął, że zostały spełnione przesłanki pociągnięcia skarżącej, będącej adresatem zaskarżonej decyzji, do odpowiedzialności na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych i wymierzenie jej w związku z tym kary pieniężnej, a w konsekwencji oddalił skargę.

Jak trafnie przyjął Sąd pierwszej instancji sankcja, o której mowa art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 89 ust. 2 pkt 2 ustawy o grach hazardowych może zostać nałożona na więcej niż jeden podmiot, w sytuacji gdy każdemu z nich można przypisać cechę "urządzającego gry" na tym samym automacie w tym samym miejscu i czasie. Wynika to z szerokiego zakresu definicji podmiotu "urządzającego gry na automatach", jaką należy przyjąć na potrzeby tego rodzaju postępowań. Wykładnia tego pojęcia, umożliwiająca nakładanie kar administracyjnych na więcej niż jeden podmiot jest niezbędna, jeżeli system kontroli i skuteczność przewidzianych przez ustawodawcę sankcji ma mieć realny charakter, eliminując sytuacje obejścia bądź nadużycia prawa przez podmioty uczestniczące w działalności hazardowej. Nie do pogodzenia bowiem z zasadą skuteczności stanowionego prawa byłaby taka wykładnia przepisów ustawy o grach hazardowych, która w istocie pozostawiałaby bez kontroli i sankcji np. sytuacje tworzenia pozorów urządzania gier na automatach przez jeden podmiot, a więc też jego nominalnej odpowiedzialności, podczas gdy w rzeczywistości gry na automacie urządzane byłyby również na rachunek innego podmiotu jako element wspólnego przedsięwzięcia (zob. np. wyroki NSA z: 9 listopada 2016 r. sygn. II GSK 2736/16, 22 lutego 2019 r. sygn. II GSK 228/17 i 20 listopada 2020 r. sygn. II GSK 3625/17).

Z tych też względów ewentualne wymierzenie spółce P. kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach ujawnionych w lokalu skarżącej nie jest zagadnieniem, które mogłoby wpływać na wynik toczącego się postępowania i tym samym uzasadniać celowość wstrzymania czynności w postępowaniu sądowoadministracyjnym w rozpatrywanej sprawie do czasu prawomocnego rozstrzygnięcia tej kwestii. Nie było więc powodu do uwzględnienia wniosku skarżącej kasacyjnie o podjęcie dodatkowych ustaleń w tym zakresie, zmierzających do zawieszenia postępowania przed Naczelnym Sądem Administracyjnym.

Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że zarzuty skargi kasacyjnej są nieusprawiedliwione i na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną.