Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Ewa Izabela Fiedorowicz (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Włodzimierz Gurba, sędzia WSA Anna Zaorska, Protokolant referent Krzysztof Durka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 marca 2020 r. sprawy ze skargi D. sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 kwietnia 2019 r. nr 0114-KDIP4.4012.38.2019.2.EK w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę

D. spółka z o. o. z siedzibą w W. (dalej: wnioskodawca, spółka lub skarżąca) wystąpiła do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: Dyrektor KIS lub organ) z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania rozliczenia kosztów świadczeń ubezpieczeniowych.

W opisie stanu faktycznego wnioskodawca podał, że prowadzi działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług naprawy i likwidacji szkód przenośnego sprzętu elektronicznego oraz administrowania programami ubezpieczeniowymi i serwisowymi takiego sprzętu. Spółka zawarła z towarzystwem ubezpieczeniowym T. S.A. umowy o współpracy w zakresie świadczenia usług likwidacji szkód. Umowy te dotyczą ubezpieczeń oferowanych przez T. S.A. różnym podmiotom. Na mocy tych umów spółka zobowiązała się świadczyć na rzecz T. S.A. usługi kompleksowej obsługi procesu likwidacji szkód. Zgodnie z umowami, kompleksowa obsługa procesu likwidacji szkód obejmuje, w szczególności, przyjmowanie zgłoszeń roszczeń i administrowanie zgłoszeniami szkód, analizowanie przyczyn i skutków zdarzeń ubezpieczeniowych, określanie rozmiaru szkód i zakresu niezbędnej naprawy urządzeń, organizowanie i dostarczanie ubezpieczonym nowych urządzeń, itd.

Z opisu przedstawionego we wniosku wynikało dalej, że za wykonywanie powyższych usług wnioskodawcy przysługuje wynagrodzenie, naliczane miesięcznie w oparciu o wygenerowany przez T. S.A. raport sprzedaży oraz na podstawie wystawionej przez wnioskodawcę faktury VAT. Powyższy raport obejmuje, m.in., dane dotyczące marży wnioskodawcy, rezerwy T. S.A. jako procent składki brutto (nie będącej podstawą naliczania wynagrodzenia wnioskodawcy) oraz kwoty wynagrodzenia przysługującego wnioskodawcy. Wynagrodzenie należne wnioskodawcy za czynności związane z obsługą procesu likwidacji szkód nie obejmuje kosztów naprawy i wymiany wyświetlaczy telefonów i smartfonów, w szczególności kosztów części zamiennych, robocizny, diagnozy, ekspertyzy, transportu, wymiany czy kosztów podmiotów współpracujących z Wnioskodawcą w ramach realizacji likwidacji szkód. Przedmiotowe koszty są rozliczane odrębnie.

Za dany okres rozliczeniowy wnioskodawca otrzymuje również od T. S.A. zwrot uzasadnionych kosztów świadczeń ubezpieczeniowych zrealizowanych w imieniu T. S.A. w formie naprawy lub wymiany przedmiotu ubezpieczenia oraz w formie przelewu środków pieniężnych. Zwrot kosztów następuje w oparciu o sporządzony przez Wnioskodawcę raport wykonania usług likwidacji szkód oraz na podstawie faktury VAT (w przypadku zwrotu kosztów napraw lub wymiany) albo noty obciążeniowej (w przypadku zwrotu kosztów poniesionych w formie przelewu środków pieniężnych).

Zawarte przez wnioskodawcę umowy przewidują dodatkowo, że na 31 grudnia każdego roku następować będzie ostateczne rozliczenie kosztów świadczeń ubezpieczeniowych zrealizowanych przez wnioskodawcę w imieniu T. S.A. w okresie ostatnich 12 miesięcy kalendarzowych. Podstawą dokonania takiego rozliczenia jest raport wykonanych usług likwidacji szkód w danym roku rozliczeniowym. Jeżeli w danym roku suma kosztów świadczeń ubezpieczeniowych zrealizowanych przez wnioskodawcę powiększonych o zmianę stanu rezerw na świadczenia niezrealizowane będzie wyższa niż suma budżetów szkodowych wówczas wnioskodawca zobowiązany będzie wystawić notę uznaniową i wypłacić T. S.A. 50% wartości bezwzględnej ujemnego wyniku rozliczenia kosztów świadczeń ubezpieczeniowych Z drugiej strony, jeżeli suma kosztów świadczeń ubezpieczeniowych zrealizowanych przez wnioskodawcę powiększonych o zmianę stanu rezerw na świadczenia niezrealizowane będzie niższa niż suma budżetów szkodowych, wnioskodawca wystawi T. S.A. notę obciążeniową na kwotę równą 50% wartości dodatniego wyniku rozliczenia kosztów świadczeń ubezpieczeniowych zrealizowanych przez wnioskodawcę. Podstawą kalkulacji budżetów szkodowych będzie raport sprzedaży wygenerowany przez T. S.A.

W związku z powyższym opisem skarżąca zapytała, czy rozliczenie kosztów świadczeń ubezpieczeniowych stanowi z jej perspektywy czynność opodatkowaną w rozumieniu art. 5 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174, z późn. zm., dalej ustawa o VAT), w szczególności, czy w zaistniałym przypadku dochodzi do świadczenia usług przez wnioskodawcę, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT?

Zdaniem skarżącej, otrzymywane od T. S.A. płatności z tytułu rozliczenia kosztów świadczeń ubezpieczeniowych nie podlegają u niej opodatkowaniu VAT, w szczególności, nie stanowi wynagrodzenia za świadczenie przez nią usługi, o których mowa w art. 8 ust. 1 tej ustawy, lecz jest świadczeniem pieniężnym wynikającym z ryzyka ekonomicznego poniesionego przez strony umów, mającym charakter odszkodowawczy (rekompensaty).

Spółka argumentowała, że z perspektywy gospodarczej celem rozliczeń rocznych pomiędzy nią a T. S.A. było ustalenie świadczeń pieniężnych odzwierciedlających rozłożenie ryzyka ekonomicznego pomiędzy tymi podmiotami. W szczególności, jeżeli koszty napraw realizowanych przez wnioskodawcę przekroczą zakładane wpływy ze składek ubezpieczeniowych, wnioskodawca będzie zobowiązany pokryć część strat poniesionych przez T. S.A. Z drugiej strony, jeżeli suma kosztów napraw realizowanych przez wnioskodawcę będzie niższa od zakładanych wpływów ze składek, T. S.A. będzie zobowiązana pokryć część strat poniesionych przez wnioskodawcę. Analizowane świadczenie pieniężne, którego kierunek przepływu między stronami oraz wysokość zależy od zaistnienia zdarzeń ubezpieczeniowych, wykazuje charakter odszkodowawczy (rekompensaty) i nie stanowi wynagrodzenia za realizację określonej usługi. Ponieważ płatności o charakterze odszkodowawczym nie mają bezpośredniego związku z żadną czynnością mającą charakter świadczenia ze strony wnioskodawcy na rzecz T. S.A.., a jedynie z zaistnieniem zdarzeń niezależnych od wnioskodawcy, kwota otrzymanych świadczeń pieniężnych nie mieści się w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

W interpretacji indywidualnej z 17 kwietnia 2019 r. Dyrektor KIS uznał powyższe stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Organ przytoczył przede wszystkim przepisy art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1 art. 8 ust. 1, art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. W ocenie organu, rozliczeń ostatecznych kosztów świadczeń ubezpieczeniowych zrealizowanych przez wnioskodawcę w imieniu T. S.A. nie można analizować jako wynagrodzenia za świadczenie dodatkowej, odrębnej od świadczonej przez wnioskodawcę usługi obsługi procesu likwidacji szkód. Rozliczenie ostateczne kosztów świadczeń ubezpieczeniowych zrealizowanych przez wnioskodawcę na rzecz T. S.A. w okresie ostatnich 12 miesięcy kalendarzowych, rozliczane na podstawie raportu wykonanych usług likwidacji szkód w danym roku, jest rozliczeniem związanym ze świadczoną przez wnioskodawcę usługą. W konsekwencji, ostateczne rozliczenie tych kosztów powinno odbywać się za pomocą faktury korygującej.

Organ powołując się następnie na art. 361 § 1 i 2 oraz art. 471 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. kodeks cywilny (Dz.U.2019.1145 t.j., dalej: k.c.) nie zgodził się jednocześnie że spółką, że rozliczenie ostateczne ma charakter odszkodowawczy.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie spółka wniosła o uchylenie w całości powyższej interpretacji indywidualnej oraz zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej interpretacji zarzuciła:

1. dopuszczenie się błędu wykładni przepisów prawa materialnego, tj. art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, poprzez uznanie, że płatności będące przedmiotem Interpretacji mają związek ze świadczeniami skarżącej, stanowiącymi usługi i podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,

2. naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 120, art. 121 i art. 124 w zw. z art. 14c ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900 ze zm.), poprzez uchybienie przepisom prawa materialnego przy wydawaniu skarżonej Interpretacji oraz niepodanie w sposób wyczerpujący przyczyn, dla której organ w wydanej Interpretacji uznał płatności będące przedmiotem Interpretacji za niemające charakteru odszkodowawczego

Skarżąca argumentowała, że rozliczenia kosztów świadczeń ubezpieczeniowych po zakończeniu roku nie można powiązać z żadnym świadczeniem, zachowaniem czy tez powstrzymaniem się od niego, lecz jest ono jedynie wynikiem odbiegania rzeczywistych zdarzeń od przyjętych w budżecie szkodowym założeń. Nie mamy tu do czynienia z transakcją ekwiwalentną (płatnością za świadczenie odpowiadającą jego wartości), lecz z matematycznie obliczoną na podstawie, m.in., poziomu rezerw ubezpieczeniowych (wielkości statystycznych) wysokością rekompensaty towarzystwa dla skarżącej bądź odwrotnie.

Z perspektywy gospodarczej celem rozliczeń rocznych pomiędzy spółką a towarzystwem było ustalenie świadczeń pieniężnych odzwierciedlających rozłożenie ryzyka ekonomicznego pomiędzy tymi podmiotami. Analizowane świadczenie pieniężne, którego kierunek przepływu między stronami oraz wysokość zależy od zaistnienia zdarzeń ubezpieczeniowych wykazuje charakter odszkodowawczy (rekompensaty) i nie stanowi wynagrodzenia za realizację określonej usługi. Nie jest też korektą wynagrodzenia spółki za świadczenie kompleksowej usługi likwidacji szkód, jego wysokość bowiem nie odzwierciedla dodatkowych świadczeń czy nakładów, lecz rozkład ponoszonego ryzyka pomiędzy spółką a towarzystwem. Ponieważ płatności o charakterze odszkodowawczym nie mają bezpośredniego związku z żadną czynnością mającą charakter świadczenia spółki na rzecz T. S.A., a jedynie z zaistnieniem zdarzeń niezależnych, kwota otrzymanych lub poniesionych płatności pieniężnych nie stanowi odpłatności za usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i nie mieści się w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy.

W uzasadnieniu zarzutów naruszenia przepisów postępowania, skarżąca wskazała, że brak odniesienia się do argumentów podniesionych we wniosku przemawiających za odszkodowawczym charakterem rozliczenia kosztów świadczeń ubezpieczeniowych po zakończeniu roku stanowi naruszenie wskazanych zasad postępowania wynikających z Ordynacji podatkowej. Organ ograniczył się do zacytowania przepisów Kodeksu cywilnego określającego zasady odpowiedzialności i naprawiania szkód, nie odnosząc się do nich w dalszej części uzasadnienia swej oceny. Nie można za taką argumentację uznać bowiem ponownego stwierdzenia, że skoro rozliczenie związane jest ze świadczoną przez spółkę usługą kompleksową, to nie może mieć tym samym charakter rekompensaty.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor KIS wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji indywidualnej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

Spór w sprawie sprowadzał się do odpowiedzi na pytanie, czy roczne rozliczenie kosztów świadczeń ubezpieczeniowych z T. S.A. będzie z perspektywy skarżącej czynnością opodatkowaną w rozumieniu art. 5 ustawy o VAT.

Skarżąca zarzuciła organowi naruszenie art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, poprzez uznanie, że płatności będące przedmiotem interpretacji mają związek ze świadczeniami spółki stanowiącymi usługi i podlegają opodatkowaniu od towarów i usług.

Zdaniem sądu zaskarżona interpretacja nie narusza prawa, a powyższe zarzuty nie zasługiwały na uwzględnienie.

W ocenie sądu, nie można na podstawie opisu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku przyjąć, że rozliczenie kosztów świadczeń ubezpieczeniowych to świadczenie o charakterze odszkodowawczym (rekompensata).

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 tej ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Z powołanego wyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlega opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5. art. 30a-30c. art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Nie ma racji skarżąca, że rozliczenia kosztów świadczeń ubezpieczeniowych po zakończeniu roku nie można powiązać z żadnym świadczeniem. Jak wynika z opisu przedstawionego we wniosku, za dany okres rozliczeniowy skarżąca otrzymuje również od T. S.A. zwrot uzasadnionych kosztów świadczeń ubezpieczeniowych zrealizowanych w imieniu T. S.A. w formie naprawy lub wymiany przedmiotu ubezpieczenia oraz w formie przelewu środków pieniężnych. Zwrot kosztów następuje w oparciu o sporządzony przez spółkę raport wykonania usług likwidacji szkód oraz na podstawie faktury VAT (w przypadku zwrotu kosz ów napraw lub wymiany) albo noty obciążeniowej (w przypadku zwrotu kosztów poniesionych w formie przelewu środków pieniężnych). Zawarte przez spółkę umowy przewidują dodatkowo, że na 31 grudnia każdego roku następować będzie ostateczne rozliczenie kosztów świadczeń ubezpieczeniowych zrealizowanych przez skarżącą w imieniu T. S.A. w okresie ostatnich 12 miesięcy kalendarzowych.

Sąd w całości podziela stanowisko organu wyrażone w zaskarżonej interpretacji, zgodnie z którym rozliczeń ostatecznych kosztów świadczeń ubezpieczeniowych zrealizowanych przez skarżąca w imieniu T. S. A. nie można analizować jako wynagrodzenia za świadczenie dodatkowej, odrębnej od świadczonej przez skarżącą usługi obsługi procesu likwidacji szkód. Rozliczenie to bowiem wynika z zawartej umowy z T. S.A., umowy o świadczenie kompleksowej usługi obsługi procesu likwidacji szkód i jest rozliczeniem ostatecznym (rocznym) kosztów świadczeń ubezpieczeniowych zrealizowanych przez spółkę w imieniu T. S.A. w okresie 12 ostatnich miesięcy.

Co należy podkreślić, podstawą do takiego rozliczenia jest raport wykonanych usług likwidacji szkód w danym roku rozliczeniowym, a zatem rozliczenie to odnosi się do ww. świadczonych przez spółkę, wykonanych w całym roku usług. Nie ma podstaw aby uznać, że wskutek wykonania naprawy (likwidacji szkody) – co stanowi zobowiązanie skarżącej wynikające z umowy – powstaje w jej majątku jakakolwiek szkoda majątkowa.

Przepisy podatkowe nie definiują pojęcia "odszkodowania". W tym zakresie należy zatem posiłkować się przepisami prawa cywilnego. I tak, zgodnie z art. 361 § 1 i § 2 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r. poz. 1025, z późn. zm., dalej k.c.), zobowiązany do odszkodowania ponosi odpowiedzialność tylko za normalne następstwa działania lub zaniechania, z którego szkoda wynikła. W powyższych granicach, w braku odmiennego przepisu ustawy lub postanowienia umowy, naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł, oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono. Natomiast wedle art. 471 k.c., dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

Istotą odszkodowań, jak trafnie zauważył organ, nie jest zatem płatność za świadczenie, lecz rekompensata za szkodę. W takim przypadku nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną - świadczenie w zamian za wynagrodzenie - co oznacza, że otrzymane odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podatnika. Zapłata ta nie jest też związana z zobowiązaniem się otrzymującego daną kwotę do wykonania czynności, powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji.

Powtórzyć należy także za organem, że dla ustalenia statusu otrzymywanych środków pieniężnych bez znaczenia pozostaje to jak strony nazywają daną płatność. Istotnym jest natomiast, czy stanowi ona zapłatę za konkretne świadczenie, czy też jest odszkodowaniem w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego. Jeżeli płatności o charakterze odszkodowawczym nie będą miały bezpośredniego związku z żadną czynnością mającą charakter świadczenia ze strony podmiotu zobowiązanego, wówczas kwota otrzymanych odszkodowań nie będzie mieściła się w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, i jako taka nie będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem.

Rozliczenie ostateczne kosztów świadczeń ubezpieczeniowych zrealizowanych przez skarżącą na rzecz T. S.A. w okresie ostatnich 12 miesięcy kalendarzowych, rozliczane na podstawie raportu wykonanych usług likwidacji szkód w danym roku, jest rozliczeniem, jak już wskazano wyżej, związanym ze świadczoną przez spółkę ww. usługą, dlatego podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Organ zasadnie zauważył, że model rozliczeń za świadczone usługi przez skarżącą na rzecz T. S.A. składa się z wynagrodzenia, zwrotu uzasadnianych kosztów świadczeń ubezpieczeniowych za dany okres rozliczeniowy, jak również z ostatecznego rozliczenia kosztów świadczeń ubezpieczeniowych realizowanych w okresie ostatnich 12 miesięcy kalendarzowych. Rozliczenia te wynikają z zawartej umowy na świadczenie usługi kompleksowej obsługi procesu likwidacji szkód. Jeżeli w danym roku suma kosztów świadczeń ubezpieczeniowych zrealizowanych przez spółkę powiększonych o zmianę stanu rezerw na świadczenia niezrealizowane będzie wyższa niż suma budżetów szkodowych wówczas spółka zobowiązana będzie do wypłaty T. S.A. 50% wartości bezwzględnej ujemnego wyniku rozliczenia kosztów świadczeń ubezpieczeniowych. Natomiast, jeżeli suma kosztów świadczeń ubezpieczeniowych zrealizowanych przez spółkę powiększonych o zmianę stanu rezerw na świadczenia niezrealizowane będzie niższa niż suma budżetów szkodowych, Wnioskodawcy obciąża T. S.A. kwota 50% wartości dodatniego wyniku rozliczenia kosztów świadczeń ubezpieczeniowych zrealizowanych przez spółkę.

Całość rozliczeń stron (skarżącej i T. S.A.) odbywa się w ramach umowy cywilnoprawnej, skarżąca ma zatem także możliwość decydowania o wysokości cen swoich usług.

Należy powtórzyć, że kalkulacja kosztów świadczeń ubezpieczeniowych opiera się o dane wynikające z raportu wykonanych przez skarżącą usług, istnieje zatem bezpośredni związek pomiędzy ilością wykonanych przez skarżącą usług a wysokością tych kosztów. Tak więc, to co skarżąca nazywa rekompensatą (świadczenie to) jest w sposób policzalny związane z ceną danej usługi, dlatego spółka wykazuje dane dotyczące świadczonych usług. To świadczenie, które w ocenie spółki jest rekompensatą za szkodę, jest kalkulowane na podstawie ilości usług. Wysokość tego świadczenia, którą spółka nazywa rekompensatą jest zatem uzależniona od ilości i cen usług, nie stanowi w konsekwencji odszkodowania, czyli wyrównania (rekompensaty) uszczerbku majątkowego u skarżącej. W tych okolicznościach to, że przedmiotowe koszty są rozliczane odrębnie nie ma decydującego znaczenia dla kwalifikacji otrzymywanego przez skarżącą świadczenia pieniężnego. Skoro zatem wysokość tego świadczenia jest uzależniona od ilości i cen usług, to świadczenie to stanowi element otrzymywanego na podstawie umowy zawartej z T. wynagrodzenia skarżącej.

W rezultacie, zgodzić się należy w całości ze stanowiskiem organu przyjętym w zaskarżonej interpretacji, zgodnie z którym płatności otrzymywane od T. S.A. z tytułu rozliczenia kosztów świadczeń ubezpieczeniowych podlegają opodatkowaniu VAT u skarżącej.

W konsekwencji za chybione należało uznać podniesione w skardze zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 5 ust. 1 pkt 1. art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Pozostałe zarzuty skargi także były niezasadne.

Zdaniem spółki, w trakcie postępowania dotyczącego Interpretacji, Dyrektor KIS naruszył również zasady postępowania zawarte w art. 120, art. 121 i art. 124 Ordynacji podatkowej. Skarżąca w tym zakresie podniosła, że działanie na podstawie przepisów prawa, w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych i wyjaśnianie przesłanek, jakimi kieruje się przy załatwianiu sprawy wymagają, aby w uzasadnieniu prawnym oceny wymaganym przez art. 14c Ordynacji podatkowej znalazła się wyczerpująca argumentacja za stanowiskiem przyjętym przez organ.

Podkreślić należy, że w art. 14h Ordynacji podatkowej nie wymieniono przepisu art. 124 Ordynacji podatkowej. Nie zasługiwał zatem na uwzględnienie zarzut naruszenia art. art. 124 Ordynacji podatkowej, bowiem nie ma on zastosowania w sprawie.

Niemniej wyjaśnić w tym miejscu należy, że specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji polega między innymi na tym, że organ podatkowy rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w ramach zagadnienia prawnego zawartego w pytaniu podatnika, stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego przez niego oraz wyrażonej przez podatnika oceny prawnej (stanowisko podatnika).

Zgodnie z art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie. Natomiast w myśl art. 14c § 2 Ordynacji podatkowej, w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym.

Ocena, co do stanowiska wnioskodawcy, powinna być wyrażona czytelnie, organ jest zobowiązany udzielić jasnej odpowiedzi na zadane przez wnioskodawcę pytanie, jak i wyrazić spójny i czytelny pogląd w celu uzasadnienia tego stanowiska. Uzasadnienie prawne powinno zawierać nie tylko argumentację prawną na poparcie stanowiska organu w sprawie, ale również wskazywać, przy użyciu również argumentów prawnych, dlaczego stanowisko wnioskodawcy zostało uznane za nieprawidłowe.

Należy stwierdzić, że zaskarżona interpretacja spełnia powyższe wymogi prawne. Organ wskazał przepisy prawa, na podstawie których dokonał oceny stanowiska wnioskodawcy, odnosząc się do przedstawionej we wniosku argumentacji oraz uzasadnił swoje stanowisko, co poprzedzone zostało analizą przepisów prawa w wymaganym zakresie. Organ w zaskarżonej interpretacji odpowiedział na postanowione we wniosku pytanie i przedstawił uzasadnienie w tym zakresie.

Wyjaśnić też należy, że organ nie ma obowiązku ustosunkowywania się do wszystkich stwierdzeń wymienionych we wniosku o interpretację. Jego zadaniem jest udzielenie odpowiedzi, która pozwoli podatnikowi na wypełnienie spoczywających na nim obowiązków nałożonych przez prawo podatkowe (por. wyroki WSA w Warszawie z dnia 8 czerwca 2009 r. III SA/Wa 489/09 oraz z 18 lutego 2009'r. III SA/Wa 2804/08, wyrok dostępny, w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych CBOSA pod adresem http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Organ wskazał przesłanki, jakimi kierował się wydając zaskarżoną interpretację, dlatego niezasadny był zarzut naruszenia art. 14c stanowiący w istocie odpowiednik przepisu art. 124 Ordynacji podatkowej.

W sprawie brak było także podstaw do stwierdzenia naruszenia przez organ art. 120 i 121 § 1 Ordynacji podatkowej.

W myśl art. 120 Ordynacji podatkowej, organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa. Organy podatkowe działają na podstawie i w granicach obowiązującego prawa, tym samym są one zobowiązane do przestrzegania obowiązującego prawa (materialnego, przepisów postępowania i przepisów kompetencyjnych). Obowiązek ten wynika z zasady demokratycznego państwa prawa uregulowanej w art. 2 Konstytucji RP, zgodnie z którą Rzeczpospolita Polska jest demokratycznym państwem prawnym, urzeczywistniającym zasady sprawiedliwości społecznej i art. 7 Konstytucji RP, który stanowi, że organy władzy publicznej działają zgodnie z zasadą legalizmu (praworządności), i która swój wyraz znajduje w art. 120 Ordynacji podatkowej (organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa). Działanie na podstawie tej zasady, to z jednej strony podejmowanie czynności przez organ właściwy dla tej czynności, a z drugiej przestrzeganie, zarówno przepisów prawa materialnego, jak i prawa procesowego. Dlatego wydanie interpretacji indywidualnej na podstawie przepisów prawa podatkowego nie może stanowić przesłanki do postanowienia skutecznie zarzutu dotyczącego naruszenia zasady legalizmu wyrażonej wart. 120 Ordynacji podatkowej.

Zgodnie z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

Zdaniem sądu organ powyższego przepisu nie naruszył. Realizacja zasady zaufania wyraża się, m.in., w merytorycznej poprawności i staranności oraz równym traktowaniu interesów Skarbu Państwa i podatników. Uznając stanowisko skarżącej za nieprawidłowe, organ dokonał prawidłowej (odpowiadającej prawu) oceny tego stanowiska, prawidłowej wykładni przepisów regulujących kwestię opodatkowania środków pieniężnych otrzymywanych przez skarżącą, mających zastosowanie w sprawie oraz wskazał prawidłowe rozstrzygnięcie wraz z jego uzasadnieniem spełniającym wymogi przewidziane przepisami Ordynacji podatkowej.

Z powyższych względów zarzuty naruszenia powołanych w skardze przepisów należało uznać za niezasadne. Podkreślić należy, że podstawą do uchylenia zaskarżonej interpretacji mogłyby być jedynie takie naruszenia przepisów postępowania, które mogłyby mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Reasumując, uwzględniając opis stanu faktycznego przedstawiony we wniosku należało uznać, że zaskarżona interpretacja odpowiada prawu.

Z tych względów orzeczono jak w wyroku na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2018, poz. 1302).