{\rtf1\ansi\ansicpg1252
\deff0{\fonttbl{\f0\froman\fcharset0 Times New Roman;}{\f1\froman\fcharset0 Helvetica;}{\f2\froman\fcharset0 Arial;}{\f3\froman\fcharset0 unknown;}}
{\colortbl\red0\green0\blue0;\red255\green255\blue255;\red192\green192\blue192;}
{\stylesheet 
{\style\s1 \ql\fi0\li0\ri0\f2\fs32\b\cf0 heading 1;}
{\style\s2 \ql\fi0\li0\ri0\f2\fs28\b\i\cf0 heading 2;}
{\style\s3 \ql\fi0\li0\ri0\f2\fs26\b\cf0 heading 3;}
{\style\s0 \ql\fi0\li0\ri0\f2\fs24\cf0 Normal;}
}
{\*\listtable
}
{\*\listoverridetable
}
{\info}
\paperw11907\paperh16840\margl1440\margr1120\margt1720\margb1440
{\footer \pard\plain\s0\ql\fi0\li0\ri0\plain\f0 2026-04-15 02:34\par
}{\header \trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trqc\trgaph10\trpaddl0\trpaddr0\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrt\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7630
\cellx7630\clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrt\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1716
\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f0 Centralna Baza Orzecze\u324? S\u261?d\u243?w Administracyjnych
\cell\pard\plain\intbl\s0\qr\fi0\li0\ri0\plain\f0 Str \f3{\field{\*\fldinst PAGE}{\fldrslt  }}\f0  / \f3{\field{\*\fldinst NUMPAGES \\* Arabic}{\fldrslt 1 }}
\cell \trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trqc\trgaph10\trpaddl0\trpaddr0\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrt\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7630
\cellx7630\clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrt\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1716
\cellx9346\row
\pard}\pgwsxn11907\pghsxn16840
\marglsxn1440\margrsxn1120\margtsxn1720\margbsxn1440\pard\plain\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs24\b III SA/Wa 3934/17 - Wyrok\b0\par
\par\trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw30\brdrcf0
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw30\brdrcf0
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Data orzeczenia\b0
\cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 2018-08-23
\cell \trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw30\brdrcf0
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw30\brdrcf0
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row
\trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Data wp\u322?ywu\b0
\cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 2017-12-01
\cell \trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row
\trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b S\u261?d\b0
\cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 Wojew\u243?dzki S\u261?d Administracyjny w Warszawie
\cell \trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row
\trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b S\u281?dziowie\b0
\cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 Aneta Trochim-Tuchorska /przewodnicz\u261?cy/
\par Dorota Dziedzic-Chojnacka
\par Ewa Izabela Fiedorowicz /sprawozdawca/
\cell \trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row
\trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Symbol z opisem\b0
\cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 6110 Podatek od towar\u243?w i us\u322?ug
\par 6560
\cell \trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row
\trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Has\u322?a tematyczne\b0
\cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 Podatek od towar\u243?w i us\u322?ug
\par Interpretacje podatkowe
\cell \trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row
\trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Sygn. powi\u261?zane\b0
\cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 I FSK 95/19
\cell \trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row
\trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Skar\u380?ony organ\b0
\cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
\cell \trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row
\trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Tre\u347?\u263? wyniku\b0
\cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 Oddalono skarg\u281?
\cell \trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row
\trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Powo\u322?ane przepisy\b0
\cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054; art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5,  art. 28e,  art. 96 ust. 4, art. 97 ust. 1; Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towar\u243?w i us\u322?ug - tekst jednolity
\par Dz.U. 2017 nr 0 poz 201; art. 14c par 1, art. 121 par. 1,; Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
\cell \trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row
\trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth9346
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Sentencja\b0
\par\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs22 Wojew\u243?dzki S\u261?d Administracyjny w Warszawie w sk\u322?adzie nast\u281?puj\u261?cym: Przewodnicz\u261?cy s\u281?dzia WSA Aneta Trochim-Tuchorska, S\u281?dziowie s\u281?dzia WSA Dorota Dziedzic \u8211? Chojnacka, s\u281?dzia WSA Ewa Izabela Fiedorowicz (sprawozdawca), Protokolant starszy sekretarz s\u261?dowy Monika Staniszewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 sierpnia 2018 r. sprawy ze skargi B. GmbH z siedzib\u261? w Niemczech na interpretacj\u281? indywidualn\u261? Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 27 wrze\u347?nia 2017 r. nr 0114-KDIP1-2.4012.261.2017.2.RD w przedmiocie podatku od towar\u243?w i us\u322?ug oddala skarg\u281?
\cell \trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth9346
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row
\trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth9346
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Uzasadnienie\b0
\par\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs22 B. GmbH z siedzib\u261? w Niemczech(dalej wnioskodawca, strona, skar\u380?\u261?ca lub sp\u243?\u322?ka) wnioskiem z 19 czerwca 2017 r. wyst\u261?pi\u322?a do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: Dyrektor KIS) o wydanie interpretacji indywidualnej dotycz\u261?cej podatku od towar\u243?w i us\u322?ug w zakresie opodatkowania transakcji na terytorium Polski oraz skorygowania rozliczenia z tytu\u322?u realizacji Projektu 1 i Projektu 2.
\par 
\par We wniosku przedstawiono stan faktyczny, z kt\u243?rego wynika\u322?o, \u380?e skar\u380?\u261?ca jest sp\u243?\u322?k\u261? kapita\u322?ow\u261? prawa niemieckiego z siedzib\u261? w Niemczech, zarejestrowan\u261? jako podatnik VAT w Niemczech. Przedmiotem dzia\u322?alno\u347?ci sp\u243?\u322?ki s\u261? us\u322?ugi budowlane, in\u380?ynieryjne i architektoniczne.
\par 
\par W okresie maj 2015 r. - lipiec 2016 r. strona wykona\u322?a na rzecz polskiego oddzia\u322?u zagranicznej sp\u243?\u322?ki, b\u281?d\u261?cego czynnym podatnikiem VAT w Polsce, us\u322?ugi nadzoru monta\u380?u systemu waloryzacji \u380?u\u380?la, obejmuj\u261?ce r\u243?wnie\u380? rozruch, pr\u243?by dzia\u322?ania oraz szkolenie z eksploatacji i utrzymania na terenie Zak\u322?adu Termicznego Przekszta\u322?cania Odpad\u243?w w K. (dalej: "Projekt 1"). Z tytu\u322?u wykonania tych us\u322?ug sp\u243?\u322?ka wystawi\u322?a na rzecz odbiorcy faktur\u281? bez podatku VAT do rozliczenia w ramach odwrotnego obci\u261?\u380?enia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towar\u243?w i us\u322?ug (Dz.U. z 2011 r., Nr. 177, poz. 1054 ze zm., dalej: ustawa o VAT), w zwi\u261?zku ze \u347?wiadczeniem us\u322?ugi zwi\u261?zanej z nieruchomo\u347?ci\u261? po\u322?o\u380?on\u261? w Polsce zgodnie z art. 28e ustawy o VAT.
\par 
\par Ponadto strona otrzyma\u322?a zlecenie od polskiej sp\u243?\u322?ki z o.o. zarejestrowanej jako podatnik VAT czynny w Polsce, w zakresie dostawy wyposa\u380?enia do przesy\u322?u wapienia w elektrowni O.. Projekt rozpocz\u261?\u322? si\u281? w czerwcu 2015 r. i nie zosta\u322? jeszcze zako\u324?czony, tj. nie zosta\u322?a jeszcze wystawiona faktura ko\u324?cowa (dalej: "Projekt 2"). W zwi\u261?zku z tym projektem skar\u380?\u261?ca dokonywa\u322?a krajowego nabycia towar\u243?w od innej polskiej sp\u243?\u322?ki z o.o., za co otrzyma\u322?a faktury z polskim VAT. Towary te dostarczone zosta\u322?y na wskazany adres zleceniodawcy Projektu 2 w Polsce. Wnioskodawca z tytu\u322?u realizacji Projektu 2 otrzymuje p\u322?atno\u347?ci cz\u281?\u347?ciowe, towar nabyty w Polsce dostarcza dalej do zleceniodawcy Projektu 2. Dostawy te, zdaniem sp\u243?\u322?ki, powinny by\u263? kwalifikowane jako dostawy, o kt\u243?rych mowa w art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT.
\par 
\par We wniosku wskazano r\u243?wnie\u380?, \u380?e w wyniku okoliczno\u347?ci, kt\u243?re dopiero obecnie zosta\u322?y ujawnione skar\u380?\u261?cej, okaza\u322?o si\u281?, \u380?e strona zobowi\u261?zana by\u322?a do zarejestrowania si\u281? jako podatnik VAT czynny w Polsce w okresie, w kt\u243?rym realizowa\u322?a oba powy\u380?sze projekty w Polsce. Mianowicie jeden ze zleceniodawc\u243?w skar\u380?\u261?cej (nieb\u281?d\u261?cy ani zleceniodawc\u261? Projektu 1, ani Projektu 2) niemaj\u261?cy siedziby w Polsce i zarejestrowany jako czynny podatnik VAT w Polsce, na rzecz kt\u243?rego sp\u243?\u322?ka wykonywa\u322?a us\u322?ugi zwi\u261?zane z nieruchomo\u347?ciami po\u322?o\u380?onymi w Polsce (zgodnie z art. 28e ustawy o VAT) i kt\u243?re zosta\u322?y pierwotnie rozliczone w tamach procedury odwrotnego obci\u261?\u380?enia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, dopiero teraz przekaza\u322? skar\u380?\u261?cej informacj\u281?, \u380?e nie posiada sta\u322?ego miejsca prowadzenia dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej w Polsce, co jest jednym z warunk\u243?w zastosowania odwrotnego obci\u261?\u380?enia przy rozliczeniu us\u322?ug zwi\u261?zku z nieruchomo\u347?ciami (pomimo i\u380? pierwotnie podmiot ten informowa\u322? sp\u243?\u322?k\u281?, \u380?e mia\u322? prawo rozlicza\u263? us\u322?ugi nabywane od skar\u380?\u261?cej w ramach odwrotnego obci\u261?\u380?enia). W zwi\u261?zku z tym sp\u243?\u322?ka obecnie rejestruje si\u281? jako podatnik VAT czynny w Polsce w celu rozliczenia VAT z tego tytu\u322?u, wykazuj\u261?c dat\u281? wykonania pierwszej czynno\u347?ci opodatkowanej w przesz\u322?o\u347?ci (tj. w trakcie trwania Projektu 1 i 2), przez co b\u281?dzie mia\u322?a obowi\u261?zek z\u322?o\u380?enia deklaracji VAT-7 za okresy, w kt\u243?rych wykonywa\u322?a i otrzymywa\u322?a p\u322?atno\u347?ci, mi\u281?dzy innymi, z tytu\u322?u wykonania Projekt\u243?w 1 i 2.
\par 
\par Dodatkowo w uzupe\u322?nieniu wniosku, na wezwanie organu, wnioskodawca wyja\u347?ni\u322?, \u380?e wskaza\u322? 17 sierpnia 2015 r. jako dat\u281? wykonania pierwszej czynno\u347?ci opodatkowanej w przesz\u322?o\u347?ci, dokonuj\u261?c rejestracji jako podatnik VAT czynny w Polsce.
\par 
\par Ponadto sp\u243?\u322?ka wyja\u347?ni\u322?a, \u380?e w zakresie Projektu 1:
\par 
\par \u8226? Zgodnie z postanowieniami ustalonymi mi\u281?dzy stronami rozliczenie (p\u322?atno\u347?ci) za \u347?wiadczon\u261? us\u322?ug\u281? nast\u261?pi\u322?o jednorazowo przelewem bankowym na podstawie faktury (Rechnung) wystawionej przez skar\u380?\u261?c\u261? w dniu wykonania us\u322?ugi.
\par 
\par \u8226? Rozliczenie Projektu 1 nast\u261?pi\u322?o na podstawie jednej faktury.
\par 
\par \u8226? Us\u322?uga zosta\u322?a wykonana 19 czerwca 2016 r.
\par 
\par W zakresie Projektu 2 sp\u243?\u322?ka wyja\u347?ni\u322?a:
\par 
\par \u8226? Przedmiotem umowy dotycz\u261?cej Projektu 2 jest zaprojektowanie, wyprodukowanie i dostawa urz\u261?dze\u324? do dozowania i transportu w blokach 5 i 6 elektrowni O.("limestone conveying equipment").
\par 
\par \u8226? Dostawa towar\u243?w dokonywana jest na warunkach Incoterms DAP O.B.
\par 
\par \u8226? Dostawa odbywa si\u281? na podstawie zam\u243?wienia (purchase order) z 21 lipca 2015 r., potwierdzenia przyj\u281?cia zam\u243?wienia przez stron\u281? z 6 sierpnia 2015 r. oraz aneks\u243?w do zam\u243?wieni.
\par 
\par \u8226? Dla opisanej dostawy, w zwi\u261?zku z wykonaniem okre\u347?lonych czynno\u347?ci, strony ustali\u322?y nast\u281?puj\u261?ce po sobie terminy p\u322?atno\u347?ci: p\u322?atno\u347?ci ustalono jako okre\u347?lony % ceny zam\u243?wienia lub ceny okre\u347?lonych pozycji zam\u243?wienia, p\u322?atno\u347?ci dokonywane s\u261? przelewem bankowym.
\par 
\par \u8226? Faktury wystawiane s\u261? w terminie wykonania okre\u347?lonych czynno\u347?ci, dla kt\u243?rych ustalane s\u261? nast\u281?puj\u261?ce po sobie terminy p\u322?atno\u347?ci. Pierwsza faktura wystawiona zosta\u322?a 24 sierpnia 2015 r. na 15% ceny zam\u243?wienia z tytu\u322?u zaakceptowania zam\u243?wienia.
\par 
\par \u8226? Wnioskodawca otrzymuje p\u322?atno\u347?ci cz\u281?\u347?ciowe na podstawie wystawionych faktur. Faktury wystawiane s\u261? za zaakceptowanie zam\u243?wienia, za dostaw\u281? poszczeg\u243?lnych urz\u261?dze\u324? (pozycji zam\u243?wienia) oraz na koniec projektu po odbiorze. Faktura ko\u324?cowa nie zosta\u322?a jeszcze wystawiona.
\par 
\par W zwi\u261?zku z powy\u380?szym opisem skar\u380?\u261?ca zada\u322?a pytanie czy w zwi\u261?zku z dokonywan\u261? obecnie przez sp\u243?\u322?k\u281? rejestracj\u261? jako podatnik VAT czynny w Polsce poprzez z\u322?o\u380?enie formularza rejestracyjnego VAT-R z wykazan\u261? dat\u261? rozpocz\u281?cia dzia\u322?alno\u347?ci opodatkowanej w przesz\u322?o\u347?ci (tj. w trakcie trwania Projektu 1 i 2) sp\u243?\u322?ka nie ma obowi\u261?zku skorygowania rozliczenia VAT z tytu\u322?u realizacji Projektu 1 i Projektu 2 poprzez rozliczenie podatku VAT wraz z odsetkami z tytu\u322?u tych projekt\u243?w?
\par 
\par Przedstawiaj\u261?c swoje stanowisko strona wskaza\u322?a, \u380?e nie powinna korygowa\u263? rozliczenia Projektu 1 i Projektu 2, gdy\u380? na moment powstania obowi\u261?zku podatkowego warunki do zastosowania odwrotnego obci\u261?\u380?enia by\u322?y spe\u322?nione.
\par 
\par Zdaniem sp\u243?\u322?ki jej rejestracja jako podatnika VAT b\u281?dzie mia\u322?a skutek od dnia zarejestrowania przez naczelnika urz\u281?du skarbowego jako podatnik VAT czynny, tj. nie od okre\u347?lonego momentu w przesz\u322?o\u347?ci. Powy\u380?szy wniosek, co w ocenie skar\u380?\u261?cej znajduje potwierdzenie w orzecznictwie s\u261?d\u243?w administracyjnych, w tym mi\u281?dzy innymi, w wyroku NSA z 13 pa\u378?dziernika 2010 r., I FSK 1757/09. Natomiast fakt wykazania daty wykonania pierwszej czynno\u347?ci podlegaj\u261?cej opodatkowaniu VAT w przesz\u322?o\u347?ci jest jedynie informacj\u261? potwierdzaj\u261?c\u261? dat\u281?, kt\u243?ra powinna by\u263? uznana za wyznacznik potwierdzaj\u261?cy (1) powstanie obowi\u261?zku dla sp\u243?\u322?ki do rozliczenia podatku VAT w Polsce. (2) okres za kt\u243?ry nale\u380?y z\u322?o\u380?y\u263? pierwsz\u261? i nast\u281?pne deklaracje VAT-7.
\par 
\par Uwzgl\u281?dniaj\u261?c powy\u380?sze, skar\u380?\u261?ca przyj\u281?\u322?a, \u380?e warunki uprawniaj\u261?ce do rozliczenia us\u322?ug \u347?wiadczonych na podstawie Projektu 1 w ramach odwrotnego obci\u261?\u380?enia by\u322?y spe\u322?nione w momencie powstania obowi\u261?zku podatkowego. Obowi\u261?zek podatkowy z tytu\u322?u us\u322?ug wykonanych w ramach Projektu 1, tj. us\u322?ug nadzoru monta\u380?u systemu waloryzacji \u380?u\u380?la obejmuj\u261?cych r\u243?wnie\u380? rozruch, pr\u243?by dzia\u322?ania oraz szkolenie z eksploatacji i utrzymania powsta\u322? bowiem stosownie do art. 19 a ust. 1 ustawy o VAT w momencie wykonania tych us\u322?ug. W okresie tym sp\u243?\u322?ka nie posiada\u322?a w Polsce siedziby dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej, ani sta\u322?ego miejsca prowadzenia dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej i nie by\u322?a zarejestrowana jako podatnik VAT czynny, a kontrahent skar\u380?\u261?cej by\u322? podatnikiem VAT i posiada\u322? sta\u322?e miejsce prowadzenia dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej w Polsce.
\par 
\par W zwi\u261?zku z powy\u380?szym, zdaniem skar\u380?\u261?cej, nie ma ona obowi\u261?zku korygowania rozliczenia VAT z tytu\u322?u Projektu 1, bowiem rozliczenie tego projektu przez us\u322?ugobiorc\u281? w ramach odwrotnego obci\u261?\u380?enia jest prawid\u322?owe i nast\u261?pi\u322?o w zgodzie z przepisami warunkuj\u261?cymi stosowanie tego mechanizmu. Rejestracja na cele polskiego podatku VAT dokonywana obecnie, b\u281?dzie mia\u322?a skutek materialnoprawny jedynie na przysz\u322?o\u347?\u263? (od dnia z\u322?o\u380?enia zg\u322?oszenia rejestracyjnego VAT-R) i nie odniesie ona takiego skutku od okre\u347?lonego dnia w przesz\u322?o\u347?ci. W zwi\u261?zku z tym nie mo\u380?na uzna\u263?, \u380?e w okresie rozliczenia us\u322?ug \u347?wiadczonych w ramach Projektu 1 nie zosta\u322? spe\u322?niony jeden z warunk\u243?w rozliczenia \u347?wiadczenia us\u322?ug zwi\u261?zanych z nieruchomo\u347?ciami w ramach odwrotnego obci\u261?\u380?enia polegaj\u261?cy na braku rejestracji us\u322?ugodawcy do polskiego VAT zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 lit. a) in fine ustawy o VAT.
\par 
\par Zdaniem sp\u243?\u322?ki w przypadku Projektu 2 warunki uprawniaj\u261?ce do rozliczenia dostawy towar\u243?w w ramach odwrotnego obci\u261?\u380?enia r\u243?wnie\u380? by\u322?y spe\u322?nione w momencie powstania obowi\u261?zku podatkowego. Skar\u380?\u261?ca wskaza\u322?a, \u380?e zgodnie z art. 19a ust. 3 w zw. z art. 19a ust. 4 ustawy o VAT, obowi\u261?zek podatkowy w tym zakresie powsta\u322? z up\u322?ywem ka\u380?dego okresu, do kt\u243?rego odnosz\u261? si\u281? p\u322?atno\u347?ci cz\u281?\u347?ciowe. W okresach tych sp\u243?\u322?ka nie posiada\u322?a w Polsce siedziby dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej, ani sta\u322?ego miejsca prowadzenia dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej i nie by\u322?a zarejestrowana jako podatnik VAT czynny, a kontrahent skar\u380?\u261?cej by\u322? podatnikiem VAT i posiada\u322? siedzib\u281? dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej w Polsce.
\par 
\par W zwi\u261?zku z powy\u380?szym skar\u380?\u261?ca nie ma obowi\u261?zku korygowania rozlicze\u324? VAT tytu\u322?u Projektu 2, bowiem w momencie powstania obowi\u261?zku podatkowego z tytu\u322?u tego Projektu spe\u322?nione by\u322?y przes\u322?anki wynikaj\u261?ce z przepisu art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem podatnikiem jest w tym przypadku odbiorca obowi\u261?zany do rozliczenia VAT w ramach mechanizmu odwrotnego obci\u261?\u380?enia. Rejestracja na cele polskiego podatku VAT dokonywana obecnie b\u281?dzie mia\u322?a skutek materialnoprawny jedynie na przysz\u322?o\u347?\u263? (od dnia z\u322?o\u380?enia zg\u322?oszenia rejestracyjnego VAT-R) i jednocze\u347?nie nie odniesie ona takiego skutku od okre\u347?lonego dnia w przesz\u322?o\u347?ci. W zwi\u261?zku z tym nie mo\u380?na uzna\u263?, \u380?e w okresie rozliczenia dostaw dokonanych w ramach Projektu 2 nie zosta\u322? spe\u322?niony jeden z warunk\u243?w rozliczenia takich dostaw w ramach odwrotnego obci\u261?\u380?enia polegaj\u261?cy na braku rejestracji us\u322?ugodawcy do polskiego VAT zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 lit. a) in fine ustawy o VAT.
\par 
\par W interpretacji indywidualnej z 27 wrze\u347?nia 2017 r. Dyrektor KIS uzna\u322? stanowisko skar\u380?\u261?cej za nieprawid\u322?owe.
\par 
\par Organ powo\u322?a\u322? si\u281?, mi\u281?dzy innymi, na art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, wskazuj\u261?c, \u380?e w przypadku gdy us\u322?ugi, do kt\u243?rych ma zastosowanie art. 28e ustawy o VAT na rzecz podatnika, o kt\u243?rym mowa w art. 15 ustawy o VAT posiadaj\u261?cego siedzib\u281? dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej lub sta\u322?e miejsce prowadzenia dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej w Polsce \u347?wiadczy niezarejestrowany w Polsce dla potrzeb podatku od towar\u243?w i us\u322?ug podmiot nieposiadaj\u261?cy siedziby oraz sta\u322?ego miejsca prowadzenia dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej na terytorium kraju do rozliczenia podatku nale\u380?nego jest zobowi\u261?zany nabywca tych us\u322?ug. Natomiast w przypadku gdy us\u322?ugi do kt\u243?rych ma zastosowanie art. 28e ustawy o VAT na rzecz podatnika, o kt\u243?rym mowa w art. 15 ustawy o VAT posiadaj\u261?cego siedzib\u281? dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej lub stale miejsce prowadzenia dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej w Polsce dostarcza podmiot niemaj\u261?cy siedziby ani sta\u322?ego miejsca prowadzenia dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej w Polsce, lecz zarejestrowany w Polsce, to nabywca tych us\u322?ug nie jest podatnikiem zobowi\u261?zanym do rozliczenia podatku nale\u380?nego. W takim przypadku podatnikiem zobowi\u261?zanym do rozliczenia podatku nale\u380?nego jest podmiot \u347?wiadcz\u261?cy te us\u322?ugi.
\par 
\par Tym samym w przedmiotowym przypadku w zakresie Projektu 1 kiedy wnioskodawca \u347?wiadczy\u322? us\u322?ugi zwi\u261?zane z nieruchomo\u347?ci\u261?, do kt\u243?rych ma zastosowanie art. 28e ustawy o VAT i nie by\u322? zarejestrowany w Polsce dla potrzeb podatku od towar\u243?w i us\u322?ug, znajdowa\u322? zastosowanie art. 17 ust. 1 pkt 4 powy\u380?szej ustawy. W zwi\u261?zku z tym strona nie by\u322?a zobowi\u261?zana do rozliczania podatku nale\u380?nego w Polsce. Do rozliczenia podatku nale\u380?nego od przedmiotowych us\u322?ug zobowi\u261?zany by\u322? us\u322?ugobiorca. Jednak w sytuacji gdy sp\u243?\u322?ka dokona\u322?a rejestracji jako podatnik podatku od towar\u243?w i us\u322?ug, wykazuj\u261?c jako dat\u281? wykonania pierwszej czynno\u347?ci opodatkowanej 17 sierpnia 2015 r., sta\u322?a si\u281? podmiotem zobowi\u261?zanym do rozliczenia podatku nale\u380?nego od \u347?wiadczonych w ramach Projektu 1 us\u322?ug, kt\u243?re zosta\u322?y wykonane 19 czerwca 2016 r.
\par 
\par Dyrektor KIS stwierdzi\u322?, \u380?e w sytuacji gdy skar\u380?\u261?ca dokona\u322?a rejestracji jako podatnik podatku od towar\u243?w i us\u322?ug wykazuj\u261?c dat\u281? wykonania pierwszej czynno\u347?ci opodatkowanej jako 17 sierpnia 2015 r., nie s\u261? spe\u322?nione przes\u322?anki, o kt\u243?rych mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT. Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT w przypadku us\u322?ug, do kt\u243?rych ma zastosowanie art. 28e ustawy o VAT przes\u322?ank\u261? zastosowania tego przepisu jest to, aby podmiot \u347?wiadcz\u261?cy us\u322?ugi nie posiada\u322? siedziby oraz sta\u322?ego miejsca prowadzenia dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej na terytorium kraju ani nie by\u322? zarejestrowany w Polsce dla potrzeb podatku od towar\u243?w i us\u322?ug. Strona zatem dokonuj\u261?c rejestracji jako podatnik podatku od towar\u243?w i us\u322?ug i wykazuj\u261?c dat\u281? wykonania pierwszej czynno\u347?ci opodatkowanej jako 17 sierpnia 2015 r. sta\u322?a si\u281? tym samym podmiotem zobowi\u261?zanym do rozliczenia podatku nale\u380?nego od \u347?wiadczonych us\u322?ug. W konsekwencji sp\u243?\u322?ka zobowi\u261?zana jest wi\u281?c do skorygowania rozlicze\u324? w zakresie podatku od towar\u243?w i us\u322?ug z tytu\u322?u realizacji Projektu 1.
\par 
\par Odnosz\u261?c si\u281? do Projektu 2 organ wskaza\u322? na art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT, z kt\u243?rego wynika, \u380?e dla uznania nabywcy towar\u243?w za podatnika (w przypadku dostawy towar\u243?w innych ni\u380? gaz w systemie gazowym, energia elektryczna w systemie elektroenergetycznym, energia cieplna lub ch\u322?odnicza przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub ch\u322?odniczej) - wprowadzono wym\u243?g, aby zagraniczny dostawca towar\u243?w nie by\u322? zarejestrowany w Polsce dla cel\u243?w VAT. Je\u347?li zatem towary, z miejscem dostawy w Polsce, dostarcza podmiot niemaj\u261?cy siedziby ani sta\u322?ego miejsca prowadzenia dzia\u322?alno\u347?ci w Polsce, lecz zarejestrowany w Polsce, to nabywca tych towar\u243?w nie jest podatnikiem na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT, tj. zobowi\u261?zanym do rozliczenia podatku nale\u380?nego lecz obowi\u261?zek ten ci\u261?\u380?y na dostawcy towaru.
\par 
\par W zwi\u261?zku z powy\u380?szym, w sytuacji gdy skar\u380?\u261?ca dokona\u322?a rejestracji jako podatnik podatku od towar\u243?w i us\u322?ug wykazuj\u261?c dat\u281? wykonania pierwszej czynno\u347?ci opodatkowanej jako 17 sierpnia 2015 r., nale\u380?y stwierdzi\u263?, \u380?e nie s\u261? spe\u322?nione przes\u322?anki, o kt\u243?rych mowa w art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT. Powy\u380?szy przepis ma zastosowanie gdy podmiot dokonuj\u261?cy dostawy towar\u243?w nie posiada siedziby oraz sta\u322?ego miejsca prowadzenia dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej na terytorium kraju oraz nie jest zarejestrowany w Polsce dla potrzeb podatku od towar\u243?w i us\u322?ug. Wnioskodawca dokonuj\u261?c rejestracji jako podatnik podatku od towar\u243?w i us\u322?ug wykazuj\u261?c dat\u281? wykonania pierwszej czynno\u347?ci opodatkowanej jako 17 sierpnia 2015 r. sta\u322? si\u281? tym samym podmiotem zobowi\u261?zanym do rozliczenia podatku nale\u380?nego od \u347?wiadczonych us\u322?ugi i w konsekwencji jest zobowi\u261?zana do skorygowania rozlicze\u324? w zakresie podatku od towar\u243?w i us\u322?ug z tytu\u322?u realizacji Projektu 2.
\par 
\par Odnosz\u261?c si\u281? natomiast do powo\u322?anego przez skar\u380?\u261?c\u261? wyroku Naczelnego S\u261?du Administracyjnego w sprawie I FSK i 757/09 z 13 pa\u378?dziernika 2010 r., organ wskaza\u322?, \u380?e wy\u380?ej wymieniona sprawa nie dotyczy\u322?a problemu rejestracji sp\u243?\u322?ki zagranicznej jako podatnika VAT w Polsce w zwi\u261?zku z \u347?wiadczeniem us\u322?ugi z nieruchomo\u347?ciami w Polsce i zwi\u261?zanymi z tym konsekwencjami. Zdaniem Dyrektora KIS, wyrok NSA zapad\u322? w odmiennym stanie faktycznym i z tego powodu nie mo\u380?e mie\u263? zastosowania w niniejszej sprawie.
\par 
\par Sp\u243?\u322?ka wnios\u322?a skarg\u281? do Wojew\u243?dzkiego S\u261?du Administracyjnego w Warszawie, zaskar\u380?aj\u261?c zaskar\u380?on\u261? interpretacj\u281? w ca\u322?o\u347?ci i zarzucaj\u261?c jej:
\par 
\par 1) dokonanie przez organ niew\u322?a\u347?ciwej oceny co do zastosowania przepis\u243?w prawa materialnego, a mianowicie art. 17 ust. 1 pkt. 4 oraz art. 17 ust. 1 pkt 5 w zwi\u261?zku z art. 96 ust 4 ustawy o VAT, poprzez b\u322?\u281?dn\u261? wyk\u322?adni\u281? tych przepis\u243?w skutkuj\u261?c\u261? uznaniem, \u380?e fakt rejestracji jako podatnik VAT ze wskazaniem daty wstecznej (w stosunku do faktycznej daty z\u322?o\u380?enia wniosku rejestracyjnego VAT-R) jako daty wykonania pierwszej czynno\u347?ci opodatkowanej odnosi skutek materialnoprawny na okres przesz\u322?y;
\par 
\par 2) naruszenie przez organ przepis\u243?w post\u281?powania, a mianowicie art. 121 \u167? 1 w zw. z art. 14c \u167? 1 Ordynacji podatkowej, ze wzgl\u281?du na przeprowadzenie post\u281?powania w sprawie wydania interpretacji w spos\u243?b naruszaj\u261?cy zaufanie do organu podatkowego poprzez brak uzasadnienia prawnego interpretacji w kontek\u347?cie skutk\u243?w prawnych, jakie wywiera rejestracja na cele VAT, w kt\u243?rej data dokonania pierwszej czynno\u347?ci opodatkowanej VAT jest umiejscowiona w przesz\u322?o\u347?ci w stosunku do daty faktycznego dokonania tej\u380?e rejestracji (z\u322?o\u380?enia wniosku rejestracyjnego VAT-R);
\par 
\par 3) naruszenie przez organ przepis\u243?w prawa post\u281?powania, a mianowicie art. 2a Ordynacji podatkowej, poprzez pomini\u281?cie skodyfikowanej w tym przepisie zasady rozstrzygania w\u261?tpliwo\u347?ci na korzy\u347?\u263? podatnika, mimo i\u380? w przedmiotowej sprawie mog\u322?y pojawi\u263? si\u281? niedaj\u261?ce si\u281? usun\u261?\u263? w\u261?tpliwo\u347?ci co do tre\u347?ci przepis\u243?w prawa podatkowego.
\par 
\par Powo\u322?uj\u261?c si\u281? na powy\u380?sze zarzuty skar\u380?\u261?ca wnios\u322?a o uchylenie interpretacji indywidualnej w ca\u322?o\u347?ci oraz o zas\u261?dzenie na jej rzecz koszt\u243?w post\u281?powania wed\u322?ug norm przepisanych.
\par 
\par W uzasadnieniu skargi sp\u243?\u322?ka podnios\u322?a, \u380?e Dyrektor KIS, nie uwzgl\u281?dni\u322? pogl\u261?d\u243?w wyra\u380?onych w orzecznictwie s\u261?d\u243?w administracyjnych i literaturze i w konsekwencji dokona\u322? niew\u322?a\u347?ciwej wyk\u322?adni art. 17 ust. 1 pkt. 4 oraz art. 17 ust. 1 pkt 5 w zwi\u261?zku z art, 96 ust 4 ustawy o VAT. Organ stwierdzi\u322? bowiem, \u380?e termin rejestracji podatnik\u243?w VAT ma charakter materialny ze skutkiem ex tunc, tj. na okres przesz\u322?y, a nie, jak wywodzi strona ex nunc, tj. od faktycznego dnia dokonania rejestracji na przysz\u322?o\u347?\u263? w zwi\u261?zku ze z\u322?o\u380?eniem zg\u322?oszenia VAT-R.
\par 
\par Zdaniem skar\u380?\u261?cej, w sytuacji gdy sp\u243?\u322?ka dokona\u322?a z\u322?o\u380?enia zg\u322?oszenia VAT-R z dat\u261? dokonania pierwszej czynno\u347?ci opodatkowanej wcze\u347?niejsz\u261? (tj. z 17 sierpnia 2015 r.) ni\u380? data z\u322?o\u380?enia zg\u322?oszenia VAT-R (data bie\u380?\u261?ca), skuteczna rejestracja nie nast\u261?pi\u322?a ex tunc od powy\u380?ej wymienionego dnia, lecz ex nunc od dnia dokonania czynno\u347?ci urz\u281?dowej - tj. od daty z\u322?o\u380?enia zg\u322?oszenia VAT-R skutkuj\u261?cego wpisem na list\u281? podatnik\u243?w VAT czynnych (wzgl\u281?dnie - dopiero od dnia wpisania na list\u281? podatnik\u243?w VAT czynnych b\u281?d\u261?cym skutkiem z\u322?o\u380?enia zg\u322?oszenia VAT-R). Dlatego te\u380? uzna\u263? nale\u380?y, \u380?e organ dokona\u322? niew\u322?a\u347?ciwej wyk\u322?adni art. 17 ust. 1 pkt 4 oraz art. 17 ust. 1 pkt 5 w zwi\u261?zku z art. 96 ust 4 ustawy o VAT twierdz\u261?c, \u380?e termin rejestracji podatnik\u243?w VAT ma charakter materialny ze skutkiem ex tunc, tj. na okres przesz\u322?y, a nie jak zosta\u322?o wy\u380?ej udowodnione, ex nunc tj. od faktycznego dnia dokonania rejestracji na przysz\u322?o\u347?\u263? w zwi\u261?zku ze z\u322?o\u380?eniem zg\u322?oszenia VAT-R. Tym samym uzna\u263? nale\u380?y, \u380?e sp\u243?\u322?ka mia\u322?a prawo rozliczy\u263? \u347?wiadczone przez siebie czynno\u347?ci zar\u243?wno w ramach Projektu 1, jak r\u243?wnie\u380? Projektu 2 z zastosowaniem mechanizmu odwrotnego obci\u261?\u380?enia.
\par 
\par Ponadto sp\u243?\u322?ka zarzuci\u322?a, \u380?e organ w swoich wywodach nie powo\u322?a\u322? si\u281? na \u380?adne orzecznictwo, wyk\u322?adni\u281? organ\u243?w podatkowych czy pi\u347?miennictwo, kt\u243?re potwierdza\u322?oby s\u322?uszno\u347?\u263? przedstawionego przez niego pogl\u261?du. Nie dokona\u322? r\u243?wnie\u380? jakichkolwiek w\u322?asnych wywod\u243?w na ten temat. Dosz\u322?o wi\u281?c do wydania interpretacji, w kt\u243?rej dokonano jedynie stwierdzenia, \u380?e stanowisko sp\u243?\u322?ki jest b\u322?\u281?dne - zabrak\u322?o natomiast jakiegokolwiek wyja\u347?nienia dlaczego zdaniem organu pogl\u261?d wyra\u380?ony przez skar\u380?\u261?c\u261? nale\u380?a\u322?o uzna\u263? za b\u322?\u281?dny.
\par 
\par Skar\u380?\u261?ca wywodzi\u322?a r\u243?wnie\u380?, i\u380? w\u261?tpliwo\u347?ci, kt\u243?re m\u243?g\u322? powzi\u261?\u263? organ, przy analizie skutk\u243?w prawnych art. 17 ust. 1 pkt, 4 oraz art. 17 ust. 1 pkt 5 w zwi\u261?zku z art. 96 ust 4 ustawy o VAT dotycz\u261?ce stosowania mechanizmu odwrotnego obci\u261?\u380?enia przy dokonania rejestracji na cele VAT z dat\u261? wsteczn\u261? w stosunku do daty z\u322?o\u380?enia wniosku rejestracyjnego VAT-R, powinny by\u263? interpretowane w oparciu o przepis art. 2a Ordynacji podatkowej na korzy\u347?\u263? sp\u243?\u322?ki - a wi\u281?c w zgodzie z przedstawionym przez ni\u261? w\u322?asnym uzasadnieniem dokonanym we wniosku o wydanie interpretacji.
\par 
\par Tymczasem w wydanej interpretacji Dyrektor KIS, zdaniem sp\u243?\u322?ki, dokona\u322? wyk\u322?adni przepis\u243?w art. 17 ust. 1 pkt. 4 oraz art. 17 ust. 1 pkt 5 w zwi\u261?zku z art. 96 ust 4 ustawy o VAT w spos\u243?b skrajnie niekorzystny dla strony, twierdz\u261?c \u380?e strona obowi\u261?zana jest nie tylko do skorygowania dotychczasowych rozlicze\u324? ale te\u380? obowi\u261?zana jest do zap\u322?aty odsetek od zaleg\u322?o\u347?ci, czym naruszy\u322? zasad\u281? in dubio pro tributario.
\par 
\par Skar\u380?\u261?ca wskaza\u322?a, \u380?e Dyrektor KIS obarczaj\u261?c sp\u243?\u322?k\u281? negatywnymi konsekwencjami w postaci obowi\u261?zku zap\u322?aty VAT wraz z odsetkami od zaleg\u322?o\u347?ci podatkowych z tytu\u322?u dotychczasowych rozlicze\u324? dotycz\u261?cych Projektu 1 i Projektu 2 naruszy\u322? r\u243?wnie\u380? w zasad\u281? neutralno\u347?ci podatku VAT, zgodnie z kt\u243?r\u261? VAT nie powinien obci\u261?\u380?a\u263? podatnik\u243?w uczestnicz\u261?cych w obrocie towarami i us\u322?ugami, kt\u243?rzy nie s\u261? ich ostatecznymi odbiorcami, gdy\u380? ci\u281?\u380?arem tego podatku powinien by\u263? obci\u261?\u380?ony ostateczny ich beneficjent, czyli korzystaj\u261?cy b\u281?d\u261?cy ostatnim ogniwem tego obrotu. W przypadku korekty tych rozlicze\u324? istnieje ryzyko, \u380?e sp\u243?\u322?ka nigdy nie wyegzekwuje podatku VAT od zleceniobiorc\u243?w Projektu 1 i Projektu 2, kt\u243?rzy maj\u261? zasadne podstawy do twierdzenia, \u380?e projekty te zosta\u322?y prawid\u322?owo rozliczone w ramach mechanizmu odwrotnego obci\u261?\u380?enia. Nawet gdyby stronie uda\u322?o si\u281? w takim przypadku odzyska\u263? VAT od tych podmiot\u243?w, to i tak odsetki musia\u322?aby sfinansowa\u263? z w\u322?asnych \u347?rodk\u243?w. Skar\u380?\u261?ca zosta\u322?aby wi\u281?c obci\u261?\u380?ona niewsp\u243?\u322?miernie wysokimi konsekwencjami finansowymi. Ze wzgl\u281?du na to, \u380?e sp\u243?\u322?ka przez ca\u322?y okres dzia\u322?a\u322?a w dobrej wierze, niekorzystna interpretacja organu podatkowego niejasnych przepis\u243?w co do momentu, w kt\u243?rym podmiot staje si\u281? podmiotem zarejestrowanym zgodnie z art. 96 ust 4 ustawy o VAT, skutkuj\u261?ca konieczno\u347?ci\u261? korekty rozlicze\u324? Projektu 1 i Projektu 2 i sfinansowania przez skar\u380?\u261?c\u261? zaleg\u322?o\u347?ci prowadzi do naruszenia przez organ podatkowy zasady rozstrzygania w\u261?tpliwo\u347?ci co do tre\u347?ci przepis\u243?w prawa podatkowego na korzy\u347?\u263? podatnika.
\par 
\par Na rozprawie 23 sierpnia 2018 r. skar\u380?\u261?ca podtrzyma\u322?a powy\u380?sz\u261? skarg\u281? oraz argumentacj\u281? w niej zawart\u261? przytaczaj\u261?c dodatkowe argumenty, wnios\u322?a te\u380? o dopuszczenie dowodu z dokument\u243?w w postaci za\u347?wiadcze\u324? potwierdzaj\u261?cych status podatnika VAT (za\u322?\u261?cznik do protoko\u322?u k.46-56). Ostatecznie skar\u380?\u261?ca zmodyfikowa\u322?a swoje stanowisko w zakresie powy\u380?szego wniosku dowodowego, o\u347?wiadczaj\u261?c, ze nie wnosi o dopuszczenie dowodu z powy\u380?szych dokument\u243?w (o\u347?wiadczenie pe\u322?nomocnika strony z\u322?o\u380?one na rozprawie \u8211? protok\u243?\u322? k. 57).
\par 
\par W odpowiedzi na skarg\u281? Dyrektor KIS wni\u243?s\u322? o jej oddalenie, podtrzymuj\u261?c stanowisko wyra\u380?one w zaskar\u380?onej interpretacji indywidualnej.
\par 
\par Wojew\u243?dzki S\u261?d Administracyjny w Warszawie, zwa\u380?y\u322? co nast\u281?puje.
\par 
\par Skarga nie zas\u322?ugiwa\u322?a na uwzgl\u281?dnienie, albowiem stanowisko Dyrektora KIS przedstawione w zaskar\u380?onej interpretacji indywidualnej jest zgodne z prawem. Stanowisko to s\u261?d orzekaj\u261?cy w sprawie w pe\u322?ni podziela.
\par 
\par Istota sporu w niniejszej sprawie dotyczy ustalenia czy w zwi\u261?zku z realizacj\u261? przez skar\u380?\u261?c\u261? Projektu 1 i Projektu 2 sp\u243?\u322?ka ta jest podatnikiem obowi\u261?zanym do rozliczenia podatku z przedmiotowych transakcji w sytuacji zarejestrowania si\u281? jako podatnik VAT z dat\u261? wykonania pierwszej czynno\u347?ci opodatkowanej w przesz\u322?o\u347?ci, tj. 17 sierpnia 2015 r.
\par 
\par Strona zarzuci\u322?a organowi naruszenie art. 17 ust. 1 pkt 4 oraz art. 17 ust. 1 pkt 5 w zw. z art. 96 ust. 4 ustawy o VAT poprzez ich b\u322?\u281?dn\u261? wyk\u322?adni\u281?, co skutkowa\u322?o bezpodstawnym uznaniem, \u380?e rejestracja jako podatnika VAT ze wskazaniem daty wstecznej (w stosunku do faktycznej daty z\u322?o\u380?enia wniosku rejestracyjnego VAT - R) jako daty wykonania pierwszej czynno\u347?ci opodatkowanej odnosi skutek materialnoprawny na okres przesz\u322?y. Skar\u380?\u261?ca wywodzi\u322?a, \u380?e termin do dokonania zg\u322?oszenia jako termin prawa materialnego nie podlega przywr\u243?ceniu i w sytuacji gdy strona dokona\u322?a z\u322?o\u380?enia zg\u322?oszenia VAT - R z dat\u261? dokonania pierwszej czynno\u347?ci opodatkowanej, wcze\u347?niejsz\u261? (tj. dat\u261? 17 sierpnia 2015 r.) ni\u380? data z\u322?o\u380?enia zg\u322?oszenia VAT - R (data bie\u380?\u261?ca) skuteczna rejestracja nast\u261?pi\u322?a od daty z\u322?o\u380?enia zg\u322?oszenia VAT - R. Skar\u380?\u261?ca w konsekwencji twierdzi\u322?a, \u380?e mia\u322?a prawo rozliczy\u263? \u347?wiadczone przez ni\u261? czynno\u347?ci zar\u243?wno w ramach Projektu 1 jak r\u243?wnie\u380? Projektu 2 z zastosowaniem mechanizmu odwrotnego obci\u261?\u380?enia i nie jest zobowi\u261?zana do rozliczenia podatku nale\u380?nego tylko us\u322?ugobiorca.
\par 
\par Odnosz\u261?c si\u281? do zarzut\u243?w skargi zakre\u347?li\u263? nale\u380?y ramy prawne przedmiotowej sprawy, w tym tre\u347?\u263? interpretowanych przepis\u243?w.
\par 
\par Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu tym podatkiem podlegaj\u261? odp\u322?atna dostawa towar\u243?w i odp\u322?atne \u347?wiadczenie us\u322?ug na terytorium kraju. Wedle art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostaw\u281? towar\u243?w rozumie si\u281? przeniesienie prawa do rozporz\u261?dzania towarami jak w w\u322?a\u347?ciciel. Natomiast w my\u347?l art. 8 ust. 1 ustawy przez \u347?wiadczenie us\u322?ug rozumie si\u281? ka\u380?de \u347?wiadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemaj\u261?cej osobowo\u347?ci prawnej, kt\u243?re nie stanowi dostawy towar\u243?w w rozumieniu art. 7.
\par 
\par Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami s\u261? osoby prawne, jednostki organizacyjne niemaj\u261?ce osobowo\u347?ci prawnej oraz osoby fizyczne, wykonuj\u261?ce samodzielnie dzia\u322?alno\u347?\u263? gospodarcz\u261?, o kt\u243?rej mowa w ust. 2, bez wzgl\u281?du na cel lub rezultat takiej dzia\u322?alno\u347?ci. Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 2 tej ustawy, dzia\u322?alno\u347?\u263? gospodarcza obejmuje wszelk\u261? dzia\u322?alno\u347?\u263? producent\u243?w, handlowc\u243?w lub us\u322?ugodawc\u243?w, w tym podmiot\u243?w pozyskuj\u261?cych zasoby naturalne oraz rolnik\u243?w, a tak\u380?e dzia\u322?alno\u347?\u263? os\u243?b wykonuj\u261?cych wolne zawody. Dzia\u322?alno\u347?\u263? gospodarcza obejmuje w szczeg\u243?lno\u347?ci czynno\u347?ci polegaj\u261?ce na wykorzystywaniu towar\u243?w lub warto\u347?ci niematerialnych i prawnych w spos\u243?b ci\u261?g\u322?y dla cel\u243?w zarobkowych.
\par 
\par W my\u347?l art. 96 ust. 1 ustawy, podmioty, o kt\u243?rych mowa w art. 15, s\u261? obowi\u261?zane przed dniem wykonania pierwszej czynno\u347?ci okre\u347?lonej w art. 5 z\u322?o\u380?y\u263? naczelnikowi urz\u281?du skarbowego zg\u322?oszenie rejestracyjne.
\par 
\par Na podstawie art. 96 ust. 4 ustawy naczelnik urz\u281?du skarbowego po weryfikacji danych podanych w zg\u322?oszeniu rejestracyjnym rejestruje podatnika jako "podatnika VAT czynnego", a w przypadku podatnik\u243?w, o kt\u243?rych mowa w ust. 3 - jako "podatnika VAT zwolnionego"', i na wniosek podatnika potwierdza to zarejestrowanie.
\par 
\par Nale\u380?y tak\u380?e przywo\u322?a\u263?, za organem interpretacyjnym, art. 97 ust. 1 ustawy o VAT, z kt\u243?rego wynika, \u380?e podatnicy, o kt\u243?rych mowa w art. 15, podlegaj\u261?cy obowi\u261?zkowi zarejestrowania jako podatnicy VAT czynni, s\u261? obowi\u261?zani przed dniem dokonania pierwszej wewn\u261?trzwsp\u243?lnotowej dostawy lub pierwszego wewn\u261?trzwsp\u243?lnotowego nabycia zawiadomi\u263? naczelnika urz\u281?du skarbowego w zg\u322?oszeniu rejestracyjnym, o kt\u243?rym mowa w art. 96. o zamiarze rozpocz\u281?cia wykonywania tych czynno\u347?ci. Na podstawie art. 97 ust. 4 ustawy naczelnik urz\u281?du skarbowego potwierdza zarejestrowanie podmiotu o kt\u243?rym mowa w ust. 1-3, jako podatnika VAT UE.
\par 
\par Trafnie wykazano w zaskar\u380?onej interpretacji, \u380?e w przypadku \u347?wiadczenia us\u322?ug istotnym, dla prawid\u322?owego rozliczenia podatku do towar\u243?w i us\u322?ug, jest okre\u347?lenie miejsca \u347?wiadczenia danej us\u322?ugi. Od poprawno\u347?ci okre\u347?lenia miejsca \u347?wiadczenia zale\u380?e\u263? b\u281?dzie, czy dane \u347?wiadczenie b\u281?dzie podlega\u322?o opodatkowaniu podatkiem od towar\u243?w i us\u322?ug w Polsce.
\par 
\par Stosownie do art. 28a ustawy o VAT, na potrzeby stosowania Rozdzia\u322?u 3 "Miejsce \u347?wiadczenia przy \u347?wiadczeniu us\u322?ug":
\par 
\par 1) ilekro\u263? jest mowa o podatniku - rozumie si\u281? przez to:
\par 
\par a) podmioty, kt\u243?re wykonuj\u261? samodzielnie dzia\u322?alno\u347?\u263? gospodarcz\u261?, o kt\u243?rej mowa w art. 15 ust. 2, lub dzia\u322?alno\u347?\u263? gospodarcz\u261? odpowiadaj\u261?c\u261? tej dzia\u322?alno\u347?ci, bez wzgl\u281?du na cel czy rezultat takiej dzia\u322?alno\u347?ci, z uwzgl\u281?dnieniem art. 15 ust. 6,
\par 
\par b) osob\u281? prawn\u261? nieb\u281?d\u261?c\u261? podatnikiem na podstawie lit. a, kt\u243?ra jest zidentyfikowana lub obowi\u261?zana do identyfikacji do cel\u243?w podatku lub podatku od warto\u347?ci dodanej;
\par 
\par 2) podatnika, kt\u243?ry prowadzi r\u243?wnie\u380? dzia\u322?alno\u347?\u263? lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegaj\u261?ce opodatkowaniu dostawy towar\u243?w lub \u347?wiadczenia us\u322?ug zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje si\u281? za podatnika w odniesieniu do wszystkich \u347?wiadczonych na jego rzecz us\u322?ug.
\par 
\par Zgodnie z og\u243?ln\u261? zasad\u261? wyra\u380?on\u261? w art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, miejscem \u347?wiadczenia us\u322?ug w przypadku \u347?wiadczenia us\u322?ug na rzecz podatnika jest miejsce, w kt\u243?rym podatnik b\u281?d\u261?cy us\u322?ugobiorc\u261? posiada siedzib\u281? dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej, z zastrze\u380?eniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 i art. 28n.
\par 
\par W przypadku gdy us\u322?ugi s\u261? \u347?wiadczone dla sta\u322?ego miejsca prowadzenia dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej podatnika, kt\u243?re znajduje si\u281? w innym miejscu ni\u380? jego siedziba dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej, miejscem \u347?wiadczenia tych us\u322?ug jest to sta\u322?e miejsce prowadzenia dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej (art. 28b ust. 2 ustawy).
\par 
\par Od powy\u380?szej zasady ustawodawca przewidzia\u322? szereg wyj\u261?tk\u243?w, wskazuj\u261?c mi\u281?dzy innymi, szczeg\u243?lne zasady ustalania miejsca \u347?wiadczenia us\u322?ug zwi\u261?zanych z nieruchomo\u347?ciami.
\par 
\par I tak, w my\u347?l art. 28e ustawy o VAT, miejscem \u347?wiadczenia us\u322?ug zwi\u261?zanych z nieruchomo\u347?ciami, w tym us\u322?ug \u347?wiadczonych przez rzeczoznawc\u243?w, po\u347?rednik\u243?w w obrocie nieruchomo\u347?ciami, us\u322?ug zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak o\u347?rodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do u\u380?ytku jako kempingi, u\u380?ytkowania i u\u380?ywania nieruchomo\u347?ci oraz us\u322?ug przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak us\u322?ugi architekt\u243?w i nadzoru budowlanego, jest miejsce po\u322?o\u380?enia nieruchomo\u347?ci.
\par 
\par Natomiast regulacje dotycz\u261?ce tzw. miejsca \u347?wiadczenia przy dostawie towar\u243?w, zosta\u322?y zawarte w art. 22 ustawy. Mianowicie, zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, miejscem dostawy towar\u243?w jest, w przypadku towar\u243?w wysy\u322?anych lub transportowanych przez dokonuj\u261?cego ich dostawy, ich nabywc\u281? lub przez osob\u281? trzeci\u261? - miejsce, w kt\u243?rym towary znajduj\u261? si\u281? w momencie rozpocz\u281?cia wysy\u322?ki lub transportu do nabywcy. Natomiast stosownie do art. 22 ust. 1 pkt 3 tej ustawy, miejscem dostawy towar\u243?w jest w przypadku towar\u243?w niewysy\u322?anych ani nietransportowanych - miejsce, w kt\u243?rym towary znajduj\u261? si\u281? w momencie dostawy.
\par 
\par W my\u347?l art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, obowi\u261?zek podatkowy powstaje co do zasady z chwil\u261? dokonania dostawy towar\u243?w lub wykonania us\u322?ugi.
\par 
\par Zgodnie z art. 19a ust. 2 tej ustawy, w odniesieniu do przyjmowanych cz\u281?\u347?ciowo us\u322?ug, us\u322?ug\u281? uznaje si\u281? r\u243?wnie\u380? za wykonan\u261?, w przypadku wykonania cz\u281?\u347?ci us\u322?ugi, dla kt\u243?rej to cz\u281?\u347?ci okre\u347?lono zap\u322?at\u281?. Ponadto jak wynika z przepisu art. 19a ust. 3 ustawy, us\u322?ug\u281? dla kt\u243?rej w zwi\u261?zku z jej \u347?wiadczeniem ustalane s\u261? nast\u281?puj\u261?ce po sobie terminy p\u322?atno\u347?ci lub rozlicze\u324?, uznaje si\u281? za wykonan\u261? z up\u322?ywem ka\u380?dego okresu, do kt\u243?rego odnosz\u261? si\u281? te p\u322?atno\u347?ci lub rozliczenia, do momentu zako\u324?czenia \u347?wiadczenia tej us\u322?ugi. Us\u322?ug\u281? \u347?wiadczon\u261? w spos\u243?b ci\u261?g\u322?y przez okres d\u322?u\u380?szy ni\u380? rok, dla kt\u243?rej w zwi\u261?zku z jej \u347?wiadczeniem w danym roku nie up\u322?ywaj\u261? terminy p\u322?atno\u347?ci lub rozlicze\u324?, uznaje si\u281? za wykonan\u261? z up\u322?ywem ka\u380?dego roku podatkowego, do momentu zako\u324?czenia \u347?wiadczenia tej us\u322?ugi.
\par 
\par Przy tym stosownie do art. 19a ust. 8 ustawy o VAT, je\u380?eli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem us\u322?ugi otrzymano ca\u322?o\u347?\u263? lub cz\u281?\u347?\u263? zap\u322?aty, w szczeg\u243?lno\u347?ci: przedp\u322?at\u281?, zaliczk\u281?, zadatek, rat\u281?, wk\u322?ad budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem sp\u243?\u322?dzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowi\u261?zek podatkowy powstaje z chwil\u261? jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty.
\par 
\par Stosownie do art. 106a pkt 1 ustawy o VAT - przepisy Rozdzia\u322?u I Faktury Dzia\u322?u XI Dokumentacja stosuje si\u281? do sprzeda\u380?y, z wyj\u261?tkiem przypadk\u243?w, o kt\u243?rych mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w kt\u243?rych us\u322?ugodawca lub dokonuj\u261?cy dostawy towar\u243?w nie rozlicza podatku nale\u380?nego i faktura dokumentuj\u261?ca te transakcje nie jest wystawiana przez us\u322?ugobiorc\u281? lub nabywc\u281? towar\u243?w w imieniu i na rzecz us\u322?ugodawcy lub dokonuj\u261?cego dostawy towar\u243?w.
\par 
\par Na podstawie art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, podatnik jest obowi\u261?zany wystawi\u263? faktur\u281? dokumentuj\u261?c\u261? sprzeda\u380?, a tak\u380?e dostaw\u281? towar\u243?w i \u347?wiadczenie us\u322?ug, o kt\u243?rych mowa w art. 106a pkt 2. dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od warto\u347?ci dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej nieb\u281?d\u261?cej podatnikiem.
\par 
\par Odno\u347?nie stanu faktycznego opisanego we wniosku, w zwi\u261?zku z dokonaniem przez skar\u380?\u261?c\u261? rejestracji jako podatnika podatku od towar\u243?w i us\u322?ug, o kt\u243?rym mowa w art. 15 ustawy o VAT z dniem wykonania pierwszej czynno\u347?ci opodatkowanej, tj. z 17 sierpnia 2015 r. w trakcie realizacji Projektu 1 i 2, w\u261?tpliwo\u347?ci sp\u243?\u322?ki budzi\u322?a kwestia rozlicze\u324? z tytu\u322?u realizacji tych\u380?e Projekt\u243?w.
\par 
\par Strona wskaza\u322?a, \u380?e w zakresie Projektu 1 realizowanego w okresie maj 2015 r. - lipiec 2016 r., \u347?wiadczy\u322?a us\u322?ugi nadzoru monta\u380?u systemu waloryzacji \u380?u\u380?la obejmuj\u261?cego r\u243?wnie\u380? rozruch i pr\u243?by dzia\u322?ania oraz szkolenia i utrzymania na terenie zak\u322?adu w K. Z opisu stanu faktycznego wskazanego we wniosku, wynika\u322?o, \u380?e przedmiotowa us\u322?uga jest us\u322?ug\u261? zwi\u261?zan\u261? z nieruchomo\u347?ci\u261? po\u322?o\u380?on\u261? w Polsce opodatkowan\u261? zgodnie z art. 28e ustawy o VAT. Us\u322?uga zosta\u322?a wykonana 19 czerwca 2016 r.
\par 
\par Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, podatnikami s\u261? r\u243?wnie\u380? osoby prawne, jednostki organizacyjne niemaj\u261?ce osobowo\u347?ci prawnej oraz osoby fizyczne nabywaj\u261?ce us\u322?ugi, je\u380?eli \u322?\u261?cznie spe\u322?nione s\u261? nast\u281?puj\u261?ce warunki:
\par 
\par a) us\u322?ugodawc\u261? jest podatnik nieposiadaj\u261?cy siedziby dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej oraz sta\u322?ego miejsca prowadzenia dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku us\u322?ug, do kt\u243?rych stosuje si\u281? art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
\par 
\par b) us\u322?ugobiorc\u261? jest:
\par 
\par - w przypadku us\u322?ug, do kt\u243?rych stosuje si\u281? art. 28b - podatnik, o kt\u243?rym mowa w art. 15, lub osoba prawna nieb\u281?d\u261?ca podatnikiem, o kt\u243?rym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowi\u261?zana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
\par 
\par - w pozosta\u322?ych przypadkach - podatnik, o kt\u243?rym mowa w art. 15, posiadaj\u261?cy siedzib\u281? dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej lub sta\u322?e miejsce prowadzenia dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna nieb\u281?d\u261?ca podatnikiem, o kt\u243?rym mowa w art. 15, posiadaj\u261?ca siedzib\u281? na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowi\u261?zana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.
\par 
\par Przepisy ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 2 stosuje si\u281? r\u243?wnie\u380?, w przypadku gdy us\u322?ugodawca lub dokonuj\u261?cy dostawy towar\u243?w posiada sta\u322?e miejsce prowadzenia dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej na terytorium kraju, przy czym to sta\u322?e miejsce prowadzenia dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej lub inne miejsce prowadzenia dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej us\u322?ugodawcy lub dokonuj\u261?cego dostawy towar\u243?w, je\u380?eli us\u322?ugodawca lub dokonuj\u261?cy dostawy towar\u243?w posiada takie inne miejsce prowadzenia dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej na terytorium kraju, nie uczestniczy w tych transakcjach \u8212? art. 17 ust. 1a ustawy.
\par 
\par Zgodnie z art. 17 ust. 2 w przypadkach wymienionych w pkt 1 pkt 4, 5, 7 i 8 us\u322?ugodawca lub dokonuj\u261?cy dostawy towar\u243?w nie rozlicza podatku nale\u380?nego.
\par 
\par Oznacza to, \u380?e w przypadku gdy us\u322?ugi, do kt\u243?rych ma zastosowanie art. 28e ustawy o VAT na rzecz podatnika, o kt\u243?rym mowa w art. 15 tej ustawy posiadaj\u261?cego siedzib\u281? dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej lub sta\u322?e miejsce prowadzenia dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej w Polsce \u347?wiadczy niezarejestrowany w Polsce dla potrzeb podatku od towar\u243?w i us\u322?ug podmiot nieposiadaj\u261?cy siedziby oraz sta\u322?ego miejsca prowadzenia dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej na terytorium kraju do rozliczenia podatku nale\u380?nego jest zobowi\u261?zany nabywca tych us\u322?ug. Natomiast w przypadku gdy us\u322?ugi do kt\u243?rych ma zastosowanie art. 28e ustawy na rzecz podatnika, o kt\u243?rym mowa w art. 15 ustawy posiadaj\u261?cego siedzib\u281? dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej lub sta\u322?e miejsce prowadzenia dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej w Polsce dostarcza podmiot niemaj\u261?cy siedziby ani sta\u322?ego miejsca prowadzenia dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej w Polsce, lecz zarejestrowany w Polsce, to nabywca tych us\u322?ug nie jest podatnikiem zobowi\u261?zanym do rozliczenia podatku nale\u380?nego. W takim przypadku podatnikiem zobowi\u261?zanym do rozliczenia podatku nale\u380?nego jest podmiot \u347?wiadcz\u261?cy te us\u322?ugi.
\par 
\par W sprawie istotnym by\u322?a kwestia, czy skar\u380?\u261?ca spe\u322?nia przes\u322?anki do uznania jej za podmiot zobowi\u261?zany do rozliczenia podatku w zwi\u261?zku z \u347?wiadczonymi us\u322?ugami czy te\u380? podmiotem zobowi\u261?zanym do rozliczenia podatku jest us\u322?ugobiorca.
\par 
\par Z opisu stanu faktycznego wskazanego we wniosku wynika\u322?o, \u380?e strona w okresie maj 2015 r. - lipiec 2016 r. wykona\u322?a na rzecz polskiego oddzia\u322?u zagranicznej sp\u243?\u322?ki b\u281?d\u261?cego czynnym podatnikiem VAT w Polsce us\u322?ugi nadzoru monta\u380?u systemu waloryzacji \u380?u\u380?la obejmuj\u261?ce r\u243?wnie\u380? rozruch, pr\u243?by dzia\u322?ania oraz szkolenie (Projekt 1). Us\u322?uga zosta\u322?a wykonana 19 czerwca 2016 r. Z tytu\u322?u wykonania tych us\u322?ug sp\u243?\u322?ka wystawi\u322?a na rzecz odbiorcy faktur\u281? bez podatku VAT do rozliczenia w ramach odwrotnego obci\u261?\u380?enia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT w zwi\u261?zku ze \u347?wiadczeniem us\u322?ugi zwi\u261?zanej z nieruchomo\u347?ci\u261? po\u322?o\u380?on\u261? w Polsce zgodnie z art. 28c ustawy o VAT. Ponadto skar\u380?\u261?ca otrzyma\u322?a zlecenie od polskiej sp\u243?\u322?ki z o.o. zarejestrowanej jako podatnik VAT czynny w Polsce w zakresie dostawy wyposa\u380?enia do przesy\u322?u wapienia w elektrowni O. Projekt rozpocz\u261?\u322? si\u281? w czerwcu 2015 r. i nie zosta\u322? jeszcze zako\u324?czony, tj. nie zosta\u322?a jeszcze wystawiona faktura ko\u324?cowa (Projekt 2). Pierwsza faktura wystawiona zosta\u322?a 24 sierpnia 2015 r. na 15% ceny zam\u243?wienia z tytu\u322?u zaakceptowania zam\u243?wienia. W wyniku okoliczno\u347?ci, kt\u243?re dopiero w chwili obecnej zosta\u322?y ujawnione stronie, okaza\u322?o si\u281?, \u380?e by\u322?a ona zobowi\u261?zana do zarejestrowania si\u281? jako podatnik VAT czynny w Polsce w okresie, w kt\u243?rym realizowa\u322?a oba powy\u380?sze projekty w Polsce. Mianowicie jeden ze zleceniodawc\u243?w skar\u380?\u261?cej (nieb\u281?d\u261?cy ani zleceniodawc\u261? Projektu 1. ani Projektu 2) niemaj\u261?cy siedziby w Polsce i zarejestrowany jako czynny podatnik VAX w Polsce, na rzecz kt\u243?rego strona wykonywa\u322?a us\u322?ugi zw. z nieruchomo\u347?ciami po\u322?o\u380?onymi w Polsce (zgodnie z art. 28e ustawy o VAT) i kt\u243?re zosta\u322?y pierwotnie rozliczone w ramach procedury odwrotnego obci\u261?\u380?enia \u380?e nie posiada sta\u322?ego miejsca prowadzenia dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej w Polsce, co jest jednym z warunk\u243?w zastosowania odwrotnego obci\u261?\u380?enia przy rozliczeniu us\u322?ug zwi\u261?zku z nieruchomo\u347?ciami. W zwi\u261?zku z tym skar\u380?\u261?ca zarejestrowa\u322?a si\u281? jako podatnik VAT czynny w Polsce w celu rozliczenia VAT z tego tytu\u322?u wykazuj\u261?c dat\u281? wykonania pierwszej czynno\u347?ci opodatkowanej w przesz\u322?o\u347?ci, tj. w trakcie trwania Projektu 1 i 2, przez co b\u281?dzie mia\u322?a obowi\u261?zek z\u322?o\u380?enia deklaracji VAT-7 za okresy, w kt\u243?rych wykonywa\u322?a i otrzymywa\u322?a p\u322?atno\u347?ci, mi\u281?dzy innymi, z tytu\u322?u wykonania Projekt\u243?w 1 i 2. Dokonuj\u261?c rejestracji jako podatnik VAT czynny w Polsce skar\u380?\u261?ca jako dat\u281? wykonania pierwszej czynno\u347?ci opodatkowanej w przesz\u322?o\u347?ci, z kt\u243?r\u261? naczelnik urz\u281?du skarbowego dokona\u322? rejestracji strony, wskaza\u322?a 17 sierpnia 2015 r
\par 
\par Zdaniem s\u261?du orzekaj\u261?cego w sprawie organ prawid\u322?owo przyj\u261?\u322?, \u380?e w analizowanym stanie faktycznym, w zakresie Projektu 1, kiedy sp\u243?\u322?ka \u347?wiadczy\u322?a us\u322?ugi zwi\u261?zane z nieruchomo\u347?ci\u261?, do kt\u243?rych ma zastosowanie art. 28e ustawy i nie by\u322?a zarejestrowana w Polsce dla potrzeb podatku od towar\u243?w i us\u322?ug znajdowa\u322? zastosowanie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT. W zwi\u261?zku z tym strona nie by\u322?a zobowi\u261?zana do rozliczania podatku nale\u380?nego w Polsce. Do rozliczenia podatku nale\u380?nego od przedmiotowych us\u322?ug zobowi\u261?zany by\u322? us\u322?ugobiorca. W sytuacji jednak gdy skar\u380?\u261?ca dokona\u322?a rejestracji jako podatnik podatku od towar\u243?w i us\u322?ug wykazuj\u261?c dat\u281? wykonania pierwszej czynno\u347?ci opodatkowanej jako 17 sierpnia 2015 r. sta\u322?a si\u281? podmiotem zobowi\u261?zanym do rozliczenia podatku nale\u380?nego od \u347?wiadczonych w ramach Projektu 1 us\u322?ug, kt\u243?re zosta\u322?y wykonane w 19 czerwca 2016 r.
\par 
\par Dyrektor KIS zasadnie zatem przyj\u261?\u322?, \u380?e w sytuacji gdy strona dokona\u322?a rejestracji jako podatnik podatku od towar\u243?w i us\u322?ug wykazuj\u261?c dat\u281? wykonania pierwszej czynno\u347?ci opodatkowanej jako 17 sierpnia 2015 r. nale\u380?y stwierdzi\u263?, \u380?e nie s\u261? spe\u322?nione przes\u322?anki, o kt\u243?rych mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT. Przepis art. 1 7 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, w przypadku us\u322?ug, do kt\u243?rych ma zastosowanie art. 28e, znajduje zastosowanie gdy podmiot \u347?wiadcz\u261?cy us\u322?ugi nie posiada siedziby oraz sta\u322?ego miejsca prowadzenia dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej na terytorium kraju oraz nie jest zarejestrowany w Polsce dla potrzeb podatku od towar\u243?w i us\u322?ug podmiot. Strona dokonuj\u261?c rejestracji jako podatnik podatku od towar\u243?w i us\u322?ug wykazuj\u261?c dat\u281? wykonania pierwszej czynno\u347?ci opodatkowanej jako 17 sierpnia 2015 r. sta\u322?a si\u281? tym samym podmiotem zobowi\u261?zanym do rozliczenia podatku nale\u380?nego od \u347?wiadczonych us\u322?ug.
\par 
\par W konsekwencji, jak s\u322?usznie wskaza\u322? organ, w analizowanej sprawie skar\u380?\u261?ca \u347?wiadcz\u261?c us\u322?ugi zwi\u261?zane z nieruchomo\u347?ci\u261? w Polsce, do kt\u243?rych ma zastosowanie art. 28e ustawy na rzecz polskich kontrahent\u243?w w sytuacji gdy dokona\u322?a rejestracji jako podatnik podatku od towar\u243?w i us\u322?ug wykazuj\u261?c dat\u281? wykonania pierwszej czynno\u347?ci opodatkowanej jako 17 sierpnia 2015 r., mechanizm odwrotnego obci\u261?\u380?enia, o kt\u243?rym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT nie znajduje zastosowania. W tej sytuacji sp\u243?\u322?ka zobowi\u261?zana jest do skorygowania rozlicze\u324? w zakresie podatku od towar\u243?w i us\u322?ug z tytu\u322?u realizacji Projektu 1.
\par 
\par S\u322?usznie te\u380? organ zakwestionowa\u322? stanowisko skar\u380?\u261?cej, z kt\u243?rego wynika\u322?o, \u380?e nie ma znaczenia w \u347?wietle kwalifikacji prawnopodatkowej to, czy to podatnik dokona zg\u322?oszenia rejestracji z dat\u261? bie\u380?\u261?c\u261? czy te\u380? z dat\u261? z przesz\u322?o\u347?ci, jak w niniejszej sprawie, w kt\u243?rej strona od 17 sierpnia 2015 r. jako podmiot prowadz\u261?cy dzia\u322?alno\u347?ci gospodarcz\u261? wykonywa\u322?a pierwsze czynno\u347?ci opodatkowane i sk\u322?ada\u322?a deklaracje VAT. Z argumentacji przedstawionej przez skar\u380?\u261?c\u261? wynika\u322?oby, \u380?e niezale\u380?nie od tego kiedy jest zg\u322?oszona rejestracja VAT liczy si\u281? ona tylko od dnia zg\u322?oszenia a nie od daty wykonania pierwszej czynno\u347?ci opodatkowanej, kt\u243?ra zosta\u322?a wykazana w zg\u322?oszeniu rejestracyjnym.
\par 
\par Przypomnie\u263? nale\u380?y, \u380?e zgodnie z art. 96 ust. 4 ustawy o VAT, naczelnik urz\u281?du skarbowego po weryfikacji danych podanych w zg\u322?oszeniu rejestracyjnym rejestruje podatnika jako "podatnika VAT czynnego", a w przypadku podatnik\u243?w, o kt\u243?rych mowa w ust. 3 - jako "podatnika VAT zwolnionego", i na wniosek podatnika potwierdza to zarejestrowanie. Trafnie organ podkre\u347?li\u322?, co zreszt\u261? wskazywa\u322?a sama skar\u380?\u261?ca, \u380?e zarejestrowanie w charakterze podatnika VAT \u322?\u261?czy si\u281? z uzyskaniem formalnych znamion statusu podatnika, uzyskaniem NIP, prawem do wystawiania faktur itp. Strona rejestruj\u261?c si\u281? od daty wykonania pierwszej czynno\u347?ci opodatkowanej mia\u322?a, mi\u281?dzy innymi, obowi\u261?zek z\u322?o\u380?enia deklaracji VAT \u8211? 7, za kt\u243?re wykonywa\u322?a i otrzymywa\u322?a p\u322?atno\u347?ci z tytu\u322?u wykonania Projektu 1 i 2. Skoro strona w odniesieniu do tych Projekt\u243?w mia\u322?a obowi\u261?zek sk\u322?adania deklaracji (co nie jest przedmiotem sporu) to nie mo\u380?na podzieli\u263? argument\u243?w sp\u243?\u322?ki, \u380?e w takim przypadku spe\u322?nione zosta\u322?y przes\u322?anki o kt\u243?rych mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT. W takiej sytuacji dosz\u322?oby do wybi\u243?rczego traktowania kwalifikacji prawnopodatkowych. Z jednej strony skar\u380?\u261?ca ma obowi\u261?zek sk\u322?adnia deklaracji podatkowych ale jednocze\u347?nie nie jest obowi\u261?zana do rozliczenia podatku nale\u380?nego od \u347?wiadczonych us\u322?ug. W takiej sytuacji skar\u380?\u261?ca jest nie tylko obowi\u261?zana do sk\u322?adania deklaracji podatkowych ale tak\u380?e jest podmiotem zobowi\u261?zanym do rozliczenia podatku nale\u380?nego, gdy\u380? mechanizm odwrotnego obci\u261?\u380?enia, o kt\u243?rym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy nie znajdzie zastosowania.
\par 
\par Odno\u347?nie Projektu 2, kt\u243?ry rozpocz\u261?\u322? si\u281? w czerwcu 2015 r. i nie zosta\u322? jeszcze zako\u324?czony, skar\u380?\u261?ca wskaza\u322?a, \u380?e dokonuje dostawy wyposa\u380?enia do przesy\u322?u wapienia w elektrowni O.. Przedmiotowe dostawy powinny by\u263? kwalifikowane jako dostawy, o kt\u243?rych mowa w art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy. Dla opisanej dostawy, w zwi\u261?zku z wykonaniem okre\u347?lonych czynno\u347?ci, strony ustali\u322?y nast\u281?puj\u261?ce po sobie terminy p\u322?atno\u347?ci. Faktury wystawiane s\u261? w terminie wykonania okre\u347?lonych czynno\u347?ci, dla kt\u243?rych ustalane s\u261? nast\u281?puj\u261?ce po sobie terminy p\u322?atno\u347?ci. Pierwsza faktura wystawiona zosta\u322?a 24 sierpnia 2015 r. na 15% ceny zam\u243?wienia z tytu\u322?u zaakceptowania zam\u243?wienia.
\par 
\par W my\u347?l art, 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT, podatnikami s\u261? r\u243?wnie\u380? osoby prawne, jednostki organizacyjne niemaj\u261?ce osobowo\u347?ci prawnej oraz osoby fizyczne nabywaj\u261?ce towary, je\u380?eli \u322?\u261?cznie spe\u322?nione s\u261? nast\u281?puj\u261?ce warunki:
\par 
\par a) dokonuj\u261?cym ich dostawy na terytorium kraju jest podatnik nieposiadaj\u261?cy siedziby dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej oraz sta\u322?ego miejsca prowadzenia dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku dostawy towar\u243?w innych ni\u380? gaz w systemie gazowym, energia elektryczna w systemie elektroenergetycznym, energia cieplna lub ch\u322?odnicza przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub ch\u322?odniczej, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
\par 
\par b) nabywc\u261? jest:
\par 
\par \u8211? w przypadku nabycia gazu w systemie gazowym, energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym, energii cieplnej lub ch\u322?odniczej przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub ch\u322?odniczej - podmiot zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4 lub art. 97 ust. 4,
\par 
\par \u8211? w pozosta\u322?ych przypadkach - podatnik, o kt\u243?rym mowa w art. 15, posiadaj\u261?cy siedzib\u281? dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej lub sta\u322?e miejsce prowadzenia dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna nieb\u281?d\u261?ca podatnikiem, o kt\u243?rym mowa w art. 15, posiadaj\u261?ca siedzib\u281? na terytorium kraju i zarejestrowana zgodnie z art. 97 ust. 4,
\par 
\par c) dostawa towar\u243?w nie jest dokonywana w ramach sprzeda\u380?y wysy\u322?kowej na terytorium kraju.
\par 
\par Zatem dla uznania nabywcy towar\u243?w (w przypadku dostawy towar\u243?w innych ni\u380? gaz w systemie gazowym, energia elektryczna w systemie elektroenergetycznym, energia cieplna lub ch\u322?odnicza przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub ch\u322?odniczej) za podatnika - wprowadzono wym\u243?g, aby zagraniczny dostawca towar\u243?w nie by\u322? zarejestrowany w Polsce dla cel\u243?w VAT. Je\u347?li zatem towary, z miejscem dostawy w Polsce, dostarcza podmiot niemaj\u261?cy siedziby ani sta\u322?ego miejsca prowadzenia dzia\u322?alno\u347?ci w Polsce, lecz zarejestrowany w Polsce, to nabywca tych towar\u243?w nie jest podatnikiem na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT, zobowi\u261?zanym do rozliczenia podatku nale\u380?nego lecz obowi\u261?zek ten ci\u261?\u380?y na dostawcy towaru. Prawid\u322?owo zatem organ przyj\u261?\u322?, \u380?e w sytuacji gdy strona dokona\u322?a rejestracji jako podatnik podatku od towar\u243?w i us\u322?ug wykazuj\u261?c dat\u281? wykonania pierwszej czynno\u347?ci opodatkowanej jako 17 sierpnia 2015 r., nie s\u261? spe\u322?nione przes\u322?anki, o kt\u243?rych mowa w art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy VAT. Przepis art. 17 ust. 1 pkt 5 tej ustawy ma zastosowanie gdy podmiot dokonuj\u261?cy dostawy towar\u243?w nie posiada siedziby oraz sta\u322?ego miejsca prowadzenia dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej na terytorium kraju oraz nie jest zarejestrowany w Polsce dla potrzeb podatku od towar\u243?w i us\u322?ug. Sp\u243?\u322?ka dokonuj\u261?c rejestracji jako podatnik podatku od towar\u243?w i us\u322?ug wykazuj\u261?c dat\u281? wykonania pierwszej czynno\u347?ci opodatkowanej jako 17 sierpnia 2015 r. sta\u322?a si\u281? tym samym podmiotem zobowi\u261?zanym do rozliczenia podatku nale\u380?nego od \u347?wiadczonych us\u322?ug.
\par 
\par W konsekwencji w analizowanej sprawie, strona dokonuj\u261?c dostaw towar\u243?w na rzecz polskich kontrahent\u243?w w sytuacji gdy dokona\u322?a rejestracji jako podatnik podatku od towar\u243?w i us\u322?ug wykazuj\u261?c dat\u281? wykonania pierwszej czynno\u347?ci opodatkowanej jako 17 sierpnia 2015 r. mechanizm odwrotnego obci\u261?\u380?enia, o kt\u243?rym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy nie znajduje zastosowania, a w rezultacie skar\u380?\u261?ca zobowi\u261?zana jest do skorygowania rozlicze\u324? w zakresie podatku od towar\u243?w i us\u322?ug z tytu\u322?u realizacji Projektu 2.
\par 
\par Podobnie jak w przypadku Projektu 1, skoro skar\u380?\u261?ca ma obowi\u261?zek sk\u322?adnia deklaracji podatkowych za okresy w kt\u243?rych realizowany by\u322?, mi\u281?dzy innymi, Projekt 2 b\u281?dzie podmiotem zobowi\u261?zanym do rozliczenia podatku nale\u380?nego z tytu\u322?u realizacji Projektu 2.
\par 
\par Organ zasadnie zakwestionowa\u322? stanowisko skar\u380?\u261?cej, \u380?e w okoliczno\u347?ciach niniejszej sprawy rejestracja jako podatnik podatku od towar\u243?w i us\u322?ug ze wskazaniem 17 sierpnia 2015 r. jako daty wykonania pierwszej czynno\u347?ci opodatkowanej, odniesie skutek materialnoprawny jedynie na okres pocz\u261?wszy od dnia dokonania rejestracji, a nie na okres przesz\u322?y. W tym przypadku bowiem strona dokonuj\u261?c rejestracji jako podatnik podatku od towar\u243?w i us\u322?ug ze wskazaniem 17 sierpnia 2015 r. jako daty wykonania pierwszej czynno\u347?ci opodatkowanej sta\u322?a si\u281? podatnikiem zobowi\u261?zanym do rozliczenia podatku nale\u380?nego z tytu\u322?u \u347?wiadczonych us\u322?ug oraz realizowanych dostaw.
\par 
\par W orzecznictwie s\u261?d\u243?w administracyjnych oraz w doktrynie podkre\u347?la si\u281?, \u380?e sam akt rejestracji jako podatnika VAT, nie rozstrzygaj\u261?cy sprawy co do jej istoty. Powy\u380?ej wskazano ju\u380?, \u380?e zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towar\u243?w i us\u322?ug podlegaj\u261? odp\u322?atna dostawa towar\u243?w i odp\u322?atne \u347?wiadczenie us\u322?ug na terytorium kraju. Z kolei, ust. 2 art. 5 ustawy o VAT stanowi, \u380?e czynno\u347?ci okre\u347?lone w ust. 1 podlegaj\u261? opodatkowaniu niezale\u380?nie od tego, czy zosta\u322?y wykonane z zachowaniem warunk\u243?w oraz form okre\u347?lonych przepisami prawa. Przepis ten wprowadza og\u243?lne okre\u347?lenie przedmiotu opodatkowania. Nale\u380?y przy tym podkre\u347?li\u263? uniezale\u380?nienie opodatkowania od wykonywania zarejestrowanej dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej. Dzia\u322?alno\u347?\u263? gospodarcza zarejestrowana nie jest zatem warunkiem niezb\u281?dnym dla tego, aby dana czynno\u347?\u263? podlega\u322?a opodatkowaniu (tak np. wyrok WSA w O.z 25 kwietnia 2018 r., sygn akt I SA/Op 49/18 dost\u281?pny, podobnie jak inne orzeczenia krajowych s\u261?d\u243?w administracyjnych powo\u322?ywane w niniejszym uzasadnieniu, w internetowej Centralnej Bazie Orzecze\u324? S\u261?d\u243?w Administracyjnych, http://orzeczenia.nsa.gov.pl).
\par 
\par Z powo\u322?anych powy\u380?ej przepis\u243?w art. 96 ust. 1 i 4 w zw. z art. 15 ustawy o VAT wynika, \u380?e je\u380?eli dosz\u322?o do zarejestrowania podmiotu, kt\u243?ry z\u322?o\u380?y\u322? zg\u322?oszenie rejestracyjne, to samo zarejestrowanie i potwierdzenie zarejestrowania jest czynno\u347?ci\u261? materialno-techniczn\u261?. Z czynno\u347?ciami materialno-technicznymi mamy bowiem do czynienia, gdy akty i czynno\u347?ci podejmowane s\u261? na podstawie przepis\u243?w prawa, kt\u243?re nie wymagaj\u261? autorytatywnej konkretyzacji, a jedynie potwierdzenia uprawnienia lub obowi\u261?zku wynikaj\u261?cego z przepis\u243?w prawa. (vide B. Dauter, B. Gruszczy\u324?ski, A. Kabat, M. Niezg\u243?dka-Medek, Prawo o post\u281?powaniu przed s\u261?dami administracyjnymi, Komentarz, LEX 2009, wyd. III; tak\u380?e wyrok Naczelnego S\u261?du Administracyjnego z 11 stycznia 2011 r., sygn akt I FSK 371/10).
\par 
\par Innymi s\u322?owy, rejestracja nie ma wp\u322?ywu na obowi\u261?zek podatkowy na gruncie ustawy o VAT. Nie ulega w\u261?tpliwo\u347?ci, \u380?e status danego podmiotu VAT jest kategori\u261? obiektywn\u261? i nie jest uzale\u380?niony od faktu zarejestrowania si\u281? w tym charakterze (tak np. Naczelny S\u261?d Administracyjny w wyroku z 13 marca 2012 r., sygn, akt I FSK 690/11).
\par 
\par W zwi\u261?zku z powy\u380?szym zarzut naruszenia art. 17 ust. 1 pkt 4 oraz pkt 5 w zw. z art. 96 ust. 4 ustawy o VAT nale\u380?a\u322?o uzna\u263? za bezzasadny.
\par 
\par Skar\u380?\u261?ca przytaczaj\u261?c wyroki s\u261?d\u243?w administracyjnych, w tym, mi\u281?dzy innymi wyrok Naczelnego S\u261?du Administracyjnego z 13 pa\u378?dziernika 2010 r. w sprawie sygn. akt I FSK 1757/09 czy te\u380? z 7 pa\u378?dziernika 1999 r. sygn. I SA/Po 2497/96 argumentowa\u322?a, \u380?e termin zg\u322?oszenia rejestracyjnego nie podlega przywr\u243?ceniu a nawet w razie rozpocz\u281?cia dzia\u322?alno\u347?ci przed dat\u261? zg\u322?oszenia rejestracyjnego, podatnik nie mo\u380?e \u380?\u261?da\u263?, aby organ podatkowy zarejestrowa\u322? go z dat\u261? wcze\u347?niejsz\u261? ni\u380? data zg\u322?oszenia. Strona powo\u322?ywa\u322?a si\u281? r\u243?wnie\u380? na wyrok Wojew\u243?dzkiego S\u261?du Administracyjnego w Krakowie z 14 lipca 2017 r. sygn. akt I SA/Kr 1348/16 z kt\u243?rego wynika, \u380?e "rejestracji nale\u380?y dokona\u263? przed dniem wykonania pierwszej czynno\u347?ci opodatkowanej. Wyklucza to mo\u380?liwo\u347?\u263? rejestracji z dat\u261? wsteczn\u261?, co jest konsekwencj\u261? opisanej (...) funkcji gwarancyjnej rejestru podatnik\u243?w".
\par 
\par Organ interpretacyjny odni\u243?s\u322? si\u281? do powo\u322?anych przez stron\u281? powy\u380?szych wyrok\u243?w i wyja\u347?ni\u322? dlaczego nie maj\u261? one zastosowania w przedmiotowej sprawie. Ocen\u281? t\u281? s\u261?d pierwszej uznaje za prawid\u322?ow\u261?. Organ powo\u322?uj\u261?c wyrok NSA w sprawie o sygn. akt I FSK 1757/09 z 13 pa\u378?dziernika 2010 r. w kt\u243?rym powo\u322?ano r\u243?wnie\u380? wyrok z 7 pa\u378?dziernika 1999 r. I SA/Po 2497/98 prawid\u322?owo wskaza\u322?, \u380?e organ podatkowy jest zobowi\u261?zany traktowa\u263? indywidualnie ka\u380?d\u261? spraw\u281?, natomiast orzeczenia s\u261?d\u243?w podejmowane s\u261? w oparciu o zebrany w danej sprawie materia\u322? dowodowy i dotycz\u261? tylko danej sprawy, w zwi\u261?zku z tym nie mog\u261? stanowi\u263? podstawy przy rozstrzygni\u281?ciu w przedmiotowym stanie faktycznym opisanym przez wnioskodawc\u281?. Ponadto powy\u380?sze sprawy nie dotyczy\u322?y sytuacji rejestracji sp\u243?\u322?ki zagranicznej jako podatnik VAT w Polsce w zwi\u261?zku z \u347?wiadczeniem us\u322?ugi z nieruchomo\u347?ciami w Polsce i zwi\u261?zanymi z tym konsekwencjami. W stanie faktycznym w tamtych sprawach wnioskodawca by\u322? zarejestrowanym podatnikiem od lipca 2004 r., a nast\u281?pnie zosta\u322? w 2006 r. wykre\u347?lony aby ponownie zarejestrowa\u263? si\u281? w 2008 r. Istota problemu by\u322?a inna ni\u380? w analizowanej sprawie, bo sprowadza\u322?a si\u281? do rozstrzygni\u281?cia, czy mo\u380?liwe jest potwierdzenie, \u380?e podatnik pozostawa\u322? zarejestrowanym podatnikiem VAT i VAT UE w okresie, kiedy na skutek jego w\u322?asnych zaniedba\u324?, zosta\u322? wykre\u347?lony z rejestru podatnik\u243?w. Organ zasadnie argumentowa\u322?, \u380?e powy\u380?sze wyroki zapad\u322?y w odmiennym stanie faktycznym i z tego powodu nie mog\u261? mie\u263? zastosowania w przedmiotowej sprawie. Niemniej NSA w wyroku w sprawie I FSK 1757/09 wskaza\u322? \u380?e w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego, tylko podatnicy, kt\u243?rzy s\u261? zarejestrowani w charakterze czynnych podatnik\u243?w VAT mog\u261? z tego prawa skorzysta\u263?. Samo nabycie prawa do odliczenia jest natomiast niezale\u380?ne od faktu zarejestrowania si\u281? podatnika. Prawo do odliczenia stanowi bowiem integraln\u261? cz\u281?\u347?\u263? re\u380?imu podatku VAT i co do zasady nie mo\u380?e podlega\u263? ograniczeniu.
\par 
\par Natomiast wyrok WSA z 14 lipca 2017 r. sygn. I SA/Kr 1348/16 zosta\u322? powo\u322?any dopiero na etapie skargi i tym samym organ nie m\u243?g\u322? si\u281? do niego odnie\u347?\u263? w interpretacji. Wyja\u347?ni\u263? natomiast nale\u380?y, \u380?e wyrok ten r\u243?wnie\u380? zapad\u322? na tle innego stanu faktycznego ni\u380? ten, kt\u243?ry jest przedmiotem w analizowanej sprawie, a istot\u261? sporu by\u322?a odmowa rejestracji skar\u380?\u261?cego jako podatnika VAT, pomimo tego, \u380?e skar\u380?\u261?cy nie zakwestionowa\u322? podstawowego faktu przekre\u347?laj\u261?cego zdaniem organ\u243?w podatkowych mo\u380?liwo\u347?\u263? rejestracji w postaci orzeczonego zakazu prowadzenia dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej wynikaj\u261?cego z postanowienia s\u261?du rejonowego, kt\u243?re to postanowienie skutkowa\u322?o wykre\u347?leniem z Centralnej Ewidencji i Informacji o Dzia\u322?alno\u347?ci Gospodarczej.
\par 
\par Tym samym zarzuty skargi, \u380?e organ nie odni\u243?s\u322? si\u281? do powo\u322?anych wyrok\u243?w by\u322?y chybione.
\par 
\par Zgodnie z art. 14c \u167? 1 Ordynacji podatkowej, interpretacja indywidualna zawiera wyczerpuj\u261?cy opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego oraz ocen\u281? stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Mo\u380?na odst\u261?pi\u263? od uzasadnienia prawnego, je\u380?eli stanowisko wnioskodawcy jest prawid\u322?owe w pe\u322?nym zakresie. Natomiast stosownie do art. 14c \u167? 2 tej ustawy, w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawid\u322?owego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym.
\par 
\par Na podstawie art. 121 \u167? 1 Ordynacji podatkowej post\u281?powanie podatkowe powinno by\u263? prowadzone w spos\u243?b budz\u261?cy zaufanie do organ\u243?w podatkowych.
\par 
\par Zgodnie z powo\u322?an\u261? regulacja prawn\u261?, dotycz\u261?c\u261? interpretacji przepis\u243?w prawa podatkowego, w indywidualnej sprawie organ wydaj\u261?cy interpretacj\u281? indywidualn\u261? zobowi\u261?zany jest do dokonania oceny stanowiska zainteresowanego poprzez stwierdzenie, \u380?e jest ono prawid\u322?owe b\u261?d\u378? nieprawid\u322?owe oraz obligatoryjnego uzasadnienia prawnego oceny negatywnej. Uzasadnienie prawne tego stanowiska winno wyja\u347?ni\u263? podstaw\u281? prawn\u261? wraz z przywo\u322?aniem przepis\u243?w prawa, maj\u261?cych zastosowanie w danej sprawie.
\par 
\par Dyrektor KIS wydaj\u261?c zaskar\u380?on\u261? interpretacj\u281? indywidualn\u261? udzieli\u322? odpowiedzi w zakresie przedstawionego we wniosku pytania oraz dokona\u322? ca\u322?o\u347?ciowej oceny stanowiska skar\u380?\u261?cej stwierdzaj\u261?c, \u380?e jest ono nieprawid\u322?owe. Interpretacja indywidualna b\u281?d\u261?ca przedmiotem skargi zawiera wszystkie elementy wymienione we wskazanych przepisach Ordynacji podatkowej, a tak\u380?e wyczerpuj\u261?cy opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego oraz ocen\u281? stanowiska strony wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Organ wskaza\u322? przepisy prawa, na podstawie kt\u243?rych dokona\u322? oceny stanowiska sp\u243?\u322?ki oraz odni\u243?s\u322? je do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego uznaj\u261?c za nieprawid\u322?owe stanowisko skar\u380?\u261?cej w zakresie obowi\u261?zku opodatkowania transakcji na terytorium Polski oraz skorygowania rozliczenia z tytu\u322?u realizacji Projektu 1 i Projektu 2.
\par 
\par Maj\u261?c na uwadze przedstawione we wniosku okoliczno\u347?ci sprawy oraz obowi\u261?zuj\u261?ce przepisy prawa podatkowego, organ w wydanej interpretacji indywidualnej udzieli\u322? jednoznacznej odpowiedzi na postawione przez skar\u380?\u261?c\u261? pytanie i wskaza\u322? dlaczego stanowisko uznano za nieprawid\u322?owe powo\u322?uj\u261?c si\u281? na brak spe\u322?nienia w okoliczno\u347?ciach tej sprawy przes\u322?anek o kt\u243?rych mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 oraz art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT.
\par 
\par Tym samym zarzut naruszenia art. 14c \u167? 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z kt\u243?rym organ jedynie stwierdzi\u322?, \u380?e stanowisko strony jest nieprawid\u322?owe bez wyja\u347?nienia dlaczego pogl\u261?d wyra\u380?ony przez stron\u281? nale\u380?a\u322?o uzna\u263? za b\u322?\u281?dny, by\u322? bezpodstawny.
\par 
\par Przepis art. 121 \u167? 1 Ordynacji podatkowej nak\u322?ada na organ wydaj\u261?cy indywidualn\u261? interpretacj\u281? podatkow\u261? obowi\u261?zek prowadzenia post\u281?powania podatkowego w spos\u243?b budz\u261?cy zaufanie do organ\u243?w podatkowych. W przypadku organ\u243?w podatkowych realizacja zasady zaufania powinna wyra\u380?a\u263? si\u281? w merytorycznej poprawno\u347?ci i staranno\u347?ci oraz r\u243?wnym traktowaniu interes\u243?w Skarbu Pa\u324?stwa i podatnik\u243?w. Co istotne - post\u281?powanie w my\u347?l tej zasady nie mo\u380?e prowadzi\u263? do niew\u322?a\u347?ciwej interpretacji przepis\u243?w obowi\u261?zuj\u261?cego prawa, kiedy literalnie ich interpretacja nie budzi w\u261?tpliwo\u347?ci. W okoliczno\u347?ciach analizowanej sprawy brak by\u322?o podstaw aby uzna\u263? za zasadny zarzut naruszenia przez Dyrektorowi KIS zasady prowadzenia post\u281?powania w spos\u243?b budz\u261?cy zaufanie do organ\u243?w podatkowych. Organ wydaj\u261?c interpretacj\u281? nie kierowa\u322? si\u281? bowiem dowolno\u347?ci\u261? dzia\u322?ania. Wbrew twierdzeniom skar\u380?\u261?cej, zaskar\u380?ona interpretacja indywidualna zawiera wszystkie elementy wymienione w art. 14c Ordynacji podatkowej, w szczeg\u243?lno\u347?ci w\u322?a\u347?ciwe uzasadnienie prawne oceny stanowiska wnioskodawcy. Natomiast z faktu, \u380?e organ nie zgodzi\u322? si\u281? stanowiskiem strony przedstawionym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i dokona\u322? negatywnej oceny jej stanowiska nie mo\u380?na wnioskowa\u263?, \u380?e zaskar\u380?ona interpretacja wydana zosta\u322?a z naruszeniem przepis\u243?w prawa.
\par 
\par Tym samym za chybiony uzna\u263? nale\u380?a\u322?o zarzut naruszenia przepis\u243?w post\u281?powania tj. art. 14c \u167? 1 w zw. z art. 121 \u167? 1 Ordynacji podatkowej.
\par 
\par Zdaniem s\u261?du pierwszej instancji niezasadny by\u322? tak\u380?e zarzut skargi naruszenia art. 2a Ordynacji podatkowej, poprzez pomini\u281?cie skodyfikowanej w tym przepisie zasady rozstrzygania w\u261?tpliwo\u347?ci na korzy\u347?\u263? podatnika. Strona powo\u322?ywa\u322?a si\u281? na ryzyko, \u380?e nigdy nie wyegzekwuje podatku VAT od zleceniobiorc\u243?w Projektu 1 i Projektu 2, a nawet gdyby uda\u322?o si\u281? jej odzyska\u263? podatek VAT od tych podmiot\u243?w to i tak odsetki strona musia\u322?aby sfinansowa\u263? z w\u322?asnych \u347?rodk\u243?w. Sp\u243?\u322?ka argumentowa\u322?a, \u380?e dzia\u322?a\u322?a w dobrej wierze.
\par 
\par Odnosz\u261?c si\u281? do powy\u380?szego zarzutu, powt\u243?rzy\u263? nale\u380?y za organem \u380?e zasada wyra\u380?ona w art. 2a Ordynacji podatkowej odnosi si\u281? tylko do takich w\u261?tpliwo\u347?ci, kt\u243?rych nie da si\u281? usun\u261?\u263? w drodze procesu wyk\u322?adni, a nie do jakichkolwiek w\u261?tpliwo\u347?ci co do tre\u347?ci przepis\u243?w prawa podatkowego. Zasada ta nie mo\u380?e by\u263? rozumiana w ten spos\u243?b, i\u380? w przypadku jakichkolwiek w\u261?tpliwo\u347?ci interpretacyjnych organy podatkowe s\u261? zobowi\u261?zane przychyli\u263? si\u281? do stanowiska podatnika. Dopiero wtedy, gdy wyk\u322?adnia przepisu przy zastosowaniu wszystkich jej aspekt\u243?w, tj. j\u281?zykowego, systemowego, funkcjonalnego nie daje zadowalaj\u261?cych rezultat\u243?w, organ podatkowy jest obowi\u261?zany rozstrzygn\u261?\u263? w\u261?tpliwo\u347?ci na korzy\u347?\u263? wnioskodawcy. Zastosowanie zasady rozstrzygania w\u261?tpliwo\u347?ci na korzy\u347?\u263? podatnika jest mo\u380?liwe wtedy, gdy przepisy s\u261? niejasne lub niejednoznaczne w stopniu powoduj\u261?cym wyst\u261?pienie nieusuwalnych w\u261?tpliwo\u347?ci. Chodzi tu tylko o takie w\u261?tpliwo\u347?ci, co trafnie podkre\u347?lono w odpowiedzi na skarg\u281?, dotycz\u261?ce przepis\u243?w prawa, kt\u243?rych nie da si\u281? wyeliminowa\u263? w drodze procesu wyk\u322?adni.
\par 
\par W rozumieniu art. 2a Ordynacji podatkowej przez "korzy\u347?\u263? podatnika" nale\u380?y rozumie\u263? optymalne dla niego rozwi\u261?zanie prawne spo\u347?r\u243?d tych, kt\u243?re zarysowa\u322?y si\u281? w trakcie wyk\u322?adni przepisu. To, jakie rozwi\u261?zanie jest korzystniejsze dla podatnika, wskazuje sam podatnik np. dokonuj\u261?c rozliczenia w tre\u347?ci deklaracji podatkowej albo prezentuj\u261?c swoje stanowisko w tym zakresie w toku post\u281?powania podatkowego. Wskazywana przez podatnika interpretacja przepisu i spos\u243?b jego zastosowania mo\u380?e zosta\u263? zakwestionowana przez organ podatkowy poprzez wykazanie, \u380?e tre\u347?\u263? przepisu nie budzi w\u261?tpliwo\u347?ci na tle tej konkretnej sprawy albo - je\u380?eli przepis budzi pewne w\u261?tpliwo\u347?ci - poprzez wykazanie, \u380?e w\u261?tpliwo\u347?ci te da si\u281? usun\u261?\u263?, a wynik prawid\u322?owo przeprowadzonej wyk\u322?adni przepisu jest inny ni\u380? wskazywany przez podatnika. Organ podatkowy, przy wyk\u322?adni przepis\u243?w prawa podatkowego, powinien uwzgl\u281?dni\u263? orzecznictwo Trybuna\u322?u Sprawiedliwo\u347?ci Unii Europejskiej.
\par 
\par W niniejszej sprawie tre\u347?\u263? przepis\u243?w art. 17 ust. 1 pkt 4 i pkt 5 w zw. z art. 96 ust. 4 ustawy o VAT nie budzi w\u261?tpliwo\u347?ci. Organ prawid\u322?owo przyj\u261?\u322?, \u380?e w analizowanej sprawie nie mo\u380?na uzna\u263? aby wszystkie przes\u322?anki wymienione w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 ustawy o VAT, w zakresie odpowiednio Projektu 1 i Projektu 2, by\u322?y spe\u322?nione w sytuacji gdy skar\u380?\u261?ca dokona\u322?a rejestracji wykazuj\u261?c dat\u281? wykonania pierwszej czynno\u347?ci opodatkowanej jako 17 sierpnia 2015 r. Przepis art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT w przypadku us\u322?ug, do kt\u243?rych ma zastosowanie art. 28e tej ustawy, ma zastosowanie gdy podmiot \u347?wiadcz\u261?cy us\u322?ugi nie posiada siedziby oraz sta\u322?ego miejsca prowadzenia dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej na terytorium kraju oraz nie jest zarejestrowany w Polsce dla potrzeb podatku od towar\u243?w i us\u322?ug. Strona dokonuj\u261?c rejestracji jako podatnik podatku od towar\u243?w i us\u322?ug wykazuj\u261?c dat\u281? wykonania pierwszej czynno\u347?ci opodatkowanej jako 17 sierpnia 2015 r. sta\u322?a si\u281? tym samym podmiotem zobowi\u261?zanym do rozliczenia podatku nale\u380?nego od \u347?wiadczonych us\u322?ug i w takim przypadku mechanizm odwrotnego obci\u261?\u380?enia, o kt\u243?rym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT nie znajduje zastosowania, dlatego sp\u243?\u322?ka zobowi\u261?zana jest do skorygowania rozlicze\u324? zar\u243?wno w zakresie Projektu 1 jak i 2. Dlatego powo\u322?ywanie si\u281? przez stron\u281? na art. 2a Ordynacji podatkowej by\u322?o bezpodstawne.
\par 
\par Niezasadnie tak\u380?e sp\u243?\u322?ka powo\u322?ywa\u322?a si\u281? na element dobrej wiary. Dzia\u322?anie skar\u380?\u261?cej w dobrej wierze nie by\u322? przedmiotem badania w niniejszej sprawie. Ponadto ten element nie powoduje, \u380?e powstaj\u261? w\u261?tpliwo\u347?ci co do przepis\u243?w prawa podatkowego.
\par 
\par W post\u281?powaniu interpretacyjnym organ nie ocenia dobrej wiary podatnika, nie prowadzi bowiem post\u281?powania dowodowego. Naczelny S\u261?d Administracyjny w wyroku z 25 stycznia 2018 r., sygn. akt I FSK 1155/15 przypomnia\u322? w tym zakresie, \u380?e specyfika post\u281?powania w sprawie wydania pisemnej interpretacji polega mi\u281?dzy innymi na tym, \u380?e organ podatkowy rozpatruje spraw\u281? tylko i wy\u322?\u261?cznie w ramach zagadnienia prawnego zawartego w pytaniu podatnika, stanu faktycznego przedstawionego przez niego oraz wyra\u380?onej przez podatnika oceny prawnej (stanowisko podatnika). Organ wydaj\u261?cy interpretacj\u281? nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach post\u281?powania dowodowego, ograniczaj\u261?c si\u281? do analizy okoliczno\u347?ci podanych we wniosku. W stosunku tylko do tych okoliczno\u347?ci wyra\u380?a nast\u281?pnie swoje stanowisko, kt\u243?re winno by\u263? ustosunkowaniem si\u281? do stanowiska prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawc\u281?, a w razie negatywnej oceny stanowiska wyra\u380?onego we wniosku winno wskazywa\u263? prawid\u322?owe stanowisko z uzasadnieniem prawnym. W post\u281?powaniu tym nie mo\u380?e wi\u281?c toczy\u263? si\u281? sp\u243?r o rzetelno\u347?\u263? relacji z zaistnia\u322?ego stanu faktycznego lub zdarzenia przysz\u322?ego, a tym samym nie mo\u380?e by\u263? prowadzone klasyczne post\u281?powanie dowodowe (tak te\u380? wyrok NSA z 27 czerwca 2013 r., sygn. akt I FSK 864/12).
\par 
\par Powy\u380?ej powo\u322?ane stanowiska s\u261?d\u243?w oraz doktryny s\u261?d orzekaj\u261?cy w sprawie podziela w ca\u322?o\u347?ci i przyjmuje za w\u322?asne.
\par 
\par Zatem organ podatkowy udzielaj\u261?c indywidualnej interpretacji w sprawie, takiej jak rozpatrywana, m\u243?g\u322? ograniczy\u263? si\u281? jedynie do wyk\u322?adni przepis\u243?w prawa podatkowego maj\u261?c na wzgl\u281?dzie stan faktyczny przedstawiony we wniosku o interpretacj\u281?, bez konieczno\u347?ci rozstrzygania o tym czy skar\u380?\u261?ca w relacjach z kontrahentami pozostawa\u322?a w dobrej wierze.
\par 
\par Ponadto okoliczno\u347?\u263?, \u380?e w sytuacji wyst\u261?pienia zaleg\u322?o\u347?ci podatkowej strona zobowi\u261?zana jest do zap\u322?aty tej zaleg\u322?o\u347?ci wraz z odsetkami jest konsekwencj\u261? rozstrzygni\u281?cia, \u380?e to strona jest podmiotem zobowi\u261?zanym do rozliczenia podatku w zwi\u261?zku z realizacj\u261? Projektu 1 i Projektu 2.
\par 
\par Powo\u322?ana przez stron\u281? okoliczno\u347?ci, \u380?e nawet gdyby skar\u380?\u261?cej uda\u322?o si\u281? odzyska\u263? podatek VAT od swoich kontrahent\u243?w to i tak skar\u380?\u261?ca odsetki musia\u322?by sfinansowa\u263? z w\u322?asnych \u347?rodk\u243?w nie narusza zasady rozstrzygania w\u261?tpliwo\u347?ci na korzy\u347?\u263? podatnika. W tym miejscu nale\u380?y doda\u263?, \u380?e zale\u380?no\u347?ci od okoliczno\u347?ci zawarcia spornych kontrakt\u243?w (projekt 1 i Projekt 2), w szczeg\u243?lno\u347?ci wiedzy sp\u243?\u322?ki i udzielonych kej informacji co do statusu jej kontrahent\u243?w z punktu widzenia prawnopodatkowego, strona powinna rozwa\u380?y\u263? ewentualne dochodzenia odszkodowania na gruncie prawa cywilnego. Niemniej kwestia jest bez znaczenia dla rozstrzygni\u281?cia w tej sprawie.
\par 
\par Tym samym zarzut naruszenia art. 2a Ordynacji podatkowej nie zas\u322?ugiwa\u322? na uwzgl\u281?dnienie.
\par 
\par Pismo strony stanowi\u261?ce za\u322?\u261?cznik do protoko\u322?u rozprawy z 23 sierpnia 2018 r. zawiera\u322?o wnioski dowodowe. Ostatecznie strona jednak nie wnosi\u322?a o przeprowadzenie dowod\u243?w z powo\u322?anych w tym pi\u347?mie dokument\u243?w. Wnioski te nie mog\u322?y i tak zosta\u263? uwzgl\u281?dnione bowiem, jak wyja\u347?niono ju\u380? powy\u380?ej, w post\u281?powaniu interpretacyjnym nie prowadzi si\u281? post\u281?powania dowodowego.
\par 
\par W \u347?wietle powy\u380?szych rozwa\u380?a\u324?, nale\u380?a\u322?o stwierdzi\u263?, \u380?e dokonana przez organ interpretacyjny wyk\u322?adnia art. art. 17 ust. 1 pkt, 4 oraz art. 17 ust. 1 pkt 5 w zwi\u261?zku z art. 96 ust 4 ustawy o VAT, na tle stanu faktycznego, przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji, by\u322?a prawid\u322?owa. Tym samym za niezasadne nale\u380?a\u322?o uzna\u263? podniesione w skardze zarzuty naruszenia przepis\u243?w prawa materialnego. Chybione by\u322?y tak\u380?e zarzuty naruszenia przepis\u243?w post\u281?powania.
\par 
\par W tym stanie sprawy, s\u261?d orzek\u322? jak w sentencji, na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o post\u281?powaniu przed s\u261?dami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2017, poz. 1369).
\cell \trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth9346
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row
\trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain
\cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain
\cell \trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row
\pard}