Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Aleksandra Kiersnowska-Tylewicz Sędziowie Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont (spr.) Sędzia WSA Małgorzata Bejgerowska Protokolant: st. sekr. sąd. Ewa Szydłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 stycznia 2018 r. sprawy ze skargi Prokuratora Okręgowego [...] na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego [...] z dnia [...] r nr [...] w przedmiocie podatku do nieruchomości za 2016 r. uchyla zaskarżoną decyzję.

Prezydent Miasta P. decyzją z [...] listopada 2016r., nr [...] na podstawie art. 13 § 1 pkt 1, art. 21 § 1 pkt 1, § 3, art. 47 § 3, art. 51 § 1, art. 53 § 1 i § 4 oraz art. 207 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm., dalej: "O.p."), art. 2 ust. 1 pkt 1 i 2, art. 3 ust. 1 pkt 1 i 3, ust. 4a, art. 4 ust, 1 pkt 1 i 2, art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) i c) i pkt 2 lit. a) i b), art. 6 ust. 9 pkt 1-3 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 716 ze zm., dalej: "u.p.o.l.") oraz Uchwały Nr XIX/252/VII/2015 Rady Miasta Poznania z 3 listopada 2015 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości na 2016 r. (Dz. Urz. Woj. Wielkopolskiego z 9 listopada 2015 r., poz. 6595, dalej: "uchwała Rady Miasta Poznania") określił spółce G. - P. Sp. z o.o. z siedzibą w P. (dalej: "spółka", "podatnik") zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za rok 2016 w wysokości [...] zł, (po zaokrągleniu), na który składa się:

- podatek w kwocie [...]zł obliczony dla [...] m2 powierzchni budynków mieszkalnych,

- podatek w kwocie [...]zł obliczony dla [...] m2 powierzchni budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej,

- podatek w kwocie [...]zł obliczony dla [...] m2 powierzchni gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej,

- podatek w kwocie [...]zł obliczony dla [...] m2 powierzchni gruntów pozostałych.

Z uzasadnienia wynika, że spółka jest właścicielem lokalu mieszkalnego o powierzchni [...] m2, dla którego Sąd Rejonowy w P. prowadzi KW [...], położonego w P. przy ul. [...] nr [...]. Do lokalu przynależy udział [...] części w prawie wieczystego użytkowania działki o numerze geodezyjnym [...] i powierzchni całkowitej [...] m2 tj. [...] m2. Ponadto spółka posiada udział [...] części w lokalu niemieszkalnym hali garażowej położonej pod ww. adresem o powierzchni [...] m2, dla której Sąd Rejonowy w P. prowadzi KW [...]

Spółka [...] stycznia 2016 r. złożyła deklarację na podatek od nieruchomości na 2016 r., w której do opodatkowania oprócz lokalu mieszkalnego i przynależnego do niego gruntu wykazano udział w hali garażowej.

W związku z wątpliwościami, co do wysokości hali garażowej oraz zastosowanej dla jej opodatkowania stawki jak dla gruntów i budynków pozostałych, organ podatkowy wezwał spółkę do złożenia korekty deklaracji, poprzez zastosowanie stawek jak dla budynków i gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz złożenia wyjaśnień co do wysokości przedmiotowego lokalu. W odpowiedzi na wezwanie podatnik [...] marca 2016 r. złożył korektę deklaracji na podatek od nieruchomości na 2016 r., w której skorygował wysokość udziału w hali garażowej, nie zmieniając jednak wysokości stawek.

Mimo wezwań organu podatkowego z [...] marca 2016 r. i [...] września 2016 r. do złożenia korekty deklaracji na podatek od nieruchomości na 2016 r., poprzez zastosowanie stawki jak dla budynków i gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej do opodatkowania udziału w hali garażowej, podatnik nie złożył żądanej korekty deklaracji.

W związku z powyższym Prezydent Miasta P. postanowieniem z [...] października 2016 r. nr [...] wszczął z urzędu postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości na 2016 r. W celu prawidłowego określenia wysokości zobowiązania za 2016 r. organ podatkowy dokonał sprawdzenia elektronicznej księgi wieczystej [...], a także zapisów w ewidencji gruntów. Na podstawie przeanalizowanych danych potwierdził, że spółka jest właścicielem lokalu mieszkalnego o powierzchni [...] m2, do którego przynależy udział w gruncie - [...] m2. Ponadto na podstawie zapisów elektronicznej księgi wieczystej [...] [...] ustalił, że spółka pozostaje współwłaścicielem w udziale [...] części w nieruchomości stanowiącej lokal niemieszkalny halę garażową o powierzchni użytkowej [...] m2, do której przynależy udział w gruncie [...] m2. Zatem posiada [...] m2 powierzchni użytkowej lokalu niemieszkalnego hali garażowej, do której przynależy udział w gruncie [...] m2.

Na podstawie zgromadzonego materiału oraz pisma spółki z [...] października 2016 r., w którym oświadczyła, że na potrzeby działalności gospodarczej wykorzystywana jest powierzchnia [...] m2 lokalu ustalił, że podstawy opodatkowania stanowią:

- budynki mieszkalne o wysokości powyżej [...] m - [...] m2

- budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o wysokości powyżej [...] m - [...] m2 tj. powierzchnia lokalu mieszkalnego zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej tj. [...] m2 oraz powierzchnia udziału w hali garażowej tj. [...] m2,

- grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, bez względu na sposób zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków - [...] m2 tj. grunt przynależny do udziału w hali garażowej,

- grunty pozostałe, w tym zajęte na prowadzenie odpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego przez organizacje pożytku publicznego - [...] m2 tj. grunt przynależny do lokalu mieszkalnego.

Mając na uwadze fakt, iż lokal będący w posiadaniu spółki posiada funkcję mieszkalną i znajduje się w budynku mieszkalnym przy obliczaniu podatku należnego od gruntu organ zastosował stawki jak dla gruntów pozostałych. Natomiast dla opodatkowania lokalu niemieszkalnego (hali garażowej) oraz związanego z nim udziału w gruncie stawki najwyższe tj. związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, mając na uwadze zapisy art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.

Organ wyjaśnił, że dla opodatkowania lokalu niemieszkalnego w przypadku, gdy jest on w posiadaniu przedsiębiorcy należy zastosować stawki najwyższe tj. dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Nie ma bowiem tu zastosowania wyłączenie przeznaczone dla budynków i lokali mieszkalnych. Skoro przedmiotem opodatkowania jest lokal niemieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość, to także udział w gruncie, będący w posiadaniu przedsiębiorcy traktowany jest jako związany z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W odwołaniu spółka wniosła o zmianę decyzji, poprzez stwierdzenie, że prawidłowo określiła wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości, ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy organowi I instancji do ponownego rozpoznania. W uzasadnieniu podniosła, że powierzchni hali garażowej przynależnej do lokalu mieszkalnego nie można zaliczyć do gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, tym bardziej, że żadna działalność nie jest tam prowadzona, a ponadto miejsce garażowe jest integralnie związane z lokalem mieszkalnym. Zdaniem spółki hala garażowa nie może być traktowana jako grunt związany z prowadzeniem działalności gospodarczej. Przy czym stwierdziła , że nie zastosowała stawki jak dla lokalu mieszkalnego, a stawkę jak dla gruntów i budynków pozostałych.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z [...] marca 2017 r. nr [...] na podstawie art. 1 ust 1 i 2 ustawy z 12 października 1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych (Dz. U. z 2015 r., poz. 165), art. 21 § 1 pkt 1, art. 207, art. 220 § 2 oraz 233 § 1 pkt 2) lit. a) O.p., u.p.o.l. oraz uchwały Rady Miasta Poznania, uchyliło decyzję organu pierwszej instancji i określiło wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2016 r. w kwocie [...]zł.

W ocenie Kolegium organ pierwszej instancji bezzasadnie przyjął, iż fakt bycia przedsiębiorcą przez jednego ze współwłaścicieli hali garażowej powoduje konieczność opodatkowania tejże nieruchomości najwyższą stawką podatkową. Zdaniem organu odwoławczego przedmiot opodatkowania stanowi niepodzielną całość, tj. nie sposób wydzielić na powierzchni omawianej hali tylu części, ilu jest współwłaścicieli hali - o wielkościach równych udziałowi każdego z nich. Oznaczenie poszczególnych miejsc postojowych na powierzchni hali również nie pozwala na takie wydzielenie, ponieważ podział na miejsca jest podziałem umownym, ponadto na powierzchnię hali składają się również alejki przebiegające między miejscami postojowymi. Alejkami tymi jeżdżą - mogą jeździć - wszyscy współwłaściciele, jak również możliwy jest przejazd po pustych miejscach postojowych (nie są one oddzielone ścianami czy innymi przeszkodami typu "pachołki"). W takim stanie rzeczy nie ma możliwości potraktowania konkretnego fragmentu hali garażowej jako wyłącznej własności podatnika. Wobec tego brak jest podstaw do zastosowania najwyższej stawki podatku. Powyższe rozważania dotyczą również gruntu przynależnego do udziału w hali garażowej stanowiącej przedmiot opodatkowania.

Skargę na powyższą decyzję złożył P. P. (dalej: "Prokurator") wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji, której zarzucił naruszenie art. 2 ust. 1 pkt 3 oraz art. 4a u.p.o.l., poprzez przyjęcie, że mimo, że spółka jest współwłaścicielem w częściach ułamkowych garażu wielostanowiskowego w budynku mieszkalnym wraz z gruntem stanowiących odrębny przedmiot własności, nieruchomość ta nie podlega opodatkowaniu stawką podatku przewidzianą dla budynków związanych z działalnością gospodarczą lecz stawką jak dla budynków pozostałych, podczas gdy z treści art. 2 ust. 1 pkt 3 oraz art. 4a u.p.o.l. wynika obowiązek opodatkowania udziału spółki w garażu wielostanowiskowym wraz z gruntem stawką podatku przewidzianą dla budynków związanych z działalnością gospodarczą.

Prokurator podkreślił, że spółka posiada w nieruchomości przy ulicy [...], w wielostanowiskowej hali garażowej miejsce postojowe, stanowiące lokal niemieszkalny, prawnie wyodrębniony w stosunku do budynku mieszkalnego. Zatem garaż jest odrębną nieruchomością, która stanowi odrębny od innych części budynku przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Zdaniem Prokuratora stwierdzenie to jest uzasadnione w świetle uchwały 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 27 lutego 2012 r. - II FPS 4/11 z której wynika, że garaż może stanowić pomieszczenie przynależne do samodzielnego lokalu mieszkalnego, albo może stanowić odrębną własność lokalową. W pierwszej z tych sytuacji, nie będzie stanowił odrębnego, od samodzielnego lokalu mieszkalnego, przedmiotu opodatkowania. W rezultacie będzie podlegał opodatkowaniu tak jak lokal mieszkalny. Dotyczy to wszystkich tych sytuacji, w których nie wyodrębniono prawnie własności lokalowej. W sytuacji, gdy garaż został wyodrębniony jako lokal o innym niż mieszkalnym przeznaczeniu, stanowiącym odrębną nieruchomość i odrębny przedmiot opodatkowania, nie dzieli losu całego budynku i podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawki podatku przewidzianej w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e) u.p.o.l., tj. stawki przewidzianej dla budynków lub ich części pozostałych.

Stwierdził również, że współwłaściciele będący przedsiębiorcami albo innymi podmiotami prowadzącymi działalność gospodarczą zobowiązani są do płacenia podatku według stawek właściwych dla nieruchomości związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Dotyczy to zarówno przypadającej im powierzchni lokalu, jak i gruntu. Nie ma przy tym znaczenia, że garaż znajduje się w budynku mieszkalnym. Przedmiotem podatku jest bowiem lokal stanowiący odrębną nieruchomość, nie budynek mieszkalny. Jeśli zarówno udział we własności lokalu, jak i gruntu jest w posiadaniu przedsiębiorcy, to musi być potraktowany jako związany z prowadzeniem działalności gospodarczej, a zatem stawka podatku od garaży, tak jak od innych nieruchomości będących w posiadaniu przedsiębiorców, musi być wyższa niż pozostałych podmiotów. Definicja pojęcia "budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej" zawarta jest w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., stanowiąc, że pod pojęciem tym należy rozumieć budynki będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b i d, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Zasadą jest opodatkowanie stawką właściwą dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej wszystkich budynków będących w posiadaniu przedsiębiorcy, za wyjątkiem znajdujących się w posiadaniu przedsiębiorcy budynków mieszkalnych, chyba, że budynki te lub ich części są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Nie ma przy tym znaczenia, czy osoba prowadząca działalność gospodarczą jest posiadaczem, czy też współposiadaczem takich budynków lub ich części, albowiem współposiadanie zawiera się w zakresie pojęcia posiadanie. Zaznaczył, że zgodnie z art. 4a u.p.o.l obowiązek podatkowy ciąży na współwłaścicielach w zakresie odpowiadającym ich udziałowi w prawie własności. Dlatego jego zdaniem udziały w powierzchni odrębnej nieruchomości stanowiącej garaż, nawet wydzielone w ramach podziału do używania na mocy umowy współwłaścicieli quoad usum, winny zostać opodatkowane z podziałem na stawki właściwe dla poszczególnych podmiotów, a wynikające z art. 5 ust. 1 pkt.2 lit. b lub lit. e u.p.o.l .

W ocenie Prokuratora , powierzchnie stanowisk garażowych i ciągów komunikacyjnych uwzględnione w udziałach we współwłasności hali garażowej, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą wraz z przynależnym gruntem powinny być opodatkowane według najwyższych stawek podatkowych przewidzianych dla obiektów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga okazała się zasadna.

Spór sprowadza się do odpowiedzi na pytanie jakie stawki podatkowe powinny być zastosowane w stosunku do stanowisk garażowych i ciągów komunikacyjnych, uwzględnionych w udziałach we współwłasności hali garażowej, w sytuacji gdy właściciel udziału jest przedsiębiorcą.

W opinii sądu z ustawowej definicji określenia "grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej" zawartej w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r.) wynika wprost, że już sam fakt posiadania gruntów, budynków czy budowli przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą jest podstawowym i wystarczającym warunkiem prawnym do zaliczenia tych nieruchomości do kategorii przedmiotów opodatkowania związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Dla przyjęcia tej kwalifikacji nieistotna jest, okoliczność wykorzystywania przedmiotu opodatkowania na cele związane z tą działalnością. Przepis ten wiąże sposób opodatkowania nieruchomości z faktem ich posiadania przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Dlatego obiekty niewykorzystywane na potrzeby działalności gospodarczej czy nie przynoszące dochodów, także należy uznać za związane z działalnością gospodarczą.

Wyższe stawki określone są dla budynków i gruntów związanych z działalnością gospodarczą (również gdy są to budynki mieszkalne lub ich części). Hala garażowa wyodrębniona jako lokal o innym niż mieszkalnym przeznaczeniu, stanowiącym odrębną nieruchomość i odrębny przedmiot opodatkowania nie dzieli losu całego budynku, w tym także mieszkalnego (uchwała NSA z 27 lutego 2012 r. sygn. II FPS 4/11). Przedmiotem podatku jest lokal stanowiący odrębną nieruchomość, a nie budynek mieszkalny. W sytuacji gdy udział we własności lokalu (hali garażowej), jak i gruntu przynależy (jest we władaniu) do przedsiębiorcy, to zasadne jest przyjęcie ustalenia, że jest związany z prowadzeniem działalności gospodarczej. Dlatego objęty jest wyższą stawką podatku.

W ocenie sądu niezasadne jest stanowisko organu odwoławczego. Zgodnie z art. 3 ust. 4a u.p.o.l. zasady odpowiedzialności solidarnej za zobowiązanie podatkowe nie stosuje się przy współwłasności w częściach ułamkowych lokalu użytkowego - garażu wielostanowiskowego w budynku mieszkalnym wraz z gruntem stanowiących odrębny przedmiot własności. W takiej sytuacji obowiązek podatkowy ciąży na współwłaścicielach w zakresie odpowiadającym ich udziałowi w prawie własności. Udziały w odrębnej nieruchomości stanowiącej halę garażową, nawet wydzielone w ramach podziału, podlegają opodatkowaniu z podziałem na stawki właściwe dla poszczególnych podmiotów, a wynikające z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l.

Wobec powyższego organ pierwszej instancji prawidłowo za przedmiot opodatkowania przyjął przysługujący skarżącemu udział w hali garażowej.

Przy ponownym rozpatrywaniu sprawy organ odwoławczy uwzględni wyrażony powyżej pogląd prawny.

Z tych powodów sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. - Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.) orzekł, jak w sentencji wyroku.