{\rtf1\ansi\ansicpg1252 \deff0{\fonttbl{\f0\froman\fcharset0 Times New Roman;}{\f1\froman\fcharset0 Helvetica;}{\f2\froman\fcharset0 Arial;}{\f3\froman\fcharset0 unknown;}} {\colortbl\red0\green0\blue0;\red255\green255\blue255;\red192\green192\blue192;} {\stylesheet {\style\s1 \ql\fi0\li0\ri0\f2\fs32\b\cf0 heading 1;} {\style\s2 \ql\fi0\li0\ri0\f2\fs28\b\i\cf0 heading 2;} {\style\s3 \ql\fi0\li0\ri0\f2\fs26\b\cf0 heading 3;} {\style\s0 \ql\fi0\li0\ri0\f2\fs24\cf0 Normal;} } {\*\listtable } {\*\listoverridetable } {\info} \paperw11907\paperh16840\margl1440\margr1120\margt1720\margb1440 {\footer \pard\plain\s0\ql\fi0\li0\ri0\plain\f0 2026-04-11 00:47\par }{\header \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trqc\trgaph10\trpaddl0\trpaddr0\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrt\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7630 \cellx7630\clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrt\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1716 \cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f0 Centralna Baza Orzecze\u324? S\u261?d\u243?w Administracyjnych \cell\pard\plain\intbl\s0\qr\fi0\li0\ri0\plain\f0 Str \f3{\field{\*\fldinst PAGE}{\fldrslt }}\f0 / \f3{\field{\*\fldinst NUMPAGES \\* Arabic}{\fldrslt 1 }} \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trqc\trgaph10\trpaddl0\trpaddr0\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrt\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7630 \cellx7630\clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrt\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1716 \cellx9346\row \pard}\pgwsxn11907\pghsxn16840 \marglsxn1440\margrsxn1120\margtsxn1720\margbsxn1440\pard\plain\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs24\b I FSK 1785/17 - Wyrok\b0\par \par\trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw30\brdrcf0 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw30\brdrcf0 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Data orzeczenia\b0 \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 2022-12-01 \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw30\brdrcf0 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw30\brdrcf0 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Data wp\u322?ywu\b0 \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 2017-11-08 \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b S\u261?d\b0 \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 Naczelny S\u261?d Administracyjny \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b S\u281?dziowie\b0 \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 Agnieszka Jakimowicz /sprawozdawca/ \par Izabela Najda-Ossowska \par Marek Ko\u322?aczek /przewodnicz\u261?cy/ \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Symbol z opisem\b0 \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 6110 Podatek od towar\u243?w i us\u322?ug \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Has\u322?a tematyczne\b0 \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 Podatek od towar\u243?w i us\u322?ug \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Sygn. powi\u261?zane\b0 \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 III SA/Wa 3064/15 \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Skar\u380?ony organ\b0 \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 Dyrektor Izby Skarbowej \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Tre\u347?\u263? wyniku\b0 \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 Uchylono zaskar\u380?ony wyrok i decyzj\u281? II instancji \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Powo\u322?ane przepisy\b0 \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 Dz.U. 2016 nr 0 poz 710; art. 25 ust. 2; Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towar\u243?w i us\u322?ug \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth9346 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Sentencja\b0 \par\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs22 Naczelny S\u261?d Administracyjny w sk\u322?adzie: Przewodnicz\u261?cy S\u281?dzia NSA Marek Ko\u322?aczek, S\u281?dzia NSA Izabela Najda-Ossowska, S\u281?dzia WSA del. Agnieszka Jakimowicz (spr.), Protokolant Marek Kleszczy\u324?ski, po rozpoznaniu w dniu 1 grudnia 2022 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej B. B.V. z siedzib\u261? w H. od wyroku Wojew\u243?dzkiego S\u261?du Administracyjnego w Warszawie z dnia 16 maja 2017 r. sygn. akt III SA/Wa 3064/15 w sprawie ze skargi B. B.V. z siedzib\u261? w H. na decyzj\u281? Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 wrze\u347?nia 2015 r. nr 1401-PT-5.4213.24.2015 w przedmiocie okre\u347?lenia kwoty zwrotu r\u243?\u380?nicy podatku od towar\u243?w i us\u322?ug za kwiecie\u324? 2012 r. 1) uchyla zaskar\u380?ony wyrok w ca\u322?o\u347?ci, 2) uchyla zaskar\u380?on\u261? decyzj\u281? Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 wrze\u347?nia 2015 r. nr 1401-PT-5.4213.24.2015, 3) zas\u261?dza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie na rzecz B. B.V. z siedzib\u261? w H. kwot\u281? 150 766 (s\u322?ownie: sto pi\u281?\u263?dziesi\u261?t tysi\u281?cy siedemset sze\u347?\u263?dziesi\u261?t sze\u347?\u263?) z\u322?otych tytu\u322?em zwrotu koszt\u243?w post\u281?powania za obie instancje. \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth9346 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth9346 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Uzasadnienie\b0 \par\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs22 Zaskar\u380?onym wyrokiem z dnia 16 maja 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 3064/15 Wojew\u243?dzki S\u261?d Administracyjny w Warszawie oddali\u322? skarg\u281? B. B.V. z siedzib\u261? w H. na decyzj\u281? Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 wrze\u347?nia 2015 r. o nr 1401-PT-5.4213.24.2015 w przedmiocie podatku od towar\u243?w i us\u322?ug za kwiecie\u324? 2012 r. \par \par Z uzasadnienia przedmiotowego orzeczenia wynika, \u380?e w toku post\u281?powania kontrolnego Dyrektor Urz\u281?du Kontroli Skarbowej w R. ustali\u322?, i\u380? w 2012 r. sp\u243?\u322?ka nie posiada\u322?a siedziby, ani miejsca sta\u322?ego prowadzenia dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej na terytorium kraju; zajmowa\u322?a si\u281? sprzeda\u380?\u261? hurtow\u261? przemys\u322?owych wyrob\u243?w chemicznych. Dokonywa\u322?a w kraju zakup\u243?w wy\u322?\u261?cznie od B. sp. z o.o. z siedzib\u261? w P. (dalej: B.), kt\u243?re opodatkowywa\u322?a 23% stawk\u261? VAT. Tak zakupione towary skar\u380?\u261?ca sprzedawa\u322?a w ramach wewn\u261?trzwsp\u243?lnotowej dostawy towar\u243?w (WDT) i transakcji \u322?a\u324?cuchowych dokonywanych tym samym towarem co najmniej z trzema podmiotami. Transakcje te by\u322?y zawierane na warunkach FCA, CPT, CIP, DAP, DDP wg Incoterms 2010. Towar w ramach tych transakcji by\u322? przewo\u380?ony bezpo\u347?rednio od pierwszego do ostatniego podmiotu w \u322?a\u324?cuchu dostaw. Organ I instancji, po dokonaniu analizy dokument\u243?w w sprawie, w tym szczeg\u243?lnie dotycz\u261?cych organizacji transportu, uzna\u322?, \u380?e sp\u243?\u322?ka nieprawid\u322?owo kwalifikowa\u322?a przebieg dostaw, b\u322?\u281?dnie rozpoznaj\u261?c transakcj\u281? ruchom\u261? w transakcji WDT pomi\u281?dzy sp\u243?\u322?k\u261? a jej odbiorcami. Konsekwencj\u261? zmiany przez organ podatkowy ustale\u324? w zakresie dostawy ruchomej (uznania pierwszej dostawy pomi\u281?dzy B. a skar\u380?\u261?c\u261? jako ruchomej), by\u322?a weryfikacja jej rozliczenia podatkowego w decyzji z dnia 11 czerwca 2015 r. \par \par W wyniku wniesionego odwo\u322?ania, opisan\u261? na wst\u281?pie decyzj\u261?, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie utrzyma\u322? w mocy rozstrzygni\u281?cie organu I instancji. \par \par Rozpoznaj\u261?c skarg\u281? sp\u243?\u322?ki od powy\u380?szej decyzji Wojew\u243?dzki S\u261?d Administracyjny w Warszawie oceni\u322?, \u380?e organy podatkowe zasadnie zakwestionowa\u322?y prawo skar\u380?\u261?cej sp\u243?\u322?ki do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturach wystawionych na jej rzecz przez B. oraz opodatkowanie transakcji dokonanych przez skar\u380?\u261?c\u261? na rzecz dalszych kontrahent\u243?w jako wewn\u261?trzwsp\u243?lnotowej dostawy towar\u243?w podlegaj\u261?cych 0% stawce podatku VAT. Zdaniem S\u261?du przeprowadzone post\u281?powanie dowiod\u322?o, \u380?e skar\u380?\u261?ca uczestniczy\u322?a w transakcjach \u322?a\u324?cuchowych, transport towar\u243?w nast\u281?powa\u322? bezpo\u347?rednio pomi\u281?dzy B. a nabywc\u261? wykazanym na fakturze wystawionej przez stron\u281? skar\u380?\u261?c\u261?, b\u261?d\u378? w przypadku kolejnego uczestnika, ostatecznym odbiorc\u261? towaru. Do wydania towaru dochodzi\u322?o przez pierwszego dostawc\u281?, tj. B., kt\u243?ry by\u322? zarazem nadawc\u261? towaru jak i organizatorem transportu, ponosz\u261?cym odpowiedzialno\u347?\u263? za nieterminowe dostawy, co wynika\u322?o z zapis\u243?w umowy o wsp\u243?\u322?pracy zawartej pomi\u281?dzy skar\u380?\u261?c\u261? a B. dnia 28 lutego 2003 r., obowi\u261?zuj\u261?cej tak\u380?e w 2012 r. oraz z Og\u243?lnych warunk\u243?w wsp\u243?\u322?pracy pomi\u281?dzy B. a Operatorami Logistycznymi (wg postanowie\u324? tych dokument\u243?w przygotowanie, organizacja oraz zlecenia transportu nale\u380?a\u322?y do B., koszty transportu obci\u261?\u380?a\u322?y r\u243?wnie\u380? B., co wi\u281?cej w przypadku op\u243?\u378?nienia dostawy do ostatecznego nabywcy towaru, nabywca ten roszczenia z tego tytu\u322?u b\u281?dzie mia\u322? do B., na B. te\u380? ci\u261?\u380?y\u322? obowi\u261?zek ubezpieczenia transportowanych towar\u243?w). To za\u347? w \u347?wietle wyroku TSUE z dnia 16 grudnia 2010 r. w sprawie C-430/09 inklinuje ustalenie, \u380?e tzw. transakcja ruchoma wyst\u261?pi\u322?a pomi\u281?dzy B. a skar\u380?\u261?c\u261?, a zatem wy\u322?\u261?cznie ta transakcja mia\u322?a status dostawy wewn\u261?trzwsp\u243?lnotowej. Natomiast pozosta\u322?e dostawy zrealizowane pomi\u281?dzy skar\u380?\u261?c\u261? a jej kontrahentami (podmiotami unijnymi) stanowi\u261? dostawy tzw. nieruchome, opodatkowane w miejscu zako\u324?czenia transportu towar\u243?w, a wi\u281?c poza Polsk\u261?. W zwi\u261?zku z powy\u380?szym, w ocenie S\u261?du, organy prawid\u322?owo przyj\u281?\u322?y, \u380?e skar\u380?\u261?ca na skutek b\u322?\u281?dnego rozpoznania transakcji ruchomej w \u322?a\u324?cuchach dostaw - nieprawid\u322?owo traktowa\u322?a dostawy na rzecz swoich kontrahent\u243?w z kraj\u243?w cz\u322?onkowskich jako wewn\u261?trzwsp\u243?lnotowe dostawy towar\u243?w opodatkowane stawk\u261? w wysoko\u347?ci 0%, o kt\u243?rej mowa w art. 42 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towar\u243?w i us\u322?ug (Dz. U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054 z p\u243?\u378?n. zm.). S\u261?d te\u380? uzna\u322?, \u380?e nie budzi w\u261?tpliwo\u347?ci stanowisko organ\u243?w, \u380?e skar\u380?\u261?ca nie mia\u322?a prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikaj\u261?cego z faktur wystawionych przez B. z uwagi na to, \u380?e towary te zosta\u322?y faktycznie przemieszczone na terytorium innych pa\u324?stw cz\u322?onkowskich i nie mog\u322?y by\u263? zwi\u261?zane z jak\u261?kolwiek transakcj\u261? opodatkowan\u261?, zrealizowan\u261? na terytorium kraju. Skar\u380?\u261?ca sp\u243?\u322?ka nie mia\u322?a wi\u281?c te\u380? prawa do odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 8 pkt 1 cyt. ustawy. Skoro skar\u380?\u261?ca w ramach transakcji wewn\u261?trzwsp\u243?lnotowego nabycia towar\u243?w poda\u322?a przy tych nabyciach polski numer VAT EU, kt\u243?ry by\u322? numerem nadanym przez pa\u324?stwo cz\u322?onkowskie inne ni\u380? pa\u324?stwo zako\u324?czenia transportu towar\u243?w, to po stronie skar\u380?\u261?cej wyst\u261?pi\u322? ze wzgl\u281?du na tre\u347?\u263? art. 25 ust. 2 cyt. ustawy obowi\u261?zek rozliczenia podatku w Polsce. W ocenie S\u261?du, skar\u380?\u261?ca nie wykaza\u322?a, aby dosz\u322?o do zap\u322?acenia przez ni\u261? podatku nale\u380?nego w kraju zako\u324?czenia transportu. \par \par Zaskar\u380?onemu wyrokowi, na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 Prawa o post\u281?powaniu przed s\u261?dami administracyjnymi, sp\u243?\u322?ka zarzuci\u322?a: \par \par I. w zakresie, w jakim S\u261?d za prawid\u322?ow\u261? uzna\u322? decyzj\u281? nak\u322?adaj\u261?c\u261? podatek w wysoko\u347?ci 46% kwoty nale\u380?nej sp\u243?\u322?ce od kontrahenta, naruszenie art. 151 Prawa o post\u281?powaniu przed s\u261?dami administracyjnymi w zw. z art. 1 ustawy Prawo o ustroju s\u261?d\u243?w administracyjnych w zw. z art. 184 Konstytucji RP poprzez takie prowadzenie kontroli s\u261?dowej wydanej decyzji, kt\u243?ra nie uwzgl\u281?dnia tych metod wyk\u322?adni przepis\u243?w, kt\u243?re maj\u261? na celu weryfikacj\u281? s\u322?uszno\u347?ci wydanego rozstrzygni\u281?cia zar\u243?wno z celem regulacji jak i systemem opodatkowania podatkiem od warto\u347?ci dodanej, \par \par II. w zakresie wydania rozstrzygni\u281?\u263? przez niew\u322?a\u347?ciwe organy naruszenie art. 145 \u167? 1 pkt 2 oraz art. 151 Prawa o post\u281?powaniu przed s\u261?dami administracyjnymi w zw. z art. 247 \u167? 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z p\u243?\u378?n. zm.) oraz art. 26 ust.1 ustawy z dnia 28 wrze\u347?nia 1991 r. o kontroli skarbowej (Dz. U. z 2011 r., nr 41, poz. 214 z p\u243?\u378?n. zm.), poprzez oddalenie skargi na decyzj\u281? wydan\u261? w II instancji przez organ niew\u322?a\u347?ciwy w sprawie, tj. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, podczas gdy organem w\u322?a\u347?ciwym do przeprowadzenia post\u281?powania odwo\u322?awczego w sprawie pozostawa\u322? Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie, \par \par III. w zakresie uznania, \u380?e wewn\u261?trzwsp\u243?lnotowa dostawa towar\u243?w, zamiast pomi\u281?dzy B1. a kontrahentami z innych kraj\u243?w Unii Europejskiej, mia\u322?a miejsce w ramach poprzedzaj\u261?cych dostaw pomi\u281?dzy B. a B1. naruszenie: \par \par - art. 3 \u167? 1 i \u167? 2 pkt 1, art. 141 \u167? 4, art. 151 oraz art. 133 \u167? 1 Prawa o post\u281?powaniu przed s\u261?dami administracyjnymi w zw. z art. 122, art. 187 \u167? 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez zaakceptowanie przez S\u261?d wadliwych ustale\u324? organu i uznanie, \u380?e skar\u380?\u261?ca uczestniczy\u322?a w transakcjach \u322?a\u324?cuchowych, w kt\u243?rych organizatorem transportu by\u322?a B., a wewn\u261?trzwsp\u243?lnotowa dostawa towar\u243?w mia\u322?a miejsce w ramach transakcji pomi\u281?dzy B. a B1.; \par \par - art. 22 ust. 2 w zw. z art. 13 ust. 1, art. 22 ust. 1 pkt 1 oraz ust. 3 pkt 1 i 2 ustawy o podatku od towar\u243?w i us\u322?ug, poprzez niew\u322?a\u347?ciwe zastosowanie polegaj\u261?ce na niezastosowaniu art. 22 ust. 2 in fine cyt. ustawy, w sytuacji gdy z warunk\u243?w dostawy wynika\u322?o, \u380?e transport towar\u243?w nale\u380?a\u322?o przyporz\u261?dkowa\u263? dostawie dokonanej przez B1., a w konsekwencji wewn\u261?trzwsp\u243?lnotowa dostawa towar\u243?w mia\u322?a miejsce pomi\u281?dzy B1. a kontrahentami z innych kraj\u243?w Unii Europejskiej, a nie w ramach poprzedzaj\u261?cych dostaw pomi\u281?dzy B. a B1.; \par \par IV. w zakresie zakwestionowania prawa do odliczenia przez sp\u243?\u322?k\u281? podatku naliczonego wnikaj\u261?cego z faktur wystawionych przez B. naruszenie: \par \par 1. art. 133 \u167? 1 w zw. z art. 141 \u167? 4 Prawa o post\u281?powaniu przed s\u261?dami administracyjnymi, poprzez uznanie wbrew okoliczno\u347?ciom wynikaj\u261?cym z ustale\u324? dokonanych przez organy w toku post\u281?powania \u8211? \u380?e w przypadku czynno\u347?ci dokonanych przez skar\u380?\u261?c\u261? nie istnia\u322? zwi\u261?zek nabywanych towar\u243?w z czynno\u347?ciami podlegaj\u261?cymi opodatkowaniu VAT; \par \par 2. art. 86 ust. 8 pkt 1 w zw. z art. 86 ust. 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towar\u243?w i us\u322?ug, poprzez ich niew\u322?a\u347?ciwe zastosowanie polegaj\u261?ce na niezastosowaniu tych przepis\u243?w w przypadku, gdy skar\u380?\u261?ca uzna\u322?a \u380?e (i) nabyte towary od B. by\u322?y zwi\u261?zane z p\u243?\u378?niejszymi dostawami towar\u243?w realizowanymi przez sp\u243?\u322?k\u281? poza terytorium kraju (ii), podatek naliczony wynikaj\u261?cy z faktur wystawionych przez B. m\u243?g\u322?by by\u263? odliczony, gdyby czynno\u347?ci te by\u322?y wykonywane na terytorium Polski oraz gdy z ustale\u324? post\u281?powania wynika jednoznaczny i bezpo\u347?redni zwi\u261?zek odliczonego podatku z czynno\u347?ciami dokonanymi przez sp\u243?\u322?k\u281? poza terytorium Polski; \par \par 3. art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o podatku od towar\u243?w i us\u322?ug poprzez jego niew\u322?a\u347?ciwe zastosowanie wskutek przyj\u281?cia, \u380?e przypisanie charakteru transakcji ruchomej dostawie realizowanej przez B., a tym samym mo\u380?liwo\u347?\u263? zastosowania przez B. stawki 0% rodzi konsekwencje w postaci braku prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach wystawianych przez B.; \par \par 4. art. 141 \u167? 4 Prawa o post\u281?powaniu przed s\u261?dami administracyjnymi poprzez takie sformu\u322?owanie uzasadnienia, kt\u243?re ka\u380?e jedynie domy\u347?la\u263? si\u281?, \u380?e S\u261?d faktycznie zastosowa\u322? w sprawie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o podatku od towar\u243?w i us\u322?ug; \par \par 5. art. 86 ust. 8 pkt 1 w zw. z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towar\u243?w i us\u322?ug oraz w zw. z art. 168 oraz art. 169 lit. a dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wsp\u243?lnego systemu podatku od warto\u347?ci dodanej (Dz.U.UE.L.2006.347.1 z dnia 11 grudnia 2006 r. z p\u243?\u378?n. zm.), poprzez ich b\u322?\u281?dn\u261? wyk\u322?adni\u281? polegaj\u261?c\u261? na takiej interpretacji powo\u322?anych przepis\u243?w, w my\u347?l kt\u243?rej podatnikowi nie przys\u322?uguje prawo do odliczenia podatku wynikaj\u261?cego z faktury dokumentuj\u261?cej zakup towar\u243?w s\u322?u\u380?\u261?cych dalszej odsprzeda\u380?y, je\u347?li odsprzeda\u380? taka jest dokonywana poza terytorium RP, tj. nie podlega w Polsce opodatkowaniu podatkiem VAT; \par \par 6. art. 133 \u167? 1 w zw. z art. 141 \u167? 4 Prawa o post\u281?powaniu przed s\u261?dami administracyjnymi, poprzez pomini\u281?cie w zaskar\u380?onym wyroku istotnych dla rozstrzygni\u281?cia sprawy okoliczno\u347?ci, w tym w szczeg\u243?lno\u347?ci argumentacji podniesionej przez skar\u380?\u261?c\u261? w zakresie postanowienia prejudycjalnego w sprawie ESET (C-393/15), kt\u243?re jednoznacznie potwierdza argumentacj\u281? sp\u243?\u322?ki, zgodnie z kt\u243?r\u261? prawo do odliczenia podatku naliczonego przys\u322?uguje r\u243?wnie\u380? w sytuacjach, gdy czynno\u347?ci opodatkowane wykonywane s\u261? poza terytorium kraju; \par \par 7. art. 141 \u167? 4 Prawa o post\u281?powaniu przed s\u261?dami administracyjnymi w zw. z art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o podatku od towar\u243?w i us\u322?ug, poprzez wadliwe tj. niemaj\u261?ce potwierdzenia w tre\u347?ci przepisu wyja\u347?nienie przes\u322?anek odmowy zastosowania w niniejszej sprawie art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towar\u243?w i us\u322?ug w szczeg\u243?lno\u347?ci uzasadnienie w tym zakresie przedstawione w pisemnych motywach wyroku nie mo\u380?e zosta\u263? uznane za w\u322?a\u347?ciwe w \u347?wietle argument\u243?w nakazuj\u261?cych zastosowanie tego\u380? przepisu do sytuacji skar\u380?\u261?cej; \par \par 8. art. 2a Ordynacji podatkowej, poprzez jego niew\u322?a\u347?ciwe zastosowanie polegaj\u261?ce na niezastosowaniu tego przepisu w procesie wyk\u322?adni art. 86 ust. 8 pkt 1 w zw. z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towar\u243?w i us\u322?ug jak r\u243?wnie\u380? art. 169 lit. a dyrektywy 2006/112, w szczeg\u243?lno\u347?ci przyj\u281?cie, \u380?e prawo do odliczenia mo\u380?e zosta\u263? wy\u322?\u261?czone pomimo spe\u322?nienia wszystkich przes\u322?anek przewidzianych w ustawie (a zatem dokonanie profiskalnej wyk\u322?adni przepisu, stoj\u261?cej w oczywistej kolizji z zasad\u261? wyra\u380?on\u261? w art. 2a Ordynacji podatkowej); \par \par V. w zakresie obowi\u261?zku potraktowania dostaw towar\u243?w pomi\u281?dzy B. a B1. jako wewn\u261?trzwsp\u243?lnotowego nabycia towar\u243?w i wykazania podatku nale\u380?nego z tego tytu\u322?u, naruszenie: \par \par 1. art. 145 \u167? 1 pkt 1 lit. c, art. 151 oraz art. 133 \u167? 1 Prawa o post\u281?powaniu przed s\u261?dami administracyjnymi w zw. z art. 122, art. 187 \u167? 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez zaakceptowanie b\u322?\u281?dnie ustalonego przez organy stanu faktycznego, tj.: \par \par - nieprawid\u322?owego (nieznajduj\u261?cego potwierdzenia w materiale dowodowym sprawy) uznania, \u380?e skar\u380?\u261?ca poda\u322?a polski numer VAT na potrzeby transakcji wewn\u261?trzwsp\u243?lnotowej, \par \par - uznania, \u380?e nie dosz\u322?o do opodatkowania transakcji w krajach zako\u324?czenia wysy\u322?ki lub transportu towar\u243?w; \par \par 2. art. 25 ust. 2 pkt 1 w zw. z art. 25 ust. 1 ustawy o podatku od towar\u243?w i us\u322?ug, poprzez ich niew\u322?a\u347?ciwe zastosowanie polegaj\u261?ce na przyj\u281?ciu, \u380?e dosz\u322?o do wype\u322?nienia hipotezy art. 25 ust. 2 ustawy, podczas gdy jest to przepis, kt\u243?ry mo\u380?e znale\u378?\u263? zastosowanie wy\u322?\u261?cznie do transakcji wewn\u261?trzwsp\u243?lnotowych; \par \par 3. art. 25 ust. 2 ustawy o podatku od towar\u243?w i us\u322?ug oraz art. 41 dyrektywy 2006/112 w zw. z art. 16 rozporz\u261?dzenia wykonawczego Rady (UE) Nr 282/2011, poprzez ich b\u322?\u281?dn\u261? wyk\u322?adni\u281? polegaj\u261?c\u261? na nieprawid\u322?owym uznaniu, \u380?e art. 25 ust. 2 ustawy mo\u380?e znale\u378?\u263? zastosowanie w odniesieniu do sytuacji, gdy transakcja zosta\u322?a ju\u380? opodatkowana jako dostawa towar\u243?w na terenie Polski; \par \par 4. art. 25 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku od towar\u243?w i us\u322?ug, poprzez jego b\u322?\u281?dn\u261? wyk\u322?adni\u281? polegaj\u261?c\u261? na nieprawid\u322?owym uznaniu, \u380?e przepis ten mo\u380?e znale\u378?\u263? zastosowanie w sytuacji, gdy dostawy zosta\u322?y opodatkowane w kraju zako\u324?czenia transportu towar\u243?w (w tym przez podmiot inny ni\u380? nabywc\u281? okre\u347?lonego w art. 25 ust. 2 pkt 1 ustawy); \par \par 5. art. 2a Ordynacji podatkowej, poprzez jego niew\u322?a\u347?ciwe zastosowanie polegaj\u261?ce na niezastosowaniu tego przepisu w procesie wyk\u322?adni art. 25 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku od towar\u243?w i us\u322?ug; \par \par VI. w zakresie uznania, \u380?e w sytuacji sp\u243?\u322?ki mo\u380?liwe by\u322?o ograniczenie prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego z tytu\u322?u wewn\u261?trzwsp\u243?lnotowego nabycia towar\u243?w na podstawie art. 25 ust. 2 ustawy o podatku od towar\u243?w i us\u322?ug, naruszenie art. 86 ust. 1 oraz art. 86 ust. 8 pkt 1 w zw. z art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. c ustawy o podatku od towar\u243?w i us\u322?ug jak r\u243?wnie\u380? art. 168 oraz art. 169 lit. a dyrektywy poprzez b\u322?\u281?dn\u261? wyk\u322?adni\u281? tych przepis\u243?w polegaj\u261?c\u261? na uznaniu, \u380?e w stanie prawnym przed 1 kwietnia 2013 r. powo\u322?ane przepisy wy\u322?\u261?cza\u322?y prawo do obni\u380?enia kwoty podatku nale\u380?nego o kwot\u281? podatku naliczonego wykazanego z tytu\u322?u wewn\u261?trzwsp\u243?lnotowego nabycia towar\u243?w na podstawie art. 25 ust. 2 ustawy o podatku od towar\u243?w i us\u322?ug; \par \par VII. w zakresie naruszenia zasady zaufania, naruszenie art. 145 \u167? 1 pkt 1 lit. c Prawa o post\u281?powaniu przed s\u261?dami administracyjnymi w zw. z art. 121 \u167? 1 Ordynacji podatkowej, poprzez nieuchylenie decyzji wydanej z naruszeniem przepis\u243?w post\u281?powania maj\u261?cym istotny wp\u322?yw na wynik sprawy, w zakresie, w jakim pomini\u281?to przy orzekaniu okoliczno\u347?\u263?, \u380?e skar\u380?\u261?ca w swoich rozliczeniach podatkowych za kwestionowane okresy mog\u322?a w spos\u243?b usprawiedliwiony polega\u263? na ustaleniach wydanego wcze\u347?niej w dniu 7 wrze\u347?nia 2011 r. przez Naczelnika [...] Urz\u281?du Skarbowego W. protoko\u322?u kontroli podatkowej, w kt\u243?rym: \par \par - potwierdzono mo\u380?liwo\u347?\u263? korzystania przez skar\u380?\u261?c\u261? sp\u243?\u322?k\u281? z prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez B. oraz \par \par - nie podnoszono konieczno\u347?ci rozpoznania przez B1. wewn\u261?trzwsp\u243?lnotowego nabycia towar\u243?w, w konsekwencji czego skar\u380?\u261?ca zosta\u322?a utwierdzona w przekonaniu o prawid\u322?owo\u347?ci podatkowego rozpoznawania tych transakcji. \par \par Skar\u380?\u261?ca podda\u322?a te\u380? pod rozwag\u281? NSA skierowanie pyta\u324? prejudycjalnych do Trybuna\u322?u Sprawiedliwo\u347?ci Unii Europejskiej o tre\u347?ci zawartej na str. 63-65 skargi kasacyjnej. \par \par W zwi\u261?zku z tym wniesiono o uchylenie zaskar\u380?onego wyroku w ca\u322?o\u347?ci i rozpoznanie skargi, alternatywnie o uchylenie zaskar\u380?onego wyroku w ca\u322?o\u347?ci i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zas\u261?dzenie koszt\u243?w post\u281?powania kasacyjnego wed\u322?ug norm przepisanych. \par \par Odpowiedzi na skarg\u281? kasacyjn\u261? nie wniesiono, jednak\u380?e w pi\u347?mie z dnia 21 lutego 2020 r. pe\u322?nomocnik organu wni\u243?s\u322? o jej oddalenie i zas\u261?dzenie stosownych koszt\u243?w post\u281?powania kasacyjnego. \par \par W dodatkowym pi\u347?mie z dnia 7 lutego 2020 r. sp\u243?\u322?ka powt\u243?rzy\u322?a swoj\u261? dotychczasow\u261? argumentacj\u281? oraz dokona\u322?a krytyki prawomocnych wyrok\u243?w NSA, jakie zapad\u322?y w sprawie sp\u243?\u322?ki w to\u380?samych stanach faktycznych i prawnych za inne okresy rozliczeniowe (sygn. akt I FSK 488/17 i I FSK 489/17), za\u322?\u261?czaj\u261?c odpisy orzecze\u324? WSA w Warszawie, w kt\u243?rych zaprezentowana zosta\u322?a korzystna dla sp\u243?\u322?ki interpretacja przepis\u243?w zawartych w zarzutach skargi kasacyjnej. \par \par Naczelny S\u261?d Administracyjny na rozprawie w dniu 30 czerwca 2020 r. postanowi\u322? na podstawie art. 267 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (wersja skonsolidowana - Dz. Urz. U.E. z dnia 26 pa\u378?dziernika 2012 r. Nr C 326 s. 1 i nast.) skierowa\u263? do Trybuna\u322?u Sprawiedliwo\u347?ci Unii Europejskiej nast\u281?puj\u261?ce pytanie prejudycjalne: "Czy art. 41 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wsp\u243?lnego systemu podatku od warto\u347?ci dodanej (Dz.Urz. UE seria L z 2006 r. Nr 347/1, ze zm.) oraz zasada proporcjonalno\u347?ci i neutralno\u347?ci stoj\u261? na przeszkodzie zastosowaniu, w sytuacji takiej jak w post\u281?powaniu g\u322?\u243?wnym, przepisu krajowego w postaci art. 25 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towar\u243?w i us\u322?ug (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, ze zm.) do transakcji wewn\u261?trzwsp\u243?lnotowego nabycia przez podatnika, - je\u380?eli nabycie to zosta\u322?o ju\u380? opodatkowane na terytorium pa\u324?stwa cz\u322?onkowskiego zako\u324?czenia wysy\u322?ki przez nabywc\u243?w towar\u243?w tego podatnika - przy ustaleniu, \u380?e dzia\u322?anie podatnika nie wi\u261?za\u322?o si\u281? z \u380?adnym oszustwem podatkowym, lecz by\u322?o wynikiem b\u322?\u281?dnego rozpoznania dostaw w transakcjach \u322?a\u324?cuchowych, a podanie przez niego polskiego numeru identyfikacyjnego VAT dokonane zosta\u322?o na potrzeby dostawy krajowej, a nie wewn\u261?trzwsp\u243?lnotowej". \par \par W zwi\u261?zku z powy\u380?szym na podstawie art. 124 \u167? 1 pkt 5 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o post\u281?powaniu przed s\u261?dami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 z p\u243?\u378?n. zm.) zawieszono post\u281?powanie w sprawie do czasu rozstrzygni\u281?cia przedstawionego wy\u380?ej pytania prejudycjalnego. \par \par Natomiast wobec rozstrzygni\u281?cia zadanego pytania wyrokiem TSUE z dnia 7 lipca 2022 r. w sprawie C-696/20, NSA postanowieniem z dnia 10 sierpnia 2022 r. podj\u261?\u322? zawieszone post\u281?powanie s\u261?dowe. \par \par W pi\u347?mie z dnia 19 wrze\u347?nia 2022 r. sp\u243?\u322?ka skar\u380?\u261?ca odnios\u322?a si\u281? do ww. wyroku TSUE wskazuj\u261?c, i\u380? z jego tre\u347?ci wynika zakaz zastosowania art. 25 ust. 2 ustawy o podatku od towar\u243?w i us\u322?ug w sytuacji takiej, jak w rozpoznawanej sprawie, a nadto B1. przys\u322?uguje prawo do odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 8 w zw. z art. 86 ust. 1 cyt. ustawy. \par \par Kwestia zwi\u261?zana z zagadnieniem naruszenia prawa sp\u243?\u322?ki do odliczenia podatku naliczonego podniesiona zosta\u322?a po raz kolejny w pi\u347?mie z dnia 24 listopada 2022 r. \par \par Naczelny S\u261?d Administracyjny zwa\u380?y\u322?, co nast\u281?puje. \par \par Skarga kasacyjna zas\u322?uguje na uwzgl\u281?dnienie, chocia\u380? nie wszystkie zarzuty w niej zawarte okaza\u322?y si\u281? trafne. \par \par Na wst\u281?pie nale\u380?y podnie\u347?\u263?, \u380?e zgodnie z art. 183 \u167? 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o post\u281?powaniu przed s\u261?dami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r., poz. 329 z p\u243?\u378?n. zm.), Naczelny S\u261?d Administracyjny rozpoznaje spraw\u281? w granicach skargi kasacyjnej, bior\u261?c jednak z urz\u281?du pod rozwag\u281? niewa\u380?no\u347?\u263? post\u281?powania, kt\u243?ra w sprawie tej jednak nie wyst\u281?puje. Z tego wzgl\u281?du, przy rozpoznaniu sprawy, Naczelny S\u261?d Administracyjny zwi\u261?zany by\u322? granicami skargi kasacyjnej, kt\u243?ra zosta\u322?a oparta na obydwu podstawach kasacyjnych okre\u347?lonych w art. 174 Prawa o post\u281?powaniu przed s\u261?dami administracyjnymi, gdy\u380? zarzuca si\u281? w niej zar\u243?wno naruszenie przepis\u243?w post\u281?powania, jak i przepis\u243?w prawa materialnego. W takiej sytuacji w pierwszej kolejno\u347?ci nale\u380?a\u322?o rozpozna\u263? zarzuty o charakterze proceduralnym. \par \par Jako chybiony nale\u380?a\u322?o uzna\u263? sformu\u322?owany jako pierwszy zarzut naruszenia art. 151 Prawa o post\u281?powaniu przed s\u261?dami administracyjnymi w zw. z art. 184 Konstytucji RP. Przytoczone przepisy s\u261? tzw. przepisami wynikowymi o og\u243?lnym (blankietowym) charakterze i jako takie nie mog\u261? stanowi\u263? samodzielnej podstawy kasacyjnej. Strona skar\u380?\u261?ca chc\u261?c powo\u322?a\u263? si\u281? na zarzut naruszenia art. 151 Prawa o post\u281?powaniu przed s\u261?dami administracyjnymi zobowi\u261?zana jest bezpo\u347?rednio powi\u261?za\u263? omawiany zarzut z zarzutem naruszenia konkretnych przepis\u243?w, kt\u243?rym \u8211? jej zdaniem \u8211? S\u261?d I instancji uchybi\u322? w toku rozpoznania sprawy aktu (por. wyroki NSA z dnia: 28 czerwca 2017 r., sygn. akt I OSK 887/16, 17 kwietnia 2015 r., sygn. akt II OSK 2483/14, 7 maja 2014 r., sygn. akt I OSK 2595/13, 30 stycznia 2009 r., sygn. akt II OSK 931/08 \u8211? publ. CBOSA). \par \par Z kolei zgodnie z art. 184 Konstytucji, Naczelny S\u261?d Administracyjny oraz s\u261?dy administracyjne sprawuj\u261?, w zakresie okre\u347?lonym w ustawie, kontrol\u281? dzia\u322?alno\u347?ci administracji publicznej. Kontrola ta obejmuje r\u243?wnie\u380? orzekanie o zgodno\u347?ci z ustawami uchwa\u322? organ\u243?w samorz\u261?du terytorialnego i akt\u243?w normatywnych terenowych organ\u243?w administracji rz\u261?dowej. Je\u380?eli skar\u380?\u261?cy kwestionuje dokonanie wadliwej wyk\u322?adni przepis\u243?w materialnych, dla skuteczno\u347?ci swojego zarzutu powinien dok\u322?adnie dane przepisy wymieni\u263?, czego w pierwszym zarzucie nie uczyni\u322?, przez co nie mo\u380?e on odnie\u347?\u263? zamierzonego skutku. \par \par Na uwzgl\u281?dnienie nie zas\u322?ugiwa\u322? tak\u380?e najdalej id\u261?cy zarzut, sformu\u322?owany w pkt II petitum skargi kasacyjnej, naruszenia art. 145 \u167? 1 pkt 2 oraz art. 151 Prawa o post\u281?powaniu przed s\u261?dami administracyjnymi w zw. z art. 247 \u167? 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 26 ust. 1 ustawy o kontroli skarbowej. W ramach tego zarzutu skar\u380?\u261?ca sp\u243?\u322?ka zarzuci\u322?a wydanie decyzji odwo\u322?awczej przez niew\u322?a\u347?ciwy miejscowo organ, gdy\u380? jej zdaniem wniesiony przez ni\u261? \u347?rodek zaskar\u380?enia winien zosta\u263? rozpoznany przez Dyrektora Izby Skarbowej w Rzeszowie, a nie, jak mia\u322?o to miejsce w przedmiotowej sprawie \u8211? przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie. Zarzut ten zosta\u322? poparty argumentacj\u261?, zgodnie z kt\u243?r\u261? skoro skar\u380?\u261?ca sp\u243?\u322?ka ma siedzib\u281? poza terytorium Polski, to mo\u380?e powsta\u263? trudno\u347?\u263? z ustaleniem w\u322?a\u347?ciwego dla niej dyrektora izby skarbowej, a w tej sytuacji odwo\u322?anie powinno przys\u322?ugiwa\u263? do organu odwo\u322?awczego w\u322?a\u347?ciwego ze wzgl\u281?du na siedzib\u281? dyrektora urz\u281?du kontroli skarbowej. Zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o kontroli skarbowej "od decyzji, o kt\u243?rej mowa w art. 24 ust. 1 pkt 1 i ust. 2, s\u322?u\u380?y odwo\u322?anie do w\u322?a\u347?ciwego dla kontrolowanego w dniu zako\u324?czenia post\u281?powania kontrolnego dyrektora izby skarbowej lub dyrektora izby celnej - je\u380?eli decyzj\u281? wyda\u322? dyrektor urz\u281?du kontroli skarbowej. Je\u380?eli nie mo\u380?na ustali\u263? w\u322?a\u347?ciwego dyrektora izby skarbowej lub dyrektora izby celnej, odwo\u322?anie s\u322?u\u380?y do dyrektora izby skarbowej lub dyrektora izby celnej w\u322?a\u347?ciwego ze wzgl\u281?du na siedzib\u281? urz\u281?du kontroli skarbowej, kt\u243?rego dyrektor wyda\u322? decyzj\u281?". W \u347?wietle uchwa\u322?y sk\u322?adu 7 s\u281?dzi\u243?w NSA z dnia 26 lutego 2018 r., sygn. akt I FPS 6/17, kt\u243?ra z uwagi na brak zmian legislacyjnych mo\u380?e mie\u263? zastosowanie r\u243?wnie\u380? do decyzji wydanej w przedmiotowej sprawie "dla podmiotu niemaj\u261?cego siedziby w Polsce, kt\u243?ry w dniu rozpocz\u281?cia post\u281?powania kontrolnego by\u322? zarejestrowanym podatnikiem podatku od towar\u243?w i us\u322?ug w Polsce, a kt\u243?ry przesta\u322? by\u263? tym podatnikiem przed zako\u324?czeniem tego post\u281?powania, do rozpatrzenia jego odwo\u322?ania od decyzji dyrektora urz\u281?du kontroli skarbowej, w\u322?a\u347?ciwy by\u322? dyrektor izby skarbowej w\u322?a\u347?ciwy ze wzgl\u281?du na siedzib\u281? podatnika". W uzasadnieniu uchwa\u322?y NSA przyzna\u322?, \u380?e "przepisy cyt. ustawy nie wyja\u347?niaj\u261? co nale\u380?y rozumie\u263? przez poj\u281?cie w\u322?a\u347?ciwy dla kontrolowanego dyrektor izby skarbowej. (...) Z tego wzgl\u281?du, stosuj\u261?c zasady wyk\u322?adni systemowej zewn\u281?trznej i bior\u261?c pod uwag\u281? regulacj\u281? zawart\u261? w art. 24 ust. 1 pkt 1 u.k.s., nale\u380?y uzna\u263?, \u380?e kiedy w art. 26 ust. 1 zdanie pierwsze u.k.s. jest mowa o w\u322?a\u347?ciwym dla kontrolowanego w dniu zako\u324?czenia kontroli dyrektorze izby skarbowej, to powinien by\u263? nim ten dyrektor izby skarbowej, kt\u243?ry rozpatrywa\u322?by odwo\u322?anie od decyzji, kt\u243?ra w pierwszej instancji mog\u322?aby by\u263? r\u243?wnie\u380? wydana przez naczelnika urz\u281?du skarbowego. W art. 3 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od towar\u243?w i us\u322?ug, w brzmieniu maj\u261?cym zastosowanie w niniejszej sprawie, w przypadku podatnik\u243?w nieposiadaj\u261?cych siedziby dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej lub sta\u322?ego miejsca prowadzenia dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej na terytorium kraju w\u322?a\u347?ciwym organem podatkowym by\u322? Naczelnik [...] Urz\u281?du Skarbowego W. Ten organ by\u322? te\u380? w\u322?a\u347?ciwy, je\u380?eli nie mo\u380?na by\u322?o ustali\u263? w\u322?a\u347?ciwo\u347?ci miejscowej w spos\u243?b okre\u347?lony w ust. 1-3a tego artyku\u322?u." Skoro zatem \u8211? jak wskaza\u322? autor skargi kasacyjnej \u8211? skar\u380?\u261?ca sp\u243?\u322?ka w chwili rozstrzygania odwo\u322?ania mia\u322?a siedzib\u281? poza terytorium Polski, to fakt ten przes\u261?dza o w\u322?a\u347?ciwo\u347?ci Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie i czyni zarzut sp\u243?\u322?ki bezskutecznym. \par \par Z kolei zarzucaj\u261?c naruszenie art. 3 \u167? 1 i \u167? 2 pkt 1, art. 141 \u167? 4, art. 133 \u167? 1 Prawa o post\u281?powaniu przed s\u261?dami administracyjnymi w zw. z art. 122, art. 187 \u167? 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej skar\u380?\u261?ca nie zgadza si\u281? z ocen\u261? przyj\u281?t\u261? przez organy i zaaprobowan\u261? przez S\u261?d I instancji, \u380?e uczestniczy\u322?a w transakcjach \u322?a\u324?cuchowych, w kt\u243?rych organizatorem transportu by\u322?a B., a wewn\u261?trzwsp\u243?lnotowa dostawa mia\u322?a miejsce w ramach transakcji pomi\u281?dzy B. a skar\u380?\u261?c\u261?. Powy\u380?szy zarzut powi\u261?zany zosta\u322? z zarzutem naruszenia art. 22 ust. 2 w zw. z art. 13 ust. 1, art. 22 ust. 1 pkt 1 oraz ust. 3 pkt 1 i 2 ustawy o podatku od towar\u243?w i us\u322?ug. \par \par Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy o podatku od towar\u243?w i us\u322?ug, przez wewn\u261?trzwsp\u243?lnotow\u261? dostaw\u281? towar\u243?w, o kt\u243?rej mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie si\u281? wyw\u243?z towar\u243?w z terytorium kraju w wykonaniu czynno\u347?ci okre\u347?lonych w art. 7 na terytorium pa\u324?stwa cz\u322?onkowskiego inne ni\u380? terytorium kraju. Stosownie do tre\u347?ci art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towar\u243?w i us\u322?ug przez dostaw\u281? towar\u243?w, o kt\u243?rej mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie si\u281? przeniesienie prawa do rozporz\u261?dzania towarami jak w\u322?a\u347?ciciel. W art. 7 ust. 8 ustawy o podatku od towar\u243?w i us\u322?ug, ustawodawca krajowy zawar\u322? definicj\u281? dostawy \u322?a\u324?cuchowej. W my\u347?l tego przepisu w przypadku, gdy kilka podmiot\u243?w dokonuje dostawy tego samego towaru w ten spos\u243?b, \u380?e pierwszy z nich wydaje ten towar bezpo\u347?rednio ostatniemu w kolejno\u347?ci nabywcy, uznaje si\u281?, \u380?e dostawy towar\u243?w dokona\u322? ka\u380?dy z podmiot\u243?w bior\u261?cych udzia\u322? w tych czynno\u347?ciach. Wskazany wy\u380?ej przepis okre\u347?la ocen\u281? wszystkich dostaw w \u322?a\u324?cuchu, tak\u380?e tych, kt\u243?re odbywaj\u261? si\u281? w ramach transakcji wewn\u261?trzwsp\u243?lnotowych. \par \par Miejsce \u347?wiadczenia dla poszczeg\u243?lnych dostaw w \u322?a\u324?cuchu okre\u347?lono z kolei w art. 22 ust. 2 i 3 ustawy o podatku od towar\u243?w i us\u322?ug. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku, gdy kilka podmiot\u243?w dokonuje dostawy tego samego towaru w ten spos\u243?b, \u380?e pierwszy z nich wydaje ten towar bezpo\u347?rednio ostatniemu w kolejno\u347?ci nabywcy, przy czym towar ten jest wysy\u322?any lub transportowany, to wysy\u322?ka lub transport tego towaru jest przyporz\u261?dkowana tylko jednej dostawie; je\u380?eli towar jest wysy\u322?any lub transportowany przez nabywc\u281?, kt\u243?ry dokonuje r\u243?wnie\u380? jego dostawy, przyjmuje si\u281?, \u380?e wysy\u322?ka lub transport jest przyporz\u261?dkowana dostawie dokonanej dla tego nabywcy, chyba \u380?e nabywca ten udowodni, \u380?e wysy\u322?k\u281? lub transport towaru nale\u380?y zgodnie z zawartymi przez niego warunkami dostawy przyporz\u261?dkowa\u263? jego dostawie. W my\u347?l natomiast art. 22 ust. 3 ustawy o podatku od towar\u243?w i us\u322?ug, w przypadku, o kt\u243?rym mowa w ust. 2, dostaw\u281? towar\u243?w, kt\u243?ra: 1. poprzedza wysy\u322?k\u281? lub transport towar\u243?w, uznaje si\u281? za dokonan\u261? w miejscu rozpocz\u281?cia wysy\u322?ki lub transportu towar\u243?w; 2. nast\u281?puje po wysy\u322?ce lub transporcie towar\u243?w, uznaje si\u281? za dokonan\u261? w miejscu zako\u324?czenia wysy\u322?ki lub transportu towar\u243?w. \par \par Podatek VAT jest podatkiem terytorialnym. W art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towar\u243?w i us\u322?ug wyra\u378?nie wskazano, \u380?e opodatkowaniu podatkiem od towar\u243?w i us\u322?ug podlegaj\u261? odp\u322?atna dostawa towar\u243?w i odp\u322?atne \u347?wiadczenie us\u322?ug na terytorium kraju. Z tego w\u322?a\u347?nie powodu istotne jest prawid\u322?owe ustalenie miejsca dostawy b\u261?d\u378? \u347?wiadczenia us\u322?ug, a przy transakcjach \u322?a\u324?cuchowych dla ka\u380?dej dostawy nale\u380?y odr\u281?bnie ustali\u263? miejsce jej \u347?wiadczenia. Polskie regulacje w tym zakresie s\u261? bardziej precyzyjne ni\u380? regulacje okre\u347?lone w dyrektywie 2006/112. Zgodnie bowiem z art. 32 akapit pierwszy tej dyrektywy w przypadku towar\u243?w wysy\u322?anych lub transportowanych przez dostawc\u281? lub nabywc\u281?, lub te\u380? osob\u281? trzeci\u261? za miejsce dostawy uznaje si\u281? miejsce, w kt\u243?rym znajduj\u261? si\u281? towary w momencie rozpocz\u281?cia wysy\u322?ki lub transportu towar\u243?w do nabywcy. \par \par W orzecznictwie Trybuna\u322?u Sprawiedliwo\u347?ci Unii Europejskiej przyjmuje si\u281?, \u380?e art. 32 akapit pierwszy dyrektywy 2006/112 ma zastosowanie tylko do dostaw towar\u243?w, kt\u243?rym przypisany jest transport lub wysy\u322?ka. Je\u380?eli w nast\u281?pstwie dw\u243?ch nast\u281?puj\u261?cych po sobie dostaw tych samych towar\u243?w, kt\u243?re zosta\u322?y zrealizowane odp\u322?atnie mi\u281?dzy podatnikami dzia\u322?aj\u261?cymi w takim charakterze, ma miejsce pojedynczy transport wewn\u261?trzwsp\u243?lnotowy tych towar\u243?w, transport \u243?w mo\u380?e by\u263? przypisany tylko jednej z tych dw\u243?ch dostaw (wyroki TSUE z dnia 6 kwietnia 2006 r. w sprawie C-245/04 EMAG Handel Eder, z dnia 16 grudnia 2010 r. w sprawie C - 430/09 Euro Tyre Holding BV, czy z dnia 26 lipca 2017 r. w sprawie C- 628/16 Kreuzmayr GmbH). \par \par Z wskazanych wy\u380?ej regulacji krajowych oraz przywo\u322?anego orzecznictwa wynika, \u380?e w transakcjach \u322?a\u324?cuchowych tylko jedna dostawa ma charakter ruchomy (tj. dostawa z transportem). Pozosta\u322?e dostawy to formalnie dostawy towar\u243?w nietransportowanych. Transakcje \u322?a\u324?cuchowe charakteryzuj\u261? si\u281? bowiem tym, \u380?e kolejnym dostawom tego samego towaru odpowiada tylko jeden rzeczywisty transport. Ustalenie, kt\u243?ra z transakcji wchodz\u261?cych w sk\u322?ad \u322?a\u324?cucha zwi\u261?zana by\u322?a z rzeczywistym transportem skutkuje przyj\u281?ciem, \u380?e w\u322?a\u347?nie ta transakcja jest transakcj\u261? "ruchom\u261?", zwi\u261?zan\u261? z faktycznym przemieszczeniem towaru, a w rezultacie ma status dostawy wewn\u261?trzwsp\u243?lnotowej. Ustalenie to powoduje te\u380? okre\u347?lone skutki podatkowe. \par \par Ustalenie, do kt\u243?rej z tych dostaw w \u322?a\u324?cuchu nale\u380?y przypisa\u263? transport wewn\u261?trzwsp\u243?lnotowy, nale\u380?y dokona\u263? w oparciu o wszystkie okoliczno\u347?ci sprawy. Na podstawie tej oceny nale\u380?y w szczeg\u243?lno\u347?ci ustali\u263?, w kt\u243?rym momencie dosz\u322?o do przeniesienia prawa do rozporz\u261?dzania towarem jak w\u322?a\u347?ciciel na rzecz ko\u324?cowego nabywcy (powo\u322?any wy\u380?ej wyrok Trybuna\u322?u w sprawie C- 430/09). W wyroku tym zawarto stwierdzenie, \u380?e zwolnienie od podatku dostawy wewn\u261?trzwsp\u243?lnotowej w rozumieniu art. 28c cz\u281?\u347?\u263? A lit. a akapit pierwszy VI dyrektywy ( art. 138 ust. 1 obecnie obowi\u261?zuj\u261?cej dyrektywy 2006/112) znajduje zastosowanie tylko wtedy, gdy prawo do rozporz\u261?dzania towarem jak w\u322?a\u347?ciciel zosta\u322?o przeniesione na nabywc\u281? i gdy dostawca wyka\u380?e, \u380?e towar ten zosta\u322? wys\u322?any lub przetransportowany do innego pa\u324?stwa cz\u322?onkowskiego i \u380?e w wyniku wysy\u322?ki lub transportu towar ten fizycznie opu\u347?ci\u322? terytorium pa\u324?stwa cz\u322?onkowskiego dostawy. Trybuna\u322? podkre\u347?li\u322? w tym wyroku, powo\u322?uj\u261?c si\u281? na stanowisko zaprezentowane w wyroku C-245/04, \u380?e nabywca b\u281?d\u261?cy po\u347?rednikiem mo\u380?e przenie\u347?\u263? na drugiego nabywc\u281? prawo do rozporz\u261?dzania towarem jak w\u322?a\u347?ciciel, dopiero wtedy, gdy uzyska\u322? je wcze\u347?niej od pierwszego sprzedawcy. \par \par Z dokonanych w sprawie ustale\u324? wynika, \u380?e skar\u380?\u261?ca uczestniczy\u322?a w transakcjach, kt\u243?re zawierane by\u322?y mi\u281?dzy kilkoma podmiotami (co najmniej trzema) i dotyczy\u322?y dostawy tego samego towaru nabytego od B. Transakcje te by\u322?y zawierane na warunkach FCA, CPT, CIP DAP i DDP wg Incoterms 2010. W wyniku tych transakcji nast\u281?powa\u322?o bezpo\u347?rednie przekazanie towaru przez pierwszy podmiot na rzecz ostatniego w \u322?a\u324?cuchu dostaw nabywcy z kraju cz\u322?onkowskiego. Skar\u380?\u261?ca pe\u322?ni\u322?a rol\u281? po\u347?rednika pomi\u281?dzy dostawcami a nabywcami i odbiorcami. W sytuacji, gdy w transakcji uczestniczy\u322?y trzy podmioty, wydanie towaru mia\u322?o miejsce mi\u281?dzy dostawc\u261? skar\u380?\u261?cej a jej nabywc\u261?. Natomiast gdy w transakcji bra\u322?o udzia\u322? wi\u281?cej ni\u380? trzy podmioty, towar przemieszczany by\u322? bezpo\u347?rednio od dostawcy skar\u380?\u261?cej do ostatecznego odbiorcy, kt\u243?rym by\u322? inny podmiot ni\u380? bezpo\u347?redni nabywca towaru od skar\u380?\u261?cej. Skar\u380?\u261?ca w transakcjach ze sp\u243?\u322?k\u261? B., jak i z nabywcami z kraj\u243?w cz\u322?onkowskich pos\u322?ugiwa\u322?a si\u281? polskim numerem VAT UE. \par \par Istotna w tej sytuacji by\u322?a ocena, kt\u243?ra dostawa w ramach wskazanych wy\u380?ej \u322?a\u324?cuch\u243?w dostaw spe\u322?nia przes\u322?anki zwi\u261?zane z dostaw\u261? wewn\u261?trzwsp\u243?lnotow\u261?. Organy przyj\u281?\u322?y i stanowisko to podzieli\u322? S\u261?d I instancji, \u380?e status dostawy wewn\u261?trzwsp\u243?lnotowej ma dostawa pomi\u281?dzy B. a skar\u380?\u261?c\u261?. Stanowisko to zdaniem Naczelnego S\u261?du Administracyjnego jest prawid\u322?owe, ma ono bowiem uzasadnienie w okoliczno\u347?ciach tej sprawy i zgromadzonych dowodach. \par \par W sprawie tej wbrew temu co zarzuca si\u281? w skardze kasacyjnej prawid\u322?owo przyj\u281?to, \u380?e transport nale\u380?y przypisa\u263? pierwszej dostawie, tj. pomi\u281?dzy B. a skar\u380?\u261?c\u261?. Wynika to nie tylko z zasad Incoterms, maj\u261?cych zastosowanie przy tych dostawach, ale tak\u380?e z um\u243?w wskazanych przez organ odwo\u322?awczy i S\u261?d I instancji, a odnosz\u261?cych si\u281? do organizacji tych dostaw. Z postanowie\u324? um\u243?w o wsp\u243?\u322?pracy zawartej pomi\u281?dzy skar\u380?\u261?c\u261? a B. w dniu 28 lutego 2003 r., obowi\u261?zuj\u261?cej tak\u380?e w 2012 r. oraz z Og\u243?lnych warunk\u243?w wsp\u243?\u322?pracy pomi\u281?dzy B. a Operatorami Logistycznymi wynika, \u380?e przygotowanie, organizacja oraz zlecenia transportu nale\u380?a\u322?y do B., koszty transportu obci\u261?\u380?a\u322?y r\u243?wnie\u380? B., co wi\u281?cej w przypadku op\u243?\u378?nienia dostawy do ostatecznego nabywcy towaru, nabywca ten roszczenia z tego tytu\u322?u b\u281?dzie mia\u322? do B. Na B. te\u380? ci\u261?\u380?y\u322? obowi\u261?zek ubezpieczenia transportowanych towar\u243?w. W tych okoliczno\u347?ciach by\u322?y wi\u281?c uzasadnione podstawy do uznania, \u380?e organizatorem transportu we wskazanych wy\u380?ej \u322?a\u324?cuchach dostaw by\u322?a B. i nie znajduje potwierdzenia w tre\u347?ci ww. dokument\u243?w twierdzenie skar\u380?\u261?cej sp\u243?\u322?ki, \u380?e to B1. ponosi\u322?a koszty transportu i ryzyko z nim zwi\u261?zane. Co istotne, strona na \u380?adnym etapie post\u281?powania nie wykaza\u322?a, \u380?e wysy\u322?k\u281? lub transport towaru nale\u380?y zgodnie z zawartymi przez ni\u261? warunkami dostawy przyporz\u261?dkowa\u263? jej dostawie. Skar\u380?\u261?ca zreszt\u261?, jak to ju\u380? trafnie zauwa\u380?y\u322? S\u261?d I instancji, na etapie post\u281?powania podatkowego nie kwestionowa\u322?a ustale\u324? odno\u347?nie do przypisania organizacji transportu B. Mimo, \u380?e regu\u322?y Incoterms nie mog\u261? mie\u263? przes\u261?dzaj\u261?cego znaczenia dla ustalenia, dla kt\u243?rej z dostaw przypisa\u263? nale\u380?y transport wewn\u261?trzwsp\u243?lnotowy, to w okoliczno\u347?ciach tej sprawy prawid\u322?owo przyj\u281?to, \u380?e transport nale\u380?y przypisa\u263? pierwszej dostawie, tj. pomi\u281?dzy B. a skar\u380?\u261?c\u261?. Ocena w tym zakresie jest logiczna, przekonywuj\u261?ca i ma oparcie w zebranym w sprawie materiale dowodowym. Mie\u347?ci si\u281? ona w ramach zasady swobodnej oceny dowod\u243?w okre\u347?lonej w art. 191 Ordynacji podatkowej. \par \par Uwzgl\u281?dniaj\u261?c przy tym to, \u380?e towar by\u322? przemieszczany bezpo\u347?rednio z magazynu B. do ostatecznego nabywcy maj\u261?cego siedzib\u281? na terenie innego kraju cz\u322?onkowskiego oraz maj\u261?c na uwadze postanowienia wskazanej wy\u380?ej umowy z dnia 28 lutego 2003 r. okre\u347?laj\u261?cej warunki wsp\u243?\u322?pracy, gdzie w jej ust. 6.2. odno\u347?nie tak\u380?e tytu\u322?u prawnego do produkt\u243?w okre\u347?lono, \u380?e produkty wytworzone przez B. przechodzi\u263? b\u281?d\u261? z B. na B1. z chwil\u261?, gdy wyznaczony przewo\u378?nik dostarczy produkty do klienta, gdzie klient wed\u322?ug tej umowy to osoba, z kt\u243?r\u261? skar\u380?\u261?ca zawar\u322?a umow\u281? sprzeda\u380?y, stwierdzi\u263? nale\u380?y, \u380?e skar\u380?\u261?ca na drugiego nabywc\u281? mog\u322?a przenie\u347?\u263? prawo do rozporz\u261?dzania towarem jak w\u322?a\u347?ciciel dopiero wtedy, gdy uzyska\u322?a je wcze\u347?niej od pierwszego sprzedawcy czyli B., co w tym w przypadku mia\u322?o miejsce ju\u380? na terenie pa\u324?stwa cz\u322?onkowskiego innego ni\u380? terytorium kraju. Nie budzi w tej sytuacji w\u261?tpliwo\u347?ci stanowisko przyj\u281?te w tej sprawie, \u380?e status dostawy wewn\u261?trzwsp\u243?lnotowej ma pierwsza dostawa pomi\u281?dzy skar\u380?\u261?c\u261? a B. W skardze kasacyjnej i pi\u347?mie procesowym skar\u380?\u261?ca polemizuj\u261?c z dokonanymi w sprawie ustaleniami, wynikaj\u261?cymi nie tylko z regu\u322? Incoterms, lecz postanowie\u324? wskazanych wy\u380?ej um\u243?w, pomija postanowienia tych um\u243?w, na kt\u243?re organ odwo\u322?awczy wyra\u378?nie wskazywa\u322? w swojej decyzji na str. 13-14 i 17-19, a S\u261?d I instancji odwo\u322?ywa\u322? si\u281? do nich w swoim uzasadnieniu na str. 48-49. \par \par W skardze kasacyjnej skar\u380?\u261?ca dostrzeg\u322?a, \u380?e w sprawie przedstawiono obszern\u261? analiz\u281? transakcji mi\u281?dzy B. a sp\u243?\u322?k\u261? w oparciu o zgromadzone dowody, jednak stan\u281?\u322?a na stanowisku, \u380?e "pomini\u281?to w nich szereg fakt\u243?w \u347?wiadcz\u261?cych o prawid\u322?owo\u347?ci rozlicze\u324? Sp\u243?\u322?ki w kontrolowanym okresie, co czyni ca\u322?\u261? analiz\u281? jednostronn\u261? i niekompletn\u261?" (str. 11 skargi kasacyjnej). \par \par Uzasadniaj\u261?c powy\u380?sze sp\u243?\u322?ka wskazywa\u322?a, \u380?e analizowano fizyczn\u261? organizacj\u281? transportu towar\u243?w nabywanych od B. pomijaj\u261?c, \u380?e to skar\u380?\u261?ca by\u322?a rzeczywistym organizatorem transportu towar\u243?w sprzedawanych na rzecz swoich klient\u243?w. Podnios\u322?a, \u380?e S\u261?d I instancji pomin\u261?\u322? w tym zakresie z\u322?o\u380?on\u261? do akt Ekspertyz\u281? prof. dr. R. W., nie odnosz\u261?c si\u281? do przedstawionych w niej wywod\u243?w. \par \par Wskaza\u263? jednak\u380?e nale\u380?y, \u380?e przedmiotowa ekspertyza tak\u380?e nie uwzgl\u281?dnia wy\u380?ej opisanych postanowie\u324? um\u243?w, s\u322?usznie wi\u281?c S\u261?d I instancji ekspertyz\u281? t\u281? pomin\u261?\u322?. Poza tym jakiekolwiek ekspertyzy, czy opinie sporz\u261?dzone na prywatne zlecenie strony mog\u261? stanowi\u263? jedynie emanacj\u281? jej stanowiska w sprawie, ani organy, ani te\u380? S\u261?d nie s\u261? nimi zwi\u261?zane i nie maj\u261? obowi\u261?zku ich uwzgl\u281?dniania w dokonywanych przez siebie rozstrzygni\u281?ciach, zw\u322?aszcza w sytuacji, gdy nie zgadzaj\u261? si\u281? z konkluzjami z nich p\u322?yn\u261?cymi. Podkre\u347?lenia przy tym wymaga, \u380?e poza wywodami o charakterze og\u243?lnym, co do zasad ustalania transakcji ruchomej, z kt\u243?rymi nale\u380?y si\u281? zgodzi\u263?, Ekspertyza zawiera tak\u380?e oceny dotycz\u261?ce ustale\u324? faktycznych, co jest zawsze wy\u322?\u261?czn\u261? kompetencj\u261? organ\u243?w prowadz\u261?cych post\u281?powanie. \par \par Skar\u380?\u261?ca przedstawi\u322?a wywody, kt\u243?re nie mia\u322?y odzwierciedlenia w dokumentach. Om\u243?wi\u322?a w kilku punktach przebieg dostaw i przedstawi\u322?a w istocie w\u322?asn\u261? interpretacj\u281? zapis\u243?w, z kt\u243?rych wywiod\u322?a, \u380?e moment przej\u347?cia na B1. ekonomicznego prawa do rozporz\u261?dzania towarami w sprawie "nast\u281?puje w momencie za\u322?adowania nabywanych towar\u243?w na ci\u281?\u380?ar\u243?wk\u281? przewo\u378?nika wyznaczonego przez B1. ", co nie ma potwierdzenia w zgromadzonych dowodach. \par \par Skar\u380?\u261?ca podnosi\u322?a nadto, \u380?e stan faktyczny w sprawie jest analogiczny do stanu faktycznego, na tle kt\u243?rego wydany zosta\u322? wyrok Trybuna\u322?u Sprawiedliwo\u347?ci Unii Europejskiej z dnia 26 lipca 2017 r. w sprawie C- 386/16 Toridas, gdy przed zawarciem tej transakcji i przed dokonaniem transportu podmiot drugi poinformowa\u322? podmiot pierwszy, \u380?e towary b\u281?d\u261?ce przedmiotem transakcji zostan\u261? natychmiast odsprzedane podmiotowi trzeciemu. Tymczasem stan faktyczny sprawy, na tle kt\u243?rej wydany zosta\u322? powo\u322?any wyrok by\u322? istotnie odmienny od stanu faktycznego niniejszej sprawy, albowiem w tamtej sprawie transport organizowa\u322? drugi podmiot w \u322?a\u324?cuchu, st\u261?d znaczenia nabiera\u322?a kwestia poinformowania dostawcy o tym, \u380?e towary zostan\u261? natychmiast odsprzedane podatnikowi maj\u261?cemu siedzib\u281? w pa\u324?stwie trzecim, przed wywiezieniem ich z pierwszego pa\u324?stwa. W\u243?wczas istotne by\u322?o, czy dostawca wiedz\u281? o tym posiada\u322? przed wywiezieniem towaru z pierwszego pa\u324?stwa cz\u322?onkowskiego i przed przetransportowaniem ich do miejsca przeznaczenia trzeciego podatnika, czy po dokonaniu tych czynno\u347?ci. \par \par Naczelny S\u261?d Administracyjny zauwa\u380?a, \u380?e w przedmiocie zasad przypisania transportu towaru do transakcji ruchomej wypowiedzia\u322? si\u281? r\u243?wnie\u380? Rzecznik Generalny w opinii z 7 kwietnia 2022 r. do sprawy C-696/20, kt\u243?ry podkre\u347?li\u322?, \u380?e w przypadku \u322?a\u324?cucha dostaw i jednego transportu wewn\u261?trzwsp\u243?lnotowego transport ten przypisa\u263? mo\u380?na tylko jednej z dostaw i dla takiego celu nale\u380?y przeprowadzi\u263? og\u243?ln\u261? ocen\u281? wszystkich okoliczno\u347?ci sprawy, co pozostaje w kompetencji s\u261?du krajowego. Rzecznik Generalny przeanalizowa\u322? zmiany stanu prawnego i stan\u261?\u322? na stanowisku, \u380?e do stanu faktycznego sprawy, kt\u243?ry dotyczy\u322? rozliczenia w 2012 r. nie m\u243?g\u322? mie\u263? zastosowania art. 36a ust. 2 dyrektywy VAT, kt\u243?ry zacz\u261?\u322? obowi\u261?zywa\u263? w okresie p\u243?\u378?niejszym. \par \par Na marginesie Naczelny S\u261?d Administracyjny zauwa\u380?a, \u380?e we wszystkich sprawach sp\u243?\u322?ki s\u261?dy administracyjne, bez wzgl\u281?du na tre\u347?\u263? wyrok\u243?w (oddalaj\u261?ce skarg\u281? czy uchylaj\u261?ce decyzje), zakwestionowa\u322?y spos\u243?b rozpoznania przez skar\u380?\u261?c\u261? transakcji ruchomej w ustalonym \u322?a\u324?cuchu dostaw. Sk\u322?adaj\u261?c skargi kasacyjne tylko od wyrok\u243?w oddalaj\u261?cych skargi, sp\u243?\u322?ka niekonsekwentnie, zwalcza\u322?a takie stanowisko. \par \par Maj\u261?c na uwadze powy\u380?sze w zakresie zarzut\u243?w procesowych dotycz\u261?cych prawid\u322?owo\u347?ci ustalenia przebiegu transakcji \u322?a\u324?cuchowych Naczelny S\u261?d Administracyjny uzna\u322? zarzut naruszenia art. 122, art. 187 \u167? 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej w powi\u261?zaniu z art. 22 ust. 1 pkt 1, ust. 2 oraz ust. 3 pkt 1 i 2 ustawy o podatku od towar\u243?w i us\u322?ug oraz w zw. z art. 13 ust. 1 tej ustawy za nieuzasadnione. Uznaj\u261?c, \u380?e skar\u380?\u261?ca zarzutami skargi kasacyjnej nie podwa\u380?y\u322?a prawid\u322?owo\u347?ci przedefiniowania transakcji \u322?a\u324?cuchowych, w kt\u243?rych uczestniczy\u322?a, nale\u380?y stwierdzi\u263?, \u380?e prawid\u322?owo ustalony zosta\u322? w \u347?wietle wymog\u243?w koniecznych do zastosowania art. 22 ustawy o podatku od towar\u243?w i us\u322?ug stan faktyczny, z kt\u243?rego wynika\u322?o, \u380?e transakcj\u261? ruchom\u261? by\u322?a pierwsza z transakcji w \u322?a\u324?cuchu, dokonana pomi\u281?dzy B. a sp\u243?\u322?k\u261?. Pierwotnie rozpoznaj\u261?c transakcje skar\u380?\u261?ca uzna\u322?a, \u380?e jako dostawy krajowe, nabycia od B. by\u322?y opodatkowane 23% VAT. \par \par Kolejne zarzuty skargi kasacyjnej dotyczy\u322?y konsekwencji podatkowych w VAT z tytu\u322?u zmiany sposobu rozpoznania dostawy ruchomej. W zakresie obowi\u261?zku potraktowania dostaw towar\u243?w pomi\u281?dzy B. a B1. jako WNT i wykazania podatku nale\u380?nego z tego tytu\u322?u, skar\u380?\u261?ca podnios\u322?a naruszenie art. 145 \u167? 1 pkt 1 lit. c, art. 151 oraz art. 133 \u167? 1 Prawa o post\u281?powaniu przed s\u261?dami administracyjnymi w zw. z art. 122, art. 187 \u167? 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez zaakceptowanie b\u322?\u281?dnych ustale\u324?, \u380?e sp\u243?\u322?ka poda\u322?a polski numer VAT na potrzeby transakcji wewn\u261?trzwsp\u243?lnotowej oraz \u380?e nie dosz\u322?o do opodatkowania transakcji w krajach zako\u324?czenia wysy\u322?ki lub transportu towar\u243?w. W tym kontek\u347?cie skar\u380?\u261?ca zarzuci\u322?a r\u243?wnie\u380? b\u322?\u281?dne zastosowanie art. 25 ust. 2 pkt 1 w zw. z art. 25 ust. 1 ustawy o podatku od towar\u243?w i us\u322?ug wobec przyj\u281?cia, \u380?e dosz\u322?o do wype\u322?nienia hipotezy art. 25 ust. 2 tej ustawy w sytuacji krajowej (tj. w\u243?wczas, gdy rozpocz\u281?cie transportu ma miejsce w pa\u324?stwie, kt\u243?re nada\u322?o numer VAT wykazany na fakturach), podczas gdy jest to przepis maj\u261?cy zastosowanie wy\u322?\u261?cznie do transakcji wewn\u261?trzwsp\u243?lnotowych; zarzuci\u322?a tak\u380?e jego b\u322?\u281?dn\u261? wyk\u322?adni\u281? polegaj\u261?c\u261? na uznaniu, \u380?e przepis ten mo\u380?e znale\u378?\u263? zastosowanie w sytuacji, gdy dostawy zosta\u322?y opodatkowane w kraju zako\u324?czenia transportu towar\u243?w (w tym przez podmiot inny ni\u380? nabywc\u281? okre\u347?lonego w art. 25 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku od towar\u243?w i us\u322?ug). Nadto skar\u380?\u261?ca zarzuci\u322?a naruszenie art. 25 ust. 2 cyt. ustawy oraz art. 41 dyrektywy 112 w zw. z art. 16 rozporz\u261?dzenia wykonawczego Rady (DE) Nr 282/2011 przez ich b\u322?\u281?dn\u261? wyk\u322?adni\u281? polegaj\u261?c\u261? na nieprawid\u322?owym uznaniu, \u380?e art. 25 ust. 2 ustawy o podatku od towar\u243?w i us\u322?ug mo\u380?e znale\u378?\u263? zastosowanie w sytuacji, gdy transakcja zosta\u322?a ju\u380? opodatkowana jako dostawa towar\u243?w na terenie Polski. Zdaniem skar\u380?\u261?cej na potrzeby wyk\u322?adni art. 25 ust. 2 pkt 1 wskazanej ustawy nale\u380?a\u322?o odwo\u322?a\u263? si\u281? do regu\u322?y wyra\u380?onej w art. 2a Ordynacji podatkowej. \par \par Zgodnie z art. 25 ust. 1 ustawy o podatku od towar\u243?w i us\u322?ug wewn\u261?trzwsp\u243?lnotowe nabycie towar\u243?w uznaje si\u281? za dokonane na terytorium pa\u324?stwa cz\u322?onkowskiego, na kt\u243?rym towary znajduj\u261? si\u281? w momencie zako\u324?czenia ich wysy\u322?ki lub transportu. W ust. 2 zapisano, \u380?e nie wy\u322?\u261?czaj\u261?c zastosowania ust. 1 w przypadku gdy nabywca, o kt\u243?rym mowa w art. 9 ust. 2, przy wewn\u261?trzwsp\u243?lnotowym nabyciu towar\u243?w poda\u322? numer przyznany mu przez dane pa\u324?stwo cz\u322?onkowskie dla cel\u243?w transakcji wewn\u261?trzwsp\u243?lnotowych inne ni\u380? pa\u324?stwo cz\u322?onkowskie, na kt\u243?rym towary znajduj\u261? si\u281? w momencie zako\u324?czenia ich wysy\u322?ki lub transportu, wewn\u261?trzwsp\u243?lnotowe nabycie towar\u243?w uznaje si\u281? za dokonane r\u243?wnie\u380? na terytorium tego pa\u324?stwa cz\u322?onkowskiego, chyba \u380?e nabywca udowodni, \u380?e wewn\u261?trzwsp\u243?lnotowe nabycie towar\u243?w: 1. zosta\u322?o opodatkowane na terytorium pa\u324?stwa cz\u322?onkowskiego, na kt\u243?rym towary znajduj\u261? si\u281? w momencie zako\u324?czenia ich wysy\u322?ki lub transportu, lub 2. zosta\u322?o uznane za opodatkowane na terytorium pa\u324?stwa cz\u322?onkowskiego, na kt\u243?rym towary znajduj\u261? si\u281? w momencie zako\u324?czenia ich wysy\u322?ki lub transportu, ze wzgl\u281?du na zastosowanie procedury uproszczonej w wewn\u261?trzwsp\u243?lnotowej transakcji tr\u243?jstronnej, o kt\u243?rej mowa w dziale XII. \par \par Naczelny S\u261?d Administracyjny stoi na stanowisku, \u380?e ten zakres rozstrzygni\u281?cia organu, zaaprobowany wyrokiem S\u261?du I instancji, w ca\u322?o\u347?ci wyja\u347?niony zosta\u322? przez TSUE stanowiskiem zaprezentowanym w wyroku z dnia 7 lipca 2022 r., C-696/20, wydanym w sprawie sp\u243?\u322?ki. Trybuna\u322? stwierdzi\u322? w nim, \u380?e "art. 41 dyrektywy VAT nale\u380?y interpretowa\u263? w ten spos\u243?b, \u380?e nie stoi on na przeszkodzie przepisom pa\u324?stwa cz\u322?onkowskiego, na mocy kt\u243?rych wewn\u261?trzwsp\u243?lnotowe nabycie towar\u243?w jest uznane za dokonane na terytorium tego pa\u324?stwa cz\u322?onkowskiego, gdy nabycie to, stanowi\u261?ce pierwsz\u261? transakcj\u281? w \u322?a\u324?cuchu kolejnych transakcji, zosta\u322?o b\u322?\u281?dnie zakwalifikowane jako transakcja krajowa przez uczestnicz\u261?cych w niej podatnik\u243?w, kt\u243?rzy podali w tym celu sw\u243?j numer identyfikacyjny VAT nadany przez to pa\u324?stwo cz\u322?onkowskie, a p\u243?\u378?niejsza transakcja, kt\u243?ra zosta\u322?a b\u322?\u281?dnie zakwalifikowana jako transakcja wewn\u261?trzwsp\u243?lnotowa, zosta\u322?a obj\u281?ta opodatkowaniem VAT jako wewn\u261?trzwsp\u243?lnotowe nabycie towar\u243?w przez nabywc\u243?w towar\u243?w w pa\u324?stwie cz\u322?onkowskim zako\u324?czenia transportu towar\u243?w. Przepis ten, rozpatrywany w \u347?wietle zasad proporcjonalno\u347?ci i neutralno\u347?ci podatkowej, stoi jednak na przeszkodzie tym\u380?e przepisom pa\u324?stwa cz\u322?onkowskiego, gdy wewn\u261?trzwsp\u243?lnotowe nabycie towar\u243?w, kt\u243?re uznaje si\u281? za dokonane na terytorium tego pa\u324?stwa cz\u322?onkowskiego, wynika z wewn\u261?trzwsp\u243?lnotowej dostawy towar\u243?w, kt\u243?ra w tym pa\u324?stwie cz\u322?onkowskim nie zosta\u322?a uznana za transakcj\u281? zwolnion\u261? z podatku."(pkt 56). \par \par W konsekwencji nale\u380?a\u322?o uzna\u263?, \u380?e przekwalifikowanie, w wyniku dokonanych ustale\u324?, przez organ podatkowy dostawy krajowej na dostaw\u281? ruchom\u261? (WDT), dokonanej przez B. na rzecz skar\u380?\u261?cej, przy jednoczesnym zaniechaniu w zweryfikowanym rozliczeniu VAT potraktowania tej transakcji jako zwolnionej od podatku sprawia\u322?o, \u380?e zastosowanie art. 25 ust. 2 ustawy o podatku od towar\u243?w i us\u322?ug w stanie faktycznym sprawy stawa\u322?o si\u281? nieproporcjonalne. \par \par W efekcie zarzuty kasacyjne opisane w pkt V petitum skargi kasacyjnej by\u322?y uzasadnione. \par \par S\u261?d uzna\u322? r\u243?wnie\u380? za zasadne te zarzuty skargi kasacyjnej, w ramach kt\u243?rych sp\u243?\u322?ka kwestionowa\u322?a stanowisko organ\u243?w i S\u261?du I instancji odmawiaj\u261?ce jej prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych na jej rzecz przez B. z VAT 23%. \par \par Istot\u261? stanowiska organu, co zaakceptowa\u322? S\u261?d I instancji, w zakresie odmowy prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez B. by\u322?o uznanie, \u380?e "dokonane nabycia nie maj\u261? zwi\u261?zku ze sprzeda\u380?\u261? opodatkowan\u261?" tymczasem "prawo do odliczenia VAT naliczonego przy nabyciu towar\u243?w i us\u322?ug zak\u322?ada, \u380?e wydatek na ich nabycie stanowi element koszt\u243?w transakcji opodatkowanej, w wykonaniu kt\u243?rej wykorzystuje si\u281? nabyte towary lub us\u322?ugi". \par \par Zdaniem skar\u380?\u261?cej pozbawienie jej prawa do odliczenia VAT naliczonego ze spornych faktur narusza zasad\u281? neutralno\u347?ci tego podatku, albowiem nabycie towar\u243?w, kt\u243?re dokumentowa\u322?y zakwestionowane faktury mia\u322?o bezpo\u347?redni zwi\u261?zek z czynno\u347?ciami opodatkowanymi \u8211? sprzeda\u380?\u261? towar\u243?w kontrahentom sp\u243?\u322?ki. Organ odnosz\u261?c si\u281? do \u380?\u261?dania skar\u380?\u261?cej przyznania jej prawa do odliczenia VAT stwierdzi\u322?, \u380?e jest nieuzasadnione, gdy\u380? "z jednej strony Sp\u243?\u322?ka nie stosuje zasad, norm prawnych wynikaj\u261?cych z przepis\u243?w dotycz\u261?cych podatku VAT, a z drugiej strony chce korzysta\u263? z zasady wynikaj\u261?cej z tych przepis\u243?w, czyli neutralno\u347?ci podatku VAT w kolejnych etapach transakcji. W sytuacji, gdyby Strona prawid\u322?owo stosowa\u322?a zasady, normy prawne w zakresie podatku VAT, nie zaistnia\u322?aby sytuacja dodatkowego obci\u261?\u380?enia jej tym podatkiem. Trudno jest tym samym m\u243?wi\u263? o naruszeniu zasady neutralno\u347?ci podatku w przedmiotowej sprawie". Tymczasem zasada neutralno\u347?ci w podatku od towar\u243?w i us\u322?ug stanowi podstawow\u261? regu\u322?\u281? interpretacyjn\u261? przy stosowaniu opodatkowania VAT. Nie mo\u380?na jej traktowa\u263? jako znajduj\u261?cej zastosowanie jedynie w\u243?wczas, gdy podatnik prawid\u322?owo wykona\u322? swoje obowi\u261?zki, lecz musi by\u263? uwzgl\u281?dniona tak\u380?e w\u243?wczas, gdy dochodzi do weryfikacji przez organy podatkowe samorozliczenia podatnika, przyjmuj\u261?c, jak mia\u322?o to miejsce w sprawie, \u380?e dzia\u322?anie sp\u243?\u322?ki nie mia\u322?o na celu nadu\u380?ycia ani oszustwa. Ka\u380?dorazowo interpretacja przepis\u243?w krajowych musi uwzgl\u281?dnia\u263? cele dyrektywy VAT, w kt\u243?rych zasadnicze miejsce ma zasada neutralno\u347?ci VAT. \par \par W tym kontek\u347?cie, wobec zaistnia\u322?ej sytuacji po przedefiniowaniu transakcji \u322?a\u324?cuchowych przez organy, nale\u380?a\u322?o uzna\u263?, \u380?e istniej\u261? podstawy do zastosowania art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o podatku od towar\u243?w i us\u322?ug. Zgodnie z powo\u322?anym przepisem podatnik ma r\u243?wnie\u380? prawo do obni\u380?enia kwoty podatku nale\u380?nego o kwot\u281? podatku naliczonego, o kt\u243?rej mowa w ust. 2, je\u380?eli importowane lub nabyte us\u322?ugi dotycz\u261? dostawy towar\u243?w lub \u347?wiadczenia us\u322?ug przez podatnika poza terytorium kraju, je\u380?eli kwoty te mog\u322?yby by\u263? odliczone, gdyby czynno\u347?ci te by\u322?y wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z kt\u243?rych wynika zwi\u261?zek odliczonego podatku z tymi czynno\u347?ciami. Z przepisu tego wynika konieczno\u347?\u263? zaistnienia \u322?\u261?cznie czterech przes\u322?anek: 1. nabycie towar\u243?w, 2. istnienie zwi\u261?zku mi\u281?dzy nabytymi towarami a dostawami a dostawami towar\u243?w przez podatnika poza terytorium kraju, 3. mo\u380?liwo\u347?\u263? uznania, \u380?e gdyby czynno\u347?ci dostaw lub \u347?wiadczenia us\u322?ug wykonywane by\u322?y na terytorium kraju, to podatnikowi przys\u322?ugiwa\u322?oby prawo do odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1, 4. posiadanie przez podatnika dokument\u243?w, z kt\u243?rych wynika zwi\u261?zek podatku odliczonego z tymi czynno\u347?ciami. \par \par Organy, co podzieli\u322? tak\u380?e S\u261?d I instancji, zakwestionowa\u322?y spe\u322?nienie w stanie faktycznym sprawy drugiej przes\u322?anki: brak dokonania czynno\u347?ci opodatkowanych poza terytorium kraju, kt\u243?re wykazywa\u322?yby zwi\u261?zek z nabyciem przedmiotowych towar\u243?w. Tymczasem w sprawie nie kwestionowano, \u380?e nabyte od B. towary skar\u380?\u261?ca sprzedawa\u322?a swoim odbiorcom poza granicami kraju, na terenie Unii Europejskiej. Gdyby sp\u243?\u322?ka takich transakcji sprzeda\u380?y dokonywa\u322?a w kraju, dawa\u322?yby jej one prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytu\u322?u nabycia tych towar\u243?w. Poniewa\u380? organ, w nast\u281?pstwie dokonanych ustale\u324? co do przebiegu transakcji \u322?a\u324?cuchowych, nie zweryfikowa\u322? wszystkich transakcji, w tym dostaw u B., st\u261?d rozliczenie skar\u380?\u261?cej musia\u322?o by\u263? dokonane w spos\u243?b, kt\u243?ry nie narusza\u322? dla sp\u243?\u322?ki zasady neutralno\u347?ci VAT w jej rozliczeniach. \par \par W konsekwencji za zasadne nale\u380?a\u322?o uzna\u263? w szczeg\u243?lno\u347?ci zarzuty naruszenia art. 86 ust. 8 pkt 1 w zw. z art. 86 ust. 1 w zw. z art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. c ustawy o podatku od towar\u243?w i us\u322?ug, jak r\u243?wnie\u380? art. 168 i art. 169 lit. a dyrektywy 112. \par \par Jednocze\u347?nie Naczelny S\u261?d Administracyjny nie podzieli\u322? zarzutu naruszenia art. 88 ust. 3a pkt 2 cyt. ustawy, w tym w powi\u261?zaniu z art. 141 \u167? 4 Prawa o post\u281?powaniu przed s\u261?dami administracyjnymi, gdy\u380? przepis ten nie stanowi\u322? podstawy rozstrzygni\u281?cia, st\u261?d przypisywanie zaskar\u380?onemu wyrokowi intencji co do jego zastosowania nie ma uzasadnienia. \par \par Zdaniem Naczelnego S\u261?du Administracyjnego jako niezasadny nale\u380?a\u322?o oceni\u263? zarzut pomini\u281?cia przez S\u261?d I instancji braku zastosowania przez organy podatkowe art. 2a Ordynacji podatkowej do wyk\u322?adni art. 86 ust. 8 pkt 1 w zw. z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towar\u243?w i us\u322?ug oraz art. 25 ust. 2 pkt 1 tej ustawy. W stanie faktycznym sprawy organy podatkowe nie by\u322?y zobowi\u261?zane do korzystania z regu\u322?y wynikaj\u261?cej z tego przepisu. Prawid\u322?owa interpretacja przepis\u243?w ustawy o podatku od towar\u243?w i us\u322?ug, zgodna z zasadami i celami opodatkowania tym podatkiem wynikaj\u261?ca z dyrektywy VAT, co nale\u380?a\u322?o uwzgl\u281?dni\u263? w procesie wyk\u322?adni, by\u322?y wystarczaj\u261?ce dla podj\u281?cia rozstrzygni\u281?cia. Tymczasem organ, co zaaprobowa\u322? S\u261?d I instancji, dokona\u322? takiej wyk\u322?adni i zastosowania przepis\u243?w ustawy o podatku od towar\u243?w i us\u322?ug, co skutkowa\u322?o aprobat\u261? obci\u261?\u380?enia sp\u243?\u322?ki 46% VAT. Taki rezultat wyk\u322?adni powinien by\u263? dla organu jednoznaczn\u261? wskaz\u243?wk\u261? jej nieprawid\u322?owo\u347?ci. \par \par Jako chybiony nale\u380?a\u322?o tak\u380?e oceni\u263? zarzut naruszenia przez S\u261?d I instancji art. 141 \u167? 4 Prawa o post\u281?powaniu przed s\u261?dami administracyjnymi, powtarzany przy formu\u322?owaniu zarzut\u243?w dotycz\u261?cych poszczeg\u243?lnych zagadnie\u324? spornych w sprawie. Zaskar\u380?ony wyrok, aczkolwiek prezentuje b\u322?\u281?dne stanowisko, odpowiada warunkom formalnym sformu\u322?owanym w powo\u322?anym przepisie. Skar\u380?\u261?ca uzasadniaj\u261?c zarzuty w tym zakresie prezentuje argumentacj\u281? odnosz\u261?c\u261? si\u281? do merytorycznej strony rozstrzygni\u281?cia s\u261?dowego, co jest niedopuszczalne. \par \par W ocenie Naczelnego S\u261?du Administracyjnego zasadny okaza\u322? si\u281? natomiast zarzut naruszenia zaskar\u380?onym wyrokiem art. 145 \u167? 1 pkt 1 lit. c Prawa o post\u281?powaniu przed s\u261?dami administracyjnymi w zw. z art. 121 \u167? 1 Ordynacji podatkowej przez niedostrze\u380?enie, \u380?e zaskar\u380?ona decyzja narusza\u322?a zasad\u281? zaufania, pomija\u322?a bowiem okoliczno\u347?\u263?, \u380?e skar\u380?\u261?ca dokonuj\u261?c b\u322?\u281?dnego rozpoznania dostawy ruchomej kierowa\u322?a si\u281? stanowiskiem wyra\u380?onym w protokole kontroli podatkowej z dnia 7 wrze\u347?nia 2011 r. wydanym przez Naczelnika [...] Urz\u281?du Skarbowego W., w kt\u243?rym: potwierdzono mo\u380?liwo\u347?\u263? korzystania przez sp\u243?\u322?k\u281? z prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez B. oraz nie podnoszono konieczno\u347?ci rozpoznania przez ni\u261? WNT. W konsekwencji sp\u243?\u322?ka zosta\u322?a utwierdzona w przekonaniu o prawid\u322?owo\u347?ci podatkowego rozpoznawania tych transakcji. \par \par Maj\u261?c na uwadze przedstawion\u261? wy\u380?ej argumentacj\u281? Naczelny S\u261?d Administracyjny uchyli\u322? zaskar\u380?ony wyrok oraz decyzj\u281? na podstawie art. 188 w zw. z art. 145 \u167? 1 pkt 1 lit. a Prawa o post\u281?powaniu przed s\u261?dami administracyjnymi. \par \par O kosztach orzeczono natomiast na podstawie art. 209, art. 203 pkt 1 i art. 205 \u167? 2 Prawa o post\u281?powaniu przed s\u261?dami administracyjnymi, przy uwzgl\u281?dnieniu art. 207 \u167? 2 wskazanej ustawy. Zgodnie z tym przepisem w przypadkach szczeg\u243?lnie uzasadnionych s\u261?d mo\u380?e odst\u261?pi\u263? od zas\u261?dzenia zwrotu koszt\u243?w post\u281?powania kasacyjnego w ca\u322?o\u347?ci lub w cz\u281?\u347?ci. Uwzgl\u281?dniaj\u261?c fakt, i\u380? w to\u380?samej sprawie o sygn. akt I FSK 1786/17 rozpatrywanej na rozprawie w dniu 1 grudnia 2022 r., dotycz\u261?cej identycznego stanu faktycznego i prawnego, tyle tylko, \u380?e za inny okres rozliczeniowy w podatku od towar\u243?w i us\u322?ug, sformu\u322?owane zosta\u322?y takie same zarzuty skargi kasacyjnej i sporz\u261?dzone jednobrzmi\u261?ce pisma procesowe, a w efekcie jednostkowy nak\u322?ad pracy pe\u322?nomocnika skar\u380?\u261?cej sp\u243?\u322?ki w ka\u380?dej ze spraw by\u322? mniejszy, Naczelny S\u261?d Administracyjny przyzna\u322? skar\u380?\u261?cej sp\u243?\u322?ce zwrot koszt\u243?w post\u281?powania w postaci wynagrodzenia, zas\u261?dzaj\u261?c 50% kwoty nale\u380?nej temu pe\u322?nomocnikowi z mocy \u167? 14 ust. 1 pkt 2 lit. a w zw. z \u167? 2 pkt 9 rozporz\u261?dzenia Ministra Sprawiedliwo\u347?ci z dnia 22 pa\u378?dziernika 2015 r. w sprawie op\u322?at za czynno\u347?ci radc\u243?w prawnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 265 z p\u243?\u378?n. zm.) w post\u281?powaniu przed Naczelnym S\u261?dem Administracyjnym. \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth9346 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \pard}