{\rtf1\ansi\ansicpg1252
\deff0{\fonttbl{\f0\froman\fcharset0 Times New Roman;}{\f1\froman\fcharset0 Helvetica;}{\f2\froman\fcharset0 Arial;}{\f3\froman\fcharset0 unknown;}}
{\colortbl\red0\green0\blue0;\red255\green255\blue255;\red192\green192\blue192;}
{\stylesheet 
{\style\s1 \ql\fi0\li0\ri0\f2\fs32\b\cf0 heading 1;}
{\style\s2 \ql\fi0\li0\ri0\f2\fs28\b\i\cf0 heading 2;}
{\style\s3 \ql\fi0\li0\ri0\f2\fs26\b\cf0 heading 3;}
{\style\s0 \ql\fi0\li0\ri0\f2\fs24\cf0 Normal;}
}
{\*\listtable
}
{\*\listoverridetable
}
{\info}
\paperw11907\paperh16840\margl1440\margr1120\margt1720\margb1440
{\footer \pard\plain\s0\ql\fi0\li0\ri0\plain\f0 2026-04-11 15:30\par
}{\header \trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trqc\trgaph10\trpaddl0\trpaddr0\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrt\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7630
\cellx7630\clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrt\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1716
\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f0 Centralna Baza Orzecze\u324? S\u261?d\u243?w Administracyjnych
\cell\pard\plain\intbl\s0\qr\fi0\li0\ri0\plain\f0 Str \f3{\field{\*\fldinst PAGE}{\fldrslt  }}\f0  / \f3{\field{\*\fldinst NUMPAGES \\* Arabic}{\fldrslt 1 }}
\cell \trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trqc\trgaph10\trpaddl0\trpaddr0\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrt\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7630
\cellx7630\clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrt\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1716
\cellx9346\row
\pard}\pgwsxn11907\pghsxn16840
\marglsxn1440\margrsxn1120\margtsxn1720\margbsxn1440\pard\plain\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs24\b I SA/Bd 619/19 - Wyrok\b0\par
\par\trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw30\brdrcf0
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw30\brdrcf0
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Data orzeczenia\b0
\cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 2019-12-03
\cell \trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw30\brdrcf0
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw30\brdrcf0
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row
\trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Data wp\u322?ywu\b0
\cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 2019-10-25
\cell \trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row
\trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b S\u261?d\b0
\cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 Wojew\u243?dzki S\u261?d Administracyjny w Bydgoszczy
\cell \trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row
\trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b S\u281?dziowie\b0
\cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 Halina Adamczewska-Wasilewicz
\par Leszek Kleczkowski
\par Mirella \u321?ent /przewodnicz\u261?cy sprawozdawca/
\cell \trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row
\trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Symbol z opisem\b0
\cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 6560
\par 6110 Podatek od towar\u243?w i us\u322?ug
\cell \trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row
\trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Has\u322?a tematyczne\b0
\cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 Interpretacje podatkowe
\par Podatek od towar\u243?w i us\u322?ug
\cell \trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row
\trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Sygn. powi\u261?zane\b0
\cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 I FSK 738/20
\cell \trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row
\trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Skar\u380?ony organ\b0
\cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 Inne
\cell \trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row
\trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Tre\u347?\u263? wyniku\b0
\cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 oddalono skarg\u281?
\cell \trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row
\trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Powo\u322?ane przepisy\b0
\cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 Dz.U. 2018 nr 0 poz 2174; art. 8 ust. 1, art. 19a ust. 3; Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towar\u243?w i us\u322?ug - tekst jedn.
\cell \trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row
\trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth9346
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Sentencja\b0
\par\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs22 Wojew\u243?dzki S\u261?d Administracyjny w Bydgoszczy w sk\u322?adzie nast\u281?puj\u261?cym: Przewodnicz\u261?cy: S\u281?dzia WSA Mirella \u321?ent (spr.) S\u281?dziowie: S\u281?dzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz S\u281?dzia WSA Leszek Kleczkowski Protokolant: Starszy asystent s\u281?dziego Daniel \u321?uczon po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 grudnia 2019r. sprawy ze skargi P. S.A. w B. na interpretacj\u281? indywidualn\u261? Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] [...]. nr [...] w przedmiocie podatku od towar\u243?w i us\u322?ug oddala skarg\u281?
\cell \trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth9346
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row
\trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth9346
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Uzasadnienie\b0
\par\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs22 W z\u322?o\u380?onym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej dotycz\u261?cej podatku od towar\u243?w i us\u322?ug sp\u243?\u322?ka poda\u322?a, \u380?e realizuje na rzecz klienta us\u322?ugi informatyczne polegaj\u261?ce na wykonywaniu modyfikacji oprogramowa\u324? komputerowych (tzw. prace rozwojowe), do kt\u243?rych autorskie prawa maj\u261?tkowe przys\u322?uguj\u261? sp\u243?\u322?ce oraz oprogramowa\u324? komputerowych, do kt\u243?rych autorskie prawa maj\u261?tkowe przys\u322?uguj\u261? klientowi. Po wykonaniu prac rozwojowych udziela klientowi licencji na korzystanie z oprogramowania powsta\u322?ego w ich wyniku albo przenosi na klienta autorskie prawa maj\u261?tkowe do oprogramowa\u324? komputerowych powsta\u322?ych w wyniku ich realizacji. Opisane us\u322?ugi realizowane s\u261? w oparciu o umow\u281? zawart\u261? z klientem na czas okre\u347?lony. W umowie tej strony ustali\u322?y, \u380?e realizacja przedmiotu umowy odbywa\u263? si\u281? b\u281?dzie w oparciu o zlecenia sk\u322?adane przez klienta oraz, \u380?e \u322?\u261?cznie wynagrodzenie nale\u380?ne sp\u243?\u322?ce z tytu\u322?u wykonanych zleconych jej us\u322?ug informatycznych nie przekroczy okre\u347?lonej w umowie kwoty. Strony ustali\u322?y r\u243?wnie\u380?, \u380?e wynagrodzenie za zlecone us\u322?ugi obejmuje op\u322?at\u281? licencyjn\u261? albo wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw maj\u261?tkowych w zale\u380?no\u347?ci od tego, komu przys\u322?uguj\u261? autorskie prawa maj\u261?tkowe do modyfikowanych oprogramowa\u324? (sp\u243?\u322?ce czy klientowi). Klient nie ma obowi\u261?zku zlecenia wykonania prac rozwojowych a sp\u243?\u322?ce przys\u322?uguje wynagrodzenie jedynie za zlecone, wykonane i odebrane prace. W umowie, o kt\u243?rej mowa strony ustali\u322?y, \u380?e klient na poczet przysz\u322?ych \u347?wiadcze\u324?, kt\u243?re skonkretyzowane zostan\u261? w momencie podpisania zlecenia wykonania prac rozwojowych przez upowa\u380?nione osoby (kierownik\u243?w umowy) b\u281?dzie dokonywa\u322? co miesi\u261?c wp\u322?at w uzgodnionej wysoko\u347?ci - przez pierwsze sze\u347?\u263? miesi\u281?cy w sta\u322?ej wysoko\u347?ci, przez kolejne sze\u347?\u263? miesi\u281?cy w wysoko\u347?ci obliczonej w oparciu o warto\u347?\u263? przeprocedowanych przez klienta modyfikacji, mo\u380?liwych do zlecenia sp\u243?\u322?ce, jednak\u380?e nie przekraczaj\u261?cej kwoty wskazanej w umowie \u322?\u261?cz\u261?cej strony. Wp\u322?acane przez klienta kwoty s\u261? powi\u261?zane z przedmiotem umowy, tj. pracami rozwojowymi, jednak\u380?e dopiero podpisane zlecenia b\u281?d\u261? precyzowa\u322?y przedmiot us\u322?ugi, tzn. kt\u243?ry program komputerowy i w jakim zakresie b\u281?dzie modyfikowany. Dodatkowo w przedmiotowej umowie strony postanowi\u322?y, \u380?e sp\u243?\u322?ka na zako\u324?czenie umowy b\u281?dzie zobowi\u261?zana do zwrotu otrzymanych wcze\u347?niej comiesi\u281?cznych wp\u322?at, w przypadku otrzymania od klienta zlece\u324? o warto\u347?ci mniejszej od otrzymanych kwot. Po otrzymaniu zlecenia od klienta, w kt\u243?rym okre\u347?lone s\u261?: zakres prac rozwojowych oraz wynagrodzenie za ich wykonanie, sp\u243?\u322?ka wystawia faktur\u281? zaliczkow\u261? na kwot\u281? odpowiadaj\u261?c\u261? wysoko\u347?ci wynagrodzenia wynikaj\u261?cego z otrzymanego zlecenia, nie wi\u281?ksz\u261? ni\u380? nie rozliczone w ten spos\u243?b miesi\u281?czne wp\u322?aty otrzymane od klienta.
\par 
\par Sp\u243?\u322?ka podkre\u347?li\u322?a, \u380?e na podstawie przedmiotowej umowy wykonuje \u347?wiadczenie na rzecz swego klienta po otrzymaniu od niego zlecenia na wykonanie modyfikacji. Zanim klient takie zlecenie z\u322?o\u380?y musi w pierwszej kolejno\u347?ci doj\u347?\u263? do wniosku, \u380?e posiada potrzeb\u281? zmodyfikowania programu ze wzgl\u281?du na okoliczno\u347?ci wymienione w umowie (np. aby poprawi\u263? obs\u322?ug\u281? u\u380?ytkowanego programu). W tym przedmiocie aktywno\u347?ci\u261? wykazywa\u263? si\u281? musi nie tylko klient, kt\u243?ry jako u\u380?ytkownik program\u243?w obj\u281?tych umow\u261? najlepiej wie w jakich obszarach programy te powinny by\u263? zmodyfikowane. Aktywno\u347?ci\u261? w tym zakresie musi wykaza\u263? si\u281? r\u243?wnie\u380? sp\u243?\u322?ka, w przeciwnym bowiem razie przy braku aktywno\u347?ci ze strony klienta nie otrzyma\u322?aby jakiegokolwiek zlecenia na wykonanie modyfikacji programu. W zwi\u261?zku z tym sp\u243?\u322?ka, np. \u347?ledzi zmiany w przepisach prawnych, monitoruje funkcjonowanie program\u243?w pod k\u261?tem mo\u380?liwych do wprowadzenia w nich modyfikacji. Sp\u243?\u322?ka utrzymuje te\u380? sta\u322?y kontakt z pracownikami IT klienta i przekazuje im informacje dotycz\u261?ce mo\u380?liwych do wprowadzenia modyfikacji w programach, uzyskuje te\u380? informacje dotycz\u261?ce funkcjonowania program\u243?w i potencjalnych potrzeb klienta w zakresie ich modyfikacji. Efektem tych\u380?e aktywno\u347?ci s\u261? cz\u281?sto zapytania ze strony klienta dotycz\u261?ce modyfikacji, kt\u243?rych wykonanie mo\u380?e w przysz\u322?o\u347?ci zleci\u263? sp\u243?\u322?ce. Sp\u243?\u322?ka przygotowuje w\u243?wczas wyceny zapyta\u324? o modyfikacje, opracowuje architektur\u281? tych zmian, szczeg\u243?\u322?ow\u261? list\u281? modyfikacji, harmonogramy, bud\u380?ety tych modyfikacji. Na podstawie tych danych zgodnie z procedurami wewn\u281?trznymi klient podejmuje decyzje co do zlecenia sp\u243?\u322?ce ich realizacji.
\par 
\par Sp\u243?\u322?ka wskaza\u322?a, \u380?e umowa \u322?\u261?cz\u261?ca j\u261? z klientem w odniesieniu do wp\u322?at na kolejne miesi\u261?ce (po up\u322?ywie pierwszych sze\u347?ciu miesi\u281?cy zwi\u261?zania umow\u261?) stanowi, \u380?e wysoko\u347?\u263? wp\u322?at b\u281?dzie obliczana na podstawie modyfikacji przeprocedowanych do realizacji zgodnie z procedurami obowi\u261?zuj\u261?cymi u klienta (zar\u243?wno zleconych jak i mog\u261?cych by\u263? dopiero zlecone). Kwota wyliczonej wp\u322?aty na dany miesi\u261?c nie mo\u380?e przekroczy\u263? okre\u347?lonej w umowie kwoty, kt\u243?rej maksymalna wysoko\u347?\u263? odpowiada kwocie wp\u322?acanej przez pierwsze sze\u347?\u263? miesi\u281?cy. Wysoko\u347?\u263? tej kwoty nie jest uzale\u380?niona od zlecenia sp\u243?\u322?ce wykonania modyfikacji w danym miesi\u261?cu. Oznacza to, \u380?e sp\u243?\u322?ka nie ma gwarancji, \u380?e w kolejnych miesi\u261?cach otrzyma jak\u261?kolwiek wp\u322?at\u281?. W sytuacji gdy klient w danym miesi\u261?cu nie przeproceduje jakiejkolwiek potencjalnej modyfikacji, sp\u243?\u322?ka nie otrzyma \u380?adnej wp\u322?aty. Sp\u243?\u322?ka podkre\u347?li\u322?a, \u380?e po otrzymaniu zlecenia modyfikacji sp\u243?\u322?ka dokonuje rozliczenia otrzymanych wp\u322?at poprzez wystawienie faktur zaliczkowych, wskazuj\u261?c w nich zlecon\u261? modyfikacj\u281?, z zastrze\u380?eniem, \u380?e wysoko\u347?\u263? tej faktury nie mo\u380?e przekroczy\u263? wysoko\u347?ci wp\u322?at otrzymanych od klienta, wcze\u347?niej nie rozliczonych w ten spos\u243?b.
\par 
\par W zwi\u261?zku z powy\u380?szym opisem stanu faktycznego skar\u380?\u261?ca zada\u322?a pytanie, czy w dacie otrzymania miesi\u281?cznej wp\u322?aty od klienta, po stronie sp\u243?\u322?ki powstanie obowi\u261?zek podatkowy w podatku od towar\u243?w i us\u322?ug z tytu\u322?u otrzymanej wp\u322?aty, kt\u243?ry powinien by\u263? udokumentowany faktur\u261? zaliczkow\u261?? Zdaniem sp\u243?\u322?ki, nie wyst\u261?pi obowi\u261?zek podatkowy na gruncie podatku od towar\u243?w i us\u322?ug z tytu\u322?u wp\u322?at pieni\u281?\u380?nych otrzymanych od klienta na poczet przysz\u322?ych \u347?wiadcze\u324?, kt\u243?re b\u281?d\u261? skonkretyzowane w momencie podpisania zlecenia. W ocenie skar\u380?\u261?cej, wp\u322?ata kwoty pieni\u281?\u380?nej na nieskonkretyzowane prace, nie jest zap\u322?at\u261? cz\u281?\u347?ci nale\u380?no\u347?ci z tytu\u322?u maj\u261?cej nast\u261?pi\u263? w przysz\u322?o\u347?ci wykonanej us\u322?ugi. Sp\u243?\u322?ka uwa\u380?a, \u380?e comiesi\u281?czne wp\u322?aty \u347?rodk\u243?w pieni\u281?\u380?nych na poczet us\u322?ug modyfikacji, kt\u243?re mog\u261? by\u263? jej w przysz\u322?o\u347?ci zlecone w okresie zwi\u261?zania umow\u261?, nie stanowi\u261? zaliczki ani te\u380? przedp\u322?aty w rozumieniu art. 19 ust. 8 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towar\u243?w i us\u322?ug (Dz. U. z 2018r., poz. 2174 ze zm.), dalej: "u.p.t.u."). W konsekwencji, z chwil\u261? otrzymania opisanych niesprecyzowanych kwot pieni\u281?\u380?nych sp\u243?\u322?ka nie b\u281?dzie obowi\u261?zana do rozpoznania obowi\u261?zku podatkowego w podatku od towar\u243?w i us\u322?ug na podstawie art. 19a ust. 8 u.p.t.u., ani te\u380? do wystawienia faktury zgodnie z art. 106i ust. 2 u.p.t.u.
\par 
\par Interpretacj\u261? indywidualn\u261? z dnia [...]. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdzi\u322?, \u380?e stanowisko sp\u243?\u322?ki wyra\u380?one we wniosku jest nieprawid\u322?owe.
\par 
\par Organ uzasadniaj\u261?c stanowisko stwierdzi\u322?, \u380?e skoro w okresie obowi\u261?zywania umowy sp\u243?\u322?ka wykazuje ze swojej strony aktywno\u347?\u263? polegaj\u261?c\u261? na \u347?ledzeniu zmian przepis\u243?w prawnych, monitorowaniu funkcjonowania program\u243?w pod k\u261?tem mo\u380?liwych do wprowadzenia modyfikacji oraz opracowuje architektur\u281? zmian, szczeg\u243?\u322?ow\u261? list\u281? modyfikacji, harmonogramy oraz bud\u380?et tych modyfikacji dla konkretnego programu komputerowego, kt\u243?rego modyfikacje nast\u281?pnie mo\u380?e zleci\u263? klient, to mamy do czynienia po stronie sp\u243?\u322?ki ze \u347?wiadczeniem us\u322?ug w rozumieniu art. 8 ust. 1 u.p.t.u., w wyniku kt\u243?rych klient otrzymuje konkretn\u261? korzy\u347?\u263? polegaj\u261?c\u261? na analizie u\u380?ywanego oprogramowania pod k\u261?tem jego ewentualnej modyfikacji oraz gotowo\u347?\u263? sp\u243?\u322?ki do dokonania tych modyfikacji. Z kolei otrzymane p\u322?atno\u347?ci stanowi\u261? wynagrodzenie za wy\u347?wiadczon\u261? us\u322?ug\u281?. Bez znaczenia jest fakt, \u380?e mo\u380?e nie doj\u347?\u263? ze strony klienta do zlecenia tych modyfikacji, bowiem sp\u243?\u322?ka w ca\u322?ym okresie obowi\u261?zywania umowy wykona\u322?a szereg czynno\u347?ci zwi\u261?zanych z potencjaln\u261? modyfikacj\u261? konkretnego programu, ale i r\u243?wnie\u380? by\u322?a gotowa do udost\u281?pnienia tych zmian klientowi. Ponadto, powy\u380?sze p\u322?atno\u347?ci wynikaj\u261? z zawartej umowy, a sp\u243?\u322?ka - jak wynika z tre\u347?ci umowy - nie ma obowi\u261?zku obligatoryjnego dokonania realizacji modyfikacji w systemach zamawiaj\u261?cego, bowiem wystarczy, \u380?e dokonuje bie\u380?\u261?cego \u347?ledzenia (monitorowania) u\u380?ywanych przez klienta system\u243?w pod wzgl\u281?dem ewentualnych zmian. Potwierdzeniem s\u322?uszno\u347?ci powy\u380?szego stanowiska jest m. in. zapis w umowie, zgodnie z kt\u243?rym sp\u243?\u322?ka b\u281?dzie \u347?wiadczy\u263? dla zamawiaj\u261?cego us\u322?ugi w zakresie "3) dostosowanie Systemu lub Systemu Zamawiaj\u261?cego do zmieniaj\u261?cego si\u281? \u347?rodowiska system\u243?w operacyjnych, baz danych, innych komponent\u243?w wykorzystywanych przez System lub System Zamawiaj\u261?cego oraz w zakresie wsp\u243?\u322?pracy z systemami zewn\u281?trznymi, w tym z Oprogramowaniem standardowym, kt\u243?re mo\u380?e by\u263? u\u380?yte w ramach realizacji Modyfikacji Systemu lub Systemu Zamawiaj\u261?cego."
\par 
\par Bior\u261?c pod uwag\u281? powy\u380?sze, w ocenie organu, opisane we wniosku czynno\u347?ci ze wzgl\u281?du na swoj\u261? specyfik\u281? s\u261? us\u322?ugami o charakterze ci\u261?g\u322?ym, polegaj\u261?cymi na pewnych sta\u322?ych zachowaniach w czasie trwania umowy, zaspokajaj\u261?cych interes odbiorcy tych us\u322?ug poprzez ich trwa\u322?y, pod wzgl\u281?dem czasowym i funkcjonalnym charakter w ustalonych przez strony okresach rozliczeniowych. Cechuje je brak mo\u380?liwo\u347?ci precyzyjnego wyodr\u281?bnienia etap\u243?w, w jakich s\u261? realizowane, tzn. nie spos\u243?b dok\u322?adnie okre\u347?li\u263?, kiedy cz\u281?\u347?\u263? takiej us\u322?ugi zostaje wykonana. Jak wynika z tre\u347?ci wniosku, w czasie trwania umowy klient dokonuje co miesi\u261?c p\u322?atno\u347?ci w uzgodnionej wysoko\u347?ci - przez pierwszych sze\u347?\u263? miesi\u281?cy w sta\u322?ej kwocie, przez kolejnych sze\u347?\u263? w wysoko\u347?ci obliczonej w oparciu o warto\u347?\u263? przeprocedowanych przez klienta modyfikacji. Wobec powy\u380?szego organ stwierdzi\u322?, \u380?e obowi\u261?zek podatkowy tytu\u322?u \u347?wiadczenia przedmiotowych us\u322?ug powstaje - stosownie do art. 19a ust. 3 u.p.t.u. - z up\u322?ywem ka\u380?dego okresu rozliczeniowego, do kt\u243?rego odnosz\u261? si\u281? te p\u322?atno\u347?ci, do momentu zako\u324?czenia \u347?wiadczenia tych us\u322?ug. W konsekwencji, w zwi\u261?zku z otrzymywanymi p\u322?atno\u347?ciami sp\u243?\u322?ka powinna udokumentowa\u263? opisane we wniosku czynno\u347?ci zgodnie z powo\u322?anymi przepisami reguluj\u261?cymi kwesti\u281? wystawiania faktur.
\par 
\par W skardze sp\u243?\u322?ka wnios\u322?a o uchylenie zaskar\u380?onej interpretacji w ca\u322?o\u347?ci zarzucaj\u261?c:
\par 
\par 1) b\u322?\u261?d wyk\u322?adni przepis\u243?w prawa materialnego, tj.:
\par 
\par a) art. 8 ust. 1 u.p.t.u. poprzez uznanie, \u380?e przez odp\u322?atne \u347?wiadczenie us\u322?ug,
\par 
\par o kt\u243?rym mowa w tym przepisie nale\u380?y rozumie\u263? zawarcie umowy, na podstawie kt\u243?rej druga strona umowy mo\u380?e (ale nie jest zobowi\u261?zana) z\u322?o\u380?y\u263? sp\u243?\u322?ce zam\u243?wienie na wykonanie konkretnych czynno\u347?ci, za kt\u243?re nale\u380?ne b\u281?dzie wynagrodzenie, a zatem poprzez uznanie, \u380?e odp\u322?atnym \u347?wiadczeniem us\u322?ug jest zawarcie umowy, kt\u243?ra nie musi skutkowa\u263? z\u322?o\u380?eniem zam\u243?wienia na wykonanie jakichkolwiek odp\u322?atnych czynno\u347?ci;
\par 
\par b) art. 8 ust. 1 u.p.t.u. poprzez uznanie, \u380?e zawarcie i wykonywanie przez sp\u243?\u322?k\u281? umowy, na podstawie kt\u243?rej sp\u243?\u322?ka informuje drug\u261? stron\u281? umowy o mo\u380?liwo\u347?ci zam\u243?wienia odp\u322?atnych us\u322?ug \u347?wiadczonych przez sp\u243?\u322?k\u281? jest r\u243?wnoznaczne ze \u347?wiadczeniem us\u322?ugi przez sp\u243?\u322?k\u281? niezale\u380?nie od tego, czy druga strona z\u322?o\u380?y jakiekolwiek zam\u243?wienie na wykonanie odp\u322?atnej czynno\u347?ci przez sp\u243?\u322?k\u281?;
\par 
\par c) art. 19a ust. 3 u.p.t.u. poprzez uznanie, \u380?e przez "us\u322?ug\u281?, dla kt\u243?rej w zwi\u261?zku z je] \u347?wiadczeniem ustalane s\u261? nast\u281?puj\u261?ce po sobie terminy p\u322?atno\u347?ci lub rozlicze\u324?", o kt\u243?rej mowa w tym przepisie nale\u380?y rozumie\u263? zawarcie umowy, na podstawie kt\u243?rej druga strona umowy dokonuje comiesi\u281?cznych wp\u322?at, kt\u243?re jedynie w przypadku z\u322?o\u380?enia zam\u243?wienia na wykonanie konkretnych odp\u322?atnych czynno\u347?ci zostan\u261? zaliczone na poczet wynagrodzenia nale\u380?nego sp\u243?\u322?ce za wykonanie tych czynno\u347?ci, niezale\u380?nie od tego czy druga strona z\u322?o\u380?y jakiekolwiek zam\u243?wienie na wykonanie odp\u322?atnych czynno\u347?ci przez sp\u243?\u322?k\u281?;
\par 
\par 2) b\u322?\u261?d niew\u322?a\u347?ciwej oceny co do zastosowania przepis\u243?w prawa materialnego, tj. art. 8 ust. 1 oraz art. 19a ust. 3 u.p.t.u. poprzez przyj\u281?cie, \u380?e przepisy te maj\u261? zastosowanie do umowy, na podstawie kt\u243?rej druga strona dokonuje comiesi\u281?cznych wp\u322?at, kt\u243?re tylko w przypadku z\u322?o\u380?enia zam\u243?wienia na wykonanie konkretnych odp\u322?atnych czynno\u347?ci zostan\u261? zaliczone na poczet wynagrodzenia nale\u380?nego sp\u243?\u322?ce za wykonanie tych czynno\u347?ci, niezale\u380?nie od tego czy druga strona z\u322?o\u380?y jakiekolwiek zam\u243?wienie na wykonanie odp\u322?atnych czynno\u347?ci przez sp\u243?\u322?k\u281?;
\par 
\par 3) naruszenie przepis\u243?w post\u281?powania, kt\u243?re mia\u322?o wp\u322?yw na wynik sprawy, tj. art. 14b \u167? 1 w zw. z art. 14b \u167? 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019r., poz. 900 ze zm.), dalej: "O.p.", poprzez wykroczenie poza przedstawiony przez sp\u243?\u322?k\u281? we wniosku o wydanie interpretacji opis stanu faktycznego, tzn. przyj\u281?cie, \u380?e czynno\u347?ci wykonywane w okresie obowi\u261?zywania umowy stanowi\u261? czynno\u347?ci odp\u322?atne niezale\u380?nie od tego, czy druga strona z\u322?o\u380?y\u322?a zlecenie wykonania konkretnych czynno\u347?ci przez sp\u243?\u322?k\u281?, podczas gdy w opisie stanu faktycznego wskazano, \u380?e odp\u322?atny charakter maj\u261? jedynie czynno\u347?ci wykonywane na podstawie konkretnych zlece\u324?, kt\u243?re druga strona mo\u380?e (ale nie musi) z\u322?o\u380?y\u263? w okresie obowi\u261?zywania umowy.
\par 
\par W uzasadnieniu skar\u380?\u261?ca stwierdzi\u322?a, \u380?e opisana we wniosku o wydanie interpretacji umowa nosi cechy umowy ramowej. Na jej podstawie klient mo\u380?e (ale nie musi) zleci\u263? sp\u243?\u322?ce wykonanie okre\u347?lonych czynno\u347?ci. W przypadku udzielenia zlecenia sp\u243?\u322?ka wykona prace, za kt\u243?re nale\u380?e\u263? jej si\u281? b\u281?dzie wynagrodzenie. O ile jednak klient nie zdecyduje si\u281? na z\u322?o\u380?enie zlecenia, sp\u243?\u322?ka nie otrzyma p\u322?atno\u347?ci. Comiesi\u281?czne wp\u322?aty otrzymywane przez sp\u243?\u322?k\u281? albo stan\u261? si\u281? wynagrodzeniem nale\u380?nym za wykonanie us\u322?ugi (w przypadku otrzymania zlecenia od klienta) albo zostan\u261? zwr\u243?cone (je\u380?eli klient nie z\u322?o\u380?y zlece\u324?). Samo zawarcie analizowanej umowy nie jest zatem r\u243?wnoznaczne z wykonaniem odp\u322?atnej us\u322?ugi przez sp\u243?\u322?k\u281?. Us\u322?ugami b\u281?d\u261? dopiero prace zrealizowane na podstawie zlece\u324? otrzymanych od klienta. Dopiero bowiem te prace b\u281?d\u261? generowa\u322?y obowi\u261?zek zap\u322?aty wynagrodzenia na rzecz sp\u243?\u322?ki. W przypadku braku zlece\u324?, skar\u380?\u261?ca nie otrzyma\u322?aby \u380?adnej definitywnej p\u322?atno\u347?ci. Innymi s\u322?owy, dopiero zlecenie od klienta generuje odp\u322?atno\u347?\u263?, a tym samym dopiero w przypadku otrzymania zlecenia mo\u380?na m\u243?wi\u263? o \u347?wiadczeniu us\u322?ug za wynagrodzeniem. Zdaniem skar\u380?\u261?cej, stanowisko organu jest b\u322?\u281?dne, poniewa\u380? samo informowanie, czy nawet zach\u281?canie klienta do z\u322?o\u380?enia zlecenia nie mo\u380?e by\u263? zakwalifikowane jako op\u322?atna us\u322?uga.
\par 
\par W odpowiedzi na skarg\u281? organ wni\u243?s\u322? o jej oddalenie, podtrzymuj\u261?c stanowisko wyra\u380?one w zaskar\u380?onej interpretacji indywidualnej.
\par 
\par Wojew\u243?dzki S\u261?d Administracyjny zwa\u380?y\u322?, co nast\u281?puje:
\par 
\par Skarga nie zas\u322?uguje na uwzgl\u281?dnienie.
\par 
\par Na wst\u281?pie wyja\u347?nienia wymaga, \u380?e zgodnie z art. 57a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o post\u281?powaniu przed s\u261?dami administracyjnymi (t.j. - Dz. U. z 2016r., poz. 718 ze zm.; dalej: p.p.s.a.) skarga na pisemn\u261? interpretacj\u281? przepis\u243?w prawa podatkowego wydan\u261? w indywidualnej sprawie, opini\u281? zabezpieczaj\u261?c\u261? i odmow\u281? wydania opinii zabezpieczaj\u261?cej mo\u380?e by\u263? oparta wy\u322?\u261?cznie na zarzucie naruszenia przepis\u243?w post\u281?powania, dopuszczeniu si\u281? b\u322?\u281?du wyk\u322?adni lub niew\u322?a\u347?ciwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. S\u261?d administracyjny jest zwi\u261?zany zarzutami skargi oraz powo\u322?an\u261? podstaw\u261? prawn\u261?. W doktrynie podkre\u347?la si\u281?, \u380?e w \u347?wietle przytoczonego przepisu s\u261?d bada prawid\u322?owo\u347?\u263? zaskar\u380?onej interpretacji indywidualnej tylko z punktu widzenia zarzut\u243?w skargi i wskazanej w niej podstawy prawnej. W szczeg\u243?lno\u347?ci s\u261?d nie mo\u380?e podj\u261?\u263? \u380?adnych czynno\u347?ci zmierzaj\u261?cych do ustalenia innych, poza wskazanymi w skardze, narusze\u324? prawa. W wypadku za\u347? ustalenia takich wad w toku kontroli przeprowadzonej w granicach wyznaczonych skarg\u261?, nie mo\u380?e ich uwzgl\u281?dni\u263? przy formu\u322?owaniu rozstrzygni\u281?cia w sprawie (por. A. Kabat, Komentarz do art.57(a) ustawy - Prawo o post\u281?powaniu przed s\u261?dami administracyjnymi, w: B. Dauter, A. Kabat, M. Niezg\u243?dka-Medek, Prawo o post\u281?powaniu przed s\u261?dami administracyjnymi. Komentarz, Wydanie VI Wolters Kluwer, wyd. elektr.).
\par 
\par W sprawie poddanej s\u261?dowej kontroli sp\u243?r sprowadza si\u281? do oceny czy zaskar\u380?ona interpretacja indywidualna zawiera b\u322?\u261?d wyk\u322?adni przepis\u243?w prawa materialnego, tj.: a) art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towar\u243?w i us\u322?ug (Dz. U. z 2018r., poz. 2174 ze zm.), dalej: "u.p.t.u.", poprzez uznanie, \u380?e przez odp\u322?atne \u347?wiadczenie us\u322?ug, o kt\u243?rym mowa w tym przepisie nale\u380?y rozumie\u263? zawarcie umowy, na podstawie kt\u243?rej druga strona umowy mo\u380?e (ale nie jest zobowi\u261?zana) z\u322?o\u380?y\u263? skar\u380?\u261?cej zam\u243?wienie na wykonanie konkretnych czynno\u347?ci, za kt\u243?re nale\u380?ne b\u281?dzie wynagrodzenie, a zatem poprzez uznanie, \u380?e odp\u322?atnym \u347?wiadczeniem us\u322?ug jest zawarcie umowy, kt\u243?ra nie musi skutkowa\u263? z\u322?o\u380?eniem zam\u243?wienia na wykonanie jakichkolwiek odp\u322?atnych czynno\u347?ci, b) art. 8 ust. 1 u.p.t.u. poprzez uznanie, \u380?e zawarcie i wykonywanie przez skar\u380?\u261?c\u261? umowy, na podstawie kt\u243?rej skar\u380?\u261?ca informuje drug\u261? stron\u281? umowy o mo\u380?liwo\u347?ci zam\u243?wienia odp\u322?atnych us\u322?ug \u347?wiadczonych przez skar\u380?\u261?c\u261? jest r\u243?wnoznaczne ze \u347?wiadczeniem us\u322?ugi przez skar\u380?\u261?c\u261? niezale\u380?nie od tego, czy druga strona z\u322?o\u380?y jakiekolwiek zam\u243?wienie na wykonanie odp\u322?atnej czynno\u347?ci przez skar\u380?\u261?c\u261?, c) art. 19a ust. 3 u.p.t.u. poprzez uznanie, \u380?e przez "us\u322?ug\u281?, dla kt\u243?rej w zwi\u261?zku z je] \u347?wiadczeniem ustalane s\u261? nast\u281?puj\u261?ce po sobie terminy p\u322?atno\u347?ci lub rozlicze\u324?", o kt\u243?rej mowa w tym przepisie nale\u380?y rozumie\u263? zawarcie umowy, na podstawie kt\u243?rej druga strona umowy dokonuje comiesi\u281?cznych wp\u322?at, kt\u243?re jedynie w przypadku z\u322?o\u380?enia zam\u243?wienia na wykonanie konkretnych odp\u322?atnych czynno\u347?ci zostan\u261? zaliczone na poczet wynagrodzenia nale\u380?nego Sp\u243?\u322?ce za wykonanie tych czynno\u347?ci, niezale\u380?nie od tego czy druga strona z\u322?o\u380?y jakiekolwiek zam\u243?wienie na wykonanie odp\u322?atnych czynno\u347?ci przez Sp\u243?\u322?k\u281?; b\u322?\u261?d niew\u322?a\u347?ciwej oceny co do zastosowania przepis\u243?w prawa materialnego, tj. art. 8 ust. 1 oraz art. 19a ust. 3 u.p.t.u. poprzez przyj\u281?cie, \u380?e przepisy te maj\u261? zastosowanie do umowy, na podstawie kt\u243?rej druga strona dokonuje comiesi\u281?cznych wp\u322?at, kt\u243?re tylko w przypadku z\u322?o\u380?enia zam\u243?wienia na wykonanie konkretnych odp\u322?atnych czynno\u347?ci zostan\u261? zaliczone na poczet wynagrodzenia nale\u380?nego Sp\u243?\u322?ce za wykonanie tych czynno\u347?ci, niezale\u380?nie od tego czy druga strona z\u322?o\u380?y jakiekolwiek zam\u243?wienie na wykonanie odp\u322?atnych czynno\u347?ci przez skar\u380?\u261?c\u261?; 3) naruszenie przepis\u243?w post\u281?powania, kt\u243?re mia\u322?o wp\u322?yw na wynik sprawy, tj. art. 14b \u167? 1 w zw. z art. 14b \u167? 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019r., poz. 900 ze zm.), dalej: "O.p." poprzez wykroczenie poza przedstawiony przez skar\u380?\u261?c\u261? we wniosku o wydanie Interpretacji opis stanu faktycznego, tzn. przyj\u281?cie, \u380?e czynno\u347?ci wykonywane w okresie obowi\u261?zywania umowy stanowi\u261? czynno\u347?ci odp\u322?atne niezale\u380?nie od tego, czy druga strona z\u322?o\u380?y\u322?a zlecenie wykonania konkretnych czynno\u347?ci przez skar\u380?\u261?c\u261?, podczas gdy w opisie stanu faktycznego wskazano, \u380?e odp\u322?atny charakter maj\u261? jedynie czynno\u347?ci wykonywane na podstawie konkretnych zlece\u324?, kt\u243?re druga strona mo\u380?e (ale nie musi) z\u322?o\u380?y\u263? w okresie obowi\u261?zywania umowy.
\par 
\par Maj\u261?c na wzgl\u281?dzie tak zakre\u347?lony przedmiot sporu, S\u261?d na pocz\u261?tek rozpozna\u322? zarzut naruszenia art. 14b \u167? 1 w zw. z art. 14b \u167? 3 O.p. i przyj\u261?\u322?, i\u380? zgodnie z nimi Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretacj\u281? przepis\u243?w prawa podatkowego (interpretacj\u281? indywidualn\u261?), a sk\u322?adaj\u261?cy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowi\u261?zany jest do wyczerpuj\u261?cego przedstawienia zaistnia\u322?ego stanu faktycznego albo zdarzenia przysz\u322?ego oraz do przedstawienia w\u322?asnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przysz\u322?ego.
\par 
\par Zwi\u261?zanie organu podatkowego stanem faktycznym nie oznacza jednak, \u380?e nie mo\u380?e on pewnych jego element\u243?w uzna\u263? za nieistotne dla prawid\u322?owej wyk\u322?adni przepisu prawa. Jak wskazano w uzasadnieniu zarzutu nie jest prawd\u261?, \u380?e w kontek\u347?cie p\u322?atno\u347?ci otrzymywanych przez skar\u380?\u261?c\u261? "bez znaczenia jest fakt, \u380?e mo\u380?e nie doj\u347?\u263? ze strony klienta do zlecenia (...) modyfikacji", a Dyrektor KIS wysnu\u322? wniosek, \u380?e p\u322?atno\u347?ci otrzymywane przez skar\u380?\u261?c\u261? maj\u261? definitywny charakter niezale\u380?nie od tego, czy otrzyma ona zlecenia na dokonanie modyfikacji oprogramowania.
\par 
\par W ocenie WSA zarzut jest niezasadny. Jak ju\u380? wskazano to, \u380?e dla organu jaki\u347? fakt jest bez znaczenia nie r\u243?wna si\u281? niedozwolonej jego zmianie czy przeoczeniu. Na \u380?adnym etapie badanego tekstu interpretacji nie pad\u322?o stwierdzenie, \u380?e organ przyjmuje definitywny charakter p\u322?atno\u347?ci. Nie wynika to te\u380? z tre\u347?ci stanowiska jakie ostatecznie zaj\u261?\u322?. Zatem nie wyst\u261?pi\u322?o niedozwolone przez prawo zweryfikowanie stanu faktycznego sprawy, a jedynie uznanie pewnych jego element\u243?w (brak zlecenia, zwrot p\u322?atno\u347?ci) za nieistotne w \u347?wietle zastosowanego w sprawie art. 19a ust. 3 u.p.t.u., co mog\u322?oby by\u263? poddane badaniu s\u261?dowemu na etapie rozpoznania poprawno\u347?ci wyk\u322?adni zastosowanych przepis\u243?w prawa.
\par 
\par Skar\u380?\u261?ca stawia zarzut co do naruszenia art. 19a ust. 3 u.p.t.u. poprzez uznanie, \u380?e przez "us\u322?ug\u281?, dla kt\u243?rej w zwi\u261?zku z jej \u347?wiadczeniem ustalane s\u261? nast\u281?puj\u261?ce po sobie terminy p\u322?atno\u347?ci lub rozlicze\u324?", o kt\u243?rej mowa w tym przepisie nale\u380?y rozumie\u263? zawarcie umowy, na podstawie kt\u243?rej druga strona umowy dokonuje comiesi\u281?cznych wp\u322?at, kt\u243?re jedynie w przypadku z\u322?o\u380?enia zam\u243?wienia na wykonanie konkretnych odp\u322?atnych czynno\u347?ci zostan\u261? zaliczone na poczet wynagrodzenia nale\u380?nego skar\u380?\u261?cej za wykonanie tych czynno\u347?ci, niezale\u380?nie od tego czy druga strona z\u322?o\u380?y jakiekolwiek zam\u243?wienie na wykonanie odp\u322?atnych czynno\u347?ci przez skar\u380?\u261?c\u261?. Uzasadnia to tak, \u380?e zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. opodatkowaniu tym podatkiem podlega odp\u322?atna dostawa towar\u243?w i odp\u322?atne \u347?wiadczenie us\u322?ug na terytorium kraju. Przez dostaw\u281? towar\u243?w rozumie si\u281? przeniesienie prawa do rozporz\u261?dzania towarami jak w\u322?a\u347?ciciel (art. 7 ust. 1 u.p.t.u.), za\u347? \u347?wiadczeniem us\u322?ug jest "ka\u380?de \u347?wiadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemaj\u261?cej osobowo\u347?ci prawnej, kt\u243?re nie stanowi dostawy towar\u243?w". Dalej pisze, i\u380? jak wskazuje si\u281? w literaturze prawa podatkowego, "aby dane zachowanie mo\u380?na by\u322?o uzna\u263? za czynno\u347?\u263? podlegaj\u261?c\u261? opodatkowaniu (odp\u322?atne \u347?wiadczenie us\u322?ug), musz\u261? zosta\u263? spe\u322?nione nast\u281?puj\u261?ce przes\u322?anki: istnienie stosunku prawnego b\u281?d\u261?cego podstaw\u261? \u347?wiadczenia us\u322?ug (por. wyr. TSUE w sprawie C-16/93, Lega lis), odp\u322?atno\u347?\u263? \u347?wiadczenia (co do zasady, z wyj\u261?tkiem sytuacji uregulowanych w ust. 2 komentowanego artyku\u322?u), mo\u380?liwo\u347?\u263? wyra\u380?enia wynagrodzenia za \u347?wiadczon\u261? us\u322?ug\u281? w pieni\u261?dzu, bezpo\u347?redni zwi\u261?zek wynagrodzenia ze \u347?wiadczon\u261? us\u322?ug\u261? (por. wyr. TSUE w sprawach C- 102/86, C-16/93, Legalis). Skar\u380?\u261?ca wskaza\u322?a, \u380?e opisana we wniosku o wydanie interpretacji umowa nosi cechy umowy ramowej i powt\u243?rzy\u322?a w skr\u243?cie opisany we wniosku stan faktyczny. W jej ocenie samo zawarcie analizowanej umowy nie jest r\u243?wnoznaczne z wykonaniem odp\u322?atnej us\u322?ugi, a us\u322?ugami b\u281?d\u261? dopiero prace zrealizowane na podstawie zlece\u324? otrzymanych od klienta, dopiero bowiem te prace b\u281?d\u261? generowa\u322?y obowi\u261?zek zap\u322?aty wynagrodzenia. Jej zdaniem samo informowanie, czy nawet zach\u281?canie do z\u322?o\u380?enia zlecenia nie mo\u380?e by\u263? zakwalifikowane jako odp\u322?atna us\u322?uga. Przekazuj\u261?c omawiane informacje o modyfikacji oprogramowania, kt\u243?r\u261? mo\u380?na przeprowadzi\u263?, skar\u380?\u261?ca zach\u281?ca ale nie ma jednak \u380?adnej gwarancji, \u380?e klient zdecyduje si\u281? na z\u322?o\u380?enie zam\u243?wienia. Dodaje, \u380?e przedsi\u281?biorcy (w tym b\u281?d\u261?cy w sta\u322?ych kontaktach handlowych) nieustannie sk\u322?adaj\u261? sobie wzajemnie oferty \u347?wiadczenia us\u322?ug lub dostaw towar\u243?w, ale dop\u243?ki taka oferta nie b\u281?dzie przyj\u281?ta, nie mo\u380?na m\u243?wi\u263? o wyst\u261?pieniu us\u322?ugi lub dostawy towar\u243?w. Zaproponowanie wykonania us\u322?ugi jest bowiem czym\u347? zupe\u322?nie innym, ani\u380?eli wykonanie tej us\u322?ugi. Nie zgodza si\u281? z tym, i\u380? comiesi\u281?czne wp\u322?aty stanowi\u261? wynagrodzenie za us\u322?ug\u281? ci\u261?g\u322?\u261?, kt\u243?ra podlega opodatkowaniu podatkiem VAT niezale\u380?nie od tego, czy klient zleci dokonanie jakichkolwiek. Nie ka\u380?da p\u322?atno\u347?\u263? dokonywana mi\u281?dzy przedsi\u281?biorcami mo\u380?e zosta\u263? zakwalifikowana jako zap\u322?ata wynagrodzenia za us\u322?ug\u281? podlegaj\u261?c\u261? opodatkowaniu tym podatkiem. Odnosz\u261?c si\u281? do charakteru comiesi\u281?cznych wp\u322?at wskaza\u322?a, \u380?e maj\u261? one charakter zbli\u380?ony do depozytu, kt\u243?ry przekszta\u322?ca si\u281? w zaliczk\u281? po otrzymaniu zlecenia, a w definitywn\u261? p\u322?atno\u347?\u263? po wykonaniu us\u322?ugi. Skar\u380?\u261?ca podnios\u322?a, \u380?e prezentowane przez ni\u261? stanowisko, zgodnie z kt\u243?rym comiesi\u281?czne wp\u322?aty otrzymywane od klienta nie rodz\u261? obowi\u261?zku podatkowego w podatku VAT znajduje potwierdzenie w wyroku Naczelnego S\u261?du Administracyjnego z dnia 7 marca 2014r., I FSK 503/13. W uzupe\u322?nieniu powy\u380?szego zaznaczy\u322?a, \u380?e podobne wnioski p\u322?yn\u261? z orzecznictwa Trybuna\u322?u Sprawiedliwo\u347?ci Unii Europejskiej, na przyk\u322?ad z wyrok\u243?w z dnia 21 lutego 2006r., C-419/02, oraz z 9 pa\u378?dziernika 2001r., C-108/99.
\par 
\par W ocenie Wojew\u243?dzkiego S\u261?du Administracyjnego skar\u380?\u261?ca nie ma racji.
\par 
\par Zgodnie z art. 19a ust. 3 u.p.t.u. us\u322?ug\u281?, dla kt\u243?rej w zwi\u261?zku z jej \u347?wiadczeniem ustalane s\u261? nast\u281?puj\u261?ce po sobie terminy p\u322?atno\u347?ci lub rozlicze\u324?, uznaje si\u281? za wykonan\u261? z up\u322?ywem ka\u380?dego okresu, do kt\u243?rego odnosz\u261? si\u281? te p\u322?atno\u347?ci lub rozliczenia, do momentu zako\u324?czenia \u347?wiadczenia tej us\u322?ugi. Us\u322?ug\u281? \u347?wiadczon\u261? w spos\u243?b ci\u261?g\u322?y przez okres d\u322?u\u380?szy ni\u380? rok, dla kt\u243?rej w zwi\u261?zku z jej \u347?wiadczeniem w danym roku nie up\u322?ywaj\u261? terminy p\u322?atno\u347?ci lub rozlicze\u324?, uznaje si\u281? za wykonan\u261? z up\u322?ywem ka\u380?dego roku podatkowego, do momentu zako\u324?czenia \u347?wiadczenia tej us\u322?ugi.
\par 
\par Warto szeroko przytoczy\u263? rozwa\u380?ania zawarte w ostatnich wyrokach Naczelnego S\u261?du Administracyjnego, z naciskiem na zmiany, jakie zachodz\u261? w postrzeganiu poj\u281?cia us\u322?ug ci\u261?g\u322?ych i \u347?cis\u322?ego wykazania ich celu, jakim kieruje si\u281? prawodawstwo Unii Europejskiej.
\par 
\par W wyroku z 5 wrze\u347?nia 2017r., I FSK 2319/15, wskazano, \u380?e w orzecznictwie Naczelnego S\u261?du Administracyjnego podkre\u347?la si\u281?, \u380?e celem art. 64 ust. 2 dyrektywy 2006/112 jest wprowadzenie zasad u\u322?atwiaj\u261?cych rozpoznawanie obowi\u261?zku podatkowego, w przypadku gdy dostawa towar\u243?w lub \u347?wiadczenie us\u322?ug odbywa si\u281? w spos\u243?b okre\u347?lany jako ci\u261?g\u322?y ("wykonywane s\u261? w spos\u243?b ci\u261?g\u322?y") i wskazania zako\u324?czenia okresu rozliczeniowego jako momentu wykonania dostawy lub \u347?wiadczenia us\u322?ugi ze wzgl\u281?du na niemo\u380?no\u347?\u263? rozpoznania momentu wykonania dostawy lub us\u322?ugi ( wyrok NSA z 28.10.2016 r., I FSK 425/15). Jak dalej czytamy zasadnicze znaczenie b\u281?dzie tu mia\u322?a ocena stosunku zobowi\u261?zaniowego \u322?\u261?cz\u261?cego strony, jako \u380?e opodatkowaniu podatkiem od towar\u243?w i us\u322?ug podlegaj\u261? jedynie te czynno\u347?ci (dostawy, us\u322?ugi) kt\u243?re wynikaj\u261? ze stosunku zobowi\u261?zaniowego. Jego analiza jest zatem konieczna dla ustalenia, czy us\u322?ugodawca realizuje us\u322?ug\u281? w spos\u243?b ci\u261?g\u322?y, w drodze wykonania \u347?wiadcze\u324? cz\u281?\u347?ciowych, czy te\u380? wykonuje us\u322?ug\u281? jednorazow\u261?. (...) Jak uzna\u322? S\u261?d je\u380?eli ze \u347?wiadczeniem us\u322?ugi nie wi\u261?\u380?\u261? si\u281? dodatkowe czynno\u347?ci cykliczne a jedynie dostarczenie i wdro\u380?enie licencji to obowi\u261?zek podatkowy z tytu\u322?u takiej us\u322?ugi powstanie na zasadach og\u243?lnych. Taka wyk\u322?adnia i zastosowanie przepisu nadaje mu sens i racjonalno\u347?\u263?, jak r\u243?wnie\u380? upraszcza i u\u322?atwia podatnikom rozliczenie zobowi\u261?za\u324? podatkowych, co jest celem regulacji dotycz\u261?cych us\u322?ug ci\u261?g\u322?ych.
\par 
\par Z kolei w wyroku z 22 lutego 2019r., I FSK 150/17, wskazano, i\u380? wyk\u322?adnia przepis\u243?w normuj\u261?cych zagadnienie tzw. us\u322?ug ci\u261?g\u322?ych by\u322?a wielokrotnie przedmiotem rozwa\u380?a\u324? s\u261?d\u243?w administracyjnych, w tym Naczelnego S\u261?du Administracyjnego. NSA przyjmowa\u322? w cz\u281?\u347?ci swoich orzecze\u324?, \u380?e pod poj\u281?ciem "us\u322?ug ci\u261?g\u322?ych" nale\u380?y rozumie\u263? wy\u322?\u261?cznie takie us\u322?ugi, kt\u243?rych poszczeg\u243?lnych czynno\u347?ci nie mo\u380?na wyodr\u281?bni\u263?, gdy nie da si\u281? okre\u347?li\u263? kiedy ko\u324?cz\u261? si\u281? pewne \u347?wiadczenia, a kiedy rozpoczynaj\u261? si\u281? nast\u281?pne.
\par 
\par W orzecznictwie Naczelnego S\u261?du Administracyjnego wskazywano r\u243?wnie\u380?, \u380?e brak jest podstaw do przypisania poj\u281?ciu dostawy \u347?wiadczonej w spos\u243?b ci\u261?g\u322?y, wyst\u281?puj\u261?cemu w art. 19a ust. 4 w zwi\u261?zku z ust. 3 u.p.t.u. wy\u322?\u261?cznie takiego znaczenia, w my\u347?l kt\u243?rego chodzi w nim o us\u322?ugi/dostawy, dla kt\u243?rych nie mo\u380?na wyodr\u281?bni\u263? poszczeg\u243?lnych \u347?wiadcze\u324? cz\u261?stkowych. Wskazano, \u380?e w szczeg\u243?lno\u347?ci, w wyroku w sprawie I FSK 1104/15, dokonuj\u261?c wyk\u322?adni art. 19a ust. 3 i 4 u.p.t.u., NSA odwo\u322?a\u322? si\u281? do art. 64 ust. 2 Dyrektywy 2006/112, stwierdzaj\u261?c, \u380?e us\u322?ugi i dostawy \u347?wiadczone w spos\u243?b ci\u261?g\u322?y w takim rozumieniu, jak je postrzegano we wcze\u347?niejszym orzecznictwie - zosta\u322?y uregulowane w art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. a i b) u.p.t.u. Wymieni\u322? dostawy: energii elektrycznej, cieplnej lub ch\u322?odniczej, gazu przewodowego, jak r\u243?wnie\u380? us\u322?ugi: telekomunikacyjne, najmu, dzier\u380?awy, leasingu, ochrony os\u243?b i inne tam wymienione. Wyja\u347?ni\u322?, \u380?e w ich przypadku nie da si\u281? wyodr\u281?bni\u263? poszczeg\u243?lnych czynno\u347?ci us\u322?ugodawcy (dostawcy) i nie mo\u380?na okre\u347?li\u263?, kiedy ko\u324?cz\u261? si\u281? pewne \u347?wiadczenia, a kiedy nast\u281?pne si\u281? rozpoczynaj\u261?. Z tym, \u380?e te dostawy i us\u322?ugi zosta\u322?y uregulowane odr\u281?bnie, a wi\u281?c nie ma do nich zastosowania art. 19a ust. 3 i 4 u.p.t.u. Z powy\u380?szych wzgl\u281?d\u243?w NSA uzna\u322?, \u380?e brak jest podstaw do przypisania poj\u281?ciu dostawy \u347?wiadczonej w spos\u243?b ci\u261?g\u322?y, wyst\u281?puj\u261?cemu w art. 19a ust. 4 w zwi\u261?zku z ust. 3 u.p.t.u. wy\u322?\u261?cznie takiego znaczenia, w my\u347?l kt\u243?rego chodzi w nim o takie \u347?wiadczenia, dla kt\u243?rych nie mo\u380?na wyodr\u281?bni\u263? poszczeg\u243?lnych \u347?wiadcze\u324? cz\u261?stkowych.
\par 
\par Sk\u322?ad Naczelnego S\u261?du Administracyjnego orzekaj\u261?cy we wskazanej sprawie przychyli\u322? si\u281? do stanowiska zaprezentowanego przez S\u261?d I instancji w tre\u347?ci zaskar\u380?onego wyroku. NSA uzna\u322?, \u380?e zasadnie S\u261?d I instancji argumentowa\u322?, \u380?e poj\u281?cie us\u322?ug ci\u261?g\u322?ych, o kt\u243?rych mowa w analizowanych regulacjach ustawy o VAT nale\u380?y definiowa\u263? maj\u261?c na wzgl\u281?dzie cel, w jakim wprowadzono art. 64 Dyrektywy 2006/112/WE, co prowadzi do szerszego rozumienia tego poj\u281?cia. Winno ono zatem obejmowa\u263? \u347?wiadczenia tradycyjnie definiowane jako okresowe/ci\u261?g\u322?e, jak r\u243?wnie\u380? dokonywane w ramach sta\u322?ych um\u243?w o wsp\u243?\u322?prac\u281?, w przypadku kt\u243?rych w zwi\u261?zku z ich \u347?wiadczeniem ustalono nast\u281?puj\u261?ce po sobie terminy p\u322?atno\u347?ci. Ustawodawca krajowy, wykonuj\u261?c kompetencje nadane mu w art. 64 ust. 2 zdanie trzecie Dyrektywy 2006/112/WE jako kryterium charakteryzuj\u261?ce te us\u322?ugi (ci\u261?g\u322?e w rozumieniu Dyrektywy) przyj\u261?\u322? raczej ustalenie dla niech nast\u281?puj\u261?cych po sobie termin\u243?w p\u322?atno\u347?ci, przy czym w zdaniu drugim wprowadzi\u322? ograniczenie dla us\u322?ug ci\u261?g\u322?ych trwaj\u261?cych d\u322?u\u380?ej ni\u380? rok. Interpretacja taka nie pozostaje w sprzeczno\u347?ci z rezultatem wyk\u322?adni j\u281?zykowej oraz uwzgl\u281?dnia cele wynikaj\u261?ce z Dyrektywy 2006/112/WE. Jak konkludowano stanowisko S\u261?du I instancji jest przy tym zbie\u380?ne ze ww. pogl\u261?dami Naczelnego S\u261?du Administracyjnego opowiadaj\u261?cymi si\u281? za szerszym rozumieniem analizowanych regulacji.
\par 
\par Warto szerzej przywo\u322?a\u263? tre\u347?\u263? wyroku, o jakim mowa powy\u380?ej. Jest to wyrok Wojew\u243?dzkiego S\u261?du Administracyjnego w Warszawie z 30 sierpnia 2016r., III SA/Wa 2083/15, gdzie uznano, \u380?e "organy podatkowe stoj\u261? na stanowisku, i\u380? sprzeda\u380? o charakterze ci\u261?g\u322?ym cechuje, poza sta\u322?ym i powtarzalnym zachowaniem si\u281? jednej strony transakcji zgodnie z tre\u347?ci\u261? umowy i w okresie, na jaki zosta\u322?a ona zawarta, niemo\u380?liwo\u347?\u263? wyodr\u281?bnienia poszczeg\u243?lnych \u347?wiadcze\u324? cz\u261?stkowych. Tymczasem \u380?aden przepis Dyrektywy 200/112/WE ani te\u380? orzecznictwo TSUE nie odwo\u322?uj\u261? si\u281? do takiej koncepcji. W \u347?wietle przywo\u322?anych cel\u243?w, jakie przy\u347?wieca\u322?y wprowadzeniu cytowanych regulacji art. 64 Dyrektywy 2006/112/WE stwierdzi\u263? nale\u380?y, \u380?e z punktu widzenia ustawodawcy unijnego nie by\u322?o tak istotne, czy dopuszczenie fikcji wykonania us\u322?ugi/dostawy w raz z up\u322?ywem ustalonych przez strony transakcji okres\u243?w rozliczeniowych dotyczy transakcji w kt\u243?rych nie mo\u380?na wydzieli\u263? jednostkowych \u347?wiadcze\u324?, ale tego, by wszystkie transakcje wykonywane na sta\u322?ych zasadach pomi\u281?dzy nabywc\u261? a odbiorc\u261? us\u322?ug/towar\u243?w i zbiorczo rozliczane by\u322?y przez obie strony deklarowane za ten sam okres rozliczeniowy. Ma to znaczenie szczeg\u243?lnie w odniesieniu do transakcji dokonywanych na granicy up\u322?ywu miesi\u261?ca. Zagwarantowaniu przywo\u322?anych wy\u380?ej cel\u243?w zwi\u261?zanych z zapewnieniem sprawnej kontroli, wskazanych w preambu\u322?ach dyrektyw zmieniaj\u261?cych Dyrektyw\u281? 112 s\u322?u\u380?y w\u322?a\u347?nie stworzenie mo\u380?liwo\u347?ci zbiorczego deklarowania ca\u322?o\u347?ci us\u322?ug/dostaw dokonywanych w danym okresie w ramach um\u243?w o sta\u322?ej wsp\u243?\u322?pracy, a rozliczanych mi\u281?dzy stronami zbiorczo za poszczeg\u243?lne okresy rozliczeniowe. Takiemu rozwi\u261?zaniu s\u322?u\u380?y przyj\u281?cie fikcji dokonania dostawy/wykonania us\u322?ugi w momencie up\u322?ywu um\u243?wionego terminu rozlicze\u324? i, konsekwentnie, powi\u261?zanie z t\u261? dat\u261? momentu powstania obowi\u261?zku podatkowego.
\par 
\par W przypadku takim, jak opisany we wniosku o wydanie interpretacji, w przej\u281?cie w\u322?a\u347?nie szerszego rozumienia poj\u281?cia dostaw ci\u261?g\u322?ych, o kt\u243?rych mowa w art. 64, a konsekwentnie tak\u380?e w art. 19 ust. 3 u.p.t.u. pozwala na realizacj\u281? cel\u243?w regulacji wsp\u243?lnotowych.
\par 
\par Jak zauwa\u380?a W. Varga w Komentarzu do art. 64 Dyrektywy Rady 2010/45/UE, zmieniaj\u261?cej Dyrektyw\u281? 112 "W praktyce przyjmuje si\u281?, \u380?e dostawami o charakterze ci\u261?g\u322?ym s\u261? dostawy, w ramach kt\u243?rych dochodzi do regularnej, powtarzalnej sprzeda\u380?y. Oczywi\u347?cie wiele zale\u380?y od okoliczno\u347?ci konkretnego przypadku, ale nale\u380?y podkre\u347?li\u263?, \u380?e nie ma znaczenia sama liczba dostaw, ale \u322?\u261?cz\u261?cy strony sta\u322?y stosunek kooperacyjny. Nawet jedna sprzeda\u380? w miesi\u261?cu mo\u380?e by\u263? wykonana w ramach dostaw o charakterze ci\u261?g\u322?ym, je\u380?eli umowa pomi\u281?dzy stronami przewiduje sta\u322?\u261? i powtarzaln\u261? sprzeda\u380?. Za ca\u322?kowite nieporozumienie trzeba uzna\u263? niekiedy wyra\u380?ane pogl\u261?dy, \u380?e sprzeda\u380? musia\u322?aby odbywa\u263? si\u281? w danym okresie rozliczeniowym z bardzo du\u380?\u261? cz\u281?stotliwo\u347?ci\u261? lub nawet codziennie, aby mog\u322?a by\u263? bez \u380?adnych w\u261?tpliwo\u347?ci uznana za sprzeda\u380? o charakterze ci\u261?g\u322?ym. Tak samo teza, i\u380? sprzeda\u380? o charakterze ci\u261?g\u322?ym dotyczy wy\u322?\u261?cznie sytuacji, w kt\u243?rych nie da si\u281? w nich wyr\u243?\u380?ni\u263? powtarzaj\u261?cych si\u281? odr\u281?bnych czynno\u347?ci, kt\u243?re mo\u380?na by by\u322?o traktowa\u263? jako \u347?wiadczenia samodzielne, nie zas\u322?uguje na akceptacj\u281?. Przyj\u281?cie takiej tezy czyni\u322?oby bowiem poj\u281?cie "dostaw towar\u243?w o charakterze ci\u261?g\u322?ym" zbiorem pustym (w przypadku towar\u243?w zawsze mo\u380?liwe jest wyr\u243?\u380?nienie odr\u281?bnych czynno\u347?ci, tj. jednostkowych dostaw). Dlatego nale\u380?y uzna\u263?, \u380?e w ka\u380?dej sytuacji, gdzie strony transakcji uzgodni\u261? powtarzalno\u347?\u263? dostaw powy\u380?ej jednego miesi\u261?ca, mog\u261? uzna\u263? tak\u261? sprzeda\u380? za ci\u261?g\u322?\u261? i rozpoznawa\u263? w odniesieniu do niej obowi\u261?zek podatkowy ostatniego dnia miesi\u261?ca" (W. Varga: Komentarz do art. 64 dyrektywy Rady 2010/45/UE zmieniaj\u261?cej dyrektyw\u281? 2006/112/WE w sprawie wsp\u243?lnego systemu podatku od warto\u347?ci dodanej w odniesieniu do przepis\u243?w dotycz\u261?cych fakturowania). Warto zwr\u243?ci\u263? uwag\u281?, \u380?e podobne stanowisko zaprezentowano tak\u380?e w komentarzu do nowelizacji ustawy o VAT, wprowadzaj\u261?cej art. 19a, w kt\u243?rym przepis ten odnosi si\u281? do "us\u322?ug ci\u261?g\u322?ych i okresowych", kt\u243?re nale\u380?y uzna\u263? za wykonane z ko\u324?cem ka\u380?dego ustalonego okresu rozliczeniowego, do kt\u243?rego odnosz\u261? si\u281? p\u322?atno\u347?ci lub rozliczenia. W komentarzu tym wyra\u380?ono r\u243?wnie\u380? stanowisko, \u380?e nowelizacja i obecne brzmienie art. 19a ust. 3 u.p.t.u. musz\u261? prowadzi\u263? do utraty aktualno\u347?ci orzecze\u324? s\u261?dowych kwestionuj\u261?cych mo\u380?liwo\u347?\u263? traktowania szeregu cz\u261?stkowych us\u322?ug transportowych wykonywanych w danym okresie, dla kt\u243?rych ustalono wsp\u243?lny termin p\u322?atno\u347?ci, jako jednej us\u322?ugi z punktu widzenia VAT. Za obj\u281?ciem zakresem zastosowania art. 19a ust. 3 ww. ustawy tak\u380?e us\u322?ug, dla kt\u243?rych strony ustali\u322?y nast\u281?puj\u261?ce po sobie terminy p\u322?atno\u347?ci, innych ni\u380? "us\u322?ugi ci\u261?g\u322?e" opowiada si\u281? tak\u380?e A Bartosiewicz w komentarzu do art. 19a u.p.t.u. (VAT. Komentarz, Lex 2015, pkt 14). Jak ju\u380? jednak wyja\u347?niono na wst\u281?pie zdaniem s\u261?du wyk\u322?adnia tego przepisu powinna zmierza\u263? nie tyle do wykazania, \u380?e dotyczy on us\u322?ug/dostaw ci\u261?g\u322?ych (w znaczeniu w\u261?skim, przyj\u281?tym przez organ) oraz innych us\u322?ug/dostaw \u347?wiadczonych w spos\u243?b powtarzalny i rozliczanych zbiorczo okresowo, ale do szerszego rozumienia samego poj\u281?cia us\u322?ugi/dostawy ci\u261?g\u322?ej.
\par 
\par S\u261?d stoi zatem na stanowisku, \u380?e w \u347?wietle prounijnej wyk\u322?adni art. 19a ust. 3 u.p.t.u. oba zdania ust\u281?pu 3 nale\u380?y odnosi\u263? do us\u322?ug o podobnym charakterze, z tym \u380?e nie jest w\u322?a\u347?ciwe interpretowanie poj\u281?cia "\u347?wiadczenia czy dostawy o charakterze ci\u261?g\u322?ym" w tak w\u261?ski spos\u243?b, jak czyni to organ podatkowy tj. zaw\u281?\u380?anie go do transakcji w kt\u243?rych nie jest mo\u380?liwe wyodr\u281?bnienie poszczeg\u243?lnych powtarzaj\u261?cych si\u281? \u347?wiadcze\u324?. Zdaniem S\u261?du poj\u281?cie us\u322?ug ci\u261?g\u322?ych, o kt\u243?rych mowa w tym przepisie nale\u380?y definiowa\u263? maj\u261?c na wzgl\u281?dzie cel, w jakim wprowadzono regulacje art. 64 Dyrektywy 112, co prowadzi do szerszego rozumienia tego poj\u281?cia bowiem b\u281?dzie ono tak\u380?e obejmowa\u263? \u347?wiadczenia tradycyjnie definiowane jako okresowe, jak r\u243?wnie\u380? dokonywane w ramach sta\u322?ych um\u243?w o wsp\u243?\u322?prac\u281?, w przypadku kt\u243?rych w zwi\u261?zku z ich \u347?wiadczeniem ustalono nast\u281?puj\u261?ce po sobie terminy p\u322?atno\u347?ci. Ustawodawca krajowy, wykonuj\u261?c kompetencje nadane mu w art. 64 ust. 2 zdanie trzecie Dyrektywy 112 jako kryterium charakteryzuj\u261?ce te us\u322?ugi (ci\u261?g\u322?e w rozumieniu Dyrektywy) przyj\u261?\u322? raczej ustalenie dla niech nast\u281?puj\u261?cych po sobie termin\u243?w p\u322?atno\u347?ci, przy czym w zdaniu drugim wprowadzi\u322? ograniczenie dla us\u322?ug ci\u261?g\u322?ych trwaj\u261?cych d\u322?u\u380?ej ni\u380? rok. Interpretacja taka nie pozostaje w sprzeczno\u347?ci z rezultatem wyk\u322?adni j\u281?zykowej oraz uwzgl\u281?dnia cele wynikaj\u261?ce z Dyrektywy 112."
\par 
\par Obecnie WSA przyj\u261?\u322?, \u380?e z art. 8 ust. 1 u.p.t.u. wynika, \u380?e przez \u347?wiadczenie us\u322?ug, o kt\u243?rym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie si\u281? ka\u380?de \u347?wiadczenie. To oznacza, i\u380? ustawodawca szeroko ("ka\u380?de") postrzega opodatkowanie czynno\u347?ci, kt\u243?re stoj\u261? za przep\u322?ywem pieni\u261?dza (s\u261? odp\u322?atne).
\par 
\par Z opisanego stanu faktycznego niew\u261?tpliwie wy\u322?ania si\u281? stosunek zobowi\u261?zaniowy, w kt\u243?rym z jednej strony nast\u281?puje przep\u322?yw pieni\u261?dza pomi\u281?dzy podmiotami gospodarczymi w postaci comiesi\u281?cznych wyp\u322?at w uzgodnionej wysoko\u347?ci. Niew\u261?tpliwie (\u167? 1 umowy) wyp\u322?acaj\u261?cy pieni\u261?dze oczekuje w zamian czynno\u347?ci prowadz\u261?cych do modyfikacji systemu. Sama skar\u380?\u261?ca od pocz\u261?tku nazywa podmiot swoim klientem, czyli odbiorc\u261? us\u322?ug. Z opisu przedstawionego przez skar\u380?\u261?c\u261? wynika, \u380?e zanim klient z\u322?o\u380?y zlecenie musi w pierwszej kolejno\u347?ci doj\u347?\u263? do wniosku, \u380?e posiada potrzeb\u281? zmodyfikowania programu ze wzgl\u281?du na okre\u347?lone okoliczno\u347?ci. Nie mo\u380?na zaprzeczy\u263? temu, \u380?e zobowi\u261?zuj\u261?c si\u281? do wyp\u322?aty miesi\u281?cznych kwot, klient ju\u380? w tym momencie p\u322?aci za modyfikacj\u281? systemu. Zatem chodzi nie tylko o wykonanie konkretnego zlecenia, ale r\u243?wnie\u380? monitorowanie zmian na rynku informatycznym, tak by ostatecznie zleceniodawca dysponowa\u322? aktualnym oprogramowaniem.
\par 
\par Ju\u380? z umowy wynika obowi\u261?zek takiej aktywno\u347?ci skar\u380?\u261?cej jak: \u347?ledzenie zmiany w przepisach prawnych, monitorowanie funkcjonowania program\u243?w pod k\u261?tem mo\u380?liwych do wprowadzenia w nich modyfikacji, utrzymywanie utrzymuje sta\u322?ego kontaktu z pracownikami IT klienta i przekazywanie im informacji dotycz\u261?cych mo\u380?liwych do wprowadzenia modyfikacji w programach, uzyskiwanie informacji dotycz\u261?cych funkcjonowania program\u243?w i potencjalnych potrzeb klienta w zakresie ich modyfikacji, przygotowywanie wyceny zapyta\u324? o modyfikacje, opracowanie architektury tych zmian, szczeg\u243?\u322?owej listy modyfikacji, harmonogram\u243?w, bud\u380?et\u243?w tych modyfikacji. Wprawdzie nie przedstawiono istnienia zapis\u243?w umownych co do tej kwestii, niemniej wykonanie tych czynno\u347?ci powi\u261?zano z systemem wynagradzania tak, \u380?e system wynagradzania wymusza czynno\u347?ci, gdy\u380? nie wykonuj\u261?c ich skar\u380?\u261?ca mo\u380?e straci\u263? wyp\u322?acone jej pieni\u261?dze. Do takich wniosk\u243?w nale\u380?y doj\u347?\u263? na podstawie opisu stanu faktycznego. Skar\u380?\u261?ca opisuje, \u380?e wykonuje wymienione czynno\u347?ci i na podstawie przygotowanych przez ni\u261? danych zgodnie z procedurami wewn\u281?trznymi klient podejmuje decyzje co do zlecenia ich realizacji. Jasno przy tym skar\u380?\u261?ca opisa\u322?a, \u380?e nie chodzi o to by zyska\u263? zlecenie, ale o to by nie straci\u263? wyp\u322?aconych jej pieni\u281?dzy. Skar\u380?\u261?ca sama widzi potrzeb\u281? opisania tych dzia\u322?a\u324? dla pe\u322?nego obrazu stanu faktycznego sprawy. Swoj\u261? aktywno\u347?\u263? skar\u380?\u261?ca sama nie wi\u261?\u380?e jedynie z dzia\u322?alno\u347?ci\u261? w sferze poszukiwania klienta (kt\u243?rego ju\u380? ma), ale z tym, \u380?e w przeciwnym razie nie otrzyma\u322?aby jakiegokolwiek zlecenia na wykonanie modyfikacji programu.
\par 
\par W ocenie WSA w przedstawionym stanie faktycznym sprawy odp\u322?atno\u347?\u263? nie zosta\u322?a powi\u261?zana z konkretnymi zleceniami, ale z prac\u261? wnioskodawcy przez ca\u322?y okres czasu ustalony w umowie. \u346?wiadcz\u261? o tym: z g\u243?ry przyj\u281?ta maksymalna kwota, jak\u261? wyp\u322?aci klient oraz wysoko\u347?\u263? wynagrodzenia za zlecenie nie wi\u281?ksza ni\u380? miesi\u281?czne wp\u322?aty otrzymane wcze\u347?niej. Sam wnioskodawca wskazuje, \u380?e wyp\u322?acane co miesi\u261?c kwoty "nie posiadaj\u261? \u347?cis\u322?ego odniesienia do skonkretyzowanych przez zlecenie us\u322?ug".
\par 
\par Jak wskazano w opisie: "Umowa \u322?\u261?cz\u261?ca Sp\u243?\u322?k\u281? z klientem w odniesieniu do wp\u322?at na kolejne miesi\u261?ce (po up\u322?ywie pierwszych sze\u347?ciu miesi\u281?cy zwi\u261?zania umow\u261?) stanowi, \u380?e wysoko\u347?\u263? wp\u322?at b\u281?dzie obliczana na podstawie modyfikacji przeprocedowanych do realizacji zgodnie z procedurami obowi\u261?zuj\u261?cymi u klienta (zar\u243?wno zleconych jak i mog\u261?cych by\u263? dopiero zlecone). Kwota wyliczonej wp\u322?aty na dany miesi\u261?c nie mo\u380?e przekroczy\u263? okre\u347?lonej w umowie kwoty, kt\u243?rej maksymalna wysoko\u347?\u263? odpowiada kwocie wp\u322?acanej przez pierwsze sze\u347?\u263? miesi\u281?cy. Wysoko\u347?\u263? tej kwoty nie jest uzale\u380?niona od zlecenia Sp\u243?\u322?ce wykonania modyfikacji w danym miesi\u261?cu. Oznacza to, \u380?e Sp\u243?\u322?ka nie ma gwarancji, \u380?e w kolejnych miesi\u261?cach otrzyma jak\u261?kolwiek wp\u322?at\u281?. W sytuacji gdy klient w danym miesi\u261?cu nie przeproceduje jakiejkolwiek potencjalnej modyfikacji, Sp\u243?\u322?ka nie otrzyma \u380?adnej wp\u322?aty. Podkre\u347?li\u263? nale\u380?y, \u380?e po otrzymaniu zlecenia modyfikacji Sp\u243?\u322?ka dokonuje rozliczenia otrzymanych wp\u322?at poprzez wystawienie faktur zaliczkowych, wskazuj\u261?c w nich zlecon\u261? modyfikacj\u281?, z zastrze\u380?eniem, \u380?e wysoko\u347?\u263? tej faktury nie mo\u380?e przekroczy\u263? wysoko\u347?ci wp\u322?at otrzymanych od klienta, wcze\u347?niej nie rozliczonych w ten spos\u243?b."
\par 
\par Oznacza to, \u380?e terminy p\u322?atno\u347?ci i rozlicze\u324? s\u261? ustalone co miesi\u261?c. \u346?rodki pieni\u281?\u380?ne nie s\u261? wyp\u322?acane co zlecenie. Zlecenie skutkuje jedynie rozliczeniem wyp\u322?aconego wcze\u347?niej wynagrodzenia. Ocenione przez skar\u380?\u261?c\u261? jako wyp\u322?aty zaliczane na poczet wynagrodzenia, pozostaj\u261? comiesi\u281?cznymi wyp\u322?atami tak jak chce tego art. 19a ust. 3 u.p.t.u. Skar\u380?\u261?ca nie zgadzaj\u261?c si\u281? z tym, \u380?e samo zawarcie umowy oznacza wykonanie odp\u322?atnych us\u322?ug, pomija zwi\u261?zany z tym zawarciem obowi\u261?zek comiesi\u281?cznych wyp\u322?at, kt\u243?re wymuszaj\u261? na niej obowi\u261?zek monitorowania rynku informatycznego. Brak gwarancji z\u322?o\u380?enia zam\u243?wienia nie wp\u322?ywa na terminy p\u322?atno\u347?ci, ale na ich wysoko\u347?\u263?.
\par 
\par Przyjmuj\u261?c we wniosku, i\u380? skar\u380?\u261?cej przys\u322?uguje wynagrodzenie jedynie za zlecone, wykonane i odebrane prace, dopuszcza si\u281? ona skr\u243?tu my\u347?lowego, jaki mo\u380?e wprowadzi\u263? w b\u322?\u261?d, gdy\u380? pomija rozliczenie dokonywane co miesi\u261?c. Warto\u347?ciowo skar\u380?\u261?ca otrzymuje wynagrodzenie w wysoko\u347?ci warto\u347?ci zlece\u324?, ale nadal chodzi o us\u322?ug\u281? w zwi\u261?zku z kt\u243?rej \u347?wiadczeniem ustalono nast\u281?puj\u261?ce po sobie terminy p\u322?atno\u347?ci i rozlicze\u324?, tak jak jest mowa w art. 19a ust. 3 u.p.t.u. i w zgodzie z wymogiem wyk\u322?adni prounijnej.
\par 
\par Jak opisano klient nie wyp\u322?aca wi\u281?cej ni\u380? ustalono to w umowie, a skar\u380?\u261?ca na zako\u324?czenie umowy (podkr. S\u261?du) b\u281?dzie zobowi\u261?zana do zwrotu otrzymanych wcze\u347?niej comiesi\u281?cznych wp\u322?at, w przypadku otrzymania od klienta zlece\u324? o warto\u347?ci mniejszej od otrzymanych kwot.
\par 
\par Sama skar\u380?\u261?ca wyja\u347?nia, \u380?e jedynie teoretycznie istnieje mo\u380?liwo\u347?\u263? ustalenia, jakie czynno\u347?ci dokonane przez ni\u261? zwi\u261?zane s\u261? z programem, np. ustalenie, kt\u243?ry ze zmieniaj\u261?cych si\u281? akt\u243?w prawnych ma wp\u322?yw na konkretny program i mo\u380?liwo\u347?\u263? wprowadzenia do niego modyfikacji, ale nie ma to racjonalnego uzasadnienia, aby ewidencjonowa\u322?a podejmowane czynno\u347?ci i wi\u261?za\u322?a je z konkretnymi programami, poniewa\u380? opisane czynno\u347?ci stanowi\u261? etap "kreowania" potrzeb klienta, aby podj\u261?\u322? decyzj\u281? o zleceniu. Sama nadmienia przy tym, \u380?e te dzia\u322?ania dotyczy\u263? mog\u261? nie tylko program\u243?w obj\u281?tych przedmiotow\u261?, ale r\u243?wnie\u380? i innych, kt\u243?re obj\u281?te s\u261? innymi umowami. Dopiero po otrzymaniu zlecenia od klienta skar\u380?\u261?ca uzyskuje wiedz\u281? co do zakresu \u347?wiadczenia w odniesieniu do konkretnego programu i czynno\u347?ci, kt\u243?re w zwi\u261?zku z otrzymanym zleceniem musi podj\u261?\u263?. W ocenie S\u261?du powy\u380?szy opis utwierdza w przekonaniu, \u380?e wzajemne zobowi\u261?zanie skar\u380?\u261?cej i jej klienta dotyczy odp\u322?atnych czynno\u347?ci, dla kt\u243?rych obowi\u261?zek podatkowy mo\u380?e by\u263? prawid\u322?owo rozpoznany jedynie jako dla czynno\u347?ci ci\u261?g\u322?ych. Zdaniem S\u261?du tak te\u380? postrzega\u322?y to strony ustalaj\u261?c comiesi\u281?czne wyp\u322?aty w przeciwie\u324?stwie do wyp\u322?at za poszczeg\u243?lne zlecenia.
\par 
\par Zatem z opisu skar\u380?\u261?cej wynika poprawno\u347?\u263? oceny stosunku zobowi\u261?zaniowego \u322?\u261?cz\u261?cego skar\u380?\u261?c\u261? z klientem jako zawieraj\u261?cego odp\u322?atne czynno\u347?ci powtarzaj\u261?ce si\u281? po\u322?\u261?czone z dodatkowymi czynno\u347?ciami cyklicznymi. Pierwsze to \u347?wiadczenie us\u322?ugi Modyfikacji Systemu, w tym udzielania licencji na Nowe Wydania oraz us\u322?ugi Modyfikacji Systemu Zamawiaj\u261?cego w tym przenoszenia autorskich praw maj\u261?tkowych dla Systemu Zamawiaj\u261?cego zgodnie z Procedur\u261? Obs\u322?ugi Modyfikacji, w zakresie: wprowadzanie zmian w funkcjonalno\u347?ci Systemu lub Systemu Zamawiaj\u261?cego lub w sposobie ich obs\u322?ugi, utrzymywanie warto\u347?ci u\u380?ytkowej Systemu lub Systemu Zamawiaj\u261?cego poprzez dostosowywanie funkcjonalno\u347?ci do zmieniaj\u261?cych si\u281? przepis\u243?w powszechnie obowi\u261?zuj\u261?cego prawa w tym zwi\u261?zanego z ochron\u261? danych osobowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i Unii Europejskiej, dostosowanie Systemu lub Systemu Zamawiaj\u261?cego do zmieniaj\u261?cego si\u281? \u347?rodowiska system\u243?w operacyjnych, baz danych, innych komponent\u243?w wykorzystywanych przez System lub System Zamawiaj\u261?cego oraz w zakresie wsp\u243?\u322?pracy z systemami zewn\u281?trznymi, w tym z Oprogramowaniem standardowym, kt\u243?re mo\u380?e by\u263? u\u380?yte w ramach realizacji Modyfikacji Systemu lub Systemu Zamawiaj\u261?cego, wprowadzenie zmian dotycz\u261?cych dokumentacji bezpiecze\u324?stwa, instalacji Systemu lun Systemu Zamawiaj\u261?cego na \u347?rodowisku testowym lub produkcyjnym oraz instrukcji instalacji lub wdro\u380?eniowej. Drugie to, gdy skar\u380?\u261?ca \u347?ledzi zmiany w przepisach prawnych, monitoruje funkcjonowanie program\u243?w pod k\u261?tem mo\u380?liwych do wprowadzenia w nich modyfikacji, utrzymuje te\u380? sta\u322?y kontakt z pracownikami IT klienta i przekazuje im informacje dotycz\u261?ce mo\u380?liwych do wprowadzenia modyfikacji w programach, uzyskuje informacje dotycz\u261?ce funkcjonowania program\u243?w i potencjalnych potrzeb klienta w zakresie ich modyfikacji, przygotowuje wyceny zapyta\u324? o modyfikacje, opracowuje architektur\u281? tych zmian, szczeg\u243?\u322?ow\u261? list\u281? modyfikacji, harmonogramy, bud\u380?ety tych modyfikacji.
\par 
\par Zatem w tak przedstawionym stanie faktycznym nale\u380?a\u322?o uzna\u263?, \u380?e jakkolwiek czynno\u347?ci modyfikacji by\u322?y dokonywane na podstawie konkretnych zlece\u324? i mo\u380?na je by\u322?o wyodr\u281?bni\u263?, to nie one by\u322?y bezpo\u347?rednio powi\u261?zane z ocenianymi wyp\u322?atami pieni\u281?dzy (odp\u322?atno\u347?ci\u261?), gdy\u380? skar\u380?\u261?ca takie wyp\u322?aty otrzymywa\u322?a w okre\u347?lonej wysoko\u347?ci co miesi\u261?c i, co istotne, wyst\u281?powa\u322?y obok nich dzia\u322?ania dodatkowe cykliczne. Nie ma w\u261?tpliwo\u347?ci, \u380?e kwoty te wyp\u322?acano terminowo w ramach sta\u322?ej umowy reguluj\u261?cej zasady wsp\u243?\u322?pracy. Transakcje odbywa\u322?y si\u281? na sta\u322?ych zasadach i zbiorczo rozliczane przez strony za dany okres. Umowa przewidywa\u322?a sta\u322?\u261? i powtarzaln\u261? sprzeda\u380? us\u322?ug, niemniej specyfika czynno\u347?ci polegaj\u261?ca na nieprzewidywalno\u347?ci potrzeby modyfikacji systemu wymog\u322?a ustalenie p\u322?ynnej wysoko\u347?ci wynagrodzenia.
\par 
\par To oznacza, \u380?e w zaskar\u380?onej interpretacji organ prawid\u322?owo uzna\u322?, i\u380? opisane we wniosku czynno\u347?ci ze wzgl\u281?du na swoj\u261? specyfik\u281? s\u261? us\u322?ugami o charakterze ci\u261?g\u322?ym, polegaj\u261?cymi na pewnych sta\u322?ych zachowaniach w czasie trwania umowy, zaspokajaj\u261?cych interes odbiorcy tych us\u322?ug poprzez ich trwa\u322?y, pod wzgl\u281?dem czasowym i funkcjonalnym charakter w ustalonych przez strony okresach rozliczeniowych.
\par 
\par Zatem sformu\u322?owane w skardze zarzuty oparte o prawo materialne s\u261? r\u243?wnie\u380? niezasadne.
\par 
\par Dlatego te\u380? na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji.
\cell \trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth9346
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row
\trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain
\cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain
\cell \trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row
\pard}