II FSK 227/19 - Wyrok

Data orzeczenia	2021-10-19	
Data wpływu	2019-02-04	
Sąd	Naczelny Sąd Administracyjny	
Sędziowie	Antoni Hanusz
Jan Rudowski /przewodniczący sprawozdawca/
Sylwester Golec	
Symbol z opisem	6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560	
Hasła tematyczne	Podatek dochodowy od osób prawnych	
Sygn. powiązane	I SA/Sz 672/18	
Skarżony organ	Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej	
Treść wyniku	Oddalono skargę kasacyjną
Zasądzono zwrot kosztów postępowania	
Powołane przepisy	Dz.U. 2017 nr 0 poz 2343; art. 12 ust. 3, art. 12 ust. 3e, art. 12 ust. 3j; Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jedn.	
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Jan Rudowski (sprawozdawca), Sędzia NSA Antoni Hanusz, Sędzia WSA - (del.) Sylwester Golec, , Protokolant Magdalena Gródecka, po rozpoznaniu w dniu 19 października 2021 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej "A. [...]" sp. z o.o. z siedzibą w S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 6 listopada 2018 r. sygn. akt I SA/Sz 672/18 w sprawie ze skargi "A. [...]" sp. z o.o. z siedzibą w S. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 29 czerwca 2018 r. nr 0111-KDIB2-1.4010.173.2018.1.AT w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od "A. [...]" sp. z o.o. z siedzibą w S. na rzecz Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.	
Uzasadnienie
1. Wyrokiem z 6 listopada 2018 r., I SA/Sz 672/18, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie oddalił skargę A. sp. z o.o. z siedzibą w S. (dalej: "spółka", "strona", "skarżąca") na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w 29 czerwca 2018 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych.

2. Jak wskazano w uzasadnieniu wyroku, w rozpoznawanej sprawie sporne było to, czy kwoty przychodów wynikające z wystawionych przez skarżącą dzierżawcy not obciążeniowych w związku z nowymi porozumieniami dotyczącymi refundacji kosztów związanych z podatkiem od nieruchomości, odsetkami od zaległości i kosztami egzekucyjnymi - stanowią przychód w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona nota obciążeniowa potwierdzająca przyczyny korekty tego przychodu, czy też w momencie ich faktycznego otrzymania.

Zdaniem spółki, ż uwagi na treść art. 12 ust. 3 w zw. z ust. 3j ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2017 r. poz. 2343 ze zm., dalej: "u.p.d.o.p."), wystawienie not obciążeniowych w maju 2016 r. oraz grudniu 2017 r. spowodowało powstanie dodatkowego przychodu odpowiednio w 2016 r. oraz 2017 r.

W ocenie zaś organu interpretacyjnego oraz sądu pierwszej instancji, spółka ma obowiązek rozpoznać przychód podatkowy z tytułu refundacji przez dzierżawcę kwoty wydatków na zwiększony podatek od nieruchomości w momencie ich faktycznego otrzymania, a dla ustalenia momentu powstania przychodu podatkowego z tego tytułu nie mają znaczenia daty wystawienia not obciążeniowych. W stanie faktycznym opisanym we wniosku, wbrew stanowisku spółki, nie można mówić o korekcie przychodu, ale o odrębnym (nowym) zdarzeniu gospodarczym, tj. refundacji poniesionych przez spółkę kosztów (pełny tekst uzasadnienia orzeczenia dostępny jest w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http://orzeczenia.nsa.gov.pl/, dalej: "CBOSA").

3. Od powyższego orzeczenia spółka wniosła skargę kasacyjną żądając jego uchylenia w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania sądowi pierwszej instancji, ewentualnie rozpoznania skargi, a także zasądzenia kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono:

1) naruszenie przepisów postępowania mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a w szczególności art. 146 § 1 i 141 § 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 232 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") w związku z art. 21 § 1 pkt 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm., dalej: "o.p.") oraz w związku z art. 6 ust. 9 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. z 2016 poz. 716 ze zm., dalej: "u.p.o.l.") poprzez niewyjaśnienie a praktycznie pominięcie przez sąd w uzasadnieniu wyroku i błędne oddalenie skargi, z powodu przyjęcia, że rodzaj decyzji (określająca lub konstytutywna) burmistrza określających skarżącemu kasacyjnie wysokość podatku od nieruchomości "nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy" nie wyjaśniając dlaczego nie ma znaczenia skoro właśnie to te decyzje były pierwotnym elementem i w zasadzie początkiem i przyczyną sporu z organem w niniejszej sprawie

– podczas gdy był to jeden z istotnych argumentów przy rozważaniu i rozstrzyganiu istoty sporu - to jest czy zaistniało nowe, odrębne zdarzenie gospodarcze czy była to tylko korekta wysokości kwot wcześniej już zrefundowanych i wcześniej już zadeklarowanych w złożonych deklaracjach podatku od nieruchomości a skorygowanych później przedmiotowymi decyzjami burmistrza

– natomiast w uzasadnieniu wyroku zabrakło rozważań i odniesienia się sądu do wszystkich zarzutów i elementów podniesionych w skardze ponieważ to uzasadnienie zostało w części dotyczącej charakteru decyzji burmistrza a tym samym ich bezpośrednich i pośrednich skutków dla skarżącego kasacyjnie w postaci korekt kwot zapłaconego wcześniej podatku od nieruchomości a tym samym korekt wysokości kwot refundacji od dzierżawcy sporządzone w sposób uniemożliwiający przeprowadzenie jego kontroli przez Naczelny Sąd Administracyjny

– podczas, gdy rodzaj wydanych decyzji /określających/ jest, zdaniem skarżącego kasacyjnie, istotnym argumentem przemawiającym za stwierdzeniem, że w przedmiotowym przypadku jest to tylko aktualizacja /korekta/, wynikających z umowy dzierżawy i dodatkowych porozumień do tej umowy, wysokości kwot rzeczywiście już zrefundowanych w poprzednich latach skarżącemu kasacyjnie poniesionych kosztów czyli kwot podatku od nieruchomości za poszczególne, poprzednie, miesiące i lata, a nie nowe, odrębne zdarzenie gospodarcze.

2) naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię. a w szczególności art. 12 ust. 3j w zw. z ust. 3 u.p.d.o.p. oraz przez niewłaściwe jego zastosowanie a w szczególności art. 12 ust. 3e tej ustawy

– poprzez uznanie przez sąd, że za dzień powstania przychodu należy uznać dopiero dzień otrzymania zapłaty

– podczas gdy zdaniem skarżącego kasacyjnie, za dzień powstania przychodu należy uznać przychód należny, choćby nie został jeszcze faktycznie otrzymany i to w okresach rozliczeniowych w których zostały wystawione noty obciążeniowe

– ponieważ w niniejszej sprawie przedmiotowa korekta przychodów nie została spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką dokonać poprzez zwiększenie przychodów osiągniętych w okresie rozliczeniowym, w którym zostały wystawione noty potwierdzające przyczyny tych korekt - a pierwotną przyczyną korekt były decyzje burmistrza określające zwiększenie podatku od nieruchomości i w ślad za nimi zawarte dodatkowe porozumienia do umowy dzierżawy, co stanowiło korektę wysokości wcześniejszych zobowiązań pieniężnych skarżącego kasacyjnie wobec burmistrza a tym samym korektę wysokości należności pieniężnych od dzierżawcy zgodnie z zawartą wcześniej umową dzierżawy nie została spowodowana i dlatego korekty tej należało

– a nie stanowiło odrębnego zdarzenia gospodarczego, które mogłoby zaistnieć w przypadku gdyby decyzja burmistrza miała charakter konstytutywny i tworzyła nowy, inny i odrębny stan prawny.

Ponadto, art. 12 ust. 3e został zastosowany niewłaściwie albowiem jeśli chodzi o okres rozliczeniowy w którym należało dokonać korekty kwoty refundacji, to tę materię reguluje tylko ust. 3j tego artykułu i jako, że ma on charakter przepisu centralnego w zakresie okresu rozliczeniowego w którym należy dokonywać korekt i nie odsyła on do innych ani nie zawiera w sobie zwrotu "z zastrzeżeniem" umożliwiającego modyfikowanie go z uwzględnieniem treści innych przepisów /w szczególności ust. 3e/, które dopiero wtedy mogłyby zmodyfikować jego zakres. Przepis ustępu 3e /zasada kasowa jako wyjątek od zasady memoriałowej/ modyfikuje jedynie przepis ustępu 3 /zasada memoriałowa/ natomiast nie modyfikuje zakresu ustępu 3j wyznaczającego jedynie okres rozliczeniom/y w którym należy dokonać korekty - w tym przypadku zmienionej wysokości kwoty refundacji od dzierżawcy.

W odpowiedzi organ wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

4. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw i dlatego podlegała oddaleniu.

4.1. W myśl art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej (podstaw kasacyjnych), chyba że zachodzą przesłanki nieważności postępowania sądowego wymienione w § 2 powołanego artykułu. Takich jednak przesłanek w niniejszej sprawie z urzędu nie odnotowano. Nie ujawniono także podstaw do odrzucenia skargi ani umorzenia postępowania przed sądem pierwszej instancji, które obligowałyby Naczelny Sąd Administracyjny do wydania postanowienia przewidzianego w art. 189 p.p.s.a. (uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 grudnia 2009 r., sygn. akt II GPS 5/09, ONSAiWSA 2010, Nr 3, poz. 40). Skarga kasacyjna została zatem zbadana według reguły związania zarzutami w niej zawartymi (art. 183 § 1 ab initio p.p.s.a.).

4.2. Na wstępie dalszych rozważań należy wskazać, że zgodnie art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p. przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej stają się przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym w rozliczeniu okresu podatkowego, w którym stały się należne. Podstawowa zasada określania daty powstania przychodu związanego z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej została uregulowana przez ustawodawcę w treści art. 12 ust. 3a u.p.d.o.p. Na mocy tego przepisu, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności.

Przytoczony przepis w odniesieniu do podmiotów uzyskujących przychody z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej ustanawia generalną zasadę określającą moment powstania przychodów dla celów podatku dochodowego od osób prawnych. Wyjątek od tak skonstruowanej zasady wprowadzają zapisy art. 12 ust. 3c-3g u.p.d.o.p. Zgodnie z art. 12 ust. 3e u.p.d.o.p., w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c, 3d i 3f, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

Stosownie zaś do art. 12 ust. 3j u.p.d.o.p., w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r., jeżeli korekta przychodu nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie przychodów osiągniętych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający korekty. Natomiast, jeżeli w okresie rozliczeniowym, o którym mowa w ust. 3j, podatnik nie osiągnął przychodów lub osiągnięte przychody są niższe od kwoty zmniejszenia, podatnik jest obowiązany zwiększyć koszty uzyskania przychodów o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone przychody (art. 12 ust. 3k u.p.d.o.p.). Stosownie do art. 12 ust. 3l pkt 1 u.p.d.o.p., przepisów ust. 3j i 3k nie stosuje się do korekty dotyczącej przychodu związanego ze zobowiązaniem podatkowym, które uległo przedawnieniu.

Powyższe zasady dokonywania korekty m.in. przychodów podatkowych weszły w życie z dniem 1 stycznia 2016 r. Tym samym w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2016 r. podatnicy dokonują korekty przychodów "na bieżąco", tj. w okresie rozliczeniowym, w którym wystawiona jest faktura korygująca lub inny dokument potwierdzający przyczyny korekty. Korekta przychodów polega na zmniejszeniu lub zwiększeniu przychodów osiągniętych w okresie rozliczeniowym. Nowe zasady korygowania przychodów mają zastosowanie tylko do tych przypadków, gdy korekta nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką. Natomiast w sytuacji, w której korekta spowodowana jest błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, ma miejsce korygowanie ze skutkiem "wstecz".

W rozpoznawanej sprawie nie było sporne między stronami, że stan faktyczny przedstawiony przez spółkę we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji na pewno nie dotyczył sytuacji, w której z uwagi na błąd rachunkowy lub inną oczywistą omyłką strona korygowała wysokość przychodu "wstecz". Jak wskazała bowiem skarżąca, w związku z wydaniem przez burmistrza w maju 2016 r. decyzji określających wysokość zobowiązań w podatku od nieruchomości za lata 2011-2015 w kwotach wyższych niż zostały pierwotnie zapłacone za wskazane lata, powstałą różnicą spółka obciążyła – na podstawie stosownych porozumień - dzierżawcę. Sporne w sprawie było to, czy kwoty przychodów wynikające z wystawionych przez skarżącą dzierżawcy not obciążeniowych w związku z nowymi porozumieniami dotyczącymi refundacji kosztów związanych z podatkiem od nieruchomości, odsetkami od zaległości i kosztami egzekucyjnymi - stanowią przychód w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona nota obciążeniowa potwierdzająca przyczyny korekty tego przychodu, czy też w momencie ich faktycznego otrzymania. Istotne jest więc to, czy w opisanym we wniosku o udzielenie interpretacji stanie faktycznym miała miejsce korekta przychodów czy wystąpiło nowe zdarzenie gospodarcze.

4.3. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, prawidłowo uznał sąd pierwszej instancji, że w stanie faktycznym opisanym we wniosku spółki wystąpiło nowe zdarzenie gospodarcze w postaci dwóch nowych porozumień, a które również nałożyły na kontrahenta skarżącej nowe obowiązki, nie wynikające z postanowień zawartych w pierwotnej umowie dzierżawy.

Przypomnieć należy, że zgodnie z art. 14b § 3 o.p. składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Zdaniem Sądu kasacyjnego nie ulega wątpliwości, że organ dokonujący interpretacji indywidualnej jest związany stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym i nie ma ani uprawnień, ani środków prawnych do tego, aby przedstawiony mu stan faktyczny/zdarzenie przyszłe ustalać lub zmieniać. Oznacza to, że zarówno organ wydający interpretację oraz sąd administracyjny są związani podanym we wniosku stanem faktycznym. Nie mogą zatem przyjmować własnych ustaleń faktycznych, odmiennych od okoliczności przedstawionych przez wnioskodawcę (por. wyroki NSA: z 27 stycznia 2010 r., I FSK 1852/08; z 21 stycznia 2009 r., I FSK 495/08; z 10 sierpnia 2011 r., I FSK 1211/11; publik. CBOSA). Organy podatkowe nie są uprawnione do weryfikacji stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej (por. wyrok NSA z 30 października 2014 r., II FSK 2452/12, publik. CBOSA).

Reasumując, pisemna interpretacja prawa podatkowego jest dokonywana na podstawie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę. W tym zakresie organ interpretacyjny nie dokonuje własnych ustaleń faktycznych i nie weryfikuje przedstawionego stanu faktycznego, a jedynie opiera się na stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym przedstawionym przez wnioskodawcę. A zatem to przedstawiony przez wnioskodawcę we wniosku o interpretację stan faktyczny/zdarzenie przyszłe wyznacza granice, w których rozstrzyga organ. Powoduje to w konsekwencji, że stan faktyczny/zdarzenie przyszłe nie może być przedmiotem sporu w postępowaniu o wydanie interpretacji indywidualnej i tym samym nie może być prowadzone klasyczne postępowanie dowodowe (por. wyrok NSA z 27 czerwca 2013 r., I FSK 864/12, publik. CBOSA).

Jak wynika z opisu stanu faktycznego sprawy w pierwszym z porozumień zawartych po wydaniu decyzji zwiększających wysokość zobowiązania podatkowego za poszczególne lata, ustalono obowiązek refundacji stronie przez kontrahenta oprócz zwiększonego podatku, także odsetek od zaległości podatkowych. W porozumieniu tym przewidziano też obowiązek zawarcia nowego porozumienia dotyczącego refundacji w sytuacji wystąpienia "innych dodatkowych wydatków obciążających Wnioskodawcę" w związku z nowymi decyzjami organu. Takie kolejne porozumienie również zawarto w grudniu 2017 – w tym porozumieniu dodatkowo nałożono na kontrahenta obowiązek ponoszenia po połowie ze stroną kosztów egzekucyjnych – wynikających z decyzji i refundacji spółce połowy tych kosztów.

Powyższe okoliczności przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji świadczą o tym, ze w sprawie nie można przyjąć, że spółka dokonywała korekty przychodów mając na względzie postanowienia umów dzierżawy nieruchomości, co do których organ podatkowy wydał decyzje określające inną wysokość zobowiązania niż pierwotnie zadeklarowała skarżąca. Obowiązek zapłaty na rzecz skarżącej przez dzierżawcę nieruchomości wynikał dopiero z zawartych w 2016 i 2017 r. porozumień.

4.4. Z tych względów niezasadny jest zarzut skargi kasacyjnej błędnej wykładni art. 12 ust. 3j w zw. z ust. 3 u.p.d.o.p. oraz niewłaściwego zastosowania art. 12 ust. 3e tej ustawy. W kontekście tego zarzutu konieczna jest jeszcze uwaga ogólna związana z jego sformułowaniem. Autor skargi kasacyjnej formułując ten zarzut użył bowiem zwrotu "w szczególności". Jak wynika z utrwalonego w orzecznictwie poglądu, zwrot taki jest semantycznie pusty. Użycie tego zwrotu nie pozwala na kontrolę kasacyjną szerszą, niż z punktu widzenia powołanego przepisu oraz wskazanego sposobu jego naruszenia (por. wyroki NSA: z 27 kwietnia 2018r., II OSK 2875/17; z 25 września 2020 r., II FSK 1497/18; publik. CBOSA). Ponadto sformułowanie w skardze kasacyjnej takiego zwrotu sugeruje, że Naczelny Sąd Administracyjny przy rozpatrywaniu skargi kasacyjnej powinien objąć swą analizą również inne kwestie poza wprost wskazanymi przez skarżącą. Jest to jednak niedopuszczalne, z uwagi na związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego podstawami skargi kasacyjnej oraz jej uzasadnieniem.

4.5. Odnosząc się natomiast do zarzutu naruszenia art. 21 § 1 pkt 1 i § 3 o.p. w związku z art. 6 ust. 9 pkt 1 u.p.o.l. poprzez pominięcie przez sąd pierwszej instancji kwestii wpływu na wynik sprawy rozważań co do charakteru decyzji organu podatkowego w sprawie wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości w sytuacji gdy podatnikiem jest spółka kapitałowa, przypomnieć najpierw należy autorowi skargi kasacyjnej, że w przypadku nieruchomości nie będących własnością Skarbu Państwa dopóki podatnikowi przysługuje prawo własności danej nieruchomości, dopóty ciąży na nim obowiązek uiszczania podatku od nieruchomości (art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.). Obowiązek podatkowy jest kategorią prawną i faktyczną zobiektywizowaną, co oznacza, że powstaje w warunkach przez prawo określonych niejako automatycznie, tj. niezależnie od woli i zamiaru podmiotów temu obowiązkowi podlegających. Obowiązek zapłaty podatku ciąży na właścicielu, a nie na najemcy, czy dzierżawcy, gdyż umowa najmu czy dzierżawy, będąca umową cywilnoprawną, reguluje wzajemne prawa i obowiązki pomiędzy stronami, nie może ona natomiast wywierać skutków na gruncie przepisów prawa publicznego, do których należą przepisy podatkowe. W szczególności umowa taka nie może mieć wpływu na obowiązki podatkowe ciążące na właścicielu nieruchomości będącym podatnikiem tego podatku. Z tych względów prawidłowo sąd pierwszej instancji uznał, że rodzaj decyzji burmistrza (określająca lub konstytutywna) w sprawie zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy.

4.6. Niezasadny jest również zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. Przepis ten określa niezbędne elementy konstrukcyjne uzasadnienia wyroku, stanowiąc, że powinno ono zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Uzasadnienie zaskarżonego wyroku zawiera wszystkie wymienione elementy. W związku z tym Naczelny Sąd Administracyjny zobowiązany w ramach zarzutu naruszenia przepisu art. 141 § 4 p.p.s.a. jedynie do kontroli zgodności uzasadnienia zaskarżonego wyroku z wymogami, wynikającymi z powyższej normy prawnej, nie stwierdził naruszenia tego przepisu. Podkreślić przy tym należy, że nie można skutecznie kwestionować prawidłowości merytorycznej rozstrzygnięcia sądu pierwszej instancji zarzutem naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a., poprzez który nie można skutecznie zwalczać, ani prawidłowości przyjętego za podstawę orzekania stanu faktycznego ani stanowiska sądu co do wykładni bądź zastosowania prawa (por. np. wyroki NSA: z 26 listopada 2014 r., II OSK 1131/13; z 20 stycznia 2015 r., I FSK 2081/13; z 12 marca 2015 r., I OSK 2338/13; z 18 marca 2015 r., I GSK 1779/13, z 10 kwietnia 2018 r., II GSK 1995/16; publik. CBOSA). Nie mogło być zatem skuteczne kwestionowanie, za pomocą zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a., że sąd pierwszej instancji zaakceptował stanowisko organu interpretacyjnego co do braku znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy charakteru decyzji w sprawie podatku od nieruchomości.

4.7. Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny – uznając, że skarga kasacyjna nie dostarcza uzasadnionych podstaw do uwzględnienia zawartych w niej żądań oraz działając na podstawie art. 184 p.p.s.a. – orzekł jak w punkcie pierwszym sentencji wyroku.

O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 265).

Antoni Hanusz Jan Rudowski Sylwester Golec