I SA/Łd 125/20 - Wyrok

Data orzeczenia	2020-09-17	
Data wpływu	2020-03-10	
Sąd	Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi	
Sędziowie	Bożena Kasprzak /sprawozdawca/
Cezary Koziński /przewodniczący/
Joanna Grzegorczyk-Drozda	
Symbol z opisem	6110 Podatek od towarów i usług	
Hasła tematyczne	Podatek od towarów i usług
Podatkowe postępowanie	
Sygn. powiązane	III FSK 3143/21	
Skarżony organ	Dyrektor Izby Administracji Skarbowej	
Treść wyniku	Oddalono skargę	
Powołane przepisy	Dz.U. 2019 nr 0 poz 900;  art. 116; Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.	
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Cezary Koziński Sędziowie: Sędzia WSA Bożena Kasprzak (spr.) Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda Protokolant: st. asystent sędziego Paweł Pijewski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 września 2020 r. sprawy ze skargi B. K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] UNP: [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności skarżącej jako byłego członka zarządu A Spółki z o.o. za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za okres od września do listopada 2014 r. oraz umorzenia postępowania w tym przedmiocie za okres od grudnia 2013 r. do grudnia 2014 r. oddala skargę.	
Uzasadnienie
Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł., po rozpatrzeniu odwołania B. K., na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 107 § 1 i § 2 pkt 2, art. 108 § 1 i art. 116 § 1, § 2 i § 4, art. 118 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2019 r. poz. 900 ze zm.) – dalej jako: O.p., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Ł. z dnia [...]r., którą orzeczono o solidarnej odpowiedzialności B. K. (jako byłego członka zarządu) z A Sp. z o.o. za zaległości podatkowe ww. Spółki w podatku od towarów i usług za wrzesień - listopad 2014 r. wraz z odsetkami za zwłokę liczonymi do dnia wydania decyzji organu pierwszej instancji oraz którą umorzono jako bezprzedmiotowe postępowanie w zakresie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności B. K. z A Sp. z o.o. za zaległości podatkowe tej Spółki w podatku od towarów i usług za lipiec 2013r. i grudzień 2014r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego.

Z akt sprawy wynika, że w wyniku ponownej analizy sprawy Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w Ł. decyzją z dnia [...] r. orzekł o solidarnej odpowiedzialności B. K. (jako byłego członka zarządu) z A Sp. z o.o. za zaległości podatkowe ww. Spółki w podatku od towarów i usług za wrzesień - listopad 2014 r. wraz z odsetkami za zwłokę liczonymi do dnia wydania decyzji organu I instancji oraz umorzył jako bezprzedmiotowe postępowanie w zakresie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności B. K. z A Sp. z o.o. za zaległości podatkowe tej Spółki w podatku od towarów i usług za lipiec 2013r. i grudzień 2014r. wraz z odsetkami za zwłokę oraz kosztami postępowania egzekucyjnego.

W odwołaniu od powyższej decyzji pełnomocnik B. K. zaskarżył opisaną decyzję w całości. Zarzucając naruszenie art. 116 § 1 O.p. wniósł o jej uchylenie oraz przekazanie sprawy organowi I instancji do ponownego rozpoznania.

Przywołaną na wstępie decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Wskazując na przepis art. 116 w zw. z art. 107 O.p. organ odwoławczy podkreślił, iż w niniejszej sprawie wystąpiły wszystkie pozytywne przesłanki obciążenia skarżącej odpowiedzialnością jako byłego członka zarządu za zaległości podatkowe Spółki A. Jednocześnie nie zaistniały przesłanki negatywne.

Organ wyjaśnił, iż orzeczenie o odpowiedzialności osoby trzeciej jest możliwe pod warunkiem spełnienia przesłanek określonych w art. 116 O.p., przy uwzględnieniu uregulowań zawartych w art. 118 § 1 O.p. Co oznacza, iż organ I instancji w dacie wydania zaskarżonej decyzji, tj. w dacie 30.10.2019r. nie mógł orzec o odpowiedzialności strony za zaległości A Sp. z o.o. z tytułu podatku od towarów i usług za lipiec 2013r., bowiem termin do wydania decyzji określony w art. 118 § 1 O.p. już upłynął. Z kolei Spółka nie posiadała zaległości w podatku od towarów i usług za grudzień 2014r., stąd też nie było podstaw prawnych do orzeczenia odpowiedzialności strony za ten okres. W następstwie powyższego organ I instancji zasadnie umorzył jako bezprzedmiotowe postępowanie w zakresie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności strony za zaległości podatkowe tej Spółki w podatku od towarów i usług za lipiec 2013 r. i grudzień 2014 r.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej przypomniał, iż przedmiotem sprawy są nieuregulowane zaległości podatkowe Spółki A Spółka z o.o. w podatku od towarów i usług za wrzesień – listopad 2014 r. Dalej wskazał, że decyzją z dnia [...] 2015 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. określił Spółce obowiązek zapłaty za lipiec 2013 r. podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, w związku z wystawieniem faktury niedokumentującej rzeczywistego zdarzenia gospodarczego. Nadto, decyzją z dnia 28 kwietnia 2017 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w Ł. na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, w związku z wystawieniem na rzecz B Sp. z o.o. faktur sprzedaży niedokumentujących rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, określił Spółce kwotę podatku od towarów i usług do zapłaty z tytułu faktur sprzedaży wystawionych w miesiącach: wrzesień, październik i listopad 2014 roku. Spółka nie uregulowała powyższych kwot, w związku z czym powstały zaległości podatkowe. Organ dodał, iż na etapie postępowania w zakresie orzeczenia o odpowiedzialności osoby trzeciej, przedmiotem ustaleń nie może być postępowanie merytoryczne prowadzone względem podmiotu głównego, tj. A Spółki z o.o.

Analizując poszczególne z przesłanek wymienionych w art. 116 O.p. organ odwoławczy podniósł, iż egzekucja z majątku A Sp. z o.o. okazała się bezskuteczna. W toku postępowania ustalono, iż Spółka nie posiada środków finansowych, majątku ruchomego, czy też nieruchomego, który umożliwiłby uregulowanie ww. zaległości. Organ odwoławczy podzielił ocenę organu I instancji, iż wszczynanie nowego postępowania egzekucyjnego wobec A Sp. z o.o. doprowadziłoby jedynie do powstania kosztów egzekucyjnych. Na zaległości podatkowe objęte niniejszą decyzją Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w Ł. nie wystawił tytułów wykonawczych, albowiem uznał, że ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika w sposób niebudzący wątpliwości, iż Spółka nie ma żadnego majątku, z którego można by uzyskać zaspokojenie, co potwierdzają dokumenty zebrane w toku wcześniejszego postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec Spółki. Z akt sprawy wynika, że postępowanie egzekucyjne zostało przeprowadzone w odniesieniu do zaległości Spółki w podatku od towarów i usług za lipiec 2013r. na podstawie tytułu wykonawczego wystawionego przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Ł. z dnia [...] 2015r. Na podstawie tego tytułu wykonawczego dokonano m.in. następujących czynności egzekucyjnych:

• dokonano zajęcia praw majątkowych stanowiących wierzytelności z rachunków bankowych Spółki w Banku A S.A., B BANK [...] S.A. oraz Banku C S.A.; Banki poinformowały, iż nie prowadzą rachunków dla wskazanego podmiotu;

• dokonano zajęcia innej wierzytelności pieniężnej w Spółce z o.o. B z siedzibą w W. oraz wierzytelności pieniężnej w Spółce z o.o. C. Podjęte działania nie przyniosły pozytywnych rezultatów.

Z materiału dowodowego sprawy wynika również, że wierzyciel wystąpił do Ministerstwa Sprawiedliwości Departamentu Informatyzacji i Rejestrów Sądowych Centralnej Informacji o Zastawach Rejestrowych Krajowego Rejestru Sądowego oraz Ksiąg Wieczystych w Warszawie z prośbą o udzielenie informacji, czy Spółka figuruje w elektronicznym rejestrze Ksiąg Wieczystych lub jako zastawca w rejestrze Zastawów Rejestrowych oraz do Ministerstwa Spraw Wewnętrznych i Administracji (obecnie Ministerstwo Cyfryzacji) - Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców (CEPiK) czy Spółka figuruje jako właściciel/współwłaściciel pojazdu mechanicznego - uzyskano odpowiedzi negatywne.

W toku prowadzonego wobec Spółki postępowania egzekucyjnego ustalono, że Spółka złożyła ostatnią deklarację VAT-7K za trzeci kwartał 2014 r., w której nie wykazała żadnych czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wobec powyższego podatnik został wykreślony z rejestru, jako podatnik VAT i VAT-UE na podstawie art. 96 ust. 9 ustawy o VAT. Spółka została wpisana do Bazy Podmiotów Szczególnych Tl - podmioty "nieistniejące" oraz nierzetelne. Podmiot ten nie wystąpił jako strona czynności majątkowych w bazie CzM.

Z uwagi na fakt, iż Spółka z o.o. A nie posiada zbywalnego majątku i faktycznie nie prowadzi działalności gospodarczej Sąd Rejonowy dla Ł - Ś w Ł., [...] Wydział Gospodarczy KRS zarządzeniem z dnia 03.09.2015 r. wszczął z urzędu postępowanie o rozwiązanie ww. Spółki bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego.

Z uwagi na powyższe okoliczności Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w Ł. postanowieniem z dnia [...] 2016r. umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec A Sp. z o.o. uznając je za bezskuteczne.

Zdaniem organu nie budzi wątpliwości, iż zaległości podatkowe A Sp. z o.o. z tytułu podatku od towarów i usług powstały w czasie pełnienia przez stronę obowiązków członka zarządu. Z akt sprawy wynika, iż Spółka zawiązana została na mocy aktu notarialnego z dnia 22.02.2013r. Uchwałą Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników z dnia 23.08.2013r. odwołano dotychczasowy zarząd Spółki i powołano na stanowisko prezesa zarządu B. K.. W dniu 17.02.2015r. B. K. złożyła oświadczenie o rezygnacji ze sprawowanej funkcji i uchwałą nr 2 Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników odwołało Ją ze stanowiska prezesa zarządu. Po tej dacie nowy zarząd nie został powołany. Powyższe dowodzi, iż B. K. była prezesem Spółki w okresie od 23.08.2013 r. do 17.02.2015 r.

Organ odwoławczy podzielił także ustalenie organu I instancji, iż strona nie złożyła we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości.

Z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie wynika, iż B. K. będąc członkiem zarządu Spółki winna była podjąć działania zmierzające do ogłoszenia upadłości, bowiem dłużnik w tym czasie był niewypłacalny. Podstaw prawnych ogłoszenia upadłości należy poszukać w ustawie z dnia 28 lutego 2003r. Prawo upadłościowe (j.t. Dz. U. z 2019r., poz. 498 ze zm.). Zgodnie z przepisami art. 10 i art. 11 ww. ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 31.12.2015r.) upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. Z kolei dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych, a dłużnika będącego osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. Dla określenia, czy dłużnik jest niewypłacalny, nieistotne jest, czy nie wykonuje wszystkich zobowiązań pieniężnych, czy też tylko niektórych z nich. Nieistotny też jest rozmiar niewykonywanych przez dłużnika zobowiązań. Nawet niewykonywanie zobowiązań o niewielkiej wartości oznacza jego niewypłacalność w rozumieniu ww. art. 11 ustawy. Dla określenia więc, czy istnieją podstawy ogłoszenia upadłości, fundamentalne znaczenie ma ustalenie, czy dłużnik nie wykonuje tych zobowiązań, które są wymagalne. Z kolei przepis z art. 11 ust. 2 ww. ustawy dotyczy m.in. osób prawnych, zgodnie z tym przepisem dłużnik jest niewypłacalny, gdy uwzględniając wszystkie składniki majątku dłużnika, nie wystarczą one na pokrycie wszystkich jego zobowiązań. W tym przypadku bez znaczenia jest okoliczność, że dłużnik zobowiązania te w danej chwili reguluje na bieżąco.

W niniejszej sprawy stwierdzić należy, iż w Spółce z o.o. A wystąpiła niewypłacalność określona w ustawie Prawo upadłościowe (w brzmieniu obowiązującym do końca 2015r.). Badając sprawę w kontekście przepisu art. 11 ust. 2 ww. ustawy, w pierwszej kolejności winno się przeanalizować sprawozdania finansowe Spółki. W materiale dowodowym sprawy znajduje się jedynie sprawozdanie finansowe za 2013r., bowiem Spółka za późniejsze lata nie złożyła do urzędu skarbowego, ani KRS, kolejnych sprawozdań finansowych. Analizując bilans Spółki organ zauważył, że w skład ww. aktywów wchodzą należności krótkoterminowe w wysokości 76.342,43 zł oraz krótkoterminowe aktywa finansowe w wysokości 48,36 zł. Spółka nie wykazała w bilansie żadnych rzeczowych aktywów trwałych, należności długoterminowych, czy też wartości niematerialnych i prawnych. Z kolei w skład zobowiązań i rezerw na zobowiązania wchodziły zobowiązania wobec pozostałych jednostek w kwocie 69.365,50 zł. Dodać należy, że w sprawozdaniu finansowym za ten okres Spółka nie wykazała ani jednego podmiotu gospodarczego, z którym prowadziła współpracę gospodarczą. Ze sprawozdania finansowego za okres od dnia 22.02.2013r. do dnia 31.12.2013r. wynika, że Spółka na dzień 31 grudnia 2013 r. nie zatrudniała pracowników. Zatem według złożonego przez B. K. sprawozdania to zarząd prowadził sprawy Spółki, a wówczas prezesem była strona. Z kolei z protokołu przesłuchania Z. C. a T. wynika, że Spółka nie posiadała żadnego majątku poza kapitałem zakładowym, który wynosił 5.000 zł.

Na podstawie danych wykazanych w tym bilansie organ wskazał, że przesłanka niewypłacalności nie wystąpiła. Jednakże odnosząc się do zagadnienia uregulowanego w art. 11 ust. 2 ustawy Prawo upadłościowe dodatkowo zwrócił uwagę na stanowisko wyrażone w uchwale 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 10.08.2009r. sygn. akt 11 FPS 3/09, w którym podniesiono, że: "Badanie przez organ podatkowy "właściwego czasu" na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości jest przesłanką obiektywną, ustalaną na podstawie okoliczności faktycznych każdej sprawy. Badając w toku prowadzonego postępowania podatkowego występowanie tej obiektywnej przesłanki, należy uwzględnić wysokość zobowiązania podatkowego określonego w decyzji organu podatkowego, nawet jeżeli decyzja ta została wydana w okresie, kiedy członek zarządu nie pełnił już funkcji. W odniesieniu do zobowiązań podatkowych powstających z mocy prawa (art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) Spółka była zobowiązana do zapłaty podatku należnego w terminach wyznaczonych przez przepisy prawa. Niewypełnienie tych obowiązków w terminie i we właściwej (przewidzianej przepisami prawa) wysokości uzasadnia wydanie decyzji przez organ podatkowy na podstawie przepisu art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej. Nie zmienia to jednak oceny, że zobowiązanie to już istniało wcześniej i powinno zostać wykonane w terminach przewidzianych w przepisach prawa (por.: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 lutego 2008 r. sygn. akt IIFSK 1605/06). Wbrew zatem temu, co podano w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, zbadanie przesłanek egzoneracyjnych powinno nastąpić z uwzględnieniem kwoty zobowiązania podatkowego określonej w decyzji, a nie deklaracji podatkowej wykazującej inną wysokość zobowiązania podatkowego, niż to wynikało z przepisów prawa, na podstawie których zobowiązanie to powstało."

Uwzględniając wyżej przytoczone regulacje prawne oraz orzecznictwo, organ stwierdził, że po uwzględnieniu kwoty 232.209,00 zł wynikającej z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia [...]2015r., w Spółce na koniec 2013r. wystąpiła niewypłacalność określona w art. 11 ust. 2 ustawy Prawo upadłościowe, bowiem po dodaniu zobowiązań wynikających z ww. decyzji do zobowiązań i rezerw na zobowiązania wykazanych przez Spółkę w bilansie sporządzonym na koniec 2013r., zobowiązania przekroczyły wartość majątku Spółki.

Analizując materiał dowodowy sprawy w kontekście art. 11 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe organ stwierdził, iż w Spółce wystąpiła niewypłacalność w oparciu o ten przepis, bowiem jednostka zaprzestała płacenia swoich zobowiązań. Z materiału dowodowego sprawy wynika, że Spółka posiadała zaległości cywilnoprawne. Według informacji przekazanej przez D Sp. z o.o., umowa najmu lokalu zawarta ze Spółką została wypowiedziana z dniem 30.06.2014r. z powodu zaległości czynszowych i braku kontaktu ze Spółką. Z kolei z protokołu przesłuchania strony wynika, że między biurem rachunkowym a Spółką doszło do rozwiązania umowy, z uwagi na brak zapłaty za usługi. Ponadto Spółka nie uregulowała podatku od towarów i usług zarówno za lipiec 2013r., jak też za wrzesień, październik i listopad 2014r. Strona sprawowała funkcję prezesa Spółki w okresie od 23.08.2013r. do 17.02.2015r., to w tym okresie Spółka zaprzestała płacenia swoich zobowiązań, w tym zarówno cywilnoprawnych, jak i publicznoprawnych. W okolicznościach niniejszej sprawy organ stwierdził, iż skoro zaległości cywilnoprawne powstały przed 30.06.2014r. z tytułu braku uregulowania czynszu, oraz braku zapłaty za usługi biura rachunkowego, to należałoby przyjąć, że już w pierwszej połowie 2014r. Spółka winna była złożyć wniosek o upadłość. Mając z kolei na uwadze, że następnie powstały zaległości publicznoprawne z tytułu podatku od towarów i usług za wrzesień 2014r. z terminem płatności do 26.10.2014r., to należałoby uznać, iż zgodnie z art. 21 ustawy Prawo upadłościowe, Spółka winna była najpóźniej w listopadzie 2014r. złożyć wniosek o upadłość.

Organ podsumował, iż strona jako prezes zarządu Spółki miała wiedzę, iż Spółka w 2014r., nie uregulowała zobowiązań cywilnoprawnych. Zatem, to w okresie sprawowania przez stronę funkcji prezesa Spółki, jednostka stała się niewypłacalna, a skarżąca winna zgłosić wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki, czego jednak nie uczyniła. Z informacji odpowiadającej odpisowi aktualnemu z Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego sporządzonego na dzień 19.11.2018r. wynika, że nie zawarto wpisów w przedmiocie upadłości Spółki, czy też w przedmiocie postępowania układowego, naprawczego czy restrukturyzacyjnego. Powyższe zostało też potwierdzone w piśmie Sądu Rejonowego dla Ł - Ś w Ł. [...] Wydziału Gospodarczego dla spraw Upadłościowych i Restrukturyzacyjnych z dnia 14.05.2018r., w którym wskazane zostało, że do Sądu nie wpłynął wniosek o ogłoszenie upadłości ani o otwarcie postępowania układowego ani też nie było prowadzone postępowanie upadłościowe wobec Spółki.

W okolicznościach przedmiotowej sprawy, organ podatkowy nie dopatrzył się także wystąpienia przesłanki określonej w art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p., tj. że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez winy strony. Z akt sprawy wynika, że strona zdawała sobie sprawę, iż D Sp. z o.o. wypowiedziała Spółce umowę najmu z dniem 30.0.6.2014r., z uwagi na brak zapłaty za usługi najmu, bowiem w dniu 30.08.2014r. strona w imieniu Spółki zawarła umowę użyczenia powierzchni biurowej w T.. Pomimo tego strona nie złożyła wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki.

W niniejszej sprawie nie została także spełniona przesłanka uwalniająca od odpowiedzialności podatkowej określona w art. 116 § 1 pkt 2 O.p., bowiem strona nie wskazała żadnego mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części.

Odpowiadając na zarzuty odwołania organ odwoławczy wyjaśnił, iż na tym etapie zarzuty kierowane do decyzji wymiarowej wydanej wobec Spółki A nie mogą odnieść oczekiwanego przez pełnomocnika skutku, ponieważ decyzja wymiarowa nie jest przedmiotem zainteresowania organu. Decyzja z dnia [...] 2017 r. stała się ostateczna w administracyjnym toku instancji, ww. decyzja istnieje w obrocie prawnym i wywołuje określone skutki. W następstwie powyższego zarzuty odwołania pozostają bez wpływu na wynik sprawy.

W skardze wniesionej na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi pełnomocnik B. K. zarzucił naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

a. art. 116 § 1 ust. 2 O.p. przez orzeczenie o odpowiedzialności strony za zaległości podatkowe spółki, podczas gdy niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez winy skarżącej;

b. art. 116 § 1 i 2 O.p. przez ograniczenie zakresu postępowania dowodowego w zakresie przesłanek egzoneracyjnych i przyjęcie, że członek zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, na którego przenoszona jest odpowiedzialność za zobowiązania spółki, nie może w tym postępowaniu kwestionować ustaleń wynikających z decyzji wymiarowej wydanej względem spółki w sytuacji, gdy w okresie, gdy toczyło się postępowanie wymiarowe względem spółki, skarżąca nie była już członkiem jej zarządu i nie miała żadnego wpływu na ustalenia poczynione przez organy podatkowe;

c. art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 O.p., które polegało na bezzasadnym oddaleniu wniosków dowodowych skarżącej, podczas gdy treść zeznań B. K. oraz Z. C. - T. mogłyby dawać podstawy do ustalenia, że skarżąca nie miała i przy dołożeniu należytej staranności nie mogła mieć wiedzy o wystawieniu przez A Sp. z o.o. faktur sprzedaży na rzecz B Sp. z o.o., a w konsekwencji, że skarżąca nie wiedziała i przy dołożeniu należytej staranności nie mogła wiedzieć o istnieniu zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług;

d. art. 122 w zw. z art. 121 §1, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p. polegająca na dowolnej ocenie dowodów zgromadzonych w sprawie, w szczególności poprzez dokonanie ustaleń w zakresie stanu faktycznego sprawy wyłącznie na podstawie niekorzystnej dla skarżącej części materiału dowodowego przy jednoczesnym pominięciu lub nieuzasadnionym zbagatelizowaniu tej części materiału dowodowego, z której wynikają okoliczności dla podatnika korzystne, tj.:

• nieuzasadnionym pominięciu analizy danych zawartych w fakturach sprzedaży wystawianych przez A Sp. z o.o. z nieprawidłowymi danymi zawartymi w fakturze sprzedaży wystawionej przez A Sp. z o.o. na rzecz C Sp. z o.o., podczas gdy tożsame nieprawidłowe dane występują również na fakturach sprzedaży wystawionych przez A Sp. z o.o. na rzecz B Sp. z o.o.;

• dowolnym ustaleniu, że B. K. od samego początku godząc się na powołanie na stanowisko prezesa Spółki, zgodziła się jednocześnie na firmowanie wszelkich działań osób zarządzających Spółką;

• dowolnym ustaleniu, że Spółka zaprzestała regulowania swoich wymagalnych zobowiązań, podczas gdy organ podatkowy II instancji nie udowodnił zarówno faktu istnienia zaległości cywilnoprawnych jak i ich wysokości;

• dowolnym ustaleniu, że niewypłacalność Spółki nastąpiła na koniec 2013 r. a w konsekwencji, że Spółka powinna była złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości w pierwszej połowie 2014 r., zaś najpóźniej wniosek o ogłoszenie upadłości powinien zostać zgłoszony w listopadzie 2014 r., podczas gdy organy podatkowe nie udowodniły zarówno faktu istnienia zaległości cywilnoprawnych jak i ich wysokości, przez co błędnie ustaliły, iż niewypłacalność Spółki nastąpiła z końcem 2013 r., czego konsekwencją było błędne określenie właściwego czasu na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości.

Mając na względzie powyższe pełnomocnik strony wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji oraz zasądzenie od strony przeciwnej na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Skarga jest niezasadna.

Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2019r., poz.2325) – dalej jako: p.p.s.a., stanowiąc w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach tej kontroli sąd stosuje środki przewidziane w art. 145-150 p.p.s.a. Powyższe oznacza, że zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez sąd tylko wówczas, gdy narusza prawo w sposób określony w powołanej ustawie; w przeciwnym razie skarga podlega oddaleniu. Sąd uchyla zaskarżoną decyzję, jeśli stwierdzi, że wydano ją z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy – art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj.Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 – dalej jako: p.p.s.a.). Należy również podkreślić, iż zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W tak zakreślonej kognicji Sąd ocenił, iż zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa w sposób powodujący konieczność jej wyeliminowania z porządku prawnego, zatem podlega oddaleniu.

Tytułem wstępu należy wyjaśnić, iż w zakresie oceny stanu faktycznego ustalonego przez organy sąd administracyjny nie ustala stanu faktycznego, a jedynie wskazuje, które ustalenia organu zostały przez niego przyjęte, a które nie (vide - wyrok NSA z dnia 6 lutego 2008r. sygn. akt: II FSK 1665/06 – dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych pod adresem http://cbosa.nsa.gov.pl). Zatem oceniając stan faktyczny ustalony przez organy, Sąd przyjął za podstawę rozstrzygnięcia ustalenia faktyczne poczynione przez organy administracji publicznej (organy podatkowe), albowiem stan faktyczny został ustalony z zachowaniem reguł procedury administracyjnej.

Sąd nie dopatrzył się w zaskarżonej decyzji niczego, co usprawiedliwiałoby podnoszone zarzuty niezebrania pełnego materiału dowodowego i jego nieprawidłowej oceny. Zdaniem Sądu wyciągnięte przez organy podatkowe wnioski są logiczne i spójne. Pomiędzy ustaleniami a podjętymi ocenami organów nie wystąpiły sprzeczności. Reprezentowanie zaś przez organy podatkowe odmiennego od skarżącej stanowiska w zakresie oceny materiału dowodowego, nie uzasadnia zarzutu naruszenia art. 187 § 1 O.p.

Sąd zauważa, że organ podatkowy jest zobowiązany do zgromadzenia dowodów w takim tylko zakresie, w jakim jest to niezbędne do ustalenia stanu faktycznego. Oznacza to, że jeżeli organ podatkowy, na podstawie zebranych w toku postępowania dowodów, może dokonać niebudzącego wątpliwości ustalenia stanu faktycznego, wówczas dalsze prowadzenie postępowania dowodowego nie jest zasadne. Tym samym organ podatkowy nie jest zobowiązany do uwzględniania wszystkich wniosków dowodowych strony postępowania, jeżeli okoliczności mające znaczenie dla sprawy stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Bezwzględne stosowanie zasad określonych w art. 122 i art. 187 O.p., prowadziłoby do faktycznej niemożności ukończenia jakiegokolwiek postępowania podatkowego z obawy przed pominięciem jakiegoś dowodu, niezależnie od jego wartości dowodowej oraz w związku z wzajemnymi oczekiwaniami stron, co do konieczności przeprowadzenia dowodu przez przeciwnika w sprawie. Prowadziłoby to również do niepotrzebnego działania organu niezgodnego z zasadą zawartą w art. 125 § 1 O.p., według której organy podatkowe powinny działać w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia. Jednocześnie mogłoby dojść do sytuacji, w której należałoby prowadzić postępowanie dowodowe nawet wówczas, gdy całokształt okoliczności ujawnionych w sprawie wystarczyłby do podjęcia rozstrzygnięcia, a także wówczas, gdy należyta ocena zebranego materiału dowodowego prowadziłaby do nieodmiennej konstatacji, iż innych dowodów poza ujawnionymi nie należy oczekiwać.

Mając na uwadze powyższe, podniesiona przez skarżącą kwestia, iż organy nie przeprowadziły wystarczającego postępowania dowodowego celem zbadania okoliczności wyłączających jej odpowiedzialność jako byłego członka zarządu Spółki za jej zaległości podatkowe, nie może zostać uznana za uzasadnioną. Organy podatkowe w prowadzonym postępowaniu dokonały wnikliwej analizy i kompleksowej oceny akt sprawy i nie pominęły żadnego dowodu mogącego mieć wpływ na wydane przez nie rozstrzygnięcia. Należy zauważyć, iż w zaskarżonej decyzji organ odwoławczy zaznaczył, iż do akt sprawy załączono protokół z przesłuchania skarżącej z dnia 10.02.2015r. sporządzony przez pracowników [...] Urzędu Skarbowego w Ł.. W zgromadzonym materiale dowodowym sprawy znajduje się również protokół przesłuchania Z. C. T. z dnia 09.12.2015r., który został sporządzony w trakcie postępowania prowadzonego przez Prokuraturę Okręgową w Ł., a także protokół z dnia 06.07.2015r. sporządzony przez pracowników Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł.. Z uwagi na powyższe Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w Łodzi postanowieniem z dnia [...] 2018r. odmówił - w związku z wnioskiem pełnomocnika strony - przeprowadzenia dowodu z przesłuchania ww. osób. Organ odwoławczy podniósł na stronie 25 zaskarżonej decyzji, iż z ww. protokołów wynika w jaki sposób funkcjonowała Spółka z o.o. A i w jaki sposób była zarządzana. Ze względu na powyższe, jak słusznie wyjaśnił organ podatkowy, nie było obligatoryjnej potrzeby przeprowadzenia dodatkowych przesłuchań w sprawie. Sąd podziela powyższe stanowisko organu odwoławczego, w szczególności że dowody te w istocie miały prowadzić do podważenia decyzji wymiarowych wydanych wobec Spółki, o czym mowa poniżej i co wynika z uzasadnienia zarzutów skargi sformułowanych w punkcie II ppkt c) i d). W realiach niniejszej sprawy organy podatkowe nie miały obowiązku uwzględnienia ww. wniosków skoro zgromadzone w toku postępowania materiały były wystarczające do wydania końcowego rozstrzygnięcia w prawie. Wszystkie okoliczności istotne dla przedmiotu sprawy były przedmiotem analizy organów obydwu instancji, której rezultaty zostały szczegółowo opisane i ocenione w uzasadnieniach decyzji organów obu instancji. Wskazać też należy, iż w art. 210 § 1 O.p. określone są elementy, które powinna zawierać decyzja wydana w sprawie podatkowej, a § 4 tego przepisu stanowi, że uzasadnienie faktyczne decyzji zawierać powinno, w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś powinno zawierać wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Zdaniem Sądu, zarówno w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji jak i w uzasadnieniu poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, poza przytoczeniem właściwych przepisów prawa szczegółowo opisano stan faktyczny i odniesiono go do wskazanych norm prawnych. Podkreślić należy, iż niewydanie decyzji, które byłyby zgodne z oczekiwaniem skarżącego nie oznacza, iż w sprawie zostały pogwałcone zasady postępowania podatkowego.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Sądu z akt niniejszej sprawy wynika, że organy podatkowe uwzględniając wynikający z art. 122 O.p. obowiązek podejmowania niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy zgodnie z zasadą prawdy materialnej wyrażoną w art. 122 O.p., zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły zebrany w sprawie materiał dowodowy, a zgromadzony w sprawie materiał dowodowy i oceny wyprowadzone na jego podstawie w sposób należyty wypełniają obowiązki płynące z zasady prawdy obiektywnej wyrażonej w dyspozycji art. 122, art. 187 § 1 O.p., jak też z zasady swobodnej oceny dowodów unormowanej w art. 191 O.p. W następstwie tak prowadzonych czynności, ustalony w postępowaniu administracyjnym stan faktyczny, obszernie przywołany dla potrzeb niniejszego uzasadnienia w formie argumentów organu odwoławczego, stał się stanem faktycznym przyjętym przez Sąd.

Reasumując tę część wywodów stwierdzić należy, że w postępowaniu organów obu instancji nie sposób dopatrzyć się naruszenia przepisów procedury, na które wskazał pełnomocnik, okoliczności istotne dla przedmiotu sprawy były przedmiotem analizy organów, której rezultaty zostały szczegółowo opisane i ocenione w uzasadnieniach zaskarżonych decyzji.

Podobnie nie budzi wątpliwości Sądu prawidłowa analiza wystąpienia przesłanek uprawniających do orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności skarżącej jako byłego członka zarządu za zaległości podatkowe spółki A. Pełnomocnik strony skupił się w istocie na sformułowaniu szeregu zarzutów naruszenia przepisów postępowania, jednakże jak wskazuje ich uzasadnienie są to w istocie zarzuty, które winny być kierowane do decyzji wymiarowej, tj. decyzji określającej zaległości podatkowe Spółki. Na kontrolowanym przez Sąd etapie postępowania administracyjnego zarzuty te nie mogą odnieść zamierzonego skutku, ocena zasadności decyzji wymiarowej wydanej wobec Spółki pozostaje poza zainteresowaniem tak organu, jak i Sądu. W kontekście zaś orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności skarżącej za zaległości Spółki organy podatkowe orzekały na podstawie ustawowych przesłanek, opisanych w art. 116 O.p., wśród których brak nawiązania do kwestii związanych z prawidłowym funkcjonowaniem samego podmiotu gospodarczego. Orzeczenie o takiej odpowiedzialności nie jest również, co stara się wykazać pełnomocnik, uzależnione od wykazania kto właściwie ponosi realną odpowiedzialność za wystawienie nierzetelnych, czy wadliwych faktur, z uwagi na które m.in. powstały zaległości. Kwestie związane z postępowaniami karnymi, zmierzające do wykazania, iż doszło na przykład do sfałszowania podpisów, na tym etapie również pozostają poza przedmiotem sprawy. Nie jest rolą organów, ani Sądu – w sytuacji, gdy decyzja wymiarowa jest ostateczna w postępowaniu administracyjnym – stworzyć stronie kolejnej szansy na jej weryfikację, a od jej zasadności w istocie nie jest uzależnione wydanie decyzji na podstawie art. 116 O.p.

Przechodząc do istoty sprawy, przypomnieć należy, iż w myśl art. 107 § 1 O.p. za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem również osoby trzecie, solidarnie z podatnikiem. Z kolei, stosownie do przepisu art. 116 § 1 O.p., za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1) nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy;

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

W myśl przepisu art. 116 § 2 O.p. odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. Przepisy art. 116 § 1-3 stosuje się również do byłego członka zarządu (art. 116 § 4).

Przesłanki orzeczenia o odpowiedzialności byłego członka zarządu można podzielić na pozytywne i negatywne, przy czym co należy podkreślić, zaistnienie tych ostatnich winien wykazać członek zarządu, aby uchronić się od orzeczenia o odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki. W ocenie Sądu, poprzedzonej analizą okoliczności faktycznych i prawnych, w niniejszej sprawie zaistniały wszystkie przesłanki pozytywne, a jednocześnie skarżący nie wykazał przesłanek negatywnych, co obligowało organ do wydania zaskarżonej decyzji. Podkreślić należy, iż w przypadku wystąpienia wszystkich przesłanek pozytywnych przy jednoczesnym braku przesłanek negatywnych, organ nie ma możliwości odstąpienia od rozstrzygnięcia co do orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności ze spółką byłego członka zarządu. W tego rodzaju sprawach ustawodawca nie pozostawił organom administracji publicznej luzu decyzyjnego, nie ma zatem możliwości załatwienia sprawy w ramach uznania administracyjnego, uwzględniając chociażby trudną sytuację życiową, czy jak podnosi skarżący okoliczności, które zaistniały po rezygnacji z funkcji prezesa zarządu. W orzeczeniu o odpowiedzialności solidarnej byłego członka zarządu spółki z o.o. organ podatkowy jest zobowiązany wskazać jedynie okoliczności pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową spółki oraz bezskuteczność egzekucji przeciwko spółce, gdyż ciężar wykazania którejkolwiek okoliczności uwalniającej od odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu.

W niniejszej sprawie okoliczność pełnienia przez skarżącą obowiązków członka zarządu w czasie powstania przedmiotowych zobowiązań podatkowych jest bezsporna.

Spółka zawiązana została na mocy aktu notarialnego z dnia 22.02.2013 r., pod firmą A Spółka z o.o. Uchwałą Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników z dnia 23.08.2013 r. odwołano dotychczasowy zarząd i powołano na to stanowisko B. K., która w dniu 17.02.2015 r. złożyła oświadczenie o rezygnacji ze sprawowanej funkcji i uchwałą nr 2 Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników została odwołana ze stanowiska prezesa zarządu.

Z kolei terminy płatności należności w podatku od towarów i usług za m-ce IX, X i XI 2014r. określone decyzją Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Ł. z dnia [...] 2017r. przypadały odpowiednio na 27.10.2014r., 25.11.2014r. i 29.12.2014r., a zatem w okresie pełnienia przez skarżącą funkcji prezesa zarządu A Sp. z o.o.

Okoliczność, iż decyzja z dnia 28.04.2017 r. została wydana w okresie, kiedy to skarżąca nie pełniła już funkcji członka zarządu, nie zwalnia strony z odpowiedzialności za zobowiązania Spółki, na co wskazywał pełnomocnik strony w argumentach skargi. Nie jest bowiem tak, jak wywodzi pełnomocnik, iż strona odpowiada za działania innych pracowników Spółki. Strona odpowiada za zobowiązania Spółki w podatku od towarów i usług za m-ce IX, X, XI 2014r., kiedy to strona była członkiem zarządu. Nie zmienia tych ustaleń okoliczność, iż decyzja wymiarowa stała się ostateczna, gdyż nie była kwestionowana w postępowaniu administracyjnym. Nie jest rolą organu poszukiwanie przyczyn takiego stanu, jak również nie jest dopuszczalna ponowna analiza podstaw wydania decyzji merytorycznej. Co za tym, zarzuty dotyczące zasadności decyzji wymiarowej nie mogą być przedmiotem analizy organów, ani kontroli sądowoadministracyjnej. Na obecnym etapie istotne jest ustalenie, czy skarżąca pełniła funkcję członka zarządu Spółki w czasie kiedy upływały terminy płatności należności w podatku od towarów i usług za m-ce IX, X, XI 2014r., a to nie budzi wątpliwości.

Zdaniem Sądu, nie budzi wątpliwości także ustalenie organu, iż egzekucja z majątku Spółki okazała się bezskuteczna. Jak trafnie wskazał organ warunkiem uznania bezskuteczności egzekucji jest jej formalne przeprowadzenie, a także stwierdzenie bezskuteczności egzekucji na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu. Dla stwierdzenia bezskuteczności egzekucji niezbędne jest więc wykazanie przez organ podatkowy zastosowania środków egzekucyjnych skierowanych do majątku dłużnika. W przedmiotowej sprawie takie postępowanie zostało przeprowadzone w odniesieniu do zaległości w podatku od towarów i usług za m-c VII 2013r., które zakończone zostało formalnym aktem organu egzekucyjnego - postanowieniem umarzającym prowadzoną z majątku Spółki egzekucję.

W ocenie Sądu, podzielić należy stanowisko organów wyczerpująco wywiedzione w uzasadnieniach zaskarżonych decyzji, iż zgromadzony w niniejszej sprawie materiał dowodowy potwierdza, że egzekucja prowadzona z majątku Spółki okazała się w całości bezskuteczna i nie doprowadziła do wykonania przez pierwotnego dłużnika, ciążących na nim obowiązków o charakterze pieniężnym. Okoliczność, iż nie zostały wystawione tytuły wykonawcze na zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za m-ce IX, X, XI 2014r. pozostaje bez wpływu na ustalenie, iż egzekucja okazała się bezskuteczna. Stało się tak bowiem wskutek działań Spółki, która nie złożyła do organu informacji o nowym adresie swojej siedziby, jak również nie wskazała innego adresu. Stosownych zmian nie ujawniono w KRS. Brak możliwości wszczęcia egzekucji jest w istocie najdalej idącą formą jej bezskuteczności (m.in. wyroki NSA z dnia 25.08.2010 r. sygn. akt I FSK 872/09; z dnia 12.05.2017 r. sygn. akt I FSK 1891/15; z dnia 05.06.2018 r. sygn. akt II FSK 3256/17). Wystawiony został natomiast przywołany już tytuł w odniesieniu do zaległości w podatku od towarów i usług za m-c VII 2013r. i w toku prowadzonego wobec Spółki postępowania egzekucyjnego ustalono, że pod dotychczas wskazanym adresem w Ł. mieści się E w likwidacji, która jest właścicielem nieruchomości. Powyższy adres (jako adres wirtualnego biura) udostępnił A Sp. z o.o. podnajemca - D Sp. z o.o., który poinformował, że umowa najmu lokalu została wypowiedziana z dniem 30.06.2014r. z powodu zaległości czynszowych i braku kontaktu ze Spółką. Ustalono również, iż Spółka nie figuruje w ewidencji gruntów i budynków miasta Łodzi; w elektronicznym rejestrze Ksiąg Wieczystych i Rejestrze Zastawów; w Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców (CEPiK) jako właściciel/współwłaściciel pojazdu mechanicznego. Nadto, wierzyciel skierował zawiadomienia o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego do: BANKU C S.A., B BANKU [...] S.A., BANKU A S.A. - żaden z banków nie prowadził rachunku Spółki. Wierzyciel skierował także do kontrahentów Spółki zajęcia wierzytelności, jedynie jeden z nich uznał wierzytelność i w dniu 06.11.2015r. dokonał wpłaty kwoty 3.360,88 zł, którą zaliczono na częściowe pokrycie powstałych kosztów egzekucyjnych.

Zdaniem Sądu, w świetle powyższego, trafnie wywiodły organy, iż obecnie nie ma możliwości prowadzenia egzekucji z jakiegokolwiek składnika majątkowego Spółki. Spółka nie posiada żadnego majątku, nie posiada siedziby i nie prowadzi działalności gospodarczej.

Przystępując do oceny zaistnienia przesłanek wyłączających odpowiedzialność członka zarządu za zaległości podatkowe Spółki, zdaniem Sądu i tu wnioski wyprowadzone przez organ zasługują na podzielenie. Organy zasadnie stwierdziły, iż z akt sprawy nie wynika, że strona skarżąca wykazała, że we właściwym czasie zgłosiła wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęła postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez winy strony skarżącej.

Zgodnie z przepisem art. 10 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze, upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. W myśl art. 11 ust. 1 tej ustawy dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań. Natomiast z ust. 2 tego artykułu wynika, że dłużnika będącego osobą prawną, uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje.

W orzecznictwie sądów administracyjnych ukształtował się pogląd, zgodnie z którym, ustalając zakres pojęcia "właściwy czas", użytego w treści art. 116 § 1 O.p., należy mieć na uwadze przepis art. 21 ww. ustawy. Na mocy tego przepisu, właściwym czasem dla zgłoszenia wniosku dłużnika o ogłoszenie upadłości jest termin 2 tygodni od dnia, gdy nie wykonuje on swoich wymagalnych zobowiązań lub gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, czyli termin, który pozwoli na równomierne, choćby tylko częściowe, zaspokojenie wszystkich wierzycieli.

Na uwzględnienie zasługuje ocena organów, iż w rozpatrywanej sprawie ziściła się przesłanka niewypłacalności. Organ celnie stwierdził, po analizie sprawozdania finansowego za 2013 rok, że w skład aktywów wchodzą należności krótkoterminowe w wysokości 76.342,43 zł oraz krótkoterminowe aktywa finansowe w wysokości 48,36 zł. Spółka nie wykazała w bilansie żadnych rzeczowych aktywów trwałych, należności długoterminowych, czy też wartości niematerialnych i prawnych. Z kolei w skład zobowiązań i rezerw na zobowiązania wchodziły zobowiązania wobec pozostałych jednostek w kwocie 69.365,50 zł. Z danych wykazanych w bilansie organ wywiódł, iż przesłanka niewypłacalności bilansowej nie wystąpiła. Jednakże po uwzględnieniu kwoty 232.209,00 zł wynikającej z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia [...].2015r., w Spółce na koniec 2013r. wystąpiła niewypłacalność określona w art. 11 ust. 2 ustawy Prawo upadłościowe, bowiem zobowiązania przekroczyły wartość majątku Spółki. Choć doliczona wartość zobowiązań Spółki z tytułu podatku od towarów i usług wynika z ww. decyzji Dyrektora UKS wydanej w 2015 r., to słusznie wskazano na stronie 20 zaskarżonej decyzji, że winna ona być uwzględniona w bilansie Spółki za 2013 r. Jednocześnie analizując materiał dowodowy w kontekście art. 11 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe organy zasadnie uznały, iż również w tym zakresie Spółka jest niewypłacalna, bowiem zaprzestała płacenia swoich zobowiązań. Co więcej organy ustaliły, iż Spółka posiadała także zaległości cywilnoprawne: umowa najmu lokalu zawarta ze Spółką została wypowiedziana z dniem 30.06.2014r. z powodu zaległości czynszowych i braku kontaktu ze Spółką, nadto między biurem rachunkowym a Spółką doszło do rozwiązania umowy z uwagi na brak zapłaty za usługi. Ponadto, Spółka nie uregulowała podatku od towarów i usług zarówno za lipiec 2013r., jak też za wrzesień, październik i listopad 2014r. Z pewnością strona sprawowała funkcję prezesa Spółki w okresie od 23.08.2013r. do 17.02.2015r., kiedy to Spółka zaprzestała płacenia swoich zobowiązań, w tym zarówno cywilnoprawnych, jak i publicznoprawnych. Oznacza to, iż bez wątpienia w Spółce wystąpiła niewypłacalność, o której mowa w art. 11 ww. ustawy. Zasadnie więc stwierdzono w zaskarżonej decyzji, że wniosek o ogłoszenie upadłości powinien zostać złożony najpóźniej w listopadzie 2014 r.

W doktrynie oraz orzecznictwie sądów administracyjnych jasno wskazuje się, iż to osoby reprezentujące spółki kapitałowe (członkowie zarządu) odpowiadają za nierzetelne wypełnianie swoich obowiązków. Nie ma w tej sytuacji znaczenia kwestia winy, czy też umyślności. Pełnienie funkcji członka zarządu jest funkcją dobrowolną, wymagającą zgody osoby powołanej na to stanowisko. Jednocześnie członek zarządu może zrezygnować w każdym czasie ze swej funkcji, natomiast w czasie jej pełnienia powinien na bieżąco znać stan finansów spółki, co za tym mieć wiedzę co do możliwości zaspokojenia długów, bowiem pełniona funkcja niesie za sobą zwiększony zakres odpowiedzialności, w tym odpowiedzialności za skutki działań kierowanej spółki, a więc i skutki działań osób zatrudnionych.

Warto odnotować, iż w toku przesłuchań skarżąca przyznała, że pełniąc funkcję prezesa zarządu A Sp. z o.o. nie interesowała się sprawami Spółki, nie znała żadnych transakcji, nie orientowała się w kwestiach płatności, transportu towaru i jego magazynowania. Jak trafnie wskazał organ, takie zachowanie - bierna postawa i brak uczestnictwa w działalności Spółki - nie stanowi podstaw do zwolnienia z odpowiedzialności za zobowiązania Spółki. Okoliczności związane z faktycznym wykonywaniem lub niewykonywaniem przez stronę obowiązków członka zarządu, nie mają znaczenia przy orzekaniu o odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki, bowiem przy zachowaniu należytej staranności jakiej wymaga się od osoby pełniącej stanowisko prezesa zarządu strona winna zdawać sobie sprawę, że dokonane w toku kontroli ustalenia mogą być podstawą do wszczęcia postępowania wymiarowego w zakresie podatku od towarów i usług.

Zdaniem Sądu w sprawie niniejszej bezspornym jest również ustalenie organów, iż strona skarżąca nie wskazała mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwiałaby zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części.

Reasumując, analiza zgromadzonego materiału dowodowego i wywiedzione z niego argumenty organów zasługują na podzielenie. Organy wykazały, iż wszystkie przesłanki odpowiedzialności osoby trzeciej za zobowiązania Spółki zostały spełnione, przy jednoczesnym braku okoliczności egzoneracyjnych. W następstwie powyższego, zarzut naruszenia art. 116 O.p. należy ocenić jako niezasadny.

W odniesieniu do wniosku dowodowego zawartego w piśmie procesowym z dnia 9 lipca 2020 r. podnieść należy, że na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a. w postępowaniu przed wojewódzkim sądem administracyjnym dopuszczalne jest przeprowadzenie uzupełniającego dowodu, ale tylko z dokumentów i tylko w sytuacji, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie powoduje nadmiernego przedłużenia postępowania sądowego. Art. 106 § 3 wyznacza zatem ścisłe granice wykorzystania w postępowaniu sądowoadministracyjnym nowych dowodów. Z regulacji tej wynika, że nie każdy dowód może być dopuszczony w tym postępowaniu, lecz jedynie dowód z dokumentów, przy czym ma to być dowód uzupełniający, a więc taki, który nie był przedstawiony i oceniony w postępowaniu administracyjnym zakończonym zaskarżoną decyzją. Z przepisu tego wynika także, że dopuszczenie dowodu z dokumentu jest uprawnieniem, a nie obowiązkiem sądu. Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy, należy wskazać, po pierwsze, że dowody wskazane we wniosku nie były przedłożone organowi przed wydaniem zaskarżonej decyzji, a po drugie, przedłożone dowody pochodzą z dużo późniejszej daty niż data wydania zaskarżonej decyzji, zatem nie mogą mieć wpływu na podjęte rozstrzygnięcie. Z tych względów powyższy wniosek nie został uwzględniony.

Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności i nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi na podstawie art. 151 p.p.s.a należało orzec jak w sentencji.

mko