I SA/Rz 210/18 - Wyrok

Data orzeczenia	2018-06-05	
Data wpływu	2018-03-21	
Sąd	Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie	
Sędziowie	Grzegorz Panek /przewodniczący sprawozdawca/
Jacek Boratyn
Małgorzata Niedobylska	
Symbol z opisem	6110 Podatek od towarów i usług
6560	
Hasła tematyczne	Interpretacje podatkowe
Podatek od towarów i usług	
Sygn. powiązane	I FSK 1916/18	
Skarżony organ	Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej	
Treść wyniku	Uchylono zaskarżoną interpretację	
Powołane przepisy	Dz.U. 2017 nr 0 poz 1369; art. 146 § 1; Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.	
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Grzegorz Panek / spr./ Sędzia WSA Małgorzata Niedobylska Asesor WSA Jacek Boratyn Protokolant sekr. sąd. Joanna Kulasa po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 czerwca 2018 r. sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. z siedzibą w R. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] grudnia 2017 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną interpretację, 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz skarżącej "A" Sp. z o.o. z siedzibą w R. kwotę 697 (sześćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.	
Uzasadnienie
A. spółka z o.o. (dalej określana jako: "spółka" lub "wnioskodawca") zwróciła się do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej zwanego "organem" albo "Dyrektorem KIS") z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług (dalej określanego jako "podatek VAT" lub "VAT").

Przedstawiając zdarzenie przyszłe podała, że jest zarejestrowanym, podatnikiem VAT, korzystającym ze zwolnienia określonego w art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej określanej jako: "ustawa VAT"). W najbliższym czasie nastąpi przekroczenie limitu obrotu i utrata prawa do tego zwolnienia. Prowadzi działalność w zakresie:

A. kupna od osób fizycznych i prawnych wierzytelności wobec towarzystw ubezpieczeń, wynikających ze zdarzeń drogowych i dotyczących pełnych kosztów naprawy pojazdu, jakie wypłacone powinny być przez towarzystwa, celem dalszej odsprzedaży podmiotom mającym siedzibę działalności gospodarczej w Polsce. Wierzytelności nie są przez nią samodzielnie dochodzone (ściągane). Są one tzw. wierzytelnościami trudnymi, ich dochodzenie realizowane jest w 99% w drodze postępowania sądowego, w którym opinia biegłego pozwalana na ostateczne ustalenie jej wartości;

B. pośrednictwa w kupnie od osób fizycznych i prawnych ww. wierzytelności przez podmioty prowadzące działalność, mające siedzibę działalności gospodarczej w Polsce. Pośrednictwo polega na dokonaniu czynności pomocniczych umożliwiających zawarcie umowy między ww. podmiotami, tj. kontakt z klientem, odbiór niezbędnych dokumentów, wstępna analiza istnienia i szacunkowej wysokości wierzytelności, dystrybucja dokumentów. Za czynności te spółka otrzymuje wynagrodzenie w formie prowizyjnej (wyłącznie w przypadku zakupu wierzytelności), ustalane na podstawie szacunkowej wartości wierzytelności. Spółka nie doradza kontrahentowi co do nabycia wierzytelności, decyzja w tym zakresie leży wyłącznie po stronie kontrahenta;

C. pośrednictwa w zawieraniu przez podmioty prowadzące działalność gospodarczą, mające siedzibę działalności gospodarczej w Polsce, umów z osobami fizycznymi o dochodzenie roszczeń od zakładów ubezpieczeń wynikających z produktów o charakterze ubezpieczeniowo-finansowym (ubezpieczenie z ubezpieczeniowymi funduszami kapitałowymi) wynikających ze stosowania we wzorcach umownych ww. umów zapisów o charakterze abuzywnym. Wierzytelności mają charakter trudnych i w 95% dochodzone są na drodze postępowania sądowego lub postępowania mediacyjnego przed KNF; 5% kończy się po wezwaniu do zapłaty. Zakres czynności świadczonych przez Spółkę pokrywa się z zakresem z lit. B. Za czynności te Spółka otrzymuje wynagrodzenie w formie prowizyjnej (wyłącznie w przypadku zakupu wierzytelności), ustalane na podstawie szacunkowej wartości wierzytelności. Spółka nie doradza kontrahentowi co do nabycia wierzytelności, decyzja w tym zakresie leży wyłącznie po stronie kontrahenta

W związku z powyższym sformułowano pytanie: czy wszystkie ww. rodzaje działalności będą zwolnione przedmiotowo z podatku VAT?

Spółka stwierdziła, że prowadzona przez nią działalność jest działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ustawy VAT, polegającą na świadczeniu usług w rozumieniu art. 8 ustawy VAT. W każdym przypadku istnieje stosunek prawny między spółką a usługobiorcą i spółce należne jest wynagrodzenie za świadczenie usługi w postaci ceny ze sprzedaży wierzytelności (działalność z lit. A) lub w postaci prowizji (działalność z lit. B i C). Miejscem świadczenia usług będzie terytorium Polski. Z uwagi na to, że pojęcie "długu" i "wierzytelności" posiadają ten sam desygnat, są to pojęcia tożsame, tyle że widziane z przeciwnych stron, usługi opisane w lit. A-C, mające za przedmiot wierzytelności, a de facto dług, winny one korzystać ze zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy VAT. Są to bowiem usługi w zakresie długów (usługa A) oraz usługi pośrednictwa w zakresie tych usług (usługi B i C), a zatem wyłączenie zwolnienia określone w art. 43 ust. 15 ustawy VAT nie będzie znajdowało zastosowania.

W dodatkowym wyjaśnieniu z dnia 22 listopada 2017 r. spółka podała, że nabywanie wierzytelności następuje w trybie cywilnoprawnego przelewu wierzytelności, nie otrzymuje od zbywającego żadnego wynagrodzenia, a to otrzymuje tylko zbywca i wynika ono wyłącznie z przelewu wierzytelności, zaś wnioskodawca otrzymuje tylko wierzytelność. Cena nie zawiera wynagrodzenia innego niż zapłata za przelew wierzytelności, uzależniona jest od oceny charakteru wierzytelności i negocjacji, może wahać się od ok. 20 do ok. 80% szacowanej wartości wierzytelności. Różnica ta nie będzie odzwierciedlać rzeczywistej wartości wierzytelności; zasadniczo powinna być niższa, mając na uwadze trudny charakter wierzytelności oraz jej nabycie celem dalszej odsprzedaży na rzecz podmiotów, które dochodzić ich będą samodzielnie. Spółka nie wykonuje na rzecz zbywcy żadnego dodatkowego świadczenia i nie przysługuje mu żadne dodatkowe wynagrodzenie. Zasadniczo nie ma możliwości powrotnego przeniesienia nabytych możliwości na nabywcę, z uwagi na ich dalszą sprzedaż, jednak ze względu na charakter prawny obrotu wierzytelnościami nie można wykluczyć uprawnienia spółki do powrotnego przeniesienia nabytych wierzytelności, np. w przypadku wprowadzenia jej przez zbywcę w błąd. Nie przewidziano żadnej możliwości zmiany umówionej ceny wierzytelności uzależnionej od powodzenia czynności zmierzających do egzekucji.

W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia [...] grudnia 2017 r. nr [...], Dyrektor KIS uznał, że stanowisko podatnika jest nieprawidłowe.

Organ interpretacyjny, powołując się na przepisy art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 8 ust. 1 ustawy VAT, stwierdził, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie. Odpłatność świadczenia wiąże się z wynagrodzeniem, przy czym przepisy ustawy nie określają jego postaci. Musi być ono wyrażone w pieniądzu, ale nie musi być w tej formie dokonane. Zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia, zachodzić powinien pomiędzy nimi bezpośrednio związek. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy VAT, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Następnie podał, że wierzytelność jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego. Instytucja przelewu wierzytelności została uregulowana w przepisach art. 509-518 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z nimi, wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania. Wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa, w szczególności roszczenie o zaległe odsetki. Natomiast w myśl art. 510 § 1 Kodeksu cywilnego, umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia wierzytelności przenosi wierzytelność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Istotą przelewu wierzytelności jest umowa zawierana przez wierzyciela z osobą trzecią, na podstawie której osoba ta nabywa od wierzyciela przysługującą mu wierzytelność. W wyniku przelewu wierzytelności prawa przysługujące dotychczasowemu wierzycielowi przechodzą na nabywcę wierzytelności, przy czym sam stosunek zobowiązaniowy nie ulega zmianie. W zamian za nabywaną wierzytelność cesjonariusz (nabywca) zobowiązuje się do spełnienia określonego świadczenia na rzecz cedenta. Spełnienie świadczenia wynikającego z umowy przelewu nastąpi, gdy cedent przeniesie wierzytelność na cesjonariusza, a on zapłaci mu cenę za cedowaną wierzytelność (w sytuacji, kiedy cesja będzie miała charakter odpłatny).

W ocenie organu interpretacyjnego, umowa cesji wierzytelności wypełnia znamiona określone w art. 8 ust. 1 ustawy VAT, tj. świadczenia usług. Polega na przeniesieniu prawa do wartości niematerialnych i prawnych. Z punktu widzenia nabywcy wierzytelności do świadczenia usługi dochodzi w momencie nabycia wierzytelności, obojętnie czy nabycie zostało dokonane w celu windykacji wierzytelności przez samego nabywcę, czy też w celu dalszej jej odsprzedaży. Celem nabycia cudzej wierzytelności nie musi być jej odsprzedaż, ale także inne wykorzystanie do celów prawno-gospodarczych przez nabywcę. Sposób wykorzystania nabytej wierzytelności może decydować o charakterze usługi, nie zaś o istocie czynności prawnej, jaką jest nabycie cudzej wierzytelności. Usługą jest nabycie wierzytelności danego podmiotu w celu jej wykorzystania do operacji prawno-podatkowych. Zakup wierzytelności stanowi usługę polegającą na przeniesieniu wierzytelności z majątku dotychczasowego wierzyciela do majątku osoby trzeciej na mocy umowy zawartej między zbywcą wierzytelności (cedentem) a jej nabywcą (cesjonariuszem). W takim przypadku nabywca wierzytelności świadczy na rzecz jej zbywcy usługę, której celem jest uwolnienie sprzedawcy od ciężaru egzekwowania wierzytelności. Opisana wyżej usługa podlega opodatkowaniu tylko, gdy jest świadczona odpłatnie.

W ocenie organu interpretacyjnego, w świetle wyroku Trybunału Sprawiedliwości UE z dnia 27 października 2011 r. w sprawie C-93/10, opisane w lit. A nabycie wierzytelności będzie stanowiło odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Działalność ta nie będzie jednak korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy VAT, a to z uwagi na dyspozycję art. 43 ust. 15 tej ustawy. Powołując się na wyroki TSUE z dnia 26 czerwca 2003 r. w sprawie C-305/01 oraz z dnia 28 października 2008 r. (powinno być 2010 r., przypis Sądu) w sprawie C-175/09 organ uznał, że opisana działalność spółki wyczerpuje znamiona/cechy umowy nienazwanej faktoringu (której treść szczegółowo zreferowano w interpretacji), działalności polegającej na odzyskiwaniu długów. Opisana działalność nie ma natomiast cech usług finansowych (transakcji płatniczych) wymienionych w powołanym art. 43 ust.1 pkt 40 ustawy VAT. Wnioskodawca dokonując nabycia wierzytelności (czynności opisane pod lit. A) uwalnia ich zbywcę od czynności ściągania długu. Oprócz uwolnienia zbywcy od czynności ściągania długów de facto przez dyskonto finansuje działalność zbywcy (faktoring). Natomiast usługi opisane w lit. B i C mają za przedmiot wierzytelności wskazane w lit. A. Tym samym usługi pośrednictwa związane z usługami ściągania długów (faktoringiem) również nie korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy VAT.

W konsekwencji, opisane w lit. A-C usługi stanowić będą odpłatne świadczenie usług, które podlegać będą opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki podstawowej.

W skardze Spółka, domagając się uchylenia interpretacji i orzeczenia o kosztach postępowania, zarzuciła organowi naruszenie:

I. przepisów postępowania, a to art. 14c § 1 i 2 oraz art. 121 § 1 w związku z art. 14h Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, wbrew opisowi zdarzenia przyszłego, że nabycie opisanych wierzytelności w warunkach opisanych w lit. A będzie dokonywane za wynagrodzeniem otrzymywanym przez nabywcę wierzytelności, podczas gdy Spółka wskazała we wniosku, że nie otrzyma z tego tytułu żadnego wynagrodzenia,

II. naruszenie przepisów postępowania, a to art. 14c oraz art. 121 § 1 w związku z art. 14h Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, wbrew opisowi zdarzenia przyszłego, że różnica między wartością nominalną wierzytelności a ceną jej sprzedaży w chwili jej nabycia przez Spółkę nie będzie odzwierciedlać rzeczywistej wartości wierzytelności, podczas gdy wskazano we wniosku, że "cena nabycia (...) może się wahać od ok. 20 do ok. 80% szacowanej wartości wierzytelności", a z kontekstu wynika, że chodzi tu o wartość nominalną a nie rzeczywistą,

III. niewłaściwą ocenę zastosowania przepisu prawa materialnego poprzez przyjęcie, że do opisanego zdarzenia przyszłego oznaczonego lit. A znajdzie zastosowanie art. 43 ust. 15 ustawy VAT w zw. z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a ustawy VAT, podczas gdy przepisy te nie znajdą zastosowania, gdyż czynność opisana we wniosku nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu, o której mowa w art. 5 ustawy VAT,

IV. błąd wykładni poprzez przyjęcie, że w zakresie pojęcia "czynności ściągania długów, w tym factoringu", o którym mowa w art. 43 ust. 15 ustawy VAT mieszczą się także czynności wymienione w lit. A-C opisu zdarzenia przyszłego.

W uzasadnieniu skargi podniesiono, że organ interpretacyjny nie może domniemywać istnienia okoliczności nieopisanych we wniosku. Podano zaś w nim, że spółka nie otrzymuje od zbywającego żadnego wynagrodzenia. Pomimo tego organ przyjął, że będzie ona świadczyć usługi nieodpłatne. Przyjął też odmiennie niż podano we wniosku określenie wartości wierzytelności, w których chodziło o wartość nominalną, a nie realną wierzytelności. Nabywanie wierzytelności trudnych po cenie niższej od wartości nominalnej, w świetle m. in. wyroku TSUE z dnia 27 października 2011 r. w sprawie C-93/10 oraz wyroku NSA z dnia 19 marca 2012 r. I FPS 5/11, nie powinno być traktowane jako odpłatne świadczenie usług podlegających opodatkowaniu VAT. Nabywca nie otrzymuje bowiem od zbywcy żadnego przysporzenia bezpośredniego w formie wynagrodzenia za jakiekolwiek usługi.

W przekonaniu strony skarżącej, nie każda usługa w zakresie długów będzie stanowiła usługę factoringu, ponieważ w przeciwnym razie zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 40 w zw. z ust. 15 ustawy VAT nie miałoby racji bytu. Możliwe jest bowiem wystąpienie cesji wierzytelności, która nie będzie stanowić usługi odzyskiwania długów. Aby w grę wchodziła usługa odzyskiwania długów potrzebne jest coś więcej niż tylko przelew wierzytelności.

Spółka nie zgadza się także z oceną, jakoby usługi opisane w lit. B i C wniosku także stanowiły faktoring, ponieważ w ich przypadku Spółka występuje jedynie jako pośrednik wykonujący czynności pomocnicze, nie nabywając żadnych wierzytelności, a więc nie uwalniając nikogo od ciężaru ściągania długu i nie finansując w żaden sposób działalności zbywcy.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor KIS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w interpretacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna.

Spór w sprawie dotyczy ustalenia, czy przedstawiony we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej zakup przez skarżącą spółkę wierzytelności w celu jej odsprzedaży oraz pośrednictwo w kupnie takich wierzytelności stanowi odpłatną usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Stosownie do art. 8 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej.

Oceniając postawione zarzuty dotyczące naruszenia prawa materialnego należy odwołać się na wyroku TSUE w sprawie C-93/10 (LEX nr 1408524) oraz wyroku siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 marca 2012 r., sygn. akt I FPS 5/11 (LEX nr 1214958).

W powołanym orzeczeniu TSUE stwierdził, że art. 2 pkt 1 i art. 4 Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG) (Dz.U.UE.L.1977.145.1 z dnia 13 czerwca 1977 r.), zwanej dalej "VI Dyrektywą", należy interpretować w ten sposób, że podmiot, który na własne ryzyko nabywa trudne wierzytelności po cenie niższej od ich wartości nominalnej, nie świadczy odpłatnie usługi w rozumieniu art. 2 pkt 1 i nie dokonuje tym samym czynności z zakresu działalności gospodarczej objętej zakresem stosowania wspomnianej Dyrektywy, jeżeli różnica między wartością nominalną tych wierzytelności a ceną ich sprzedaży odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży. W orzeczeniu tym TSUE podkreślił, że jeżeli czynność polega jedynie na świadczeniu jednej ze stron, bez bezpośredniego wynagrodzenia, nie ma podstawy opodatkowania, w związku z czym świadczenie takie nie podlega podatkowi od wartości dodanej. Odwołując się do wcześniejszego wyroku w sprawie MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring (C-305/01) TSUE orzekł, że czynność faktora, polegająca na gwarancji wobec faktoranta spłaty wierzytelności i przejęciu ryzyka niewypłacalności dłużników należy uznać za wykorzystywanie własności dóbr celem stałego osiągania zysku w rozumieniu art. 4 ust. 2 VI Dyrektywy, jeżeli czynność ta jest wykonywana za wynagrodzeniem i przez określony czas. W stanie faktycznym sprawy C-305/01, cesjonariusz wierzytelności zobowiązywał się świadczyć wobec cedenta usługę faktoringu, w zamian za co otrzymywał wynagrodzenie, to jest prowizję oraz premię del credere. W odniesieniu do sprawy C-93/10 TSUE zauważył, że odmiennie niż w sprawie C-305/01, cesjonariusz wierzytelności nie otrzymuje żadnego wynagrodzenia od cedenta, w związku z czym nie dokonuje czynności z zakresu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 4 VI Dyrektywy, ani nie świadczy usługi w rozumieniu art. 2 pkt 1 tej Dyrektywy. Istnieje wprawdzie różnica między wartością nominalną cedowanych wierzytelności a ceną ich sprzedaży. Jednakże, odmiennie niż prowizja z tytułu faktoringu i premia del credere, które w sporze w sprawie MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring otrzymywał faktor, w sprawie przed sądem odsyłającym, różnica ta nie stanowi bezpośredniego wynagrodzenia z tytułu usługi świadczonej przez nabywcę cedowanych wierzytelności. Różnica między wartością nominalną cedowanych wierzytelności a ceną ich sprzedaży nie stanowi bowiem wynagrodzenia za tego rodzaju usługę, lecz odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży, która jest uzależniona od wątpliwych perspektyw na ich spłatę i zwiększonego ryzyka niewypłacalności dłużników.

Z kolei w wyroku w składzie siedmiu sędziów z 19 marca 2012 r., sygn. akt I FPS 5/11, Naczelny Sąd Administracyjny uwzględniając powyższe orzeczenie TSUE stwierdził, że transakcja nabycia na własne ryzyko wierzytelności trudnej, po cenie niższej od jej wartości nominalnej, nie będzie mogła być zakwalifikowana jako świadczona przez nabywcę wierzytelności usługa, w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy VAT ze względu na fakt, że w takim przypadku nie mamy do czynienia z zobowiązaniem się przez usługodawcę do ściągnięcia długu w zamian za wynagrodzenie. Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, jakie okoliczności należy wziąć pod uwagę, ustalając, czy po stronie kupującego-cesjonariusza wystąpiło wynagrodzenie bezpośrednio związane z nabyciem wierzytelności, rzeczywiście otrzymane (bądź należne), jako świadczenie wzajemne za wykonaną na rzecz zbywcy - cedenta usługę, stającą się tym samym usługą odpłatną, czyli czynnością opodatkowaną.

Z powołanych orzeczeń wynika, że w przypadku umów cesji (obrotu) wierzytelnościami, gdy dochodzi do nabycia przez cesjonariusza wierzytelności od cedenta za umówioną cenę - niższą niż nominalna wartość tej wierzytelności - i nie ustalono między stronami żadnego wynagrodzenia z tytułu tak określonej usługi nabycia długu, czynność ta, jeżeli umowa jest zawarta na własne ryzyko cesjonariusza (nabywcy), nie stanowi odpłatnej usługi, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy VAT i w konsekwencji nie podlega opodatkowaniu. Wynagrodzeniem cesjonariusza z tytułu tego rodzaju czynności nie jest w szczególności różnica między wartością nominalną cedowanych wierzytelności a ceną ich sprzedaży, która odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży i jest uzależniona od wątpliwych perspektyw na ich spłatę i zwiększonego ryzyka niewypłacalności dłużników.

W takim przypadku nie ma znaczenia, że cesjonariusz wierzytelności nabywa je w celu ich ściągnięcia, gdyż w momencie realizacji tej czynności czyni to na własny rachunek i ryzyko, a nie na rachunek i ryzyko cedenta wierzytelności. Z zawartego w tezie 25 wyroku w sprawie C-93/10 stwierdzenia: "Różnica między wartością nominalną cedowanych wierzytelności a ceną ich sprzedaży nie stanowi bowiem wynagrodzenia za tego rodzaju usługę, lecz odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży, która jest uzależniona od wątpliwych perspektyw na ich spłatę i zwiększonego ryzyka niewypłacalności dłużników" - wynika, że TSUE przyjmuje, że w każdym przypadku, jeżeli cena nabytych wierzytelności uzależniona jest "od wątpliwych perspektyw na ich spłatę i zwiększonego ryzyka niewypłacalności dłużników", "różnica między wartością nominalną cedowanych wierzytelności a ceną ich sprzedaży" (nie stanowiąc wynagrodzenia za tego rodzaju usługę) "odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży".

W opisanym w niniejszej sprawie stanie faktycznym skarżąca spółka kupuje od osób fizycznych i prawnych wierzytelności wobec towarzystw ubezpieczeń, wynikających ze zdarzeń drogowych i dotyczących pełnych kosztów naprawy pojazdu, jakie wypłacone powinny być przez towarzystwa, celem dalszej odsprzedaży podmiotom mającym siedzibę działalności gospodarczej w Polsce. Wierzytelności nie są przez nią samodzielnie dochodzone (ściągane). Są one tzw. wierzytelnościami trudnymi, ich dochodzenie realizowane jest w 99% w drodze postępowania sądowego, w którym opinia biegłego pozwalana na ostateczne ustalenie jej wartości.

Skoro zatem mamy do czynienia z "wierzytelnością trudną" a nabycie wierzytelności nastąpiło na własny rachunek, czyli ryzyko cesjonariusza, bez wskazania, że czynności te wykonywane są za określonym wynagrodzeniem cesjonariusza w formie prowizji, czy premii del credere, z czego należy wnosić, że do tego rodzaju cesji wierzytelności zastosowanie znajdą tezy wyroku TSUE z 27 października 2011 r., w sprawie C-93/10 oraz wyrok NSA z dnia 19 marca 2012 r., sygn. akt I FPS 5/11.

Zgodzić należy się zatem ze skarżącą spółką, że w tej sytuacji nabycie wierzytelności niewymagalnych nie może być uznane za świadczenie usług w rozumieniu ustawy VAT, natomiast różnica między wartością rynkową nabytej wierzytelności niewymagalnej a wartością nominalną nie będzie stanowić dla skarżącej wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług.

Nieuzasadnione jest uznanie przez organ, że wnioskodawca przez nabycie wierzytelności de facto przez dyskonto finansuje działalność zbywcy (faktoring). Zatem czynność wskazana w pkt A jest wyłączona ze zwolnienia od podatku w związku z art. 43 ust 15 ustawy VAT. Nieprawidłowość tego stanowiska organu determinuje również przyjętą ocenę zdarzeń opisanych w pkt B i C. Organ nie mógł uznać, że są to usługi pośrednictwa związane z usługami ściągania długów (factoringiem) skoro te pierwsze usługi wskazane w pkt A nie są usługami factoringu.

Z tych też względów zasadne są zarzuty naruszenia prawa materialnego, tj. art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 8 ust. 1 ustawy VAT. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w skarżonej interpretacji indywidualnej w istocie nie wypowiedział się, co stanowić będzie wynagrodzenie skarżącej spółki za wykonanie usługi. Brak tego elementu uniemożliwia opodatkowanie podatkiem od towarów i usług.

Przy ponownym rozpatrzeniu wniosku o interpretację organ winien dokonać oceny stanowiska strony zaprezentowanego we wniosku, z uwzględnieniem oceny prawnej wyrażonej w niniejszym orzeczeniu.

Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm. - określanej dalej jako p.p.s.a.), Sąd uchylił zaskarżoną interpretację. W kwestii kosztów postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a.

Na zasądzone koszty postępowania sądowego składają się: uiszczony od skargi wpis w wysokości 200 zł, opłata skarbowa od pełnomocnictwa w kwocie 17 zł oraz wynagrodzenie radcy prawnego w wysokości 480 zł - na podstawie § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1667 ze zm.).