III SA/Wa 1645/09 - Wyrok

Data orzeczenia	2009-12-01	
Data wpływu	2009-09-25	
Sąd	Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie	
Sędziowie	Anna Wesołowska
Barbara Kołodziejczak-Osetek
Sylwester Golec /przewodniczący sprawozdawca/	
Symbol z opisem	6110 Podatek od towarów i usług	
Hasła tematyczne	Podatek od towarów i usług	
Sygn. powiązane	I FSK 352/10	
Skarżony organ	Dyrektor Izby Skarbowej	
Treść wyniku	Uchylono zaskarżoną decyzję	
Powołane przepisy	Dz.U. 1993 nr 11 poz 50; art.33; Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
Dz.U. 2004 nr 54 poz 535; art.108; Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług	
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Sylwester Golec (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, Sędzia WSA Anna Wesołowska, Protokolant Alicja Bogusz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 1 grudnia 2009 r. sprawy ze skargi P. sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] stycznia 2007 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz P. sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 3110 zł (słownie: trzy tysiąc sto dziesięć złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.	
Uzasadnienie
Zaskarżoną decyzją z dnia [...] stycznia 2007 r. wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.; w dalszej części uzasadnienia powoływanej jako O.p.), art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 8 ust. 1, art. 27 ust. 1, art. 108 ust. 1, art. 109 ust. 5 i ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm. Dalej powoływanej jako ustawa o VAT z 2004 r.), Dyrektor Izby Skarbowej w W. po rozpatrzeniu odwołania Spółki – P. sp. z o.o. od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] czerwca 2006 r. określającej Spółce wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy za wrzesień 2004 r., kwotę różnicy podatku do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za lipiec, sierpień i wrzesień 2004 r. oraz ustalającej kwotę dodatkowego zobowiązania podatkowego za wrzesień 2004 r. w wysokości 23.606 zł, uchylił decyzję I instancji w części ustalającej dodatkowe zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za wrzesień 2004 r. i w tym zakresie ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe za lipiec i wrzesień 2004 r. w kwotach 10.532 zł i 13.073 zł, w pozostałej części utrzymał tę decyzję w mocy.

Z akt sprawy wynika, że Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego decyzją z [...] czerwca 2006 r. określił Skarżącej spółce kwotę zwrotu różnicy podatku za wrzesień 2004 r., kwotę różnicy podatku do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za lipiec - wrzesień 2004 r. oraz ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe za wrzesień 2004 r. Organ stwierdził, że w rejestrze zakupu za lipiec Spółka ujęła fakturę wewnętrzną WNT VAT nr [...] z [...] lipca 2004 r., dokumentującą wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, która została wystawiona na podstawie faktury nr [...] z [...] czerwca 2004 r. otrzymanej od O. (NIP [...]). W rejestrze zakupu za wrzesień Spółka ujęła fakturę wewnętrzną WNT VAT nr [...] z [...] września 2004 r. dokumentującą wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, wystawioną na podstawie faktury nr [...] z [...] września 2004 r. otrzymanej także od O Press. Podatek z powyższych faktur został rozliczony odpowiednio w deklaracjach za lipiec i wrzesień 2004 r. jako podatek należny i naliczony. Organ ustalił, że w/w faktury dokumentowały czynności polegające na obowiązku zapłaty przez Skarżącą Spółkę na rzecz O. kontrybucji finansowej. Zgodnie z umową z 9 marca 2000 r. zawartą przez Skarżącą Spółkę z O. o wyłączną dystrybucję w Polsce podręczników do nauki języka angielskiego przez Spółkę określono kontrybucję finansową płatną kwartalnie. Wysokość kontrybucji uzależniona była od wartości sprzedaży przez Skarżącą Spółkę towarów nabytych od O.. W ocenie organu, w analizowanej sprawie nie doszło do wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, gdyż przedmiotowa opłata kontrybucyjna nie stanowiła dostawy towarów. Zdaniem organu należało ją traktować jako zapłatę za świadczenie usług. Zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy o VAT miejscem opodatkowania powyższej usługi powinno być terytorium Wielkiej Brytanii. Zatem w przedmiotowej sytuacji nie powstał obowiązek podatkowy z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów. Skoro więc kwotę podatku naliczonego do odliczenia z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów stanowi kwota podatku należnego, a jak ustalono z tytułu powyższych transakcji nie powstał po stronie Spółki obowiązek podatkowy, Spółka nie miała również prawa do odliczenia podatku wynikającego z przedmiotowych faktur. Jednak skoro Spółka na podstawie faktur otrzymanych od podatnika brytyjskiego wystawiła faktury wewnętrzne, wykazując w nich podatek VAT, zobowiązana była na podstawie art. 108 ust 1 ustawy o VAT z 2004 r. do zapłaty tego podatku.

W odwołaniu Skarżąca podniosła, że faktury, które nie dokumentują żadnej sprzedaży, to tzw. puste faktury. Wykazany w nich podatek nie będzie zatem podlegał zapłacie, gdyż dokumenty te nie są objęte dyspozycją art. 108 ustawy o VAT z 2004 r. Ze względu na brak w tym przypadku jakiejkolwiek czynności, z którą wiązałyby się wystawione dokumenty, w istocie nie są one fakturami, gdyż nie dokumentują żadnej realnej czynności. Spółka alternatywnie podniosła, że podatnik ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z powyższych faktur.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z dnia [...] stycznia 2007 r. uchylił decyzję organu I instancji w części ustalającej dodatkowe zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za wrzesień 2004 r. i w tym zakresie ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe za lipiec i wrzesień 2004 r., zaś w pozostałej części utrzymał tę decyzję w mocy. Organ II instancji potwierdził stanowisko organu I instancji, że wymienione faktury wewnętrzne nie dokumentowały wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów. W ocenie organu transakcje, których dotyczyły te faktury stanowiły świadczenie usług. Organ nie podzielił przy tym stanowiska Spółki, że faktury te nie dokumentują żadnej sprzedaży, a więc że są pustymi fakturami, bowiem zostały wystawione w związku z wykonaniem określonej usługi, za którą należność została uregulowana w sposób opisany w umowie z 9 marca 2000 r. o wyłączną dystrybucję w Polsce podręczników do nauki języka angielskiego. Uległo zmianie jedynie miejsce opodatkowania tej usługi, co spowodowało, że usługa winna być opodatkowana w miejscu, w którym usługodawca posiada siedzibę (Wielka Brytania), na co wskazuje treść art. 27 ust. 1 ustawy o VAT z 2004 r. Organ uznał za chybiony zarzut, że ze względu na brak jakiejkolwiek czynności, z którą wiązałby się wystawiony dokument, nie jest on fakturą, gdyż niczego nie dokumentuje.

Dyrektor Izby Skarbowej z urzędu stwierdził, że dodatkowe zobowiązanie podatkowe zostało ustalone nieprawidłowo. Nastąpiło zawyżenie kwoty do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy już w lipcu 2004 r., a zatem dodatkowe zobowiązanie podatkowe winno być liczone od kwoty zawyżenia występującego w lipcu 2004 r., oddzielnie zaś od zawyżenia kwoty do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy i kwoty do zwrotu na rachunek bankowy za wrzesień 2004 r. W związku z tym ustalił w prawidłowej wysokości kwoty dodatkowego zobowiązania podatkowego za lipiec i wrzesień 2004 r.

Z powyższymi twierdzeniami nie zgodziła się Spółka i złożyła skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, zarzucając naruszenie art. 108 ustawy o VAT z 2004 r. Podtrzymała argumentację zawartą w odwołaniu. Skarżąca podkreśliła, że skoro organy uznały opłatę kontrybucyjną za opłatę za świadczenie usługi, to miejscem opodatkowania była Wielka Brytania, a wystawione faktury wewnętrzne nie podlegają dyspozycji art. 108 ww. ustawy, gdyż są to faktury puste, niedokumentujące żadnej czynności.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 22 października 2007 r., sygn. III SA/Wa 594/07, uchylił zaskarżoną decyzję. Wskazał, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Zdaniem Sądu art. 108 ustawy o VAT z 2004 r. jest w pewnej części powtórzeniem art. 33 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym z dnia 8 stycznia 1993 r. (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) Podobnie, jak regulacja poprzednio obowiązująca, ma on charakter sankcyjny i jest stosowany, co do zasady, gdy podmiot wystawi fakturę VAT, mimo że dana czynność była zwolniona lub nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Stwierdził, że art. 108 ust. 1 ustawy o VAT z 2004 r. przewiduje szczególny przypadek samoistnego powstania obowiązku podatkowego w efekcie samego wystawienia faktury, wykazującej kwotę podatku od towarów i usług, przy czym obowiązek ten przyjmuje postać swoistej sankcji. Polegała ona na tym, że niezależnie od tego, czy zaistniał obrót będący podstawą opodatkowania, jak również niezależnie od rozmiarów i konsekwencji podatkowych tego obrotu, każdy wystawca tzw. pustej faktury liczyć się winien z koniecznością zapłaty wykazanego w niej podatku. Oznacza to jednocześnie brak możliwości pomniejszenia kwot podatku wynikającego z omawianego przepisu o podatek naliczony.

Odnosząc się z kolei do uchwały NSA z 22 kwietnia 2002 r., FPS 2/02, dotyczącej art. 33 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r., Sąd podkreślił, że obecnie obowiązujące przepisy dotyczą również sytuacji, gdy wystawiona faktura nie odzwierciedlała żadnej transakcji.

WSA stwierdził, że wystawione przez skarżącą faktury wewnętrzne nie dokumentowały wewnątrzwspólnotowego nabycia, gdyż nabycie takie nie miało miejsca, na co wielokrotnie zwracała uwagę skarżąca. Zdaniem Sądu, w zaskarżonej decyzji nie ustosunkowano się do kwestii skutków podatkowych w sytuacji, kiedy skarżąca wystawia fakturę dokumentującą wewnątrzwspólnotowe nabycie, a organ ustala, że wewnątrzwspólnotowego nabycia nie było, natomiast było świadczenie usługi. Faktury nie dokumentują zatem żadnej dostawy i dlatego można je nazwać pustymi fakturami, a wykazany w nich podatek nie będzie podlegał zapłacie, gdyż dokumenty te nie są objęte dyspozycją art. 108 ustawy o VAT z 2004 r.

W związku z powyższym, Sąd zwrócił uwagę na art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p., podkreślając znaczenie uzasadnienia decyzji. Następnie wskazał, że Dyrektor Izby Skarbowej przy ponownym rozpatrzeniu sprawy powinien w sposób prawidłowy, zgodny z art. 210 O.p. ustosunkować się do kwestii uznania czynności dokonanej przez skarżącą z Oxford University Press za świadczenie usług oraz do skutków, jakie wynikają z faktu wystawienia faktur wewnętrznych przez skarżącą, które w rzeczywistości nie dokumentowały wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.

W skardze kasacyjnej zaskarżono powyższy wyrok w całości oraz wniesiono o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie. W skardze tej Dyrektor Izby Skarbowej w W. wskazał na naruszenie:

- przepisów postępowania, mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy przez uchybienie art. 145 § 1 pkt 1 lit. 1 c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej: P.p.s.a.) i w związku z art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. przez uznanie, że uchylona decyzja Dyrektora Izby Skarbowej nie została należycie uzasadniona,;

- prawa materialnego, tj. art. 108 ust. 1 ustawy o VAT z 2004 r. przez przyjęcie, że przepis ten nie ma zastosowania w sprawie.

Autor skargi kasacyjnej w szczególności wskazał na różnice w treści przepisów art. 33 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. i art. 108 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. Podniósł, że ust. 1 art. 108 ww. ustawy ma zastosowanie także wówczas, gdy wystawiona faktura nie dokumentuje żadnej sprzedaży. Dotyczy on również sytuacji, w której czynność nie byłaby objęta obowiązkiem podatkowym, gdyby nie została udokumentowana wystawieniem faktury. Do zastosowania tej regulacji nie jest niezbędne istnienie sprzedaży, wystarczające jest już samo wystawienie faktury z kwotą podatku.

Podkreślił, że uchylona decyzja zawiera pełne uzasadnienie faktyczne i prawne z wszystkimi elementami wskazanymi w art. 210 § 4 O.p. W decyzji zostały szeroko omówiono przesłanki zastosowania art. 108 ust. 1 ustawy o VAT z 2004 r. Wskazano, że faktury wewnętrzne nie dokumentowały wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów. Ponadto omówiono warunki, których spełnienie uprawnia do odliczenia podatku naliczonego z wystawionych faktur. Organ stwierdził również, że prawo takie przysługiwałoby Skarżącej w przypadku, gdyby wystawione faktury wewnętrzne dokumentowały wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 17 czerwca 2009 r. sygn. akt I FSK 560/08 uchylił ww. wyrok i przekazał sprawę Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie do ponownego rozpoznania oraz zasądził od Skarżącej na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie kwotę 1.800 zł. W uzasadnieniu wyroku Sąd II instancji wskazał, iż skarga kasacyjna z uwagi na zasadność zarzutu dotyczącego naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w związku z art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p., zasługiwała na uwzględnienie.

W ocenie Sądu II instancji uchylona decyzja zawiera uzasadnienie faktyczne i prawne w zakresie, który Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał za pozbawiony tego uzasadnienia.

Zdaniem Sądu II instancji w niniejszej sprawie nie budzi wątpliwości, że w decyzja zawierała również obszerne wywody poświęcone konsekwencjom prawnopodatkowym dotyczącym błędnego wystawienia przez Skarżącą faktury wewnętrznej, traktując transakcje dokonane z brytyjską spółką jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów.

NSA podniósł, że uzasadnieniu decyzji omówiono również warunki, w których możliwe byłoby odliczenie podatku z wystawionych faktur. Zaskarżona decyzja zawierała zatem wszystkie elementy wymienione w zaskarżonych przepisach, umożliwiające sądowi administracyjnemu pierwszej instancji dokonanie oceny stanowiska podatkowego organu odwoławczego zaprezentowanego w tej decyzji.

NSA nie rozpoznał zarzutu dotyczącego naruszenia prawa materialnego, tj. art. 108 ust. 1 ustawy o VAT z 2004 r. Wskazał, że Sąd I instancji w podstawie prawnej powodującej uchylenie zaskarżonej decyzji, powołał wyłącznie przepis art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. Rozpoznawanie zarzutu skargi kasacyjnej w tym zakresie uznał na tym etapie za przedwczesne, gdyż najpierw w tej kwestii musi przedstawić wyraźne stanowisko Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie.

Sąd II instancji podniósł, iż Wojewódzki Sąd Administracyjny W W. w uzasadnieniu chylonego wyroku przedstawił wywody w zakresie stosowania art. 108 ust. 1 ustawy o VAT z 2004 r., jednak konstatacje poczynione w zakresie wykładni powołanego przepisu przez Sąd I instancji wzajemnie się wykluczają. Reasumując NSA stwierdził, że na podstawie treści uzasadnienia uchylonego wyroku nie można ustalić, jakie w gruncie rzeczy w tym zakresie stanowisko zajął Sąd I instancji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie po ponownym rozpatrzeniu sprawy zważył, co następuje:

Skarga jest uzasadniona.

Zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem art. 108 ust. 1 ustawy o VAT z 2004 r. W rozpoznanej sprawie organ uznały że na podstawie tego przepisu podatnik ma obowiązek zapłacić podatek od towarów i usług wykazany w fakturze wewnętrznej w sytuacji, gdy dana sprzedaż nie podlega opodatkowaniu. W ocenie Sądu pogląd ten jest błędny. Prawo do odliczenia podatku naliczonego służy realizacji zasady neutralności opodatkowania podatkiem od towarów i usług, która polega na opodatkowaniu czynności podlegających podatkowi na każdym etapie sprzedaży w zakresie przyrostu wartości sprzedaży w poszczególnych etapach obrotu. Neutralność opodatkowania realizowana jest w praktyce w ten sposób, że nabywca towaru lub usługi odlicza podatek naliczony przy ich zakupie od podatku należnego od realizowanej przez siebie sprzedaży. Realizacji tego uprawnienia służy system fakturowy, w którym sprzedaż dokumentowana jest odpowiednimi dokumentami - fakturami z wykazanymi w nich kwotami podatku należnego od danej sprzedaży. Zatem wystawienie faktury z wykazanym w niej podatkiem stanowi czynność której skutki mogą być doniosłe dla rozliczania podatku VAT. Wystawienie przez podatnika faktury z wykazanym podatkiem powoduje, że kwota ta może zostać odliczona przez nabywcę od podatku należnego od dokonywanej przez niego sprzedaży. W sytuacji naliczenia przez podatnika podatku od czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających podatkowi i wystawienia przez niego faktury dokumentującej takie czynności istnieje obawa, że nabywca odliczy podatek wykazany nieprawidłowo prze wystawcę faktury. Z tego względu wystawca obowiązany jest zapłacić podatek, który wskutek jego błędu zaczął funkcjonować w systemie rozliczania podatku mimo, że nie powinien się tam znaleźć.

W ocenie Sądu podatnik nie ma obowiązku zapłaty podatku, o którym mowa w art. 108 ust. 1 ustawy o VAT z 2004 r. w sytuacji, gdy istnieje możliwość skorygowania faktury, o której mowa w tym przepisie i zapobieżenia uszczuplenia należności budżetowych z tytułu podatku od towarów i usług. Jak podkreślił ETS w wyroku w sprawie [...] (S. & C. AG & Co. KG v. F. B. i M. S. v. F. E.), jeżeli wystawca wadliwej faktury w wystarczającym czasie całkowicie wyeliminował ryzyko jakichkolwiek strat we wpływach podatkowych, zasada neutralności podatku od wartości dodanej wymaga, by podatek, który został nieprawidłowo zafakturowany, mógł być skorygowany, bez uzależniania tej korekty od warunku działania wystawcy faktury w dobrej wierze. Dlatego też, jeżeli takie ryzyko zostało wyeliminowane, korekta podatku od wartości dodanej, który został nieprawidłowo zafakturowany, nie może być uzależniona od uznania organów podatkowych. Obowiązujące polskie przepisy - które uzależniają korektę podatku należnego u wystawcy faktury od uzyskania potwierdzenia odbioru tej faktury przez nabywcę - eliminują ryzyko strat we wpływach podatkowych. Stwierdzić zatem należy, że fakturą korygującą można dokonać korekty faktur wystawionych w trybie art. 108 ustawy o VAT z 2004 r. (por. Bartosiewicz Adam, Kubacki Ryszard, Komentarz do art. 108 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 04.54.535), (w:) A. Bartosiewicz, R. Kubacki, VAT. Komentarz, Lex, 2009).

Mając na uwadze powyższą konstatację Sąd uznał, że przepis art. 108 ust. 1 ustawy o VAT z 2004 r. nie ma zastosowania do tzw. faktur wewnętrznych dokumentujących wenątrzwsopólnotowe nabycie towaru. Tego rodzaju faktura dokumentują podatek należny od podatnika, który jednocześnie dla tego samego podatnika stanowi podatek naliczony (art. 86 ust. 2 pkt 4 ustawy o VAT z 2004 r.), zatem efekt budżetowy rozliczenia takiej faktury jest zerowy i z uwagi na wewnętrzny charakter faktury dokumentującej wenątrzwsopólnotowe nabycie towaru nie ma możliwości odliczenia tego podatku przez innego podatnika. Tak więc podatek ten, gdy został wykazany nienależnie może w prosty sposób zostać skorygowany zarówno po stronie podatku naliczonego, jak i należnego w ramach korekty rozliczenia podatkowego wyłącznie jednego podatnika, co w oczywisty sposób przyczynia się do eliminacji niebezpieczeństwa uszczuplenia wpływów podatkowych. Zatem wewnętrzny charakter tej faktury, która swe skutki podatkowe wywiera wyłącznie w stosunku do jednego podatnika sprawia, że skutki podatkowe nieprawidłowego jej wystawiania w prosty sposób mogą być skorygowane przez tegoż podatnika a także w postępowaniu podatkowym, co czyni nieuzasadnionym twierdzenie o bezwzględnym obowiązku zastosowania do tych faktur regulacji zawartej w art. 108 ust. 1 ustawy o VAT z 2004 r.

Dodatkowo należy wskazać, że z uwagi na to, iż ten sam podatek wynikający z faktury wewnętrznej stanowi podatek należny i naliczony u tego samego podatnika skorygowanie go do zera, sprawi że nie ulegnie zmianie kwota wykazanego w deklaracji zobowiązania podatkowego lub kwota nadwyżki podatku naliczonego. Z tego względu przyjęcie skutków określonych w art. 108 ust. 1 ustawy o VAT z 2004 r. także w stosunku do faktur wewnętrznych dotyczących wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów stanowiłoby naruszenie obwiązującej w prawie europejskim zasady proporcjonalności. W przypadku tych faktur skutek w postaci zapłaty podatku należnego wynikającego z tej faktury byłby nieproporcjonalny do wynikającego z art. 108 ustawy o VAT z 2004 r. dążenia prawodawcy do zabezpieczenia interesów budżetowych państwa. Jak już wskazano w przypadku wykazania w przedmiotowej fakturze podatku należnego w sposób nienależny nie dochodzi do niebezpieczeństwa jego odliczenia jako podatku naliczonego przez innego podatnika, gdyż podatek wynikający z tej faktury stanowi podatek należny i naliczony u tego samego podatnika.

W tym stanie rzeczy Sąd uznał, że zaskarżona decyzja oraz została wydana z naruszeniem przepisu art. 108 ust. 1 ustawy o VAT z 2004 r., które miało istotny wpływ na wynik sprawy.

Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), art. 152 i art. 200 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji.