I SA/Po 79/13 - Wyrok

Data orzeczenia	2013-06-14	
Data wpływu	2013-01-30	
Sąd	Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu	
Sędziowie	Izabela Kucznerowicz /przewodniczący sprawozdawca/
Małgorzata Górecka
Mirella Ławniczak	
Symbol z opisem	6110 Podatek od towarów i usług	
Hasła tematyczne	Podatek od towarów i usług	
Sygn. powiązane	I FSK 974/14	
Skarżony organ	Dyrektor Izby Skarbowej	
Treść wyniku	Oddalono skargę	
Powołane przepisy	Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054;  art. 14 ust. 1 pkt 2, ust. 4, 5 i 8,  art. 29 ust. 10, art. 108 ust. 1; Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity	
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Górecka Sędzia WSA Mirella Ławniczak Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Ratajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 czerwca 2013r. sprawy ze skargi DK na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące luty i wrzesień 2005r. oddala skargę	
Uzasadnienie
Decyzją z dnia [...], nr [...], Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. określił D. K. (dalej: podatnik, strona, skarżący), nadwyżkę podatku należnego nad naliczonym podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego za miesiące: luty 2005r. w wysokości [...] zł i wrzesień 2005r. w wysokości [...] zł. W uzasadnieniu decyzji Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. wskazał, że w związku z zaprzestaniem prowadzenia działalności gospodarczej z dniem [...].02.2005r. Podatnik obowiązany był, na podstawie art. 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (DZ. U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054 ze zm. dalej; ustawa o VAT) do sporządzenia spisu z natury towarów na dzień zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu. Ustalona, zgodnie z art. 29 ust 10 ustawy o VAT, przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w P., wartość netto składników majątkowych:

1) samochód osobowy marki Skoda [...] rok prod. 2004

wartość netto [...] zł, podatek VAT [...] zł

2) ciągnik siodłowy I. rok prod. 1995

wartość netto [...] zł, podatek VAT [...] zł

3) naczepa [....] rok prod. 1987

wartość netto [...] zł, podatek VAT [...] zł

4) naczepa [...] rok prod. 1988

wartość netto [...] zł, podatek VAT [...])

5) hala magazynowa w budowie

wartość netto [...] zł, podatek VAT [...] zł, pozostających na dzień likwidacji wyniosła łącznie [...] zł, podatek VAT [...] zł. W złożonej w dniu [...].10.2005r. korekcie deklaracji VAT-7 za luty 2005r. podatnik nie wykazał podatku należnego od towarów objętych spisem z natury, natomiast w części dotyczącej nabyć towarów i usług pozostałych wykazano ujemne kwoty: wartość netto (-) [...] zł, podatek VAT (-) [...]. zł. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. wskazał, że:

• faktury VAT korekty nr [...] z dnia [...].12.2004r. i nr [...] z dnia [...].01.2005r., otrzymane w styczniu 2005r., winny być rozliczone za ten miesiąc a nie za luty 2005r., zgodnie z przepisem § 17 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2005r. nr 95, poz. 798 dalej: rozporządzenie),

• faktura VAT nr [...] z dnia [...].12.2004r. podlega rozliczeniu w miesiącu, w którym przypadał termin płatności lub w miesiącu następnym, tj.: za grudzień 2004r. lub za styczeń 2005r., zgodnie z art. 86 ust. 10 pkt 3 i ust. 11 ustawy o VAT.

Rozliczeniu za luty 2005r. podlegają więc faktury:

1. nr [...] z dnia [...].01.2005r. (wartość netto [...] zł, podatek VAT [...] zł),

2. nr [...] z dnia [...].02.2005r. (wartość netto [...] zł, podatek VAT [...] zł),

3. nr [...] z dnia [...].02.2005r. (wartość netto [...] zł, podatek VAT [...] zł).

Uwzględniając powyższe ustalenia Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. dokonał rozliczenia podatku od towarów i usług za luty 2005r. Ponadto, wskazał, że w deklaracji VAT-7 za wrzesień 2005r. podatnik wykazał sprzedaż wg stawki 22% na wartość netto [...] zł, podatek VAT [...] zł. Wartość dostawy obejmowała sprzedaż udokumentowaną dwiema fakturami VAT, wystawionymi dla Firmy Usługowej P. K., ul. [...], [...], NIP [...]

faktura VAT nr [...] z dnia [...] września 2005r. na sprzedaż użytkowania wieczystego gruntu wartość netto [...] zł, podatek VAT [...] zł oraz sprzedaż hali w budowie wartość netto [...] zł, podatek VAT [...] zł, faktura VAT nr [...] z dnia [...] września 2005r. na sprzedaż naczepy [...] rok prod. 1988 wartość netto [...] zł, podatek VAT [...] zł oraz naczepy [...] rok prod. 1987 wartość netto [...] zł, podatek VAT [...] zł. W wyniku postępowania podatkowego dwie naczepy oraz wiata w budowie, jako składniki majątku pozostającego na dzień likwidacji działalności, zostały opodatkowane w rozliczeniu za luty 2005r. Jednak organ podatkowy I instancji przyjął, że zgodnie z art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej łub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty. Obowiązek podatkowy, wynikający z art. 108 cytowanej ustawy, jest całkowicie niezależny od obowiązku określonego w art. 14 tej ustawy. W świetle powyższego obrót z faktur VAT: nr [...] z dnia [...] września 2005r. oraz nr [...] z dnia [...] września 2005r. podlega rozliczeniu w deklaracji VAT- 7 za wrzesień 2005r.

W odwołaniu od decyzji, pełnomocnik podatnika wskazał, że zaskarżona decyzja rażąco narusza prawo, gdyż nie uwzględnia faktury VAT nr [...] z dnia [...] lutego 2005r. dokumentującej sprzedaż na rzecz P. K. hali w budowie (wartość netto [...] zł, podatek VAT [...] zł). Dokonując sprzedaży w dniu [...].02.2005r. podatnik sprzedawał halę w budowie jako odrębny przedmiot własności, bowiem prawo wieczystego użytkowania nieruchomości położonej w P. przy ul. [...] przysługiwało E. K. i D. K. Natomiast działalność gospodarcza prowadzona była przez podatnika jako przez osobę fizyczną, nie zaś przez D. K. i E. K. Błędem było zatem w toku postępowania pominięcie faktu rozdziału własności hali w budowie i prawa wieczystego użytkowania działki położonej przy ul. [...]. Podatnik stwierdził, że na dzień zakończenia działalności gospodarczej posiadał środki transportowe, nie posiadał natomiast hali magazynowej w budowie.

Po rozpatrzeniu odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej w P. decyzją z dnia [...] marca 2008r. nr [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] grudnia 2007r. nr [...]. Wskazał, że z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, iż czynność sprzedaży obejmująca użytkowanie wieczyste działki nr [...] oraz własność nakładów poniesionych na tej działce na budowę hali magazynowej, zrealizowana została przez sprzedających: D. i E. K., w lipcu 2005r. Potwierdzeniem czynności sprzedaży był fakt zawarcia w dniu [...] lipca 2005r. umowy sprzedaży na rzecz P. K. nieruchomości położonej w P. przy ul. [...], w formie aktu notarialnego rep."[...]" [...]. O tym, że transakcja miała miejsce świadczą również zapisy w poz. [...] Księgi Wieczystej nr [...]. Zgodnie z zapisem § 3 aktu notarialnego rep."[...]" [...] cena sprzedaży ustalona na kwotę [...] zł (w tym kwota [...] zł stanowiła wartość użytkowania wieczystego gruntu, podatek VAT [...] zł; kwota [...] zł wartość nakładów poniesionych na budowę hali, podatek VAT [...] zł) została już przez kupującą zapłacona, co potwierdzili sprzedający. Zaznaczyć należy, że wydanie w posiadanie przedmiotu sprzedaży kupującej nastąpiło w dniu podpisania aktu notarialnego, tj. [...] lipca 2005r., o czym stanowi § 4 tego aktu. Zmiany umowy sprzedaży nieruchomości udokumentowano następującymi aktami notarialnymi:

rep."[...]" [...] z dnia [...].07.2005r.

rep."[...]" [...] z dnia [...].07.2005r.

rep."[...]" [...] z dnia [...].08.2005r.

Ostatecznie w dniu [...].03.2006r. nastąpiło rozwiązanie umowy sprzedaży (akt notarialny rep."[...]" [...]) zawartej w dniu [...].07.2005r. W tym samym dniu podatnik wystawił fakturę korygującą nr [...] do faktury VAT nr [...] z dnia [...] września 2005r., będącą skutkiem w/w aktu notarialnego, wyrażającego wolę stron do rozwiązania umowy sprzedaży. W świetle powyższego zawarte w odwołaniu stwierdzenie podatnika, że na dzień zakończenia działalności gospodarczej ([...].02.2005r.) nie posiadał hali magazynowej w budowie, jest nieuzasadnione.

Tym samym podatnik, w związku z zaprzestaniem wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, obowiązany był ująć w spisie z natury halę w budowie - jako towar, który po nabyciu nie był przedmiotem dostawy, zgodnie z art. 14 ust. 5 ustawy o VAT. Podstawą opodatkowania hali, przez organ podatkowy (podatnik nie spełnił obowiązku wynikającego z art. 14 ust. 5 pkt 2 ww. ustawy) była cena nabycia towarów, tj. suma wydatków poniesionych na jej budowę, łącznie w wysokości netto [...] zł, podatek VAT [...] zł, w stosunku do których przysługiwało podatnikowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, zgodnie z art. 14 ust. 4 i art. 14 ust. 8 ustawy o VAT. Nieuzasadniony jest zatem zarzut nie uwzględnienia w rozliczeniu lutego 2005r. faktury VAT nr [...] z dnia [...] lutego 2005r. na sprzedaż na rzecz P. K. hali w budowie (wartość netto [...] zł, podatek VAT [...] zł). Faktury tej nie ujęto w rozliczeniu lutego 2005r., ponieważ transakcja sprzedaży nieruchomości nie została zawarta w formie aktu notarialnego. Zgodnie bowiem z art. 158 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. Jeżeli ustawa zastrzega dla czynności prawnej inną formę szczególną, czynność dokonana bez zachowania tej formy jest nieważna, zgodnie z art. 78 § 2 Kodeksu cywilnego. Dokonanie transakcji sprzedaży bez zachowania wymaganej prawem szczególnej formy, jaką jest akt notarialny, spowodowało nieważność tej czynności z mocy prawa. Tym samym faktura VAT nr [...] z dnia [...] lutego 2005r. nie dokumentowała faktycznie dokonanej czynności. W dniu [...] września 2005r. podatnik wystawił fakturę korygującą nr [...] do faktury VAT nr [...] z dnia [...] lutego 2005r. anulującą sprzedaż, co nie zmienia faktu, że nie można uważać za dokonaną czynność z faktury VAT nr [...] z dnia [...] lutego 2005r. Z zebranego w sprawie materiału wynika bezspornie, że transakcja sprzedaży obejmująca użytkowanie wieczyste oraz własność nakładów poniesionych na tej działce na budowę hali magazynowej, miała miejsce w lipcu 2005r. (akt notarialny rep."[...]" [...] z dnia [...] lipca 2005r.), a wydanie przedmiotu sprzedaży kupującej nastąpiło w dniu podpisania aktu notarialnego.

Dyrektor Izby Skarbowej w P. zauważył, że w momencie sprzedaży przedmiotowa nieruchomość stanowiła majątek prywatny D. i E. K.. Zgodnie z art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty. Przepis ten ma więc zastosowanie w każdej sytuacji, gdy zostanie wystawiona faktura, w której wykazano kwotę podatku. D. K. wystawił fakturę VAT nr [...] z dnia [...] września 2005r., w której wykazał podatek VAT, mimo iż sprzedaż składników majątku (prywatnego) nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Składniki majątku trwałego pozostałe na dzień likwidacji działalności ([...].02.2005r.) zostały już opodatkowane w rozliczeniu za luty 2005r. Dyrektor Izby Skarbowej w P. stwierdził, że skoro czynność udokumentowana fakturą VAT miała miejsce, bowiem sporządzono akt notarialny sprzedaży nieruchomości, wystawienie faktury z podatkiem VAT aktualizuje przesłanki z art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym kształtuje powstanie obowiązku podatkowego.

Ponadto, Dyrektor Izby Skarbowej w P. zauważył, że w sentencji oraz w uzasadnieniu decyzji, Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. wskazał przepis § 17 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia , które weszło w życie z dniem 1 czerwca 2005r. Ponieważ kwestia rozliczenia podatku naliczonego z faktur korygujących dotyczyła miesiąca lutego 2005r. zastosowanie ma przepis § 20 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 971). W związku z tym, że przepis § 20 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004r. i przepis § 17 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia mają identyczne brzmienie, Dyrektor Izby Skarbowej w P. stwierdził, że powyższe uchybienie ma charakter formalny i pozostaje bez wpływu na rozstrzygnięcie sprawy. Organ II instancji stwierdził też, że nadwyżka podatku należnego nad naliczonym podlegająca wpłacie do urzędu skarbowego, stanowiąca kwotę zobowiązania podatkowego za luty i wrzesień 2005r. została określona przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. w prawidłowej wysokości.

Powyższa decyzja została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w P., który wyrokiem z dnia 17 grudnia 2008r., sygn. akt I SA/Po 643/08 uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...] marca 2008r. nr [...]. W uzasadnieniu Sąd I instancji wskazał, że organ podatkowy winien prawidłowo ustalić stan faktyczny sprawy i przyjąć - niezależnie od wielokrotnych zmian stanowiska skarżącego co do kwestii związanych ze sprzedażą hali w budowie, kiedy powstał obowiązek podatkowy. WSA w P. stwierdził, że w toku ponownego rozpatrzenia sprawy organ II instancji winien ustalić czy - cyt.: "podatnik faktycznie sprzedał hale w dniu [...] lutego 2005r. skoro wystawił fakturę sprzedaży z tą datą i czy uwzględniono korygującą ją fakturę z dnia [...] września 2005r." Zdaniem Sądu zastrzeżenia budzi również stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji, co do zasadności opodatkowania hali magazynowej w miesiącu wrześniu 2005r.

Nie akceptując powyższego rozstrzygnięcia, Dyrektor Izby Skarbowej w P. w dniu [...] marca 2009r. wniósł skargę kasacyjną z wnioskiem o uchylenie zaskarżonego orzeczenia i oddalenie skargi, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego orzeczenia i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd I instancji.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 10 czerwca 2010r. sygn. akt I FSK 851/09 uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji, uznając za nieusprawiedliwione zarzuty naruszenia przepisów prawa procesowego, tj. art.122, art. 187 § 1 i art. 210 § 4 O.p. oraz przepisów prawa materialnego, tj. art. 14 ust. 1 pkt 2 i art. 108 ust. 1 ustawy o VAT. Wskazano, że naruszenie przepisów prawa procesowego wynika z nieuwzględnienia przez WSA zgromadzonego przez organy podatkowe materiału dowodowego. Z akt sprawy wynika bowiem, że organ I instancji wykreślił z dniem [...] lutego 2005r. prowadzoną przez podatnika działalność gospodarczą. Podatnik zgłosił też Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w P. informację o zaprzestaniu wykonywania czynności podlegających podatkowi VAT. W tych zatem okolicznościach uznać należało, że spełniona została przesłanka z art. 14 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. NSA podzielił także stanowisko organu odwoławczego, że w okresie od [...] lutego do [...] lipca 2005r. nie było podstaw do przyjęcia, iż podatnik wykonywał działalność gospodarczą, zwłaszcza, że taka okoliczność nie była przez niego podnoszona w toku postępowania. Odnosząc się z kolei do faktu sprzedaży hali magazynowej Sąd kasacyjny uznał, że czynność sprzedaży prawa wieczystego użytkowania nieruchomości i własności nakładów na budowę hali dokonana została aktem notarialnym zawartym dnia [...] lipca 2005r. W związku z tym nie można podzielić poglądu podatnika, iż przedmiotową halę magazynową sprzedał [...] lutego 2005r., wystawiając w tym zakresie stosowną fakturę VAT. Transakcja ta nie została bowiem zawarta w formie aktu notarialnego, co w tym przypadku jest wymagane przepisem art. 158 Kodeksu cywilnego.

Wyrokiem z dnia 20 października 2010r., sygn. akt I SA/Po 510/10 Wojewódzki Sąd Administracyjny w P. oddalił skargę D. K., wniesioną na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...] marca 2008r. nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. nr [...] z dnia [...] grudnia 2007r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące: luty i wrzesień 2005r.

Pełnomocnik strony w dniu [...] marca 2011r. zaskarżył przedmiotowy wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w P. w całości i wniósł o jego uchylenie. Zdaniem skarżącego, wystawienie faktury korygującej powoduje wycofanie nieprawidłowej faktury z obrotu prawnego. W przedmiotowej sprawie podatnik wystawił dnia [...] marca 2006r. fakturę korygującą nr [...] do faktury VAT nr [...] z dnia [...] września 2005r. Fakt ten oznacza zatem, że D. K. wyeliminował błędną fakturę z obrotu prawnego. Nie mają więc racji organy podatkowe określając w oparciu o fakturę VAT nr [...] dla miesiąca września 2005r. nadwyżkę podatku należnego nad naliczonym podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego w wysokości [...] zł, bowiem faktura ta została później skorygowana, co w konsekwencji doprowadziło do zmiany wysokości zobowiązania podatkowego.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 07 marca 2012r. sygn. akt I FSK 796/11 uchylił zaskarżony wyrok z dnia 20 października 2010r. sygn. akt I SA/Po 510/10 i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w P.. W uzasadnieniu wyroku Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że wskazana przez stronę faktura korygująca nie znajduje się w aktach administracyjnych sprawy, ale pomimo tego organ II instancji nie kwestionował, że taki dokument został wystawiony przez D. K.. Wystawienie owej faktury korygującej było konsekwencją rozwiązania umowy sprzedaży w formie aktu notarialnego z dnia [...] marca 2006r. Sąd II instancji wskazał, że powyższa okoliczność faktyczna nie została przeanalizowana przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w P. w zakresie skutków owej faktury korygującej dla obowiązku podatkowego wynikającego z art. 108 ust. 1 ustawy o VAT.

Po rozP. sprawy - wyrokiem z dnia 12 lipca 2012r. sygn. akt I SA/Po 420/12 Wojewódzki Sąd Administracyjny w P., uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...] marca 2008r. nr [...], stwierdzając jednocześnie, że skoro podatnik w stosunku do faktury nr [...] z dnia [...] września 2005r. (dokumentującej sprzedaż nieruchomości w P. przy ul. [...]), na podstawie której powstał obowiązek podatkowy z art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, wystawił w dniu [...] marca 2006r. fakturę korygującą nr [...] w związku z rozwiązaniem umowy sprzedaży ww. nieruchomości, a odbiorca tej faktury złożyła korektę swojej deklaracji za miesiąc wrzesień 2005r., to nastąpiła sytuacja faktyczna, która sprawia, że nie ma ryzyka uszczupleń podatkowych na skutek fikcyjnych faktur, a co za tym idzie sporna faktura VAT nr [...] z dnia [...].09.2005r. nie pociąga za sobą obowiązku podatkowego.

Decyzją z dnia [...] listopada 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w P., na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a O.p. uchylił decyzję organu I instancji w części dotyczącej określenia nadwyżki podatku należnego nad naliczonym podlegającej wpłacie do urzędu skarbowego za miesiąc wrzesień 2005r. i w tym zakresie określił kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości [...] zł, natomiast w części dotyczącej określenia nadwyżki podatku należnego nad naliczonym podlegającej wpłacie do urzędu skarbowego za miesiąc luty 2005r., Dyrektor Izby Skarbowej w P. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu decyzji stwierdzono, że nie nastąpiło przedawnienie zobowiązania podatkowego określonego zaskarżoną decyzją. Zaskarżoną decyzją nr [...] z dnia [...].12.2007r. określono D. K. zobowiązanie w podatku od towarów i usług za luty i wrzesień 2005r. Zgodnie z art. 70 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Mając na uwadze powyższe, zobowiązanie podatkowe określone D. K. co do zasady uległo przedawnieniu w dniu [...] grudnia 2010r. Dyrektor Izby Skarbowej w P. decyzją z dnia [...] marca 2008r. nr [...] utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji, którą to decyzję strona zaskarżyła następnie w dniu [...].04.2008r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w P. (data wpływu do Izby Skarbowej w P. w dniu [...].05.2008r.). Sąd I instancji po rozpoznaniu sprawy wydał w dniu [...] grudnia 2008r. wyrok o sygn. akt I SA/Po 643/08, w którym uchylił decyzję organu II instancji. Dyrektor Izby Skarbowej w P., nie akceptując przedmiotowego rozstrzygnięcia, w dniu [...].03.2009r. wniósł skargę kasacyjną od ww. wyroku. Naczelny Sąd Administracyjny w dniu 10.06.2010r. wydał wyrok o sygn. akt I FSK 851/09, w którym uchylił wyrok Sądu I instancji z dnia 17 grudnia 2008r. sygn. akt I SA/Po 643/08 i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania. Następnie Wojewódzki Sąd Administracyjny w P. wyrokiem z dnia 20.10.2010r. sygn. akt I SA/Po 510/10 oddalił skargę podatnika. D. K. nie zgadzając się z orzeczeniem Sądu I instancji złożył w dniu [...].03.201 Ir. skargę kasacyjną, która została uznana przez Sąd II instancji. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 07.03.2012r. sygn. akt I FSK 796/11 uchylił zaskarżony wyrok. Po ponownym rozP. sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w P. w dniu 12.07.2012r. wydał wyrok o sygn. akt I SA/Po 420/12, w którym uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...].03.2008r. nr [...].

W świetle powyższego organ uznał, że w niniejszej sprawie nie nastąpiło przedawnienie zobowiązań podatkowych za luty i wrzesień 2005r., ponieważ zgodnie z art. 70 § 6 pkt 2 O.p. w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 12 września 2002r., nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia w dniu wniesienia przez stronę skargi do sądu administracyjnego, tj.: w dniu [...] kwietnia 2008r.

Stosownie do treści przepisu art. 70 § 7 pkt 2 O.p., termin przedawnienia biegnie dalej od dnia następującego po dniu doręczenia organowi podatkowemu orzeczenia sądu administracyjnego wraz z jego uzasadnieniem.

Wyrok WSA w P. z dnia 12 lipca 2012r. sygn. akt I SA/Po 420/12 wraz z uzasadnieniem wpłynął do Izby Skarbowej w P. w dniu [...] września 2012r., a zatem zawieszenie biegu terminu przedawnienia obejmowało okres od dnia [...] kwietnia 2008r. (wniesienie skargi przez podatnika na decyzję organu II instancji z dnia [...].03.2008r. nr [...]) do dnia [...] grudnia 2010r. (ustawowy termin przedawnienia zobowiązań w podatku od towarów i usług określonych przedmiotową decyzją - tj.: za luty i wrzesień 2005r.) i biegnie dalej od dnia [...] września 2012r.

Organ odwoławczy, zauważył, że istotą sporu w przedmiotowej sprawie jest okoliczność, czy wystawienie przez D. K. w dniu [...] września 2005r. faktury VAT nr [...] dokumentującej sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntu i hali magazynowej w budowie na rzecz P. K., skorygowanej następnie fakturą VAT nr [...] z dnia [...] marca 2006r., pociąga za sobą obowiązek podatkowy wynikający z art. 108 ust. 1 ustawy o VAT. Ustalony stan faktyczny bezspornie wskazuje, że D. K. we wrześniu 2005r. wystawił dwie faktury VAT na rzecz Firmy Usługowej P. K., ul. [...], [...], NIP: [...], tj.: nr [...] z dnia [...].09.2005r. dokumentującą sprzedaż dwóch naczep [...] (wartość netto [...] zł i podatek VAT [...] zł) oraz nr [...] z dnia [...].09.2005r. dokumentującą sprzedaż użytkowania wieczystego gruntu wraz z halą w budowie, przy ul. [...] w [...]. (wartość netto [...] zł i podatek VAT [...] zł). Przedmiotowe towary w okresie dostaw, tj.: w dniu [...] września 2005r. i w dniu [...] września 2005r., stanowiły składniki majątku prywatnego podatnika ( D. K. zaprzestał prowadzenia działalności gospodarczej z dniem [...].02.2005r.), a zatem ich sprzedaż nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług za ten miesiąc. W wyniku postępowania podatkowego ww. dwie naczepy i hala w budowie, jako składniki majątku pozostającego na dzień likwidacji działalności, zostały natomiast - zgodnie z art. 14 w związku z art. 29 ust. 10 ustawy o VAT, opodatkowane w rozliczeniu za luty 2005r. Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika ponadto, że transakcja sprzedaży obejmująca użytkowanie wieczyste działki nr [...] oraz własność nakładów poniesionych na tej działce na budowę hali magazynowej, zrealizowana została przez sprzedających: D. i E. K. w dniu [...] lipca 2005r. (akt notarialny rep. "[...]" [...]). Dodatkowo, wskazano, że decyzją nr [...] z dnia [...] kwietnia 2005r. wydaną dla P. K. (nabywca ww. nieruchomości), Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. uznał prawo do odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z faktury VAT nr [...] z dnia [...] września 2005r. do wysokości dokonanej zapłaty (tj.: wartość netto [...] zł i podatek VAT [...] zł) - w oparciu o treść art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT. Stosownie do treści arf. 108 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku, gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty. Obowiązek podatkowy, wynikający z art. 108 ustawy o VAT, jest całkowicie niezależny od obowiązku określonego w art. 14 cyt. ustawy. W świetle powyższego, zdaniem organu I i II instancji, obrót z ww. faktur VAT o nr [...] z dnia [...].09.2005r. i nr [...] z dnia [...].09.2005r. winien zostać rozliczony przez podatnika w deklaracji VAT-7 za wrzesień 2005r.

Akta sprawy wskazują także, że D. K. w dniu [...] marca 2006r. wystawił fakturę korygującą nr [...] do faktury VAT nr [...] z dnia [...] września 2005r., co było konsekwencją rozwiązania umowy sprzedaży ww. nieruchomości z dnia [...] lipca 2005r. (akt notarialny rep. "[...]" [...] z dnia [...] marca 2006r.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w P. w uzasadnieniu wyroku z dnia 12 lipca 2012r. sygn. akt 1 SA/Po 420/12 wskazał, że przepis art. 108 ust. 1 ustawy o VAT przewiduje szczególny przypadek samoistnego powstania obowiązku podatkowego w efekcie samego wystawienia faktury wykazującej kwotę podatku od towarów i usług, przy czym obowiązek ten przyjmuje postać swoistej sankcji. Polega ona na tym, że niezależnie od tego, czy w sprawie zaistniał obrót będący podstawą opodatkowania podatkiem VAT, jak również niezależnie od rozmiarów i konsekwencji podatkowych tego obrotu - każdy wystawca tzw. "pustej faktury" powinien liczyć się z koniecznością zapłaty wykazanego w niej podatku. Regulacja ta stanowi o szczególnej roli faktury we wspólnym systemie podatku od towarów i usług, gdyż dla podatnika otrzymującego taką fakturę zwykle stanowi podstawę do obniżenia podatku należnego, a nawet żądania zwrotu podatku. W konsekwencji przyjmuje się, że możliwość anulowania faktur (rachunków uproszczonych), mimo że nie jest dopuszczona wyraźnie przez ustawę o podatku od towarów i usług, należy zaaprobować jako praktyczną i realną drogę "wycofania się" podatnika z błędnego wystawienia dokumentu rozliczeniowego - dotyczy to jednak wyłącznie dokumentów rozliczeniowych, które nie zostały wprowadzone przez podatnika do obrotu prawnego. W sytuacji natomiast wprowadzenia tychże dokumentów do obrotu prawnego, pozostaje jedynie możliwość dokonania korekt faktur na zasadach określonych przepisami prawa (podobne stanowisko zawarte zostało w wyroku NSA z dnia 30 lipca 2009r. sygn. akt I FSK 866/08). Sąd I instancji wskazał też, że przepis art. 108 ust. 1 ustawy o VAT stanowi implementację art. 21 (1) (d) VI Dyrektywy. Analiza orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, dotycząca ww. przepisu prowadzi do konkluzji, że jego celem jest zapewnienie dokładnego poboru podatku i uniknięcia oszustwa - cyt.: "przepis ten ma na celu wyeliminowanie ryzyka uszczuplenia dochodów podatkowych w związku z niepoprawnymi lub fikcyjnymi fakturami" - wyrok z dnia 15 października 2002r. w sprawie C-427/98. Końcowo, Wojewódzki Sąd Administracyjny w P. stwierdził, że złożenie korekty do faktury VAT, na podstawie której powstał obowiązek podatkowy z art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, w sytuacji, gdy odbiorca tego dokumentu złożył korektę swojej deklaracji za miesiąc, w którym ją otrzymał rozliczył, powoduje powstanie sytuacji, która sprawia, że nie ma ryzyka uszczupleń podatkowych na skutek fikcyjnych faktur. Tym samym więc w odniesieniu do spornej faktury VAT nr [...] z dnia [...] września 2005r., która została skorygowana fakturą korygującą nr [...] w dniu [...] marca 2006r., nie znajduje zastosowania przepis art. 108 ust. 1 ustawy o VAT.

Dyrektor Izby Skarbowej w P. za prawidłowe uznał ustalenia Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. dotyczące lutego 2005r., związane z obowiązkiem opodatkowania, zgodnie z treścią art. 14 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, hali magazynowej położonej przy ul. [...] w P., stanowiącej składnik majątku prywatnego D. K., na dzień likwidacji działalności gospodarczej – [...].02.2005r. W ocenie organu II instancji faktura VAT nr [...] z dnia [...].02.2005r., której przedmiotem była sprzedaż ww. hali magazynowej w budowie, wbrew twierdzeniu Podatnika, nie dokumentuje faktycznie dokonanej czynności. Transakcja sprzedaży spornej nieruchomości nie została bowiem zawarta w formie aktu notarialnego, co jest wymagane przepisem art. 158 Kodeksu cywilnego. Dostawa obejmująca użytkowanie wieczyste nieruchomości (działka nr [...]) oraz przeniesienie własności nakładów podatnika na budowę przedmiotowej hali magazynowej dokonane zostały dopiero w dniu [...].07.2005r. (akt notarialny rep. "[...]" [...]). W tym dniu zainteresowane strony zawarły stosowną umowę notarialną i w tym też dniu nastąpiło wydanie kupującemu ( P. K.) przedmiotu sprzedaży. Mając na uwadze powyższe, nieuzasadniony jest zarzut podatnika nieuwzględnienia w rozliczeniu lutego 2005r. faktury VAT nr [...] z dnia [...].02.2005r., dokumentującej sprzedaż na rzecz P. K. hali w budowie. Przedmiotowa nieruchomość została sprzedana i wydana nabywcy w lipcu 2005r., a za winna być ona ujęta w spisie natury na dzień [...] lutego 2005r. i opodatkowana w rozliczeni! ten miesiąc.

Dodatkowo, zauważono, że ustalenia organów podatkowych w powyższym zakresie nie zostały zakwestionowane przez Sądy obu instancji.

D. K. złożył skargę na powyższą decyzję, w części dotyczącej określenia nadwyżki podatku należnego nad naliczonym podlegającej wpłacie do Urzędu Skarbowego za miesiąc luty 2005r.Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie prawa polegające na wprowadzeniu podatnika w błąd dotyczący sprzedaży hali w budowie, wskazując na wyroki sądów, mówiących, że jako podatnik nie naruszył prawa i według Sądu nie próbował oszukać państwa poprzez wyłudzenie podatku VAT i wprowadzeniu w błąd Urzędu Skarbowego wystawiając fakturę VAT nr [...] z dn. [...].02.2005r

W uzasadnieniu skarżący podniósł, że fakturą nr [...] z dnia [...].02.2005r dokonał sprzedaży nakładów poniesionych na budowę hali - nazywając to sprzedażą hali w budowie, po czym z dniem [...].02.2005r zlikwidował działalność gospodarczą nie ujmując w remanencie końcowym sprzedanej hali w budowie. Organy podatkowe permanentnie utrzymywały go w przeświadczeniu, ze transakcja została dokonana zgodnie z prawem, dlatego też nie uwzględnił tego składnika majątku w spisie z natury na zakończenie działalności. Zdaniem skarżącego wielokrotne wyroki uchylające decyzje Izby Skarbowej, stwierdzały, że nie był podatnikiem chcącym oszukać państwo oraz nie naruszył prawa podatkowego. Organ podatkowy tj. Izba Skarbowa przez 7 lat nie dając wiary co do nadwyżki podatku VAT za luty i wrzesień 2005r myliła się i po ostatnim wyroku z 12 lipca 2012r uwzględniła tylko nieprawidłowo naliczony podatek za wrzesień 2005r., natomiast za luty 2005r utrzymała w mocy decyzję organu I instancji. To w ocenie skarżącego naruszyło prawo. W związku z tym, skarżący wniósł o uchylenie decyzji dotyczącej miesiąca luty 2005r jako niezgodnej z prawem.

W odpowiedzi na skargę organ II instancji wniósł o jej oddalenie, ustosunkowując się do zarzutów skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zarzuty skargi dotyczą kwestii bezpodstawnego opodatkowania przez organy podatkowe obu instancji, w rozliczeniu za miesiąc luty 2005r., hali magazynowej w budowie, położonej w P. przy ul. [...], jako składnika majątku trwałego pozostającego na dzień likwidacji działalności gospodarczej - tj. [...].02.2005r. (wartość netto [...] zł i podatek VAT [...] zł). Skarżący podkreślił, że na dzień zaprzestania prowadzenia działalności gospodarczej nie posiadał ww. nieruchomości, gdyż fakturą nr [...] z dnia [...].02.2005r. dokonał jej odsprzedaży na rzecz P. K. (wartość netto [...] zł i podatek VAT [...] zł).

Ustalony stan faktyczny sprawy bezsprzecznie wskazuje, że D. K. z dniem [...].02.2005r. zaprzestał prowadzenia działalności gospodarczej, jednakże nie sporządził na tę okoliczność spisu z natury towarów pozostających na dzień likwidacji (m.in. środki transportowe, hala magazynowa w budowie) i nie opodatkował ich w deklaracji podatkowej VAT-7 za ten miesiąc (tj.: luty 2005r.). Organ I instancji - w trybie art. 14 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT - określił więc stronie podatek należny od towarów pozostających na dzień likwidacji, od których przy zakupie podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Z akt sprawy wynika również, że w dniu [...].02.2005r. D. K. wystawił fakturę VAT nr [...] dokumentującą sprzedaż na rzecz P. K. hali w budowie położonej w P. przy ul. [...] -co było przyczyną niewykazania przez podatnika ww. nieruchomości w remanencie likwidacyjnym. Analiza materiału dowodowego zebranego w przedmiotowej sprawie wykazała, że czynność sprzedaży obejmująca użytkowanie wieczyste działki nr [...] oraz własność nakładów poniesionych na tej działce na budowę hali magazynowej, zrealizowana została przez sprzedających: D. i E. K., w lipcu 2005r. Potwierdzeniem czynności sprzedaży był fakt zawarcia w dniu [...] lipca 2005r. umowy sprzedaży na rzecz P. K. nieruchomości położonej w P. przy ul. [...], w formie aktu notarialnego rep."[...]" [...]. O tym, że transakcja miała miejsce świadczą również zapisy w poz. [...] Księgi Wieczystej nr [...]. Zgodnie z zapisem § 3 aktu notarialnego rep."[...]" [...] cena sprzedaży ustalona na kwotę [...] zł (w tym kwota [...] zł stanowiła wartość użytkowania wieczystego gruntu, podatek VAT [...] zł; kwota [...] zł wartość nakładów poniesionych na budowę hali, podatek VAT [...] zł) została już przez kupującą zapłacona, co potwierdzili sprzedający. Zaznaczyć należy, że wydanie w posiadanie przedmiotu sprzedaży kupującej nastąpiło w dniu podpisania aktu notarialnego, tj.: [...] lipca 2005r., o czym stanowi § 4 tego aktu. Zmiany umowy sprzedaży nieruchomości udokumentowano następującymi aktami notarialnymi:

rep."[...]" [...] z dnia [...].07.2005r.

rep."[...]" [...] z dnia [...].07.2005r.

rep."[...]" [...] z dnia [...].08.2005r.

Ostatecznie w dniu [...].03.2006r. nastąpiło rozwiązanie umowy sprzedaży (akt notarialny rep."[...]" [...]) zawartej w dniu [...].07.2005r. W tym samym dniu podatnik wystawił fakturę korygującą nr [...] do faktury VAT nr [...] z dnia [...] września 2005r., będącą skutkiem w/w aktu notarialnego, wyrażającego wolę stron do rozwiązania umowy sprzedaży. W świetle powyższego stanowisko strony, że na dzień zakończenia działalności gospodarczej ([...].02.2005r.) nie posiadała hali magazynowej w budowie, jest nieuzasadnione. Tym samym podatnik, w związku z zaprzestaniem wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, obowiązany był ująć w spisie z natury halę w budowie - jako towar, który po nabyciu nie był przedmiotem dostawy, zgodnie z art. 14 ust. 5 ustawy o VAT. Podstawą opodatkowania hali, przez organ podatkowy (podatnik nie spełnił obowiązku wynikającego z art. 14 ust. 5 pkt 2 ww. ustawy) była cena nabycia towarów, tj.: suma wydatków poniesionych na jej budowę, łącznie w wysokości netto [...] zł, podatek VAT [...] zł, w stosunku do których przysługiwało podatnikowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, zgodnie z art. 14 ust. 4 i art. 14 ust. 8 ustawy o VAT. Nieuzasadniony jest zatem zarzut skarżącego, dotyczący nie uwzględnienia w rozliczeniu lutego 2005r. faktury VAT nr [...] z dnia [...] lutego 2005r. dokumentującej sprzedaż na rzecz P. K. hali w budowie (wartość netto [...] zł, podatek VAT [...] zł). Faktury tej nie uwzględniono w rozliczeniu lutego 2005r., ponieważ transakcja sprzedaży nieruchomości nie została zawarta w formie aktu notarialnego, nie nastąpiło też wydanie nieruchomości.

Z zebranego w sprawie materiału wynika bezspornie, że transakcja sprzedaży obejmująca użytkowanie wieczyste oraz własność nakładów poniesionych na tej działce na budowę hali magazynowej, miała miejsce dopiero w lipcu 2005r. (akt notarialny rep."[...]" [...] z dnia [...] lipca 2005r.), a wydanie przedmiotu sprzedaży kupującej nastąpiło w dniu podpisania aktu notarialnego. Tym samym faktura VAT nr [...] z dnia [...] lutego 2005r. nie dokumentowała faktycznie dokonanej czynności. W dniu [...] września 2005r. skarżący wystawił fakturę korygującą nr [...] do faktury VAT nr [...] z dnia [...] lutego 2005r. anulującą sprzedaż, co nie zmienia faktu, że nie można uważać za dokonaną czynność z faktury VAT nr [...] z dnia [...] lutego 2005r. Reasumując stwierdzić należy, że faktury nr [...] z dnia [...] lutego 2005r. dotyczącej sprzedaży na rzecz P. K. hali magazynowej w budowie, nie można było uwzględnić w rozliczeniu miesiąca lutego 2005r., ponieważ sporna transakcja nie dokumentowała faktycznej sprzedaży. W dniu likwidacji działalności gospodarczej, tj.: [...] lutego 2005r. D. K. był zatem w posiadaniu przedmiotowej nieruchomości i dlatego też winien ją - zgodnie z art. 14 ustawy o VAT - wykazać w spisie z natury i opodatkować w rozliczeniu za ten miesiąc. Stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w P., wyrażone w zaskarżonej decyzji znalazło swoje potwierdzenie w wyroku Naczelnego Sąd Administracyjnego w Warszawie z dnia 10.06.2010r. sygn. akt I FSK 851/09, który stwierdził, że czynność sprzedaży prawa wieczystego użytkowania nieruchomości i własności nakładów na budowę hali dokonana została aktem notarialnym zawartym w dniu [...] lipca 2005r. (a nie - jak twierdzi skarżący - fakturą VAT nr [...] z dnia [...] lutego 2005r.). Sąd II instancji dodał ponadto, że - cyt.: "Odnośnie opodatkowania czynności bezwzględnie nieważnych Naczelny Sąd Administracyjny wypowiadał się między innymi w wyroku z dnia 21 listopada 2006r. w sprawie sygn. akt I FSK 238/06, gdzie stwierdzono, że (...) Przepis art. 2 ust. 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) ma zastosowanie w sytuacjach, gdy dokonano czynności, co prawda niezgodnie z obowiązującymi przepisami, ale skutecznie. A za skuteczną nie można uznać czynności prawnej, która jest bezwzględnie nieważna z powodu niezachowania wymaganej przez prawo cywilne formy aktu notarialnego przy sprzedaży nieruchomości (art. 158 w związku z art. 73 § 2 Kodeksu cywilnego)

Nadmienić również należy, że konieczność opodatkowania - zgodnie z art. 14 ust 1 pkt 2 ustawy o VAT - podatkiem VAT za luty 2005r. przez skarżącego hali magazynowej w budowie, potwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny w P. w wyroku z dnia 20.10.2010r. o sygn. akt I SA/Po 510/10".

W tym stanie rzeczy, nie sposób zgodzić się z twierdzeniem skarżącego, jakoby sądy administracyjne w "swoich wyrokach" wypowiadając się w kwestii rozliczenia podatkowego za miesiąc luty 2005r. zajęły stanowisko tożsame ze stanowiskiem podatnika, tj.: że na dzień zakończenia działalności gospodarczej D. K. był w posiadaniu jedynie środków transportowych, a nie hali w budowie (sporna nieruchomość została bowiem sprzedana w dniu [...].02.2005r. na rzecz P. K.). Tym samym zarzut skarżącego, że Dyrektor Izby Skarbowej w P. naruszył prawo wydając zaskarżoną decyzję bez uwzględnienia wyroków Sądu I i II instancji w przedmiotowej kwestii, uznać należy za bezpodstawny.

Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika także, że skarżący we wrześniu 2005r. wystawił dwie faktury VAT na rzecz Firmy Usługowej P. K., ul. [...], [...] [...], NIP: [...], tj.: nr [...] z dnia [...].09.2005r. dokumentującą sprzedaż dwóch naczep [...] (wartość netto [...] zł i podatek VAT [...] zł) oraz nr [...] z dnia [...].09.2005r. dokumentującą sprzedaż użytkowania wieczystego gruntu wraz z halą w budowie, przy ul. [...] w P. (wartość netto [...] zł i podatek VAT [...] zł). Przedmiotowe towary w okresie dostaw, tj. w dniu [...] września 2005r. i w dniu [...] września 2005r., stanowiły składniki majątku prywatnego skarżącego (D. K. zaprzestał prowadzenia działalności gospodarczej z dniem [...].02.2005r.), a zatem ich sprzedaż nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług za ten miesiąc. W wyniku postępowania podatkowego ww. dwie naczepy i hala w budowie, jako składniki majątku pozostającego na dzień likwidacji działalności, zostały natomiast - zgodnie z art. 14 w związku z art. 29 ust. 10 ustawy o VAT, opodatkowane w rozliczeniu za luty 2005r. Stosownie jednak do treści art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, który stanowi, że w przypadku, gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty - organy podatkowe I i II instancji zasadnie stwierdziły, że obrót z ww. faktur VAT o nr [...] z dnia [...].09.2005r. i nr [...] z dnia [...].09.2005r. winien zostać rozliczony przez skarżacego w deklaracji VAT-7 za wrzesień 2005r, Obowiązek podatkowy, wynikający z art. 108 ustawy o VAT, jest całkowicie niezależny od obowiązku określonego w art. 14 cyt. ustawy. Dodatkowo, wskazać należy, że decyzją nr [...] z dnia [...] kwietnia 2005r. wydaną dla P. K. (nabywca ww. nieruchomości), Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. uznał prawo do odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z faktury VAT nr [...] z dnia [...] września 2005r. do wysokości dokonanej zapłaty (tj.: wartość netto [...] zł i podatek VAT [...] zł) - w oparciu o treść art. 88 ust. 3a) pkt 2 ustawy o VAT. Akta sprawy wskazują także, że D. K. w dniu [...] marca 2006r. wystawił fakturę korygującą nr [...] do faktury VAT nr [...] z dnia [...] września 2005r., co było konsekwencją rozwiązania umowy sprzedaży ww. nieruchomości z dnia [...] lipca 2005r. (akt notarialny rep. "[...]" [...] z dnia [...] marca 2006r.).

Powyższa kwestia była z kolei przedmiotem rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w P., który kierując się dyspozycją orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 07.03.2012r. o sygn. akt I FSK 796/11, wydał wyrok z dnia 12.07.2012r. o sygn. akt I SA/Po 420/12 stwierdzający, że złożenie korekty do faktury VAT, na podstawie której powstał obowiązek podatkowy z art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, w sytuacji, gdy odbiorca tego dokumentu złożył korektę swojej deklaracji za miesiąc, w którym ją otrzymał i rozliczył, powoduje powstanie sytuacji, która sprawia, że nie ma ryzyka uszczupleń podatkowych na skutek fikcyjnych faktur. Tym samym więc w odniesieniu do spornej faktury VAT nr [...] z dnia [...] września 2005r., która została skorygowana fakturą korygującą nr [...] w dniu [...] marca 2006r., nie znajduje zastosowania przepis art. 108 ust. 1 ustawy o VAT. Zaznaczyć należy, że przedmiotowy wyrok nie rozstrzygał o powstaniu obowiązku podatkowego w miesiącu lutym 2005r. z tytułu posiadania przez D. K. na dzień likwidacji działalności gospodarczej nieruchomości (tj.: hali magazynowej w budowie). Sąd I instancji wypowiedział się natomiast co do konieczności zastosowania w przedmiotowej sprawie przepisu art. 108 ustawy o VAT w odniesieniu do faktury VAT nr [...] z dnia [...].09.2005r. Dyrektor Izby Skarbowej w P., uwzględniając wytyczne Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w P. z dnia 12 lipca 2012r., rozpoznał przedmiotową kwestię i w dniu [...].11.2012r. wydał decyzję nr [...], w której wykazał, że w stosunku do faktury VAT nr [...] z dnia [...] września 2005r. (skorygowanej następnie fakturą korygującą nr [...] z dnia [...].03.2006r.) nie istnieje obowiązek zapłaty podatku należnego z niej wynikającego w kwocie [...] zł z tytułu samego jej wystawienia (art. 108 ust. 1 ustawy o VAT nie znajduje zatem zastosowania w przedmiotowej sprawie). W odniesieniu natomiast do faktury VAT nr [...] z dnia [...] września 2005r. dokumentującej sprzedaż przez D. K. na rzecz P. K. dwóch naczep [...] na łączną wartość netto [...] zł i podatek VAT [...] zł, organ odwoławczy stwierdził, że obrót z niej wynikający podlega - zgodnie z art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, rozliczeniu w deklaracji podatkowej VAT-7 za wrzesień 2005r. Dyrektor Izby Skarbowej w P. podkreślił , że skoro czynność udokumentowana fakturą VAT miała miejsce (została wprowadzona przez podatnika do obrotu prawnego i nie została anulowana), to wystawienie faktury z podatkiem VAT aktualizuje przesłanki z art. 108 ust. 1 ustawy o VAT i tym samym kształtuje powstanie obowiązku podatkowego. Ponadto, organ II instancji nadmienił, że kwestia faktury nr [...] z dnia [...] września 2005r. i wynikającego z faktu samego jej wystawienia obowiązku podatkowego, nie była przedmiotem rozpoznania przez Sąd I i II instancji.

W oparciu o powyższe stwierdzić należy, że organy podatkowe obu instancji w sposób prawidłowy (z uwzględnieniem wytycznych sądów administracyjnych) rozpoznały przedmiotową sprawę, przyjmując, iż w rozliczeniu za miesiąc luty 2005r. D. K. miał obowiązek opodatkować halę magazynową w budowie (gdyż na dzień likwidacji działalności gospodarczej - tj.: [...].02.2005r., nieruchomość ta stanowiła składnik majątku prywatnego podatnika), a także korygując podatek należny w rozliczeniu za miesiąc wrzesień 2005r. (gdyż faktura VAT nr [...] z dnia [...] września 2005r. została wyeliminowana przez podatnika z obrotu prawnego fakturą VAT nr [...] z dnia [...].03.2006r., a zatem nie rodzi skutku w postaci zapłaty podatku należnego z tytułu samego jej wystawienia ).

Skarżący w skardze nie podnosi zarzutu przedawnienia, ale Sąd uznaje za zasadne odniesienie się do tej kwestii.

W ocenie Sądu nie doszło do przedawnienia przedmiotowego zobowiązania podatkowego. Zgodnie z art. 70 § 6 O.p., bieg terminu przedawnienia zostaje zawieszony z dniem: 1) wszczęcia postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, 2) wniesienia skargi do sądu administracyjnego. Przepis w takim kształcie obowiązywał od dnia 1 stycznia 2003r. do dnia 31 sierpnia 2005r., a wprowadzony został na mocy art. 1 pkt 58 ustawy z dnia 12 września 2002r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387 ze zm.; nowela z dnia 12 września 2002r.).

Zaskarżoną decyzją nr [...] z dnia [...].12.2007r. określono D. K. zobowiązanie w podatku od towarów i usług za luty i wrzesień 2005r. Zgodnie z art. 70 § 1 O.p., zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Mając na uwadze powyższe, zobowiązanie podatkowe określone D. K. co do zasady uległo przedawnieniu w dniu [...] grudnia 2010r. Dyrektor Izby Skarbowej w P. decyzją z dnia [...] marca 2008r. nr [...] utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji, którą to decyzję strona zaskarżyła następnie w dniu [...].04.2008r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w P. (data wpływu do Izby Skarbowej w P. w dniu [...].05.2008r.). Sąd I instancji po rozpoznaniu sprawy wydał w dniu [...] grudnia 2008r. wyrok o sygn. akt I SA/Po 643/08, w którym uchylił decyzję organu II instancji. Dyrektor Izby Skarbowej w P., w dniu [...].03.2009r. wniósł skargę kasacyjną od ww. wyroku. Naczelny Sąd Administracyjny w dniu [...].06.2010r. wydał wyrok o sygn. akt I FSK 851/09, w którym uchylił wyrok Sądu I instancji z dnia [...] grudnia 2008r., sygn. akt I SA/Po 643/08 i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania. Następnie Wojewódzki Sąd Administracyjny w P. wyrokiem z dnia 20.10.2010r., sygn. akt I SA/Po 510/10 oddalił skargę podatnika. D. K. złożył w dniu [...].03.2011r. skargę kasacyjną, która została uwzględniona przez Sąd II instancji. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 07.03.2012r. sygn. akt I FSK 796/11 uchylił zaskarżony wyrok. Po ponownym rozpoznaniu sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w P. w dniu 12.07.2012r. wydał wyrok w sprawie o sygn. akt I SA/Po 420/12, w którym uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...].03.2008r. nr [...].

W świetle powyższego uznać należy, że w niniejszej sprawie nie nastąpiło przedawnienie zobowiązań podatkowych za luty i wrzesień 2005r., ponieważ zgodnie z art. 70 § 6 pkt 2 O.p., w brzmieniu nadanym cytowaną ustawą z dnia 12 września 2002r., nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia w dniu wniesienia przez stronę skargi do sądu administracyjnego, tj.: w dniu [...] kwietnia 2008r.

Stosownie do treści przepisu art. 70 § 7 pkt 2 O.p., termin przedawnienia biegnie dalej od dnia następującego po dniu doręczenia organowi podatkowemu orzeczenia sądu administracyjnego wraz z jego uzasadnieniem. Wyrok WSA w P. z dnia 12 lipca 2012r., sygn. akt I SA/Po 420/12 wraz z uzasadnieniem wpłynął do Izby Skarbowej w P. w dniu [...] września 2012r., a zatem zawieszenie biegu terminu przedawnienia obejmowało okres od dnia [...] kwietnia 2008r. (wniesienie skargi przez podatnika na decyzję organu II instancji z dnia [...].03.2008r. nr [...]) do dnia [...] grudnia 2010r. (ustawowy termin przedawnienia zobowiązań w podatku od towarów i usług określonych przedmiotową decyzją - tj.: za luty i wrzesień 2005r.) i biegnie dalej od dnia [...] września 2012r.

Mając na uwadze powyższe Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270) oddalił skargę.