Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Piotr Dębkowski (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Konrad Aromiński, sędzia WSA Aneta Trochim-Tuchorska, Protokolant sekretarz sądowy Katarzyna Dorota Wielgosz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 kwietnia 2025 r. sprawy ze skargi P.Z. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] maja 2024 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności prezesa zarządu wraz ze spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2017 r. oddala skargę

Decyzją z [...] grudnia 2022 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. (dalej NUS) orzekł o solidarnej odpowiedzialności P.Z. (dalej Strona, Skarżący) za zaległości podatkowe S. Sp. z o.o. (dalej Spółka) w podatku od towarów i usług za miesiące 10-12/2017 r. w łącznej kwocie 1.572.818 zł wraz z odsetkami za zwłokę, naliczonymi na dzień wydania zaskarżonej decyzji w wysokości 715.759 zł oraz kosztami postępowania egzekucyjnego w łącznej wysokości 103.041,87 zł.

Strona odwołała się od tej decyzji.

Zaskarżoną decyzją z [...] maja 2024 r., wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a ustawy z 29 sierpnia 1998 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r., poz. 2383 ze zm., dalej Op), Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej DIAS) uchylił decyzje NUS w części obejmującej koszty egzekucyjne za październik co do kwoty 243,51 zł, za listopad co do kwoty 30.147,73 zł, za grudzień co do kwoty 5.027,20 zł i w tym zakresie umorzył postępowanie. Z kolei w pozostałej części DIAS utrzymał decyzje NUS w mocy.

W uzasadnieniu DIAS wskazał, że na moment orzekania zobowiązania Spółki pozostawały wymagalne. Wynikało to z faktu, że bieg terminu przedawnienia uległ zawieszeniu, gdyż 31 maja 2018 r. doręczono Spółce w trybie zastępczym zarządzenia zabezpieczenia. Z kolei decyzja wymiarowa określająca Spółce wysokość zobowiązań podatkowych została jej doręczona [...] stycznia 2019 r. Tym samym bieg terminu przedawnienia ww. zobowiązań został zawieszony na 234 dni.

Następnie w związku z dokonaniem zajęć rachunków bankowych Spółki w dniu [...] marca 2019 r. bieg terminu przedawnienia uległ przerwaniu.

Ponadto w sprawie doszło również do zawieszenia biegu terminu przedawnienia w dniu [...] kwietnia 2019 r. w związku z wszczęciem śledztwa dotyczącego Spółki, o czym została ona powiadomiona w trybie zastępczym 21 października 2021 r. W toku prowadzonego postępowania odwoławczego DIAS uzyskał pismo z Prokuratury Regionalnej w L. z 19 kwietnia 2024 r. [...] , z którego wynika, że postępowanie przygotowawcze nadal nie zostało zakończone.

DIAS zauważył następnie, że decyzja NUS w tej sprawie została wydana [...] grudnia 2022 r., zatem przed upływem terminu, o którym mowa w art. 118 § 1 Op.

DIAS stwierdził, że wszczęcie postępowania wobec Strony poprzedzało doręczenie Spółce, również w trybie zastępczym, decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w T. z [...] stycznia 2019 r. Został zatem spełniony warunek przewidziany w art. 108 § 2 pkt 2 lit. a Op. Decyzja została doręczona Spółce 28.01.2019 r. Z kolei postanowienie o wszczęciu postępowania w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej doręczono Stronie 21 listopada 2022 r.

Przechodząc do meritum DIAS wskazał, że na podstawie akt pozyskanych z Sądu Rejonowego dla W. ustalono, iż Skarżący pełni funkcję prezesa zarządu Spółki od [...] października 2017 r. do chwili obecnej. Strona zakupiła udziały w Spółce od O. Sp. z o. o., reprezentowanej przez D.F. , który [...] października 2017 r. złożył rezygnację z pełnienia funkcji prezesa zarządu Spółki. Przedmiotowa rezygnacja została skierowana do Spółki, a pokwitowana przez Skarżącego [...] października 2017 r. Ponadto Skarżący złożył wniosek o zmianę danych podmiotu w rejestrze przedsiębiorców (KRS-Z3) do Sądu Rejonowego dla W. w W. [...] wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego, w którym zawnioskował o wykreślenie D.F. z funkcji prezesa zarządu i wpisanie siebie jako nowego prezesa zarządu. Zarządzeniem z [...] listopada 2017 r. Sąd zarządził zwrot wniosku z uwagi na nieprawidłowe wypełnienie, polegające na błędnym wypełnieniu formularza KRS-ZM przez wpisanie przedmiotów pozostałej działalności Spółki, których nie przewidywała umowa Spółki. W związku z powyższym pismem z 15 lutego 2018 r. Sekretariat Sądu Rejonowego dla W. [...] Wydziału Gospodarczego Krajowego Rejestru Sądowego zwrócił złożone przez wnioskodawcę dokumenty, tj. umowę zbycia udziałów, protokół zgromadzenia wspólników, listę wspólników, wykaz zarządu, oświadczenie o jednym wspólniku.

DIAS wskazał zatem, że w materiałach śledztwa [...] znajdują się dokumenty wskazujące na pełnienie przez Stronę funkcji prezesa zarządu Spółki. Były to: protokół ze Zgromadzenia Wspólników Spółki z [...] października 2017 r., wraz z uchwałą nr [...] odwołującą D.F. z funkcji członka zarządu i uchwałą nr [...] powołującą Stronę do zarządu Spółki; lista wspólników z [...] października 2017 r.; oświadczenie Strony z [...] października 2017 r. o byciu jedynym udziałowcem w Spółce; wykaz członków zarządu z [...] października 2017 r. z którego wynika, że prezesem zarządu Spółki jest Skarżący. DIAS podkreślił, że na wszystkich dokumentach widniał czytelny podpis Skarżącego.

DIAS wskazał następnie, że egzekucja prowadzona do majątku Spółki okazała się bezskuteczna. W toku kontroli celno-skarbowej Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego wydał decyzję zabezpieczającą, w której określił przybliżoną wysokość zobowiązań podatkowych o których mowa w art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, związanych z wystawieniem faktur VAT za okres październik-grudzień 2017r. wraz z odsetkami od powyższych zobowiązań oraz orzekł o ich zabezpieczeniu na majątku Spółki. Na podstawie rzeczonej decyzji wystawiono zarządzenia zabezpieczenia, w oparciu o które doszło do czynności zabezpieczającej na rachunku Spółki w banku [...] , jednakże okazało się, że na rachunku brak środków. Następnie, po wydaniu decyzji wymiarowej z [...] stycznia 2019 r. zajęcie zabezpieczające przekształciło się w egzekucyjne. DIAS przedstawił kolejne podejmowane czynności, tj. zajęcie rachunku bankowego w [...] S.A. (brak środków) oraz w [...] S.A. (brak środków). Ustalono, że Prokuratura Okręgowa w W. w sprawie o sygnaturze [...] dokonała blokady dwóch rachunków bankowych w Bank [...] S.A., w wyniku której zabezpieczono kwoty w wysokości 78.032,39 zł i 33,46 EURO. Była to jednak kwota niewystarczająca na pokrycie zobowiązań Spółki. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. poinformował natomiast, że Spółka pod adresem [...] w W. nie prowadzi działalności i nie pozostawiła tam majątku. Wyszukiwanie podmiotów w zasobach JPK nie przyniosło rezultatu w postaci ujawnienia wierzytelności. Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w G. udzielił informacji, że nie posiada w swoich zbiorach żadnych danych dotyczących Spółki. Spółka nie figuruje również w rejestrach czynności majątkowych jako nabywca ruchomości bądź nieruchomości. W Centralnej Bazie Danych Ksiąg Wieczystych Spółka nie figuruje jako właściciel lub użytkownik wieczysty nieruchomości. Ponadto nie figuruje w Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców. Poborca skarbowy 14 czerwca 2019 r. udał się pod adres [...] i ustalił, że Spółka nie prowadzi działalności pod wskazanym adresem od kilku lat. Wynajmowała pomieszczenia biurowe od PPUH M.. Ostatnie deklaracje podatkowe Spółka złożyła w 2017 r. (deklaracja VAT-7K za III kwartał 2017 r. oraz zeznanie CIT-8 za 2016 r.), od tego czasu nie dokonywała rozliczeń podatkowych. Mając na uwadze powyższe postanowieniem z [...] czerwca 2019 r. NUS umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie wskazanych powyżej tytułów wykonawczych.

Przechodząc do ustalenia kiedy Spółka stała się niewypłacalna DIAS zauważył, że pierwszą nieuregulowaną przez Spółkę należnością było zobowiązanie w podatku od towarów i usług za październik 2017 r., z terminem płatności przypadającym na 27 listopada 2017 r., kolejnym zaś zobowiązanie w podatku od towarów i usług za listopad 2017 r. z terminem płatności przypadającym na 27 grudnia 2017 r. Spółka stała się niewypłacalna [...] marca 2018 r., tj. 3 miesiące po terminie płatności drugiego zobowiązania. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie wskazuje jednak, by Spółka kiedykolwiek złożyła wniosek o ogłoszenie upadłości (vide pismo Sądu Rejonowego dla W. w W. [...] Wydział Gospodarczy z 24 listopada 2020 r.).

DIAS nawiązał następnie do obszernej argumentacji odwołania wskazującej, że w sprawie zaistniały okoliczności zwalniające Stronę z odpowiedzialności za zaległości Spółki, gdyż niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie jej upadłości było przez niezawinione. Niezawinienie to wynikało z faktu, że Skarżący od lat zmaga się z chorobą [...] , [...] oraz [...] i [...]. Skarżący został nakłoniony do podpisania dokumentów będąc w stanie manii swojej choroby, gdy nie był w stanie logicznie myśleć i podejmować decyzji. Strona była pod wpływem narkotyków i nie pamiętała o zaistniałej sytuacji, a o wszystkim dowiedziała się od policji, która przyjechała na przesłuchanie. Matka Strony wskazała również, że jest w trakcie załatwiania formalności związanych ze złożeniem wniosku do Sądu o ubezwłasnowolnienie Skarżącego, gdyż jest osobą chorą i nie jest w stanie podejmować samodzielnych decyzji. Na potwierdzenie tych twierdzeń przedstawiono do odwołania szereg dokumentów, dotyczących przebiegu chorób i leczenia Strony, najstarsze z nich pochodzą z 2013 r.

DIAS nawiązał do kart informacyjnych leczenia szpitalnego, z których wynika, że co najmniej od 2013 r. Skarżący choruje na [...] , jest [...], [...] i [...]. Strona podejmowała terapie w warunkach ambulatoryjnych i leczenia szpitalne (Skarżącego wypisywano do domu w stanie psychicznym umożliwiającym kontynuowanie leczenia ambulatoryjnie z zaleceniem zażywania leków i uczęszczania na terapię).

DIAS wezwał pełnomocnika Strony do wskazania: czy w związku z nakłonieniem Skarżącego do podpisania dokumentów Spółki, gdy przebywał w stanie manii było zgłoszone zawiadomienie o popełnieniu przestępstwa; czy procedura ubezwłasnowolnienia Skarżącego została rozpoczęta i na jakim jest obecnie etapie? Powyższe wezwanie zostało odebrane przez pełnomocnika Strony 18 stycznia 2024 r. i pozostało bez odpowiedzi.

DIAS uzyskał informację z Prokuratury Okręgowej W., że było prowadzone śledztwo o sygnaturze [...] , które dotyczyło podejrzenia doprowadzenia w okresie od sierpnia do października 2017 r. w W. do niekorzystnego rozporządzenia mieniem znacznej wartości, wprowadzenie w błąd i wyzyskanie niezdolności do należytego przedsiębranego działania P.Z. i nakłonienie go do objęcia funkcji Prezesa Zarządu firmy S. Sp. z o.o. z siedzibą w Warszawie w zamian za wynagrodzenie w wysokości 4.000 zł miesięcznie oraz podszywanie się pod jego dane osobowe do zaciągania zobowiązań finansowych w kwocie ok. 19 milionów złotych, działając w ten sposób na szkodę P.Z. . Powyższe postępowanie zostało umorzone wobec tego, że czyn nie zawiera znamion czynu zabronionego. P.Z. był przesłuchany w charakterze świadka, a w czynnościach uczestniczył powołany w sprawie biegły psycholog. Ponadto w postanowieniu o umorzeniu śledztwa wskazano, cyt.: W sprawie uzyskano opinie psychologiczną biegłego psychologa, zgodnie z którą u świadka prawidłowo funkcjonują procesy spostrzegania, rozumienia oraz zapamiętywania i odtwarzania z pamięci poczynionych śladów pamięciowych. Z wniosków zawartych w powyższym postanowieniu można również uzyskać informację, cyt.: Zgromadzony materiał dowodowy jednoznacznie wskazuje na to, iż po pierwsze w sprawie nie doszło do niekorzystnego rozporządzenia przez pokrzywdzonego mieniem własnym lub cudzym — konieczność regulowania należności spółki S. Sp. z o.o. jest wyłącznie konsekwencją pełnienia w niej funkcji Prezesa Zarządu. W sprawie nie doszło do wyłudzenia na nazwisko pokrzywdzonego żadnych kredytów czy pożyczek, w tym na kwotę 19 milionów złotych - jak wykazano powyżej, pokrzywdzony w nieprawidłowy sposób zrozumiał treść postanowienia o przeszukaniu. Po drugie, zawiadamiający miał pełną świadomość tego, iż godzi się na fikcyjne pełnienie funkcji Prezesa Zarządu spółki, a co za tym idzie miał lub powinien mieć świadomość konsekwencji związanych z odpowiedzialnością za sprawy spółki, na działalność której nie miał mieć żadnego wpływu. W przedmiotowej sprawie nie doszło do sytuacji wykorzystania niezdolności pokrzywdzonego do należytego pojmowania przedsiębranego działania. Przyjmując nawet, że prawdziwe są zeznania pokrzywdzonego w zakresie w jakim wskazał, że nie czytał treści przedłożonych mu w trakcie czynności notarialnych dokumentów, dostrzec należy, że co najmniej kilka razy złożył swój czytelny podpis i co do zasady wiedział czego dokumenty te dotyczą, z jednej strony pokrzywdzony twierdzi, że nie miał świadomości co do skutków swojego zachowania, a z drugiej strony przyznaje, iż nie zadawał żadnych pytań na temat działalności spółki, ponieważ jedyne co go interesowało to czy nie będzie mieć kłopotów z powodu sprawowanej fikcyjnie funkcji. Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności nasuwa się wniosek, iż pokrzywdzony zgodził się na objęcie funkcji Prezesa Zarządu spółki i wykorzystywanie jego danych osobowych w związku z prowadzeniem przez inne osoby działalności spółki S. Sp. z o.o., kierując się obietnicą wynagrodzenia wypłacanego w zamian za pełnienie roli "słupa" i dopiero w momencie, gdy organy podatkowe zaczęły egzekwować należne pieniądze a organy ścigania zaczęły interesować się pokrzywdzonym, jako przedstawicielem spółki S. Sp. z o.o. u zawiadamiającego uaktywniła się świadomość, że będzie musiał uregulować te zobowiązania finansowe, a być może odpowiadać karnie za przestępczą działalność osób faktycznie zajmujących się prowadzeniem spraw spółki. Zatem złożenie zawiadomienia o podejrzeniu popełnienia przestępstwa w tym momencie można uznać za próbę obrony przed niekorzystnym dla siebie przebiegiem dalszych zdarzeń i odcięcie się od spółki S. Sp. z o.o. Należy również uwypuklić fakt, iż P.Z. , pomimo choroby, był osobą posiadającą pełną zdolność do czynności prawnych i posiadał wystarczającą świadomość co do swoich działań. P.Z. przedmiotowe dokumenty dobrowolnie podpisał wszystkie dokumenty, a żaden z towarzyszących mu mężczyzn do niczego go nie zmuszał, nie stosował wobec niego gróźb bezprawnych, czy też przemocy. W związku z powyższym, wskazać należy, że pomimo [...] i [...] P.Z. był osobą posiadającą pełną zdolność do czynności prawnych i posiadał wystarczającą świadomość co do swoich działań. Wskazać również należy, że powyższe wnioski zostały oparte o opinię psychologiczną biegłego psychologa, który brał udział w przesłuchaniach Strony. Ponadto P.Z. dosyć szczegółowo opisał osoby które namówiły go do objęcia funkcji prezesa w Spółce, w tym miejsce zamieszkania jednej z nich, opisał również ustalenia jakie poczynili i proces przerejestrowania Spółki. Trudno więc dać wiarę twierdzeniom pełnomocnika Strony, że Pan P.Z. , cyt.: Nic nie pamiętał z zaistniałej sytuacji, o wszystkim dowiedział się dopiero od policji, która przyjechała na przesłuchanie syna.

DIAS uznał więc, że na tle rozpoznawanej sprawy trudno jest dostrzec staranność w prowadzeniu przez Stronę spraw Spółki. W tym stanie rzeczy niezgłoszenie przez Stronę wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, nie może być uznane za niezawinione.

Końcowo DIAS zauważył, że Skarżący nie zgłosił majątku Spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Strona, reprezentowana przez ustanowionego pełnomocnika – radcę prawnego, wniosła o uchylenie decyzji DIAS w części utrzymującej decyzję NUS, uchylenie decyzji NUS, zawieszenie postępowania oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.

Zaskarżonej decyzji Strona zarzuciła naruszenie:

1. art. 116 § 1 Op, poprzez uznanie, że Skarżący ponosi solidarną odpowiedzialność za zaległość Spółki;

2. art. 197 § 1 Op, poprzez zaniechanie przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego z zakresu psychiatrii.

DIAS w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje:

W pierwszej kolejności należy wyjaśnić, że kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do badania, czy organ administracji wydając zaskarżony akt nie naruszył prawa. W wyniku takiej kontroli decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności naruszających prawo i przez to mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2022 r., poz. 329, dalej Ppsa) lub też wystąpiło naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 Ppsa).

Stosownie zaś do treści art. 134 Ppsa sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności.

zaskarżonego aktu lub czynności.

W punkcie wyjścia Sąd stwierdza, że orzeczona wobec Skarżącego solidarna odpowiedzialność (jako osoby trzeciej) za zaległości w podatku od towarów i usług za okres: 10-12/2017 r. dotyczy zobowiązań określonych decyzją NUS z [...] grudnia 2022 r., wydaną w następstwie postępowania wymiarowego prowadzonego wobec Spółki.

Skarżący nie był stroną tego postępowania. Przepisy Op, a konkretnie art. 133 § 1 tej ustawy, uzależnia bowiem posiadanie przymiotu strony od tego czy działanie lub czynność organu podatkowego odnosi się lub dotyczy interesu prawnego danego podmiotu. Oznacza to, że osoba trzecia nie może być stroną postępowania, które kończy wydanie decyzji dotyczącej interesu prawnego podatnika. Podobnie podatnik nie może być stroną postępowania, które kończy wydanie decyzji dotyczącej interesu prawnego osoby trzeciej. Wyjątki od tej reguły zostały wymienione w art. 133 § 2a i 2b Op. Przepisy te przewidują, że wspólnik spółki osobowej jest stroną w postępowaniu dotyczącym zwrotu podatku należnego tej spółce, zaś wspólnik byłej spółki cywilnej jest stroną w postępowaniu w sprawie nadpłaty tej spółki, jeśli był wspólnikiem w chwili jej rozwiązania. Żaden przepis prawa nie przewiduje natomiast, że były członek zarządu spółki kapitałowej jest stroną postępowania wymiarowego dotyczącego jej zobowiązań.

Wynikająca z art. 107 § 1 i art. 116 Op odpowiedzialność solidarna za zaległości podatkowe w kontekście postępowania wymiarowego prowadzonego wobec spółki kapitałowej oznacza tylko tyle, że członek zarządu jest zainteresowany rozstrzygnięciem sprawy (posiada interes faktyczny). Nie oznacza natomiast, że w tym konkretnie postępowaniu organ wydaje rozstrzygnięcie godzące w jego prawa lub nakładające na niego obowiązki (postępowanie dotyczy jego interesu prawnego). Wszakże zobowiązanym do zapłaty podatku z decyzji wymiarowej jest podatnik, a nie osoba trzecia. Analogicznie, gdy organ prowadzi postępowanie w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu spółki kapitałowej, to nie dotyczy ono interesu prawnego rzeczonej spółki.

Stosownie do treści art. 107 § 1 Op, za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie. Na podstawie art. 116 § 1 Op, za zaległości podatkowe spółki kapitałowej odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu.

Zaległością podatkową jest podatek niezapłacony w terminie płatności (art. 51 § 1 Op). W przypadku zobowiązań, które powstają z mocy prawa, podatek wykazany w deklaracji jest co do zasady podatkiem do zapłaty (art. 21 § 2 Op). Jeśli organ stwierdzi, że wysokość podatku jest inna od zadeklarowanej, wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego (art. 21 § 3 Op).

Z treści zaskarżonej decyzji wynika, że Skarżący pełnił funkcję członka zarządu Spółki od [...] października 2017 r. do dnia dzisiejszego, zatem był uprawniony aby w jej imieniu, a zarazem w trosce o swój interes faktyczny, kwestionować decyzję NUS z 30 grudnia 2023 r. W sprawie zastosowania nie znajdzie zatem wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej TSUE) z 27 lutego 2025 r. w sprawie C-277/24, Adjak, który miałby istotne znaczenie, gdyby Skarżący np. przed wszczęciem postępowania wymiarowego wobec Spółki został ze swojej funkcji odwołany.

Tytułem przypomnienia TSUE orzekł, że art. 273 dyrektywy 2006/112/WE w związku z art. 325 ust. 1 TFUE, prawem do obrony i zasadą proporcjonalności należy interpretować w ten sposób, że: nie stoi on na przeszkodzie uregulowaniom krajowym i praktyce krajowej, zgodnie z którymi osoba trzecia, która może zostać uznana za solidarnie odpowiedzialną za zobowiązanie podatkowe osoby prawnej, nie może być stroną w postępowaniu prowadzonym przeciwko tej osobie prawnej w celu ustalenia jej zobowiązania podatkowego, bez uszczerbku dla konieczności, by ta osoba trzecia w toku ewentualnie prowadzonego wobec niej postępowania w przedmiocie odpowiedzialności solidarnej mogła skutecznie podważyć ustalenia faktyczne i kwalifikacje prawne dokonane przez organ podatkowy w ramach pierwszego postępowania i mieć dostęp do jego akt, z poszanowaniem praw wspomnianej osoby prawnej lub innych osób trzecich.

W ocenie Sądu, Skarżący, zważywszy na zajmowane stanowisko, miał możliwość aby aktywnie uczestniczyć w postępowaniu wymiarowym, mógł podważać ustalenia faktyczne i kwalifikacje prawne dokonane w tym postępowaniu, wreszcie jako reprezentujący Spółkę prezes zarządu miał zapewniony dostęp do akt sprawy na podstawie art. 178 Op.

Przechodząc zatem do kolejnych elementów zaskarżonej decyzji Sąd stwierdza, że na moment jej doręczenia zobowiązania Spółki za 10-12 2017 r. pozostawały wymagalne, zatem nie wygasł przedmiot solidarnej odpowiedzialności Skarżącego. Doszło bowiem do skutecznego najpierw zawieszenia, a następnie przerwania biegu terminu przedawnienia w oparciu o art. 70 § 6 pkt 4 i art. 70 § 4 Op.

Z akt sprawy wynika, że zarządzenia zabezpieczenia zostały doręczone Spółce w trybie zastępczym 31 maja 2018 r. i w tym dniu bieg terminu przedawnienia uległ zawieszeniu. Nie ma natomiast racji DIAS, że ów termin biegł na nowo wraz z wygaśnięciem decyzji o zabezpieczeniu (art. 70 § 7 pkt 4 Op), gdyż nastąpiło to wraz z zakończeniem postępowania zabezpieczającego, czyli w chwili przekształcenia zajęcia zabezpieczającego w zajęcie egzekucyjne (art. 70 § 7 pkt 5 Op).

Powyższe przesądziła uchwała NSA z 2 grudnia 2024 r. III FPS 4/24, w której orzeczono, że w przypadku zawieszenia biegu terminu przedawnienia w związku z doręczeniem zarządzenia zabezpieczenia w trybie przepisów ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2023 r. poz. 2505, ze zm.), o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 4 in fine ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383, ze zm.), termin ten biegnie dalej po dniu zakończenia postępowania zabezpieczającego w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (art. 70 § 7 pkt 5 Ordynacji podatkowej).

Powyższe uchybienie nie miało jednak istotnego wpływu na wynik sprawy, gdyż zawieszenie biegu terminu przedawnienia trwało po prostu dłużej niż zakładał organ podatkowy. To z kolei w żaden sposób nie podważało tezy organu, że przedmiotowe zobowiązania pozostawały wymagalne.

Prawidłowo natomiast DIAS określił, że do przerwania biegu terminu przedawnienia doszło gdy Spółce doręczono 29 marca 2019 r. w trybie zastępczym zawiadomienia zajęć rachunków bankowych wraz odpisami tytułów wykonawczych.

Zasadnie również DIAS przyznał, że do kolejnego zawieszenia biegu terminu przedawnienia doszło [...] kwietnia 2019 r. w związku z wszczęciem śledztwa dotyczącego Spółki, o którym została ona powiadomiona. W toku prowadzonego postępowania odwoławczego DIAS uzyskał pismo z Prokuratury Regionalnej w L. z 19 kwietnia 2024 r. sygn. [...], z którego wynika, że postępowanie przygotowawcze nadal nie zostało zakończone.

W sprawie nie przedawniło się również prawo do wydania decyzji, gdyż decyzja NUS została wydana [...] grudnia 2022 r. Nastąpiło to zatem przed terminem wynikającym z art. 118 § 1 Op, który upływał 31 grudnia 2022 r.

Słusznie DIAS wskazał również, że w rozpoznawanej sprawie za warunek konieczny dopuszczalności wszczęcia postępowania w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej uznać należało spełnienie przesłanki uregulowanej w art. 108 § 2 pkt 2 lit. a Op, a mianowicie doręczenie decyzji wymiarowej Spółce przed wszczęciem postępowania wobec Skarżącego. Z akt sprawy wynika, że powyższa decyzja została doręczona Spółce [...] stycznia 2019 r., w trybie art. 150 Op. Postępowanie podatkowe w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej Strony zostało natomiast wszczęte [...] listopada 2022 r., tj. z chwilą doręczenia postanowienia z [...] listopada 2022 r.

Przechodząc do podstaw orzeczenia o odpowiedzialności solidarnej członka zarządu za zaległości spółki kapitałowej wskazać trzeba, że zgodnie z art. 116 § 1 Op za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1) nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne w rozumieniu ustawy z 15.05.2015r. - Prawo restrukturyzacyjne (Dz. II. poz. 978) albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa w ustawie z 15.05.2015r. - Prawo restrukturyzacyjne, albo

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy,

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Stosownie do treści art. 116 § 2 Op, odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 oraz art. 52a powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu.

Zdaniem Sądu, o tym, że skarżący pełnił funkcję członka zarządu Spółki w czasie gdy upływały terminy płatności przedmiotowych zobowiązań świadczy zgromadzony w aktach materiał dowodowy. Z aktu notarialnego [...] z [...] października 2017 r. wynika, że Skarżący zakupił udziały w Spółce od O. Sp. z o. o., reprezentowanej przez D.F. . D.F. złożył [...] października 2017 r. rezygnację z pełnienia funkcji prezesa zarządu Spółki od [...] października 2017 r. Przedmiotowa rezygnacja została skierowana do Spółki, a pokwitowana przez Skarżącego [...] października 2017 r. Ponadto Skarżący złożył wniosek o zmianę danych podmiotu w rejestrze przedsiębiorców (KRS-Z3) do Sądu Rejonowego dla W. w W. [...] wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego, w którym zawnioskował o wykreślenie D.F. z funkcji prezesa zarządu i wpisanie siebie jako nowego prezesa zarządu. W aktach sprawy znajduje się ponadto protokół ze Zgromadzenia Wspólników Spółki z [...] października 2017 r., wraz z uchwałą nr [...] odwołującą D.F. z funkcji członka zarządu i uchwałą nr [...] powołującą Skarżącego do zarządu Spółki; lista wspólników z [...] października 2017 r.; oświadczenie Strony z [...] października 2017 r. o byciu jedynym udziałowcem w Spółce; wykaz członków zarządu z [...] października 2017 r., z którego wynika, że prezesem zarządu Spółki jest Skarżący.

Zdaniem Sądu, kwestią drugorzędną jest, że nie doszło ostatecznie do skutecznego wpisania Strony jako członka zarządu w KRS. Ów wpis ma wyłącznie charakter deklaratoryjny. Z dokumentów wytworzonych przez władze Spółki wynika natomiast, że Skarżący został powołany na funkcję prezesa zarządu i funkcję tę przyjął. Nie został ponadto z niej odwołany do dnia dzisiejszego. Z tego też względu zwrot przez Sąd rejestrowy wniosku o zmianę wpisów w KRS wraz z dokumentami stanowiącymi podstawę do aktualizacji składu zarządu z uwagi na uchybienia formalne (wskazania przedmiotu działalności, którego nie obejmowała umowa spółki) nie może stanowić powodu by kwestionować, że Skarżący pełnił funkcję członka zarządu i de facto nadal tę funkcję pełni.

Zdaniem Sądu, organy wykazały również bezskuteczność egzekucji. DIAS w zaskarżonej decyzji szczegółowo opisał czynności najpierw zabezpieczające, a następnie egzekucyjne, zmierzające do ujawnienia i wyegzekwowania majątku Spółki. Nie może w zatem dziwić, że postanowieniem z [...] czerwca 2019 r. NUS umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone do majątku Spółki. Powyższa przesłanka orzekania o odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości podatkowe spółki została wykazana w sposób niezbity.

Przechodząc do przesłanek egzoneracyjnych, czyli uwalniających osobę trzecią od odpowiedzialności za zaległości spółki kapitałowej trzeba wskazać, że zostały one unormowane w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a i b oraz pkt 2 Op. Z przepisów tych wynika, że członek zarządu chcąc uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki z o.o. jako osoba trzecia powinien wykazać, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe);

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy;

c) istnieje konkretny majątek spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Zgodnie z art. 10 ustawy Prawo upadłościowe, upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. Stosownie do art. 11 ust.1 tej ustawy, dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Na podstawie ust. 1a tego przepisu, domniemywa się, że dłużnik utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych, jeżeli opóźnienie w wykonaniu zobowiązań pieniężnych przekracza trzy miesiące.

W przypadku Spółki nastąpiło to niewątpliwie po upływie 3 miesięcy od powstania potwierdzonych w późniejszej decyzji wymiarowej zaległości w podatku VAT za październik i listopad 2017 r. Spółka w terminie płatności tych zobowiązań nie rozliczała się prawidłowo, czego dowodem było wszczęcie najpierw kontroli, a następnie postępowania wymiarowego, zakończonego decyzją z [...] stycznia 2019 r.

Słusznie zatem organy wystąpienia podstaw do ogłoszenia upadłości Spółki upatrywały na koniec 2017 r., zaś terminu do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości na początku 2018 r. Zgodnie bowiem z art. 21 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe, dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie trzydziestu dni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Stosownie do ust. 2 ww. przepisu jeżeli dłużnikiem jest osoba prawna albo inna jednostka organizacyjna nie posiadająca osobowości prawnej, obowiązek ten spoczywa na każdym, kto ma prawo go reprezentować sam lub łącznie z innymi osobami.

Jak wynika z akt sprawy wniosek o upadłość Spółki nigdy nie został złożony. Z kolei Skarżący nie przedstawił argumentów, które pozwalałyby uznać, że zaniechanie w tym zakresie miało charakter niezawiniony.

W szczególności DIAS prawidłowo ocenił, że taką okolicznością nie jest choroba Skarżącego.

Przede wszystkim, organ odniósł się do znajdującego się w aktach sprawy materiału dowodowego, który z jednej strony potwierdza, że Skarżący od lat zmaga się z chorobą [...] , [...] oraz [...] i [...] . Z drugiej natomiast strony, zgromadzone w sprawie dowody podważają twierdzenia Skarżącego, jakoby został nakłoniony do podpisania dokumentów będąc w stanie [...], gdy nie był w stanie logicznie myśleć i podejmować decyzji. DIAS nie dał tym samym wiary, że Skarżący był pod wpływem narkotyków i nie pamiętał o zaistniałej sytuacji, a o wszystkim dowiedział się od policji, która przyjechała na przesłuchanie.

Faktem jest, że dokumentacja medyczna dołączona do odwołania potwierdza, iż co najmniej od 2013 r. Skarżący choruje na zaburzenie [...] , jest [...] , [...] i [...] . Strona podejmowała terapie w warunkach ambulatoryjnych i leczenia szpitalne (Skarżącego wypisywano do domu w [...] umożliwiającym kontynuowanie leczenia ambulatoryjnie z zaleceniem zażywania leków i uczęszczania na terapię).

Zdaniem Sądu, kluczowe dla oceny działań Skarżącego jako prezesa zarządu Spółki okazały się wyniki śledztwa prowadzone przez Prokuraturę Okręgową W. o sygnaturze [...] , które dotyczyło podejrzenia doprowadzenia w okresie od sierpnia do października 2017 r. w W. do niekorzystnego rozporządzenia mieniem znacznej wartości, wprowadzenie w błąd i wyzyskanie niezdolności do należytego przedsiębranego działania P.Z. i nakłonienie go do objęcia funkcji Prezesa Zarządu firmy S. Sp. z o.o. z siedzibą w W. w zamian za wynagrodzenie w wysokości 4.000 zł miesięcznie oraz podszywanie się pod jego dane osobowe do zaciągania zobowiązań finansowych w kwocie ok. 19 milionów złotych, działając w ten sposób na szkodę P.Z. .

Sąd zauważa, że powyższe postępowanie zostało umorzone wobec tego, iż czyn nie zawierał znamion czynu zabronionego. Skarżący był przesłuchany w charakterze świadka, a w czynnościach uczestniczył powołany w sprawie biegły psycholog. Ponadto w postanowieniu o umorzeniu śledztwa wskazano, cyt.: W sprawie uzyskano opinie psychologiczną biegłego psychologa, zgodnie z którą u świadka prawidłowo funkcjonują procesy spostrzegania, rozumienia oraz zapamiętywania i odtwarzania z pamięci poczynionych śladów pamięciowych. Z wniosków zawartych w powyższym postanowieniu można również uzyskać informację, cyt.: Zgromadzony materiał dowodowy jednoznacznie wskazuje na to, iż po pierwsze w sprawie nie doszło do niekorzystnego rozporządzenia przez pokrzywdzonego mieniem własnym lub cudzym — konieczność regulowania należności spółki S. Sp. z o.o. jest wyłącznie konsekwencją pełnienia w niej funkcji Prezesa Zarządu. W sprawie nie doszło do wyłudzenia na nazwisko pokrzywdzonego żadnych kredytów czy pożyczek, w tym na kwotę 19 milionów złotych - jak wykazano powyżej, pokrzywdzony w nieprawidłowy sposób zrozumiał treść postanowienia o przeszukaniu. Po drugie, zawiadamiający miał pełną świadomość tego, iż godzi się na fikcyjne pełnienie funkcji Prezesa Zarządu spółki, a co za tym idzie miał lub powinien mieć świadomość konsekwencji związanych z odpowiedzialnością za sprawy spółki, na działalność której nie miał mieć żadnego wpływu. W przedmiotowej sprawie nie doszło do sytuacji wykorzystania niezdolności pokrzywdzonego do należytego pojmowania przedsiębranego działania. Przyjmując nawet, że prawdziwe są zeznania pokrzywdzonego w zakresie w jakim wskazał, że nie czytał treści przedłożonych mu w trakcie czynności notarialnych dokumentów, dostrzec należy, że co najmniej kilka razy złożył swój czytelny podpis i co do zasady wiedział czego dokumenty te dotyczą, z jednej strony pokrzywdzony twierdzi, że nie miał świadomości co do skutków swojego zachowania, a z drugiej strony przyznaje, iż nie zadawał żadnych pytań na temat działalności spółki, ponieważ jedyne co go interesowało to czy nie będzie mieć kłopotów z powodu sprawowanej fikcyjnie funkcji. Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności nasuwa się wniosek, iż pokrzywdzony zgodził się na objęcie funkcji Prezesa Zarządu spółki i wykorzystywanie jego danych osobowych w związku z prowadzeniem przez inne osoby działalności spółki S. Sp. z o.o., kierując się obietnicą wynagrodzenia wypłacanego w zamian za pełnienie roli "słupa" i dopiero w momencie, gdy organy podatkowe zaczęły egzekwować należne pieniądze a organy ścigania zaczęły interesować się pokrzywdzonym, jako przedstawicielem spółki S. Sp. z o.o. u zawiadamiającego uaktywniła się świadomość, że będzie musiał uregulować te zobowiązania finansowe, a być może odpowiadać karnie za przestępczą działalność osób faktycznie zajmujących się prowadzeniem spraw spółki. Zatem złożenie zawiadomienia o podejrzeniu popełnienia przestępstwa w tym momencie można uznać za próbę obrony przed niekorzystnym dla siebie przebiegiem dalszych zdarzeń i odcięcie się od spółki S. Sp. z o.o. Należy również uwypuklić fakt, iż P.Z. , pomimo choroby, był osobą posiadającą pełną zdolność do czynności prawnych i posiadał wystarczającą świadomość co do swoich działań. P.Z. przedmiotowe dokumenty dobrowolnie podpisał wszystkie dokumenty, a żaden z towarzyszących mu mężczyzn do niczego go nie zmuszał, nie stosował wobec niego gróźb bezprawnych, czy też przemocy.

Sąd twierdza, że DIAS prawidłowo ocenił zgromadzony materiał dowodowy i przedstawił prawidłowe wnioski, wykluczające możliwość uniknięcia odpowiedzialności solidarnej za zobowiązania Spółki. Wszakże Skarżący, jak wynika ze zgromadzonych dowodów, skuszony wizją łatwego zarobku (a nie jak twierdzi będąc ofiarą oszustw i manipulacji) przyjął rolę "słupa" w spółce, a tym samym umożliwił wygenerowanie znacznych zaległości podatkowych. Wręcz kuriozalnie brzmi analizowanie jego postawy w kontekście złożenia we właściwym czasie wniosku o upadłość. Wszakże motywacją figuranta nie jest, bo być nie może, rzetelne prowadzenie spraw spółki, a w razie powstania zaległości, podjęcie działań mających za zadanie ochronę interesów wierzycieli.

Zgodzić należy się zatem z DIAS, że pomimo [...] i [...] Skarżący był osobą posiadającą pełną zdolność do czynności prawnych i posiadał wystarczającą świadomość co do swoich działań. Zdaniem Sądu, bezzasadny okazał się zatem zarzut zaniechania przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego, skoro po pierwsze, to strona powinna przedstawić dowody w kontekście zaistnienia jednej z przesłanek egzoneracyjnych, a po drugie kluczowe wnioski z postanowienia o umorzeniu śledztwa zostały oparte o opinię biegłego psychologa, który brał udział w przesłuchaniu Skarżącego.

Skarżący nie przedłożył również na żadnym etapie postępowania dowodu, z którego wynikałoby, że w okresie pełnienia funkcji członka zarządu Spółki, kiedy powstały zaległości podatkowe Spółki i zaistniały podstawy do złożenia wniosku o ogłoszenie jej upadłości, Skarżący nie posiadał pełnej zdolności do czynności prawnych, ani dowodu, że w okresie tym Skarżący był w stanie niepoczytalności, tj. znajdował się w stanie wyłączającym świadome albo swobodne powzięcie decyzji i wyrażenie woli. Zatem Skarżący posiadał i posiada pełną zdolność do czynności prawnych. Oznacza to, że Skarżący był i jest w stanie kierować swym postępowaniem, a dokonane przez niego czynności prawne są ważne.

W ocenie Sądu, skoro biegły psycholog uznał, że Skarżący godząc się na rolę "słupa" nie miał zaburzonych funkcji poznawczych to nie sposób uznać, iż jego stan uniemożliwiał prowadzenie spraw Spółki i podjęcie decyzji o złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości. Skarżący nie widział przeszkód do pełnienia funkcji członka zarządu Spółki wynikających ze swojego stanu zdrowia, natomiast już skutki tej działalności przeszkód takich w jej ocenie doznawały.

W świetle powyższego uznać należy, że stan zdrowia Skarżącego nie usprawiedliwia niezłożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki. Każda choroba, także [...] , może spowodować wyłączenie odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki, jednak wyłącznie to musi wynikać z dowodów przedłożonych przez stronę. W przypadku [...] jest to opinia [...] stwierdzająca, że osoba pełniąca obowiązki członka zarządu jest w stanie niepoczytalności, tj. znajdowała się w stanie wyłączającym świadome albo swobodne powzięcie decyzji i wyrażenie woli. Takowej opinii biegłego psychiatry Skarżący nie przedłożył. Tym samym, wykazując przesłankę egzoneracyjną, nie dość że nie przedłożył dowodów na potwierdzenie swoich racji, to jeszcze nie podjął próby zdyskredytowania materiału dowodowego zgromadzonego przez organ, dotyczącego również m. in. stanu świadomości Skarżącego, gdy ten godził się na zakup udziałów i przyjęcie funkcji prezesa zarządu Spółki.

Zdaniem Sądu, nie wyłącza przewidzianej w art. 116 § 1 Op odpowiedzialność podatkowej członków zarządu spółki kapitałowej za zaległości podatkowe tej spółki ustalenie, że sprawca działał w stanie tzw. zmniejszonej odpowiedzialności (analogicznie Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 10 października 2018 r., II FSK 2949/16, jak też w wyroku z 28 maja 2015 r., II FSK 1386/14 oraz WSA w Białymstoku z 5 marca 2014r., I SA/Bk 42/14; CBOSA).

Tak więc stan zdrowia Skarżącego nie usprawiedliwia jej braku winy w niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki. Skarżący w badanym okresie posiadał pełną zdolność do czynności prawnych i świadomie pełnił funkcję członka zarządu Spółki. Ponadto przedłożone dokumenty medyczne nie zmieniają i nie mogą zmienić oceny świadomości działań Skarżącego ani ważności dokonanych czynności, a rozstrzygnięcie w kwestii dotyczącej zdolności do czynności prawnych nie jest i nie może być przedmiotem postępowania administracyjnego. Rozstrzygnięcie w zakresie wynikającym z przepisów prawa cywilnego lub karnego, związane z przepisami ustawy o ochronie zdrowia psychicznego, wydane zostać może tylko przez niezawisły sąd.

Jak już wskazano [...] może spowodować wyłączenie odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki, jednakże wyłącznie to musi wynikać z dowodów przedłożonych przez stronę. Takim dowodem jest opinia [...] stwierdzająca, że osoba pełniąca obowiązki członka zarządu jest w stanie niepoczytalności. Zatem inna – niż opinia [...] – dokumentacja medyczna takiego dowodu nie stanowi. Tym bardziej, że w niniejszej sprawie organ pośrednio opierał się również na opinii [...] , który uczestniczył w przesłuchaniu Skarżącego.

W sprawie nie wystąpiła również ostatnia z przesłanego egzoneracyjnych, albowiem Skarżący nie przedstawił majątku Spółki, który pozwalałby na zaspokojenie należności publiczno-prawnych w całości lub w znacznej części.

Mając powyższe na uwadze Sąd uznał, że nie doszło do naruszenia prawa materialnego ani też przepisów postępowania podatkowego w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy, zarzuty podniesione w skardze uznać więc należało za niezasadne. Nie stwierdziwszy zaś innych naruszeń prawa, które sąd administracyjny ma obowiązek brać pod uwagę z urzędu, należało uznać, że wniesiona skarga podlegała oddaleniu na podstawie art. 151 Ppsa.