Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Izabela Paluszyńska Sędziowie Sędzia WSA Zbigniew Kruszewski (spr.) Sędzia WSA Piotr Ławrynowicz po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 11 lutego 2026 r. sprawy ze skargi T. Sp. z o.o. w P. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 8 sierpnia 2025 r. nr [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności oddala skargę.

Przedmiotem niniejszej sprawy jest skarga T. sp. z o.o. z siedzibą w P. (zwanej dalej "spółką", "podatnikiem" lub "skarżącą") na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej (zwanego dalej "DIAS", "Dyrektorem IAS" lub "organem II instancji") z dnia 8 sierpnia 2025 r., nr [...]. W postanowieniu tym utrzymano w mocy postanowienie Naczelnika Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w P. (zwanego dalej "Naczelnikiem PWUS" lub "organem I instancji") z dnia 18 kwietnia 2025 r., nr [...] w przedmiocie nadania decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 4 kwietnia 2025 r., nr [...] rygoru natychmiastowej wykonalności. Zaskarżone postanowienie zostało podjęte w oparciu o poniżej przedstawione okoliczności faktyczne i prawne. Wszystkie orzeczenia sądowe powołane w uzasadnieniu niniejszego wyroku są dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie: publ. CBOSA, chyba że wyraźnie zostanie wskazane inne źródło publikacji orzeczenia.

Decyzją z dnia 4 kwietnia 2025 r., nr [...] (zwanej dalej "decyzją określającą"), Naczelnik Urzędu Skarbowego określił wobec podatnika zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług w roku 2014 za miesiące styczeń, maj-październik; podatek od towarów i usług do zapłaty, na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) z tytułu wystawienia faktur za miesiące marzec-listopad 2014 r.

Naczelnik Urzędu Skarbowego zweryfikował zasadność nadania decyzji określającej rygoru natychmiastowej wykonalności w celu zabezpieczenia zobowiązania podatkowego. Z karty oceny zasadności zastosowania ww. rygoru wynika, że spółka za ostatnie trzy lata posiada straty w wysokości 274.633,85 zł oraz należności podatkowe nieobjęte postępowaniem egzekucyjnym w kwocie 1.752.407,68 zł. Ponadto w sprawie spółki zakończyły się umorzeniem postępowania egzekucyjne z uwagi na brak majątku na łączną kwotę 1.759.726,00 zł. Naczelnik Urzędu Skarbowego ustalił, że zobowiązanie w podatku VAT za okres styczeń-listopad 2014 przedawniało się z dniem 31 grudnia 2019 r., ale wiadome jest, że toczyło się postępowanie karne skarbowe w sprawie z udziałem spółki, a ponadto za okres marzec-listopad 2024 r. prowadzono postępowanie o zabezpieczenie zobowiązania podatkowego. Dlatego też termin przedawnienia przesunął się.

Postanowieniem z dnia 18 kwietnia 2025 r., nr [...], Naczelnik Urzędu Skarbowego nadał decyzji określającej rygor natychmiastowej wykonalności. W uzasadnieniu postanowienia Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził, że wobec spółki ziściły się dwie przesłanki nadania decyzji określającej rygoru natychmiastowej wykonalności: pierwsza - jedna z czterech okoliczności z art. 239b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111, zwanej dalej "o.p."), druga - z art. 239b § 2 o.p.

Naczelnik Urzędu Skarbowego ustalił, że wobec spółki prowadzonych jest łącznie 11 administracyjnych postępowań egzekucyjnych - przez Naczelnika Urzędu Skarbowego P. , a także przez [...] oddział Zakładu Ubezpieczeń Społecznych. Ponadto pierwszy z wymienionych organów prowadzi także postępowanie zabezpieczające wobec spółki. Spółka nie posiada także pojazdów, ani nieruchomości. Nie da się ustanowić zastawu skarbowego, ani hipoteki. Spółka odnotowuje straty. Za ostatnie dwa lata nie ma danych, ponieważ brakuje sprawozdań finansowych. Za ostatnie cztery lata nie wykazano żadnych transakcji, mogących świadczyć o zaprzestaniu prowadzenia działalności. Z tych względów Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził, że istnieje uzasadniona obawa, iż spółka nie wykona zobowiązania wynikającego z decyzji określającej. Dlatego nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności tejże decyzji jest ze wszech miar uzasadnione.

Spółka, reprezentowana przez pełnomocnika - dor. pod. A. S. - wniosła zażalenie na postanowienie organu I instancji. Spółka podniosła zarzuty dotyczące błędnego stwierdzenia zajścia przesłanek uzasadniających nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności, brak uprawdopodobnienia niewykonania zobowiązania podatkowego przez spółkę, naruszenie zasad postępowania dowodowego poprzez niewyczerpujące ustalenie stanu faktycznego oraz pominięcie okoliczności przemawiających na korzyść strony oraz nałożenie zbyt dolegliwego przymusu w postaci nałożenia tegoż rygoru. Zdaniem spółki, organ I instancji nie wykazał przez kogo zostały wystawione tytuły wykonawcze i czego dotyczą. Poza tym zabezpieczenie wygasa, kiedy zobowiązanemu doręcza się decyzję wymiarową. Nie wiadomo na jakim etapie znajdują się postępowania egzekucyjne i zabezpieczające. Ustalenia organu I instancji nie muszą świadczyć o braku majątku spółki, co nie uzasadnia nadania decyzji określającej rygoru natychmiastowej wykonalności.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wezwał organ I instancji do wyjaśnienia czy zakończyło się postępowanie karne skarbowe, a jeżeli tak to czy orzeczenie w tej sprawie jest prawomocne. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej poprosił także o przesłanie wszelkich dokumentów potwierdzających zawieszenie oraz przerwanie biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych oraz przesłanie tytułów wykonawczych na potwierdzenie toczących się postępowań egzekucyjnych. Organ I instancji przesłał żądane dokumenty. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej powziął wiadomość o umorzeniu postępowania egzekucyjnego wobec spółki z uwagi na brak majątku.

Decyzją z dnia 25 lipca 2025 r., nr [...], Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy decyzję określającą z dnia 4 kwietnia 2025 r.

Postanowieniem z dnia 8 sierpnia 2025 r., nr [...], Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. W uzasadnieniu postanowienia Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wskazał przede wszystkim, że w 2019 r. została wydana decyzja określająca w przybliżeniu zobowiązanie podatkowe i jednocześnie dokonano zabezpieczenia należności podatkowej. Zabezpieczenie zostało skutecznie dokonane dopiero w dniu 8 maja 2025 r. Z tego też względu termin przedawnienia podatku od towarów i usług za 2014 r. nie przedawnił się, tylko termin ten uległ zawieszeniu. Z kolei z uwagi na wydanie właściwej decyzji określającej i niemalże od razu zaskarżonego postanowienia, wszczęto postępowanie egzekucyjne, które z kolei przerwało termin przedawnienie. Odtąd jest on liczony od dnia 10 maja 2025 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej podniósł, że z akt sprawy wynika, iż w dniu 30 września 2019 r. wszczęto śledztwo karne skarbowe, a obecnie toczy się postępowanie przed Prokuraturą Regionalną w K.. W pierwszej kolejności rozpoznawane są zagadnienia karne.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej podkreślił, że powodem nadania decyzji określającej rygoru natychmiastowej wykonalności jest przesłanka z art. 239b § 1 pkt 1 o.p., a więc fakt toczącego się postępowania egzekucyjnego wobec podatnika. Ponadto przesłanka z art. 239b § 1 pkt 2 o.p. znalazła zastosowanie - istnieje przekonanie o braku posiadania przez podatnika wystarczającego majątku na pokrycie zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług. Nie można na nim ustanowić hipoteki, ani zastawu skarbowego. Na dzień wydania zaskarżonego postanowienia toczyło się 11 postępowań egzekucyjnych - 7 prowadzonych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego P. i 4 - przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych. Kwoty te były niższe, a więc tym bardziej nie zostanie uiszczona kwota z podatku określonego w kwietniu 2025 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wyjaśnił przy okazji, że z art. 239b § 1 pkt 1 o.p. nie wynika konieczność weryfikowania efektywności prowadzonych egzekucji, a także określania kto jest wierzycielem.

Organ II instancji stwierdził, że Naczelnik Urzędu Skarbowego zweryfikował ewidencje, z których wynika, że podatnik nie posiada pojazdów samochodowych, ani nieruchomości. Nie ma zatem majątku, jaki mógłby być podstawą zabezpieczenia należności podatkowej. Co istotne, podatnik nawet nie protestował wobec twierdzeń organu I instancji. Nie podniósł przeciwdowodu, aby wykazał on błędy po stronie dowodowej Naczelnika Urzędu Skarbowego. Z danych zebranych przez organ I instancji wynika, że od kilku lat nie ma majątku. Za 2022 r. spółka odnotowuje tylko straty. Za kolejne lata nawet nie ma sprawozdań finansowych. Następnie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej odniósł się do zarzutów zażalenia, ale uznał je za nieuzasadnione.

Skarżąca, reprezentowana przez ww. doradcę podatkowego, wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu skargę na postanowienie organu II instancji, domagając się jego uchylenia, a także postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego oraz umorzenia postępowania podatkowego w zakresie nadania decyzji określającej rygoru natychmiastowej wykonalności. Skarżąca wniosła także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania sądowego. Podniesiono zarzut naruszenia:

1) art. 233 § 1 pkt 1 i 2 w związku z art. 127 o.p. poprzez utrzymanie w mocy postanowienia organu I instancji o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej;

2) art. 239b § 1 pkt 1 i 2 o.p. poprzez jego błędne zastosowanie, a w konsekwencji przyjęcie, że zachodzą przesłanki nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności;

3) art. 239b § 2 o.p. poprzez jego błędne zastosowanie i brak w postanowieniu uprawdopodobnienia, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane;

4) art. 121, art. 122 i art. 123 w związku z art. 191 o.p. poprzez ich błędne zastosowanie polegające na naruszeniu zasad postępowania dowodowego, tj. niewyczerpującym ustaleniu stanu faktycznego oraz pominięciu okoliczności przemawiających na korzyść strony, pozbawiając również ją czynnego udziału w postępowaniu na etapie zbierania materiału dowodowego;

5) art. 124 o.p. poprzez jego błędne zastosowanie i w konsekwencji zastosowanie przez organ zbyt dolegliwego środka przymusu w postaci rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej.

W uzasadnieniu skargi podniesiono, że zaskarżone postanowienie w swoim uzasadnieniu nie jest spójne. Organy podatkowe pominęły fakt, że prowadzenie postępowania egzekucyjnego nie jest jednoznaczne z brakiem zdolności płatniczej przez podatnika. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej nie zbadał skutków postępowania egzekucyjnego, jakie jest prowadzone przeciwko skarżącej. Gdyby egzekucja była skuteczna, to nie byłoby podstaw do nadania rygoru natychmiastowej wykonalności, a tego organy podatkowe nie chciały ustalać, ponieważ działałoby to na niekorzyść ich argumentacji. Skarżąca podniosła, że brak sprawozdań finansowych nie oznacza iż skarżąca nie ma majątku.

Co więcej, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej twierdzi, że wobec skarżącej prowadzone jest postępowanie karne skarbowe przez krakowską prokuraturę, jednakże nie przedstawiono żadnych ustaleń, jakie mogłyby wskazywać na winę skarżącej. Skarżąca wielokrotnie wskazywała w deklaracjach podatkowych przeniesienie kwoty na następny rok rozliczeniowy. Organy podatkowe nie wiedzą zatem jaka jest realna sytuacja skarżącej.

Zdaniem skarżącej doszło do oczywistego naruszenia zasady z art. 122 o.p. Wręcz odpowiedzialność za udowodnienie okoliczności przerzucono na skarżącą. To nie może mieć miejsca. Naruszono też art. 124 o.p. - organy powinny wyjaśnić przesłanki, jakimi się kierowały przy wydawaniu swoich rozstrzygnięć.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o jej oddalenie. Organ II instancji podtrzymał stanowisko, jakie zajął w zaskarżonym postanowieniu, a zarzuty uznał za nieuzasadnione.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

Na wstępie należy wskazać, że sprawa została rozpoznana w trybie art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 z późn. zm., zwanej dalej "p.p.s.a."), gdyż przedmiotem skargi jest postanowienie, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 2 p.p.s.a. Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., w zakresie realizowanej kontroli, Sąd nie jest związany zarzutami skargi, w związku z czym nie wyznaczają one kierunku analizy podejmowanej przez Sąd. Innymi słowy, Sąd z urzędu powinien wziąć pod uwagę wszelkie okoliczności, które mają wpływ na ocenę trafności kontrolowanego rozstrzygnięcia, nawet jeśli nie zostały one podniesione przez stronę skarżącą. Już teraz należy skonstatować, że skargi nie można było uwzględnić, gdyż zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej odpowiada prawu.

Jedną z podstawowych reguł postępowania podatkowego, a mówiąc szerzej, postępowania jurysdykcyjnego, bowiem dotyczy to także ogólnego postępowania administracyjnego, jest suspensywność - wniesienie odwołania powoduje wstrzymanie wykonania decyzji. Od tej reguły istnieje wyjątek. Jeżeli ustawodawca traktuje o regulacji wyjątkowej, normującej rzeczywistość odmiennie z uwagi na jakieś okoliczności, to oznacza to, iż należy wykładać warunki zastosowania wyjątku w sposób literalny, ergo nie można stosować wykładni rozszerzającej (exceptiones non sunt extendendae).

Wyjątkiem od zasady suspensywności jest instytucja nadania decyzji nieostatecznej (w tym decyzji określającej - wyrok WSA w Gdańsku z dnia 21 sierpnia 2018 r., sygn. akt I SA/Gd 567/18) rygoru natychmiastowej wykonalności. Instytucja ta została uregulowana w rozdziale 16a działu IV Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 239b § 1 o.p., decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy zostanie spełniona choćby jedna z przesłanek wskazanych w pkt 1-4 powołanego przepisu, a także, gdy organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane (art. 239b § 2 o.p.). Kumulatywne spełnienie tych przesłanek stanowi podstawę do nadania decyzji podatkowej rygoru natychmiastowej wykonalności.

Istotą sporu, jaki rozgorzał pomiędzy skarżącą a Dyrektorem Izby Administracji Skarbowej jest to, czy w sprawie rzeczywiście zaistniały okoliczności wskazane w art. 239b § 1 i 2 o.p. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej jest zdania, że owszem; wskazuje przepis art. 239b § 1 pkt 1 i 2 oraz art. 239b § 2 o.p. Skarżąca odrzuca tę argumentację i stwierdza, że organ II instancji nie dowiódł istnienia tych okoliczności. Sąd w składzie orzekającym w pełni podziela stanowisko Dyrektora Izby Administracji Skarbowej . W odniesieniu do przesłanki z art. 239b § 1 pkt 1 o.p. wykazane zostało, że wobec skarżącej toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych. W toku postępowania podatkowego ustalono bezsprzecznie, że [...] oddział Zakładu Ubezpieczeń Społecznych prowadzi siedem postępowań egzekucyjnych przeciwko skarżącej. Na dowód tego przedłożono do akt sprawy kopie tytułów wykonawczych (k. [...]-[...] akt administracyjnych), a także wykaz tych postępowań ze wskazaniem, że żadne z nich się nie zakończyło. Naczelnik Urzędu Skarbowego P. co prawda umorzył postępowania egzekucyjne wobec skarżącej z 16 tytułów wykonawczych, ale zastrzegł, że w razie ujawnienia się składników majątkowych lub źródła dochodu skarżącej, ponownie dojdzie do wszczęcia postępowania egzekucyjnego. Sąd jeszcze odniesie się do tego zagadnienia. Tymczasem bezsporne jest to, że wobec skarżącej zachodzi przesłanka z art. 239b § 1 pkt 1 o.p. - wobec skarżącej toczą się postępowania egzekucyjne, w których wierzycielem jest Zakład Ubezpieczeń Społecznych. Do stwierdzenia ziszczenia się ww. przesłanki wystarczy sam fakt, że postępowania te toczą się (wyrok NSA z dnia 19 kwietnia 2023 r., sygn. akt III FSK 174/22). Bezpodstawne jest poszukiwanie danych o stanie postępowania, a także jaka jest motywacja ich prowadzenia. Trzeba pamiętać bowiem o literalnym rozumieniu omawianych przepisów. Treść art. 239b § 1 pkt 1 o.p. jasno wskazuje, że o ziszczeniu się tej przesłanki przesądza posiadanie przez organ podatkowy pierwszej instancji pisemnych i potwierdzonych informacji, iż wobec strony danego postępowania podatkowego prowadzone jest aktualnie (jest w toku) postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych. Ustawodawca nie zawęża tu rodzaju prowadzonego postępowania egzekucyjnego. Oznacza to, że chodzi o jakiekolwiek formalnie wszczęte i prowadzone (formalnie niezakończone) postępowanie egzekucyjne, np. w zakresie należności cywilnoprawnych, administracyjnych (wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 7 czerwca 2022 r., sygn. akt I SA/Bd 27/22). Pozostałe okoliczności nie mają już żadnego znaczenia, czemu skarżąca cały czas stara się zaprzeczyć.

Druga przesłanka, jaka zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej została spełniona, to brak majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusowa lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia. Ubocznie można wskazać, że analizowanie tej przesłanki jest już nieistotne, ponieważ wystarczy spełnienie jednej przesłanki z art. 239b § 1 o.p. do nałożenia rygoru natychmiastowej wykonalności. Sąd przeanalizuje jednak i tę przesłankę.

Dla stwierdzenia wystąpienia okoliczności, o której mowa w art. 239b § 1 pkt 2 o.p. organ podatkowy nie ma obowiązku wykazywać tego, jakimi składnikami majątkowymi podatnik dysponuje. Wystarczające jest, że wykaże, iż podatnik nie posiada takiego majątku, który z uwagi na swoją wartość umożliwiałby ustanowienie na nim hipoteki przymusowej lub zastawu skarbowego, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia. Postępowanie dowodowe nie musi więc prowadzić do dokładnego ustalenia stanu majątkowego i ujawnienia wszystkich posiadanych przez podatnika składników majątkowych, zwłaszcza w sytuacji, gdy sam podatnik nie wykazał żadnych należących do niego składników majątku (wyrok NSA z dnia 17 września 2024 r., sygn. akt I FSK 190/21). W toku postępowania podatkowego ustalono, że nie ma żadnych informacji o tym, jakoby skarżąca posiadała nieruchomości albo pojazdy, na których dałoby się ustanowić odpowiednio hipotekę albo zastaw skarbowy. Organ I instancji zweryfikował dane w ewidencjach i rejestrach publicznych i nigdzie nie znaleziono informacji o składnikach majątkowych skarżącej. Co więcej, nie ma danych za ostatnie dwa lata co do kondycji finansowej skarżącej. Spółka nie publikuje sprawozdań finansowych. Przy okazji należy odnieść się do zarzutów skargi i podnieść, że skarżąca kwestionuje ustalenia faktyczne organów podatkowych. Ciekawe jest to, że skarżąca jednocześnie nie wykazuje istnienia majątku. To tylko potwierdza, że ustalenia Naczelnika Urzędu Skarbowego oraz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej są prawidłowe. W najlepiej pojętym interesie skarżącej jest uchylenie się od nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji określającej. Z tego względu skarżąca powinna wykazywać przeciwdowody wobec ustaleń organów podatkowych, aby nie doszło do nałożenia tego rygoru. Szczególnie jest to istotne, ponieważ rozdział 16a działu IV Ordynacji podatkowej jest regulacją wyjątkową, gdzie przepisy rozumie się literalnie. Organy podatkowe mają zatem uproszczoną drogę do przełamania reguły o suspensywności odwołania.

Nie ma zatem wątpliwości, że wobec skarżącej spełniły się przesłanki z art. 239b § 1 pkt 1 i 2 o.p. W ocenie Sądu w składzie orzekającym nie ulega także wątpliwości, że zaistniała także przesłanka z art. 239b § 2 o.p. Trzeba tutaj nadmienić, że ustawodawca intencjonalnie zastosował wymóg uprawdopodobnienia, a nie udowodnienia. Jest to diametralna różnica, gdzie ciężar "dowodowy" jest znacznie złagodzony w odniesieniu do uprawdopodobnienia.

Powracając do rozpoczętych rozważań przy umorzeniu postępowań egzekucyjnych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego P. , warto zaznaczyć, że skoro w zakresie innych należności zostały wyczerpane wszelkie możliwości doprowadzenia do ich wykonania w sposób dobrowolny, to należy przypuszczać, że strona konsekwentnie i w tym przypadku nie będzie wyrażać woli wykonania swoich zobowiązań. To natomiast uprawdopodabnia niewykonalność zobowiązania podatkowego (wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 24 maja 2022 r., sygn. akt I SA/Bd 29/22). Trafnie stwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie: "Jeśli w sprawie zaistniała przesłanka z art. 239b § 1 pkt 1 o.p., czyli organ posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych, to uprawdopodobnienie, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane, wymagane przez § 2, polega na tym, że organ podatkowy musi wykazać, że istnienie powyższej okoliczności w postaci toczącego się postępowania egzekucyjnego, prawdopodobnie spowoduje, że nie nastąpi wykonanie zobowiązania podatkowego z decyzji nieostatecznej" (wyrok WSA w Warszawie z dnia 20 stycznia 2022 r., sygn. akt III SA/Wa 1890/20). Skoro inny organ podatkowy nie może prowadzić już postępowań egzekucyjnych z 11 tytułów wykonawczych i umarza je z zastrzeżeniem, że jak tylko ujawnią się składniki majątkowe albo źródła dochodu skarżącej, to zainicjuje te postępowania na nowo, to nie ma wątpliwości, że organy podatkowe w niniejszej sprawie zasadnie nałożyły rygor natychmiastowej wykonalności. Istnieje prawdopodobieństwo, że Naczelnik Urzędu Skarbowego nie doprowadzi do wykonania decyzji określającej, tj. że uzyska należny jemu podatek od towarów i usług, jeżeli nie nałoży rygoru natychmiastowej wykonalności.

Odnosząc się bezpośrednio do zarzutów skargi, należało stwierdzić ich niezasadność. Nie doszło do naruszenia art. 233 § 1 pkt 1 i 2 w związku z art. 127 o.p. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej zasadnie utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji wobec wykazania ziszczenia się przesłanek z art. 239b § 1 pkt 1 i 2 oraz art. 239b § 2 o.p. Organ II instancji przeprowadził postępowanie zażaleniowe w zakresie, w jakim wydanie postanowienia o kwestionowanej treści było uprawnione z uwagi na zgromadzony materiał dowodowy.

Zarzut naruszenia art. 239b § 1 pkt 1 i 2 o.p. jest niezasadny. Bezsprzeczne jest to, że wobec skarżącej prowadzone są postępowania egzekucyjne, gdzie wierzycielem należności jest [...] oddział Zakładu Ubezpieczeń Społecznych. Umorzenie postępowań egzekucyjnych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego P. dowodzi z kolei temu, że skarżąca nie posiada żadnego majątku, skoro nie da się prowadzić egzekucji. Od razu należy podkreślić, że postanowienie o umorzeniu ww. postępowań nie musi być ostateczne dla stwierdzenia braku istnienia majątku. Tak czy inaczej, postanowienie jest dokumentem urzędowym korzystającym z domniemania, że to co w nim stwierdzono jest prawdą. Skarżąca też na żadnym etapie postępowania podatkowego, czy sądowoadministracyjnego nie zanegowała faktu nieposiadania majątku. Konsekwencją niezasadności tego zarzutu jest także niezasadność zarzutu naruszenia art. 239b § 2 o.p. – brak majątku skutkujący umorzeniem postępowania egzekucyjnego z zastrzeżeniem ponownego wszczęcia po ujawnieniu majątku albo źródła dochodu wskazuje, że Naczelnik Urzędu Skarbowego musi być przygotowany na tę okoliczność, że będzie musiał konkurować w postępowaniach egzekucyjnych z innymi wierzycielami. To oddala wizję uzyskania całości zobowiązania podatkowego.

Zarzut naruszenia art. 121, art. 122 i art. 123 w związku z art. 191 o.p. nie zasługiwał na uwzględnienie. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej dowiódł, że wiadomość o braku majątku jest w posiadaniu organu I instancji, że prowadzone jest przeciwko skarżącej postępowanie egzekucyjne, gdzie wierzycielem jest Zakład Ubezpieczeń Społecznych. Są to dane obiektywnie istniejące. Natomiast art. 191 o.p. mógł prowadzić organy podatkowe tylko do jednego wniosku - w kolejce do majątku skarżącej jest już Zakład Ubezpieczeń Społecznych i będzie ponownie Naczelnik Urzędu Skarbowego P. , gdy ujawni się majątek skarżącej albo jej nowe źródło dochodu. To uprawdopodabnia, że decyzja określająca nie zostanie wykonana. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej oraz Naczelnik Urzędu Skarbowego mogli wyciągnąć tylko takie wnioski z dostępnego im materiału dowodowego.

Nie doszło do naruszenia art. 124 o.p. To, że skarżąca nie czuje się przekonana co do racji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej , to nie oznacza, że organ II instancji dopuścił się inkryminowanego naruszenia. Uzasadnienie zaskarżonego postanowienia koresponduje z podstawą prawną oraz osnową postanowienia. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej zrekonstruował stan faktyczny i dokonał prawidłowej oceny materiału dowodowego, aby następnie prawidłowo zastosować przepisy Ordynacji podatkowej.

Skarżąca zarzuca Dyrektorowi Izby Administracji Skarbowej brak spójności w jego argumentacji. Wbrew temu, co twierdzi skarżąca, uzasadnienie postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej jest spójne. Nadzwyczajność przepisów rozdziału 16a działu IV Ordynacji podatkowej wymaga stosowania ich wprost oraz ich literalnego rozumienia. Nie jest istotne, to czy majątek istnieje, czy skarżąca np. zataja ten fakt. Organy podjęły starania do ujawnienia majątku. Skoro skarżąca go nie ujawnia, to znaczy, że majątek nie istnieje. Potwierdza to tylko postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego P. o umorzeniu postępowań egzekucyjnych.

Fakt prowadzenia postępowania karnego przez krakowską prokuraturę jest okolicznością drugorzędną. A dowiedzenie winy skarżącej jest rolą sądu karnego.

Mając powyższe na uwadze, Sąd doszedł do przekonania o niezasadności skargi i jej zarzutów. Kierując się wspomnianym już przepisem art. 134 § 1 p.p.s.a., Sąd nie znalazł żadnych przesłanek skutkujących uchyleniem zaskarżonego postanowienia, czy postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego. W związku z tym Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę, o czym orzeczono w sentencji wyroku.