Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Maria Grabowska, Sędziowie Sędzia NSA Grażyna Jarmasz (spr.), Asesor WSA Mirosław Surma, Protokolant Referent stażysta Łukasz Pastuszko, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 28 czerwca 2006 r. sprawy ze skargi E. P. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zarzutów w sprawie prowadzonego postępowania egzekucyjnego skargę oddala

Wnioskiem z 21 grudnia 2005r. E. P. zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowego o uchylenie tytułu wykonawczego numer [...] z [...], ponieważ, zdaniem wnoszącej, jest on obrazą aktu prawnego Ordynacja podatkowa, gdyż art. 47 § 1 stanowi, że termin płatności podatku wynosi 14 dni od dnia doręczenia decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego.

Naczelnik Urzędu Skarbowego uznał, że pismo E P. zawiera zarzut na prowadzone postępowanie egzekucyjne z tego powodu, że termin płatności podatku wynikający z decyzji, według stawiającej zarzuty, ustalającej, jeszcze nie upłynął. Wobec tego pismem z dnia 28 grudnia 2005r. zwrócono się o wydanie stanowiska przez wierzyciela tj. Naczelnika Urzędu Skarbowego.

Wierzyciel postanowieniem z [...] numer [...], powołując art. 209 § 5 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa /Dz. U. Nr 8 z 2005r., poz. 60 e zm./ oraz art. 34 § 1 i § 2 ustawy z 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. Nr 110 z 2002r., poz.968 ze zm.), oddalił zarzuty wniesione na prowadzone postępowanie egzekucyjne.

Odnosząc się do wniosku stwierdzono, że powołany w zarzutach art. 47 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa ma zastosowanie do terminu płatności dla decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe, a podatniczka otrzymała decyzję określającą zobowiązanie podatkowe, a w tym przypadku ma więc zastosowanie art. 47 § 3 w/w ustawy Ordynacja podatkowa.

Ponadto podano, że przy wystawieniu upomnienia i tytułu wykonawczego zachowane zostały ustawowe terminy.

E.P. wniosła środek zaskarżenia nazwany odwołaniem, w którym zarzuciła naruszenie przez Naczelnika Urzędu Skarbowego przy wystawianiu tytułu wykonawczego ustawy Ordynacja podatkowa tj. art. 21 postanawiający, że zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem doręczenia decyzji organu podatkowego ustalającego wysokość podatku.

Podkreślono, że jest dowodem bezsprzecznym, że decyzja [...] podatniczka otrzymała w dniu 9 grudnia 2005r. za potwierdzeniem. Zaś art. 47 tej ustawy wyraźnie mówi, że termin płatności podatku wynosi 14 dni od dnia doręczenia decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego.

Twierdząc, że decyzja ustalająca zobowiązanie podatkowe ma charakter deklaratoryjny, zauważono, że art. 15 § 1 w/w ustawy stwierdza, że egzekucja administracyjna może być wszczęta jeżeli wierzyciel po upływie terminu do wykonania przez zobowiązanego obowiązku przesłał mu pisemne upomnienie. Postępowanie egzekucyjne może być wszczęte dopiero po upływie 7 dni od dnia doręczenia upomnienia. Urząd Skarbowy doręczył decyzje w dniu 9 grudnia 2005r. i w tym samym dniu doręczył upomnienie, które było wystawione na dzień 7 grudnia.

Zarzucono także, że pomimo stwierdzeń w odwołaniach i wnioskach, dokonano zajęcia konta bankowego, na które wpływa jedynie renta wypadkowa męża, co oceniono jako złamanie art. 7 § 2 stanowiącego, że organ egzekwujący stosuje środki najmniej uciążliwe, jak też art.. 8 § 1 pkt 6, że nie podlegają egzekucji administracyjnej pieniądze w kwocie [...]zł. Podkreślono, że egzekucja w niniejszej sprawie dotyczy osoby nie związanej z decyzją.

Stwierdzenie z zaskarżonego postanowienia, że przy wystawieniu upomnienia i tytułu wykonawczego zachowane zostały ustawowe terminy, jest nie tylko nieprawdą, ale obrazą Urzędu Państwa.

Długotrwałe i nieprawidłowe, zdaniem podatniczki, postępowanie urzędu skarbowego doprowadziło w efekcie do utraty zdrowia męża, jego pobytu w szpitalu, pozbawienie męża środków do życia, a zwłaszcza koniecznego leczenia, pomimo że nie posiada on zobowiązań podatkowych, gdyż nie prowadził działalności gospodarczej.

Postanowieniem z [...] numer [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie organu I instancji, podając, że.

Decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego z [...] numer [...] określająca E.P. zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiące X, XI, XII 2000 roku, została doręczona podatniczce w dniu 5 grudnia 2005r. zgodnie z art. 150 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, po dwukrotnym awizowaniu przesyłki w dniach 21 listopada 2005r. oraz 29 listopada 2005r.

Zaś w dniu 7 grudnia 2005r. wystawione zostało upomnienie doręczone w dniu 9 grudnia 2005r. Dodatkowo doręczono decyzję w dniu 9 grudnia 2005r., jednakże doręczenie to miało charakter informacyjny.

Zauważono także, że wystawienie powyższego upomnienia było zbędne, gdyż zgodnie z § 13 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z 22 listopada 2001r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji /Dz.U. Nr 137, poz. 1541, ze zm./ postępowanie egzekucyjne może być wszczęte bez uprzedniego doręczenia upomnienia w przypadku, gdy należność pieniężna została określona w orzeczeniu, a tym była decyzja z [...].

Wobec tego wystawienie tytułu wykonawczego [...], a następnie wszczęcie 20 grudnia 2005r. postępowania egzekucyjnego poprzez zajęcie wynagrodzenia za pracę i rachunku bankowego było prawidłowe i uzasadnione.

Stwierdzono także, że żaląca się nie dostrzega faktu, iż decyzja [...] z [...] jest decyzją określającą, deklaratoryjną, a więc nie ustala wysokości zobowiązania, a jedynie stwierdza jaką kwotę należności należało wykazać w złożonych deklaracjach.

W tym konkretnym przypadku ma więc zastosowanie art. 47 § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, a nie art. 47 § 1 , a termin zapłaty podatku upływał w terminach płatności wyznaczonych dla poszczególnych miesięcy 2000 roku.

Zauważono także, że zabezpieczenie zobowiązania może nastąpić przed upływem terminu do jego zapłaty. Terminy płatności zobowiązań w podatku VAT już minęły, a zatem zasadnie zostało wszczęte postępowanie egzekucyjne.

I na to postanowienie została wniesiona skarga z powodu naruszenia przez organy zasad ogólnych postępowania tj:

zasady celowości postępowania egzekucyjnego,

zasady zastosowania najmniej uciążliwego środka /art. 7 § 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji/,

zasady niezbędności w stosowaniu środka przymusu,

błąd co do osoby zobowiązanego,

prowadzenie postępowania przez Urzędy Skarbowe w sposób naruszający zaufanie do poszanowania prawa, a przez to naruszenie Ordynacji Podatkowej.

Stwierdzono, że postępowanie egzekucyjne nosi cechy postępowania represyjnego, a represyjność ta wzrasta z chwilą, gdy urzędy przez własną opieszałość i łamanie terminu do załatwienia sprawy doprowadzają do bliskiego przedawnienia zobowiązania. W sprawie termin ten upływał z końcem 2005r.

W takiej sytuacji organy usiłują przerzucać ciężar skutku art. 70 w czasie, nie bacząc, że postępowanie egzekucyjne jest obarczone naruszeniem prawa.

W dalszej części skargi przedstawione są nieprawidłowości, które wystąpiły w postępowaniu podatkowym, jak i w sprawie postanowienia numer [...], jak również skarżąca odnosi się do kwestii nie podejmowania działań przez organy przez kilka lat, nie stosowania zabezpieczeń i przejście do postępowania egzekucyjnego z zastosowaniem zajęcia konta, jako środka uciążliwego, tym bardziej, że konto należy do skarżącej i jej męża i na nie wpływają środki utrzymania dla męża.

Podtrzymano zarzuty sformułowane już w zażaleniu.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi, stwierdzając, że zarzuty sformułowane w ramach zarzutów na prowadzenie postępowania egzekucyjnego nie znajdują oparcia w stanie faktycznym sprawy. Natomiast kwestie współwłasności konta i związane z tym zarzuty dotyczące błędu co do osoby zobowiązanego, czy uciążliwości środka były przedmiotem postępowań wywołanych skargami zarówno E. P., jak i jej męża A. P. w ramach skarg na czynności egzekucyjne.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych /Dz.U. Nr.153 poz.1269/ sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Tak więc wyeliminować z obrotu prawnego można rozstrzygnięcie jedynie wówczas, gdy narusza ono prawo materialne lub procesowe i to w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź stanowi naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego /art.145 § 1 pkt 1) ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm./.

Na wstępie powołać należy przepis art. 27 § 1 pkt 9) w/w ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji stwierdzający, że tytuł wykonawczy winien zawierać, między innymi, pouczenie zobowiązanego o przysługującym mu w terminie 7 dni prawie zgłoszenia do organu egzekucyjnego zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego.

Takie pouczenie zawierał także tytuł wykonawczy numer [...] doręczony skarżącej 20 grudnia 2005r.

Wniesione w dniu 21 grudnia 2005r. do organu egzekucyjnego pismo prawidłowo zostało przez ten organ zakwalifikowane jako zarzut w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej. Oran egzekucyjny zwracając się do wierzyciela co prawda podał, że chodzi o zarzut z art. 33 pkt 3 tej ustawy, jednocześnie także stwierdził, że zobowiązana jako podstawę zarzutu wskazała , iż tytuł wykonawczy wystawiony został na podstawie decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe, którego termin płatności jeszcze nie upłynął. Dlatego też należy przyjąć, że zarzut skarżącej wywodził się z art. 33 pkt 2 omawianej ustawy, a to, że brak było wymagalności obowiązku z innego powodu.

Nie zmienia to jednak postaci rzeczy i nie ma wpływu na rozstrzygnięcie niniejszej sprawy, jako że w postanowieniu z dnia [...] wierzyciel zajął stanowisko właśnie w zakresie objętym zarzutem.

W tym miejscu należy zauważyć, że skoro na wniesienie zarzutów ustawodawca przewiduje określony termin, a jego uchybienie powoduje uznanie czynności zobowiązanego za prawnie nieskuteczną, to zarówno organ tak pierwszej, jak i drugiej instancji, a także Sąd, odnosić się mogą tylko i wyłącznie do zarzutu sformułowanego w piśmie skarżącej z 21 grudnia 2005r. tj. że termin płatności podatku wynosi 14 dni od dnia doręczenia decyzji, zdaniem skarżącej, ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego.

Jak wynika z akt egzekucyjnych w niniejszej sprawie chodzi zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiące: październik, listopad i grudzień 2000 roku. Decyzja w tym przedmiocie, co stwierdzone zostało zarówno w pierwszoinstancyjnym postanowieniu z [...], jak i utrzymującym je w mocy, a zaskarżonym do Sądu, postanowieniu Dyrektora Izby Skarbowej, ma charakter deklaratoryjny, a więc określa zobowiązanie podatkowe, zobowiązanie, które powstaje z mocy prawa z chwilą zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie tego zobowiązania. Jest to sposób powstawania zobowiązania przewidziany w art. 21 § 1 pkt 1) ustawy Ordynacja podatkowa.

Zobowiązanie w podatku od towarów i usług, powstające z mocy prawa, zobowiązuje podatnika do samoobliczenia tego podatku i złożenia deklaracji w wyznaczonym przez przepisy terminie tj. za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, zapłaty podatku, a zobowiązanie podatkowe, kwotę zwrotu różnicy podatku lub kwotę zwrotu podatku naliczonego przyjmuje się w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba że urząd skarbowy lub organ kontroli skarbowej określi je w innej wysokości, o czym stanowił art. 10 ust. 1 i 2 ustawy z 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz. U. Nr 11 z 1993r. poz. 50 ze zm. w brzmieniu obowiązującym w 2000 roku/.

I z taką sytuacją mamy do czynienia w niniejszej sprawie, kiedy to w prowadzonym postępowaniu podatkowym zakwestionowano wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług wykazanego przez skarżącą w składanych deklaracjach podatkowych i określono ich prawidłową, zdaniem organu, wysokość w wydanej decyzji. Fakt wydania decyzji o charakterze deklaratoryjnym nie miał wpływu na termin wykonania obowiązku, który to termin wynikał z w/w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i dawno minął, bo z upływem 25 dnia w poszczególnych miesiącach następujących po miesiącach, w których powstał obowiązek podatkowy.

Tak więc nie ma racji skarżąca twierdząc, że termin zapłaty podatku VAT to 14 dni od daty doręczenia decyzji, skoro terminy te upłynęły dla tych trzech miesięcy 2000r. odpowiednio: 25 listopada 2000r. / za październik/, 25 grudnia 2000r / za listopad/., 25 stycznia 2001r. / za grudzień 2000r./.

Zatem nie można dopatrzeć się w zaskarżonych rozstrzygnięciach naruszenia prawa w zakresie zarzutu skarżącej, skoro organ wszczął postępowanie egzekucyjne 20 grudnia 2005r., czyli już po doręczeniu w/w decyzji deklaratoryjnej, doręczając także w dniu 9 grudnia 2005r. upomnienie, do której to czynności, jak prawidłowo sam stwierdza, nie był zobowiązany.

W przedmiotowej sprawie nie ma także przesądzającego znaczenia ustalenie, czy decyzja doręczona została 5 grudnia 2005r. jak twierdzi organ, czy 9 grudnia 2005r., jak utrzymuje skarżąca. W świetle tego, co stwierdzono powyżej na temat wydania decyzji deklaratoryjnej i terminów zapłaty danego podatku, wszczęcie postępowania egzekucyjnego w dniu 20 grudnia 2005r. należy uznać jako nie naruszające prawa. Na marginesie Sąd stwierdza, że w sprawie o sygn. I SA/Ke 103/06 wywołanej skargą E. P. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z [...]. wydane w przedmiocie uchybienia terminu do wniesienia odwołania, także w dniu 19 lipca 2006r. zapadł wyrok oddalający skargę z powodu przyjęcia, iż w/w decyzja w przedmiocie podatku od towarów i usług została doręczona skarżącej w dniu 5 grudnia 2005 roku.

Można także dodać, że praktyki domagania się zobowiązania w ostatnim miesiącu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, przewidzianego w art. 70 ustawy Ordynacja podatkowa, nie można oceniać jak prawidłowej, zwłaszcza z punku widzenia podatnika, jednakże organ podatkowy jest do upływu ostatniego dnia tego 5-letniego okresu nie tylko uprawniony, ale i obowiązany do podejmowania niezbędnych czynności.

Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach orzekł jak w sentencji na podstawie art.151 ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm./.