Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Grzegorz Gocki Sędziowie Sędzia WSA Anna Komorowska-Kaczkowska Sędzia WSA Aleksandra Sędkowska (spr.) Protokolant Starszy inspektor sądowy Iwona Bergiel po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 kwietnia 2026 r. sprawy ze skargi Z. G. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu z dnia 26 września 2025 r., nr SKO.40.1243.2025.po w przedmiocie ustalenie wysokości podatku od nieruchomości za 2025 r. oddala skargę.

Przedmiotem skargi wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu przez Z. G. (dalej jako: skarżąca, podatniczka, strona) jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu z dnia 26.09.2025 r., którą organ ten na podstawie przepisu art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r., poz. 111) [dalej: O.p.] – utrzymał w mocy decyzję Wójta Gminy Bierawa z dnia 24.02.2025 r. ustalającą wysokość podatku od nieruchomości za 2025 r. w wysokości 1.023,00 zł z tytułu nieruchomości położonej w B. przy ul. [...]

Zaskarżone rozstrzygniecie zapadało w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych sprawy.

W informacjach o nieruchomościach i obiektach budowlanych z 26 stycznia 2003 r. oraz 24 kwietnia 2006 r. skarżąca wskazywała budynki mieszkalne oraz budynki gospodarcze wykorzystywane na potrzeby bytowe mieszkańców.

W dniu 16 lutego 2022 r. strona złożyła korektę informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych obowiązującą od stycznia 2022 r., w sprawie opodatkowania, powierzchni użytkowej budynku pozostałego, podając powierzchnię 32,50 m2. Następnie w dniu 9 marca 2022 r. złożyła korektę informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych, w której nie wykazała do opodatkowania powierzchni budynku pozostałego.

W odpowiedzi na wezwanie organu strona wyjaśniła, iż przyczyną niewykazania budynku do opodatkowania jest fakt, że obiekt ten nie jest budynkiem, gdyż nie jest wydzielony z przestrzeni ze wszystkich stron, a posiada tylko trzy przegrody.

W związku z powyższym organ I instancji w dniu 21 lipca 2022 r. przeprowadził kontrolę podatkową mającą na celu ustalenie czy obiekt znajdujący się na działce nr a w B. jest budynkiem.

W toku kontroli ustalono, że obiekt znajdujący się na działce nr a jest budynkiem, ponieważ posiada dach, jest trwale związany z gruntem oraz jest wydzielony z przestrzeni. Po pomiarach powierzchnia użytkowa budynku wynosi 32,50 m2 (protokół kontroli podatkowej z dnia 21 lipca 2022 r.).

W konsekwencji organ I instancji wszczął postępowanie podatkowe w sprawie ustalenia wymiaru podatku od nieruchomości za 2025 r.

W toku postępowania organ włączył do akt sprawy: informację o nieruchomościach i obiektach budowlanych z dnia 26 stycznia 2003 r., informację o nieruchomościach i obiektach budowlanych z dnia 24 kwietnia 2006 r., informację o nieruchomościach i obiektach budowlanych z dnia 16 lutego 2022 r., informację o nieruchomościach i obiektach budowlanych z dnia 9 marca 2022 r., protokół kontroli podatkowej z dnia 21 lipca 2022 r., fotografie budynku - 7 sztuk, wydruk mapki z ewidencji gruntów i budynków,

Po przeprowadzeniu postępowania, Wójt Gminy Bierawa decyzją z dnia 24 lutego 2025 r., ustalił skarżącej wysokość podatku od nieruchomości na 2025 rok w wysokości 1.023,00 zł, przyjmując co opodatkowania: budynki mieszkalne o powierzchni 210,70 m2 (od 2,20 wys.) x stawka 1.04 zł = 219,13 zł, budynki mieszkalne o powierzchni 76,30 m2 (do 2,20 wys.) x stawka 1.04 zł = 39,68 zł, pozostałe budynki o powierzchni 32,50 m2 x stawka 6,89 zł = 223,93 zł, grunty pozostałe o powierzchni 1.000,00 m2 x stawka 0,54 zł = 1.000,64 zł.

Organ I instancji wskazał, iż zastosowane stawki podatkowe są zgodne z uchwałą Rady Gminy Bierawa nr VI/42/2024 z dnia 28 października 2024 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości oraz zwolnień w tym podatku (Dz. Urz. Woj. Opolskiego poz. 2024.2722).

Po rozpatrzeniu odwołania, organ II instancji wydał opisaną na wstępie decyzję z dnia 26.09.2025 r.

W uzasadnieniu wskazał, że spór w sprawie sprowadza się do oceny prawidłowości kwalifikacji obiektu budowlanego znajdującego się na działce nr a o powierzchni 32,50 m2.

Podatniczka twierdzi, iż rzeczony obiekt nie jest budynkiem. W tym zakresie strona podnosi, że w przyjętym do opodatkowania obiekcie budowlanym brak jest jednej przegrody, w związku z czym obiekt ten nie jest zamknięty.

Organ odwołał się do definicji budynku z art. 1a ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U.2025.707 - dalej "u.p.o.l.") oraz do orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, zgodnie z którym dla spełnienia przez obiekt budowlany przesłanki wydzielenia z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych, nie jest konieczne zamknięcie obiektu ze wszystkich stron. Ustalenie podstawy opodatkowania w podatku od nieruchomości jest możliwe, jeśli istniejące przegrody - przy uwzględnieniu wszystkich kondygnacji - zakreślają granice obiektu. Pojęcia przegrody budowlanej, o którym mowa w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., nie można zawężać do ściany w tradycyjnym rozumieniu tego słowa, ale należy objąć tą kategorią również takie elementy struktury budynku, jak np. filary, słupy czy kolumny, które w sensie konstrukcyjnym mogą pełnić tę samą funkcję co ściana i które strukturalnie wydzielają budynek lub jego część z przestrzeni (por. wyroki NSA z dnia 24 sierpnia 2016 r. sygn. akt II FSK 2122/14, z dnia 11 maja 2016 r. sygn. akt H FSK 1581/15, z dnia 8 kwietnia 2019 r. sygn. akt II FSK 907/17). Jak jednoznacznie wskazał nadto Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 31 sierpnia 2023 r. (sygn. akt III FSK 461/22), brak ściany dzielącej bliźniacze budynki nie stanowi ani okoliczności wyłączającej obowiązek podatkowy na gruncie art. 6 ust. 2 u.p.o.l. ani że przedmiotowy budynek nie posiada cech budynku określonych w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.

Organ zaznaczył, że "przegroda budowlana" wydzielająca budynek z przestrzeni nie musi być "ścianą" w tradycyjnym tego słowa znaczeniu.

Jeżeli z przyczyn funkcjonalnych dany budynek nie posiada trwałej ściany, lecz jest możliwym jego wydzielenie z przestrzeni, powinien zostać uznany za budynek. Dany obiekt nie musi zostać wydzielony z przestrzeni za pomocą szczelnych przegród budowlanych ze wszystkich stron, aby mógł zostać uznany za budynek w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Aby uznać dany obiekt za budynek, musi być on trwale związany z gruntem i musi być wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych. Cechy te muszą być spełnione łącznie.

Wskazana przez stronę okoliczność, iż przedmiotowy obiekt budowlany nie jest budynkiem albowiem nie posiada wszystkich ścian - z uwagi na powyższe okoliczności - nie zasługuje na uwzględnienie. Jak wynika z orzecznictwa - obiekt budowlany nie musi mieć wszystkich czterech ścian, aby być uznanym za budynek w świetle prawa. Kluczowe jest, aby był on wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych, a za takie przegrody można uznać również filary, słupy czy kolumny, a nie tylko tradycyjne ściany.

W przedmiotowej sprawie - jak wprost wynika ze zgromadzonych w sprawie dowodów – sporny budynek został wydzielony z przestrzeni za pomocą trzech ścian, a w odniesieniu do jednej ze stron został wydzielony z przestrzeni za pomocą filaru oraz części ściany. Zatem ww. obiekt budowlany spełnia przesłankę wydzielenia z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych bez zamknięcia ścianami ze wszystkich czterech stron. Przedmiotowy obiekt budowlany posiada dach, jest trwale związany z gruntem oraz wydzielony z przestrzeni.

Tym samym organ nie znalazł podstaw do uwzględnienia zarzutów podniosłych w odwołaniu.

We wniesionej skardze strona zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego – art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.

Wniosła o uwzględnienie skargi i uchylenie decyzji w całości oraz uchylenie decyzji pierwszej instancji jak i o zwrot kosztów.

W uzasadnieniu skarżąca zakwestionowała stanowisko organów. W jej ocenie, dla uznania danego obiektu za budynek na gruncie u.p.o.l., konieczne jest spełnienie przesłanki jego pełnego wydzielenia z przestrzeni, co oznacza, iż obiekt ten powinien być zamknięty ze wszystkich stron za pomocą przegród budowlanych.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości stanowisko i argumentację wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1267, dalej p.p.s.a. ) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.

Przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143, dalej "p.p.s.a.) stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne.

W wyniku kontroli decyzja podlega uchyleniu, jeśli Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, o czym stanowi art. 145 § 1 pkt 1 lit. a–c p.p.s.a lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia nieważności decyzji (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, które to ograniczenie nie ma zastosowania w niniejszej sprawie.

Kontroli Sądu podlega decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu z dnia 26.09.2025 r. w przedmiocie ustalenia skarżącej wysokości podatku od nieruchomości za 2025 r. w wysokości 1.023,00 zł z tytułu nieruchomości położonej w B. przy ul. [...].

Istotę sporu stanowi prawidłowość kwalifikacji obiektu budowlanego znajdującego się na działce nr a o powierzchni 32,50 m2 jako budynku.

Ze stanu spawy wynika, że skarżąca w informacjach o nieruchomościach i obiektach budowlanych z 26 stycznia 2003 r. oraz 24 kwietnia 2006 r. wskazywała budynki mieszkalne oraz budynki gospodarcze wykorzystywane na potrzeby bytowe mieszkańców.

W dniu 16 lutego 2022 r. strona złożyła korektę informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych obowiązującą od stycznia 2022 r., w sprawie opodatkowania, powierzchni użytkowej budynku pozostałego, podając powierzchnię 32,50 m2. Następnie w dniu 9 marca 2022 r. złożyła korektę informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych, w której nie wykazała do opodatkowania powierzchni budynku pozostałego.

W odpowiedzi na wezwanie organu strona wyjaśniła, iż przyczyną niewykazania budynku do opodatkowania jest fakt, że obiekt ten nie jest budynkiem, gdyż nie jest wydzielony z przestrzeni ze wszystkich stron, a posiada tylko trzy przegrody.

Organy podatkowe nie podzieliły stanowiska skarżącej i uznały, że sporny obiekt podlega opodatkowaniu jako budynek (wg. stawki jak dla budynków pozostałych – 0,54 zł).

W wyniku przeprowadzonych w sprawie czynności dowodowych ustalono, że obiekt znajdujący się na działce nr a posiada dach, jest trwale związany z gruntem oraz jest wydzielony z przestrzeni. Po pomiarach powierzchnia użytkowa budynku wynosi 32,50 m2. Obiekt został wydzielony z przestrzeni za pomocą trzech ścian, a w odniesieniu do jednej ze stron został wydzielony z przestrzeni za pomocą filaru oraz części ściany (kończącej się wraz z rozpoczęciem wybetonowanego podjazdu). Sporny obiekt budowlany jest wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych bez zamknięcia ścianami ze wszystkich czterech stron. Rzeczone elementy zakreślają granice obiektu, pozwalając na jego wydzielenie.

Powyższe potwierdza zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, w tym załączona do protokołu kontroli podatkowej dokumentacja fotograficzna.

Według strony skarżącej, przedmiotowy obiekt budowlany nie jest budynkiem albowiem nie posiada wszystkich czterech ścian, co wyklucza możliwość jego opodatkowania jako budynku.

Mając na uwadze powyższe, na wstępie zaznaczyć należy, że właściwości przedmiotowego obiektu, w szczególności fakt jego wydzielenia za pomocą trzech przegród budowlanych, przy jednoczesnym braku zamknięcia ścianami ze wszystkich czterech stron, wynikają wprost z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie i nie są miedzy stronami sporne. Oś sporu koncentruje się natomiast na płaszczyźnie wykładni art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., a w konsekwencji na ocenie, czy tak ukształtowany obiekt spełnia przesłanki uznania go za budynek w rozumieniu powołanego przepisu.

Odnosząc się do tak zakreślonego problemu w sprawie, należy przytoczyć treść przepisów stanowiących podstawę rozstrzygania przez organy w sprawie. Zgodnie z definicją zawartą w art. 1a ust. 1 pkt 1) u.p.o.l., określenie budynek oznacza obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Sąd podziela pogląd orzecznictwa przedstawiony w zaskarżonej decyzji, zgodnie z którym dla spełnienia przez obiekt budowlany przesłania wydzielenia z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych, nie jest konieczne zamknięcie obiektu ze wszystkich stron. Ustalenie podstawy opodatkowania w podatku od nieruchomości jest możliwe, jeśli istniejące przegrody - przy uwzględnieniu wszystkich kondygnacji - zakreślają granice obiektu.

Istotne znacznie ma fakt, iż definicja budynku zawarta w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. wymaga wydzielenia danego obiektu budowlanego za pomocą przegród budowlanych, a nie ścian. Pojęć tych nie można utożsamiać.

Wyjaśnić należy, że wykładnia językowa prowadzi do uznania, iż "przegroda budowlana" powinna być rozumiana, jako element odgradzający, wydzielający dany obiekt z przestrzeni, a zatem pojęcie to ma szerszy zakres znaczeniowy niż słowo "ściana". Pojęcia przegrody budowlanej, o którym mowa w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., nie można zawężać do ściany w tradycyjnym rozumieniu tego słowa, ale należy objąć tą kategorią również takie elementy struktury budynku, jak np. filary, słupy czy kolumny, które w sensie konstrukcyjnym mogą pełnić tę samą funkcję, co ściana, i które strukturalnie wydzielają budynek lub jego część z przestrzeni (por. wyrok NSA z dnia 11 maja 2016 r., sygn. akt II FSK 1581/15).

W judykaturze wskazuje się, że funkcją przegrody budowlanej obiektu budowlanego ma być wyodrębnienie tego obiektu z przestrzeni zewnętrznej w taki sposób, że da się, co do zasady opisać, która część przestrzeni ogólnej należy do przestrzeni obiektu, a która jest przestrzenią zewnętrzną w stosunku do obiektu, da się określić położenie dowolnego obiektu, że znajduje się on w obiekcie lub w przestrzeni zewnętrznej poza obiektem (por. wyrok WSA w Lublinie z dnia 11 lutego 2015 r., sygn. akt I SA/Lu 471/14).

Nie bez znaczenia dla wyjaśnienia powyższego pozostaje też komentarz: Rafała Dowgiera, Leonarda Etela do art. 1a u.p.o.l. do Podatku od nieruchomości - opublikowany WKP 2025, w którym wprost wypowiedziano się, że: "w definicji budynku ewidentnie uwypukla się, że jest on "wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych". Wydaje się, iż jest to celowe działanie ustawodawcy, który podnosi kwestię wyodrębnienia budynku z przestrzeni. A to, czy przegroda budowlana będzie ścianą (ciągnąć się będzie od fundamentu do stropu) czy też tylko będzie zakreślała granice budynku (np. słupy, filary, częściowe ścianki), jest bez znaczenia. Gdyby było inaczej, prawodawca w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. nie posługiwałby się terminem "przegroda budowlana", lecz "ściana". Zwroty te co do zasady różnią się. Należy się zgodzić z poglądem zaprezentowanym przez NSA w wyroku z 11.05.2016 r., II FSK 1581/15, LEX nr 2032356, zgodnie z którym pojęcia przegrody budowlanej, o którym mowa w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., nie można zawężać do ściany w tradycyjnym rozumieniu tego słowa, ale należy objąć tą kategorią również takie elementy struktury budynku, jak np. filary, słupy czy kolumny, które w sensie konstrukcyjnym mogą pełnić tę samą funkcję co ściana i które strukturalnie wydzielają budynek lub jego część z przestrzeni. Z uwagi na to w pełni zasadne jest zatem przyjęcie, że na potrzeby opodatkowania podatkiem od nieruchomości przegroda budowlana powinna być rozumiana jako element budowlany (drewniany, stalowy, betonowy, żelbetonowy itp.) wyznaczający granice budynku. Tym samym dla spełnienia przez obiekt budowlany przesłanki wydzielenia z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych nie jest konieczne "zamknięcie" obiektu ze wszystkich stron".

Z uwagi na powyższe, zgodzić należy się ze stanowiskiem organu, że "przegroda budowlana" wydzielająca budynek z przestrzeni nie musi być "ścianą" w tradycyjnym tego słowa znaczeniu. Każda ściana może być w zasadzie uznana za przegrodę budowlaną nie każda jednak przegroda budowlana musi być ścianą. Funkcje przegrody budowlanej mogą pełnić inne elementy składowe budynku. Istotne jest to, aby wyznaczały one granice obiektu w terenie.

Podkreślić należy, że to techniczna konstrukcja całego obiektu powinna stanowić miarodajne kryterium i punkt odniesienia dla ustalenia, czy dany obiekt budowlany - dla celów jego opodatkowania - jest, czy nie jest budynkiem (por. wyrok NSA z ¡dnia 15 stycznia 2016 r. sygn. akt II FSK 2975/13). Co szczególnie istotne z uwagi na okoliczności; faktyczne przedmiotowej sprawy, jeżeli z przyczyn funkcjonalnych dany budynek nie posiada trwałej ściany, lecz jest możliwym jego wydzielenie z przestrzeni, powinien zostać uznany za budynek. Tak więc dany obiekt nie musi zostać wydzielony z przestrzeni za pomocą szczelnych przegród budowlanych ze wszystkich stron, aby mógł zostać uznany za budynek w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.

Aby uznać dany obiekt za budynek, musi być on trwale związany z gruntem i musi być wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych. Cechy te muszą być spełnione łącznie. Z kolei o tym, czy obiekt budowlany jest trwale związany z gruntem nie przesądza sposób, w jaki posadowiono go w gruncie, czy na gruncie, jak również technika w jakiej tego dokonano. O trwałym bądź nietrwałym związaniu obiektu budowlanego z gruntem nie decyduje też technologia wykonania fundamentu oraz możliwości techniczne przeniesienia tego obiektu w inne miejsce. Podstawowe znaczenie ma natomiast ustalenie, czy posadowienie jest na tyle trwałe, że opiera się czynnikom mogącym zniszczyć ustawioną na nim konstrukcję i zapewnia bezpieczeństwo. Fundamentem jest bowiem każdy element konstrukcyjny - najniżej położona cześć ustroju nośnego przekazująca obciążenie na podłoże gruntowe. Przy czym funkcję tę mogą pełnić równego rodzaju konstrukcje, w tym stopy słupów budowlanych trwale z gruntem związane.

Wobec powyższego, Sąd w pełni podziela stanowisko organów, że przedmiotowy obiekt budowlany spełnia definicje budynku w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. i podlega opodatkowaniu.

Fakt, iż obiekt ten nie jest wydzielony ścianami ze wszystkich czterech stron, w świetle aktualnego orzecznictwa sądów administracyjnych jak i stanowiska wyrażonego w piśmiennictwie, nie podważa prawidłowości zaskarżonej decyzji. Kluczowe jest, że został on wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych, a za takie przegrody można uznać również filary, słupy czy kolumny, a nie tylko tradycyjne ściany.

Z taką sytuacją mamy do czynienia w przedmiotowej sprawie, gdyż przedmiotowy budynek został wydzielony z przestrzeni za pomocą trzech ścian, a w odniesieniu do jednej ze stron został wydzielony z przestrzeni za pomocą filaru oraz części ściany.

Mając na uwadze powyższe, Sąd – na podstawie art. 151 p.p.s.a. – skargę oddalił jako niezasadną.