Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Alojzy Skrodzki, Sędziowie sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska (sprawozdawca), sędzia WSA Agnieszka Krawczyk, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 13 grudnia 2016 r. sprawy ze skargi Y. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością S.K.A z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] .08.2015 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia kosztów egzekucyjnych oddala skargę

Zaskarżonym postanowieniem z [...] sierpnia 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy postawienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. z [...] czerwca 2015 r. odmawiające Y. Spółka z o.o. S.K.A. (dalej "Spółka", "Skarżąca") umorzenia kosztów egzekucyjnych w kwocie 375.790 zł.

Z akt sprawy wnika, że Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. wszczął postępowanie egzekucyjne wobec majątku Spółki na podstawie własnego tytułu wykonawczego nr [...] z [...] lutego 2013 r. obejmującego zaległość z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2012 r.

w wysokości 6.500.000 zł.

W celu wyegzekwowania zaległości objętych przedmiotowym tytułem wykonawczym, organ egzekucyjny na podstawie zawiadomienia z 5 marca 2013 r., dokonał skutecznego zajęcia prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego. W wyniku dokonanych w toku postępowania egzekucyjnego czynności powstały koszty egzekucyjne, na które składają się: opłata manipulacyjna w wysokości 62.986,61 zł oraz opłata za czynność w wysokości 314.338,23 zł Dłużnik zajętej wierzytelności – [...] Bank [...] S.A dokonał częściowej realizacji zajęcia rachunku bankowego. Uzyskane środki pieniężne w kwocie 1.534,89 zł zostały w całości zaliczone na poczet kosztów egzekucyjnych należnych organowi egzekucyjnemu.

Wnioskiem z 26 kwietnia 2013 r. Spółka wystąpiła do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. o umorzenie kosztów egzekucyjnych powstałych w związku z prowadzoną egzekucją administracyjną.

Po rozpatrzeniu wniosku, organ egzekucyjny, postanowieniem z [...] września 2013 r. odmówił umorzenia kosztów egzekucyjnych.

Na powyższe postanowienie Spóła złożyła zażalenie.

Postanowieniem z [...] stycznia 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie organu I instancji.

Mając na uwadze, iż zaległość objęta tytułem wykonawczym o nr [...] z dnia [...] lutego 2013 r. nadal nie została uregulowana, organ egzekucyjny zawiadomieniem z 3 września 2013 r. dokonał zajęcia prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność pieniężną w/w Spółki u dłużnika zajętej wierzytelności innego niż pracodawca, organ rentowy lub bank tj. w Y. Sp. z o.o. z siedzibą w H.

Wnioskiem z 22 grudnia 2014 r., uzupełnionym pismem z 25 marca 2015 r., Spółka wniosła o umorzenie w ramach pomocy de minimis kosztów egzekucyjnych powstałych w związku z prowadzoną egzekucją administracyjną. W złożonym wniosku Spółka podniosła, że za umorzeniem przedmiotowych kosztów egzekucyjnych przemawia ważny interes publiczny oraz wskazała, że nie jest w stanie ponieść kosztów egzekucyjnych bez znacznego uszczerbku dla swojej sytuacji finansowej.

Po rozpatrzeniu wniosku, Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. postanowieniem z [...] czerwca 2015 r. odmówił umorzenia kosztów egzekucyjnych.

Na powyższe postanowienie, Spółka złożyła zażalenie, w którym wniosła

o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i wydanie postanowienia

w przedmiocie umorzenia kosztów postępowania egzekucyjnego w całości.

Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie:

- art. 64e § 1 i 2 ustawy z 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym

w administracji (Dz.U. z 2014 r., poz. 1619, dalej – "u.p.e.a."), poprzez błędne przyjęcie, że w niniejszej sprawie nie zachodzą przesłanki do umorzenia kosztów postępowania, z uwagi na to że Spółka nie wykazała w wystarczający sposób swojego interesu oraz, że zapłata dochodzonych kosztów egzekucyjnych nie leży w granicach możliwości Spółki, a zatem, że Spółka nie jest w stanie ponieść kosztów egzekucyjnych bez znacznego uszczerbku dla swojej sytuacji finansowej, jak również, iż w niniejszej sprawie nie została spełniona przesłanka ważnego interesu publicznego,

- art. 10 § 1 ustawy – Kodeks postępowania administracyjnego w zw. art. 81 Kpa w zw. z art. 18 u.p.e.a., poprzez niezapewnienie Spółce czynnego udziału w postępowaniu, a przede wszystkim uniemożliwienie Spółce wypowiedzenie się co do zabranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań przed wydaniem postanowienia,

- art. 7 Kpa w zw. z art. 77 § 1 Kpa w zw. 18 u.p.e.a., poprzez rozpatrzenie materiału dowodowego w niniejszej sprawie w sposób jednostronny z pominięciem istotnych okoliczności wynikających z przedłożonego przez Spółkę materiału dowodowego oraz z przekroczeniem granic uznania administracyjnego.

Utrzymując w mocy postanowienie organu I instancji, Dyrektor Izby Skarbowej w W. w pierwszej kolejności stwierdził dopuszczalność wnioskowanej ulgi

w spłacie kosztów egzekucyjnych w ramach pomocy de minimis.

Następnie, odniósł się do przesłanek zastosowania ulgi określonych w art. 64e § 2 u.p.e.a.

Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że zgodnie z art. 64e § 2 pkt 1-3 u.p.e.a. koszty egzekucyjne mogą być umorzone, jeżeli stwierdzono nieściągalność od zobowiązanego dochodzonego obowiązku lub gdy zobowiązany wykaże, że nie jest w stanie ponieść kosztów egzekucyjnych bez znacznego uszczerbku dla swojej sytuacji finansowej (pkt 1), za umorzeniem przemawia ważny interes publiczny (pkt 2), ściągnięcie tylko kosztów egzekucyjnych spowodowałoby niewspółmierne wydatki egzekucyjne (pkt 3). Art. 64e § 3 u.p.e.a. stanowi natomiast, że koszty egzekucyjne powstałe w egzekucji należności pieniężnych mogą być umorzone w przypadkach określonych w § 2 pkt 1, jeżeli obciążenie wierzyciela obowiązkiem uiszczenia tych kosztów byłoby gospodarczo nieuzasadnione. Organ II instancji zauważył również, że w świetle ukształtowanej w doktrynie i zaakceptowanej w orzecznictwie sądów administracyjnych koncepcji interpretacyjnej przepisów zbudowanych na zasadzie uznania administracyjnego, nawet stwierdzenie, że w sprawie występują okoliczności świadczące o spełnieniu określonych przepisami przesłanek, może, lecz nie musi prowadzić do rozstrzygnięcia pozytywnego dla wnioskodawcy.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, organ I instancji dokonał prawidłowej analizy sytuacji finansowej Spółki i prawidłowo wywiódł, iż Spółka w wystarczający sposób nie wykazała, że zapłata dochodzonych kosztów egzekucyjnych nie leży w granicach jej możliwości.

W oświadczeniu o sytuacji finansowej i majątkowej Spółka wykazała wysokość uzyskanego przychodu z działalności gospodarczej za 2013 r. – 54.010.186 zł, za 2014 r. – 3.426.190 zł, na dzień 28.02.2015 r. – 341.758 zł. Suma kosztów uzyskania przychodów z działalności gospodarczej wynosiła przy tym, za 2013 r. 46.812.563 zł, 2014 r. – 3.271.905 zł, na dzień 28.02.2015 r. – 513.167,00 zł. Spółka wykazała również wartości niematerialne i prawa w postaci licencji [...] - 2.990,00 zł. Jako wartość zobowiązań krótkoterminowych Spółka wykazała kwotę 914.181 zł. W części dotyczącej majątku podmiotu obciążonego obcymi wierzytelnościami Spółka wykazała zajęte wierzytelności na rachunku bankowym przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. na kwotę 377.324,84 zł. Ponadto wskazała, że jej zobowiązania wobec ZUS wynoszą 157.914 zł. W oświadczeniu o sytuacji majątkowej i finansowej Spółka wskazała również, iż posiada środki transportu o wartości rynkowej powyżej 10.000 zł w postaci 3 samochodów. Spółka wykazała wartość należności długoterminowych na kwotę 18.000.000 zł oraz wartość należności krótkoterminowych na kwotę 11.707.986 zł. środki pieniężne i inne aktywa pieniężne na kwotę 796 zł. Według sprawozdania finansowego za okres od 01.01.2014r. do 31.12.2014 r. aktywa trwale Spółki na dzień 31.12.2014 r. wynoszą 18.026.355,93 zł oraz rzeczowe aktywa trwałe wynoszą 26.355,93 zł, aktywa razem 51.776.337,92 zł. Aktywa razem są wyższe o 203.535,58 zł na dzień 31.12.2014 r. w porównaniu do aktywów razem na dzień 31.12.2013 r. Kapitał własny Spółki stan na dzień 31.12.2014 r. wynosi 50.534.308,49 zł i jest o 149.505,23 zł wyższy niż w roku 2013 – stan na dzień 31.12.2013 r. Zysk brutto Spółki za okres od 01.01.2014r. do 31.12.2014r. wynosi 154.285,23 zł, zysk netto 149.505,23 zł (w analogicznym okresie). Według rachunku przepływów pieniężnych, zmiana stanu zobowiązań krótkoterminowych z wyjątkiem pożyczek i kredytów za okres od 01.01.2014 r. do 31.12.2014 r. zmniejszyła się w stosunku do 2013 r. o 126.575 zł. Należności z tytułu dostaw i usług, razem (netto) stan na dzień 31.12.2014 r. wynoszą 29.267.673,27 zł.

Zdaniem organu II instancji, z powyższych danych wynika że Spółka będzie w stanie uregulować przedmiotowe koszty egzekucyjne bez znacznego uszczerbku dla swojej sytuacji finansowej, chociażby po uzyskaniu zaległych należności. Dodano również, że żaden przepis prawa nie wskazuje na obowiązek uregulowania kosztów egzekucyjnych jedną transzą.

Odnosząc się z kolei do kwestii interesu publicznego Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że pojęcie "interesu publicznego" o jakim mowa w art. 64e § 2 pkt 2 u.p.e.a. powinno być ocenianie z uwzględnieniem wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie do organów państwa, a także wyeliminowania sytuacji, gdy rezultatem zapłaty należności będzie obciążenie Skarbu Państwa kosztami pomocy. Z drugiej zaś strony interes publiczny nie może być utożsamiany z subiektywnym przekonaniem wnioskodawcy o zasadności umorzenia tych kosztów. Zdaniem organu odwoławczego, w niniejszej sprawie żadna z powołanych przez Spółkę okoliczności (tj. wszczęcie postępowania egzekucyjnego pomimo posiadanej przez organ wiedzy o złożonym wniosku o odroczeniu terminu płatności podatku VAT za IV kwartał 2012 r. czy też zwłoka Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. w przeprowadzeniu kontroli podatkowej Spółki w ramach prowadzonego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. postępowania), nie mieści się w pojęciu ważnego interesu publicznego. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że złożenie wniosku o przyznanie ulgi w postaci odroczenia terminu płatności podatku, nie stanowi przeszkody do wszczęcia postępowania egzekucyjnego. W ocenie organu II instancji, także wskazana zwłoka w przeprowadzeniu kontroli podatkowej Spółki w ramach prowadzonego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. postępowania, nie stanowi o istnieniu przesłanki do umorzenia kosztów egzekucyjnych, Spółka bowiem nie może uzależniać zapłaty należnego podatku od wyniku innych toczących się postępowań.

W skardze na powyższe postanowienie Spółka zarzuciła rażące naruszenie:

- art. 64e § 1 i § 2 pkt 1 i 2 u.p.e.a., poprzez błędne przyjęcie przez Dyrektora Izby Skarbowej, że organ I instancji prawidłowo ustalił, że w niniejszej sprawie nie zachodzą przesłanki do umorzenia kosztów postępowania wskazane w art. 64e § 2 pkt 1 i 2 u.p.e.a., z uwagi na to, że Skarżąca nie wykazała w wystarczający sposób, że zapłata dochodzonych kosztów egzekucyjnych nie leży w granicach możliwości Skarżącej, a zatem że Skarżąca nie jest w stanie ponieść kosztów egzekucyjnych bez znacznego uszczerbku dla swojej sytuacji finansowej, jak również, że w niniejszej sprawie nie została spełniona przesłanka ważnego interesu publicznego,

- art. 10 § 1 w zw. art. 81 Kpa w zw. z art. 18 u.p.e.a., poprzez błędne przyjęcie przez Dyrektora Izby Skarbowej w W., iż Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. zapewnił Skarżącej czynny udział w postępowaniu, poprzez możliwość składania nowych wniosków dowodowych, czy też wgląd do akt sprawy, a w związku z tym, że organ I instancji wydał postanowienie w oparciu o dowody przekazane przez Skarżącą w wyniku wezwania organu I instancji z 10 marca 2015 r., to tym samym nie był zobowiązany do tego, aby umożliwić Skarżącej wypowiedzenie się co do zabranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań przed wydaniem postanowienia z dnia 22 czerwca 2015 r.,

- art. 7 w zw. z art. 77 § 1 Kpa w zw. 18 u.p.e.a., poprzez błędne przyjęcie przez Dyrektora Izby Skarbowej w W., iż Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. w sposób prawidłowy oraz zgodny z przepisami Kpa rozpatrzył materiał dowodowy zgromadzony w niniejszej sprawie, a w szczególności, że wziął pod uwagę wszystkie okoliczności sprawy, przeanalizował zgromadzony materiał dowodowy dostarczony przez Skarżącą w zakresie sytuacji finansowej, rozważył zasadność umorzenia kosztów egzekucyjnych w kontekście przesłanki wskazanej w art. 64e § 2 pkt 1 i 2 u.p.e.a.

Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia organu I instancji.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Sąd dokonując kontroli legalności zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w W. uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem orzeczenie organu nie narusza prawa.

W rozpatrywanej sprawie, z wnioskiem o umorzenie kosztów egzekucyjnych wystąpiła Skarżąca podnosząc, że nie jest w stanie ponieść kosztów egzekucyjnych bez uszczerbku dla swojej sytuacji finansowej, a ponadto podniosła brak współmierności wysokości kosztów do czynności podjętych przez organ w toku postępowania egzekucyjnego. Ponadto argumentowała, że organ wszczął postępowanie egzekucyjne, mimo złożonego przez nią wniosku o odroczenie terminu płatności podatku. Skarżąca wskazała również na przedłużane, z winy organu, postępowanie w sprawie zwrotu nadpłaty VAT na rzecz Y. Sp. z o.o., co z kolei wpłynęło na termin przekazania środków finansowych od tej spółki na rzecz Skarżącej za nabyty znak towarowy, a w konsekwencji na zapłatę przez Skarżącą należności z tytułu VAT za IV kwartał 2012 r.

Wskazać zatem należy, że na podstawie art. 64e § 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny może umorzyć w całości lub w części przypadające na jego rzecz koszty egzekucyjne. Stosownie do brzmienia art. 64e § 2 u.p.e.a. koszty egzekucyjne mogą być umorzone, jeżeli:

1) stwierdzono nieściągalność od zobowiązanego dochodzonego obowiązku lub gdy zobowiązany wykaże, że nie jest w stanie ponieść kosztów egzekucyjnych bez znacznego uszczerbku dla swojej sytuacji finansowej;

2) za umorzeniem przemawia ważny interes publiczny;

3) ściągnięcie tylko kosztów egzekucyjnych spowodowałoby niewspółmierne wydatki egzekucyjne.

Umorzenie kosztów postępowania egzekucyjnego stanowi ulgę w spłacie tych kosztów. Ulga ta jest udzielana w ramach tzw. "uznania administracyjnego", na co wskazuje użyty przez ustawodawcę wyraz: "może". Instytucja ta pozwala organowi egzekucyjnemu na swobodny wybór rozstrzygnięcia w razie zaistnienia przesłanek uzasadniających umorzenie kosztów egzekucyjnych. Oznacza to, że organ egzekucyjny może odmówić udzielenia ulgi w umorzeniu w całości lub w części przypadających na jego rzecz kosztów egzekucyjnych nawet w przypadku stwierdzenia zaistnienia okoliczności uzasadniających umorzenie kosztów egzekucyjnych. Katalog przesłanek, od wystąpienia których ustawodawca uzależnia fakultatywne udzielenie ulgi, zawartych w art. 64e § 2 pkt 1-3 u.p.e.a., jest katalogiem zamkniętym.

Zgodnie z orzecznictwem sądowoadministracyjnym kontrola legalności postanowień wydanych w ramach uznania administracyjnego przez Sąd, jest ograniczona w tym znaczeniu, że sąd nie może nakazać organowi podjęcia określonego rozstrzygnięcia. Należy to do wyłącznej kompetencji organu administracji. Zatem kontrola ogranicza się do zbadania, czy wydanie postanowienia zostało poprzedzone prawidłowo przeprowadzonym postępowaniem, tzn. czy organ w sposób wyczerpujący zebrał materiał dowodowy i rozważył wszystkie okoliczności mogące mieć wpływ na wybór rozstrzygnięcia o udzieleniu lub odmowie udzielenia wnioskowanego umorzenia.

Ponadto, orzeczenie uznaniowe może być przez sąd uchylone w wypadkach stwierdzenia, że zostało wydane z takim naruszeniem przepisów prawa o postępowaniu lub prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy. O tego rodzaju naruszeniach można mówić, gdyby organ pozostawił poza swoimi rozważaniami argumenty podnoszone przez stronę, pominął istotny dla rozstrzygnięcia materiał dowodowy lub dokonał jego oceny wbrew zasadom logiki lub doświadczenia życiowego.

Dlatego też, w niniejszej sprawie sądowa kontrola postanowienia podjętego w ramach uznania administracyjnego jest ograniczona i sprowadza się jedynie do zbadania, czy organ badał sprawę pod kątem wymienionych w przepisie art. 64e § 2 u.p.e.a. przesłanek, jak również tego, czy organ w sposób prawidłowy zebrał i rozważył cały materiał dowodowy w danej sprawie. Sąd nie może więc ingerować w samo rozstrzygnięcie organu, o ile zostało ono w sposób wyczerpujący umotywowane.

Należy podkreślić, że przesłanką uzasadniającą umorzenie kosztów egzekucyjnych, na którą powoływała się Skarżąca, było stwierdzenie, że nie jest ona w stanie ponieść kosztów egzekucyjnych bez znacznego uszczerbku dla swojej sytuacji finansowej.

Omawiając przesłankę wymienioną w pkt 1 art. 64e § 2 u.p.e.a. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że Skarżąca nie wykazała, że nie jest w stanie ponieść kosztów egzekucyjnych bez znacznego uszczerbku dla swojej sytuacji finansowej.

W oświadczeniu o sytuacji finansowej i majątkowej Spółka wykazała wysokość uzyskanego przychodu z działalności gospodarczej za 2013 r. – 54.010.186 zł, za 2014 r. – 3.426.190 zł, na dzień 28.02.2015 r. – 341.758 zł. Suma kosztów uzyskania przychodów z działalności gospodarczej wynosiła przy tym, za 2013 r. 46.812.563 zł, 2014 r. – 3.271.905 zł, na dzień 28.02.2015 r. – 513.167,00 zł. Spółka wykazała również wartości niematerialne i prawa w postaci licencji [...] - 2.990,00 zł. Jako wartość zobowiązań krótkoterminowych Spółka wykazała kwotę 914.181 zł. W części dotyczącej majątku podmiotu obciążonego obcymi wierzytelnościami Spółka wykazała zajęte wierzytelności na rachunku bankowym przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. na kwotę 377.324,84 zł. Ponadto wskazała, iż jej zobowiązania wobec ZUS wynoszą 157.914 zł. Spółka wskazała również, że posiada środki transportu o wartości rynkowej powyżej 10.000 zł w postaci 3 samochodów. Spółka wykazała wartość należności długoterminowych na kwotę 18.000.000 zł oraz wartość należności krótkoterminowych na kwotę 11.707.986 zł, środki pieniężne i inne aktywa pieniężne na kwotę 796 zł. Według sprawozdania finansowego za okres od 01.01.2014 r. do 31.12.2014 r. aktywa trwale Spółki na dzień 31.12.2014 r. wynoszą 18.026.355,93 zł oraz rzeczowe aktywa trwałe wynoszą 26.355,93 zł, aktywa razem 51.776.337,92 zł. Aktywa razem są wyższe o 203.535,58 zł na dzień 31.12.2014 r. w porównaniu do aktywów razem na dzień 31.12.2013 r. Kapitał własny Spółki stan na dzień 31.12.2014 r. wynosi 50.534.308,49 zł i jest o 149.505,23 zł wyższy niż w roku 2013 – stan na dzień 31.12.2013 r. Zysk brutto Spółki za okres od 01.01.2014 r. do 31.12.2014 r. wynosi 154.285,23 zł, zysk netto 149.505,23 zł (w analogicznym okresie). Według rachunku przepływów pieniężnych, zmiana stanu zobowiązań krótkoterminowych z wyjątkiem pożyczek i kredytów za okres od 01.01.2014r. do 31.12.2014r. zmniejszyła się w stosunku do 2013 r. o 126.575 zł. Należności z tytułu dostaw i usług, razem (netto) stan na dzień 31.12.2014 r. wynoszą 29.267.673,27 zł.

Mając na uwadze powyższe dane, Dyrektor Izby Skarbowej zasadnie zatem uznał, iż analiza sytuacji finansowej Spółki nie pozwala stwierdzić, iż sytuacja ta nie daje możliwości zaspokojenia kosztów egzekucyjnych. Nawet bowiem jeżeli przejściowo sytuacja Skarżącej jest trudniejsza, bowiem nie posiada ona wystarczających środków na rachunkach bankowych, to należy pamiętać, że przepisy prawa nie nakazują uregulowania kosztów egzekucyjnych jedną transzą.

W przypadku Skarżącej, będzie to natomiast możliwe w miarę regulowania przez jej kontrahentów należności, które zgodnie z jej oświadczeniem, sięgają wielomilionowych kwot.

Zauważyć również należy, że nie każdy uszczerbek dla sytuacji finansowej strony uzasadnia przyznanie ulgi, ale uszczerbek o charakterze kwalifikowanym.

W art. 64e u.p.e.a. chodzi "o taki uszczerbek, którego skutki znacznie przewyższają normalne skutki związane z uszczupleniem majątkowym" (zob. wyrok WSA w Krakowie z 19 marca 2008 r., I SA/Kr 1171/07, publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl oraz R. Hauser, A. Skoczylas (red.) Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz, 8. wyd., Warszawa 2016, s. 343).

Wprawdzie ciążące na Skarżącej koszty egzekucyjne – obiektywnie – są bardzo wysokie, wynoszą bowiem ponad 300 tyś zł, jednakże kwestia ta wygląda zupełnie inaczej jeśli odniesiemy tę kwotę do wysokości przychodów spółki (w 2013r. – ponad 54 mln, w 2014 r. – ok. 3,5 mln) oraz wielomilionowych należności.

W ocenie Sądu, w sposób uprawniony organ stwierdził, że w sprawie nie wystąpiła również druga przesłanka umorzenia, tj. przesłanka ważnego interesu publicznego. Zdaniem Sądu, organy słusznie przyjęły, iż pojęcie to powinno być oceniane z uwzględnieniem wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie do organów państwa, a także dążenie do wyeliminowania sytuacji, gdy rezultatem zapłaty należności będzie obciążenie Skarbu Państwa kosztami pomocy. Z drugiej zaś strony interes publiczny nie może być utożsamiany z subiektywnym przekonaniem wnioskodawcy o zasadności umorzenia tych kosztów. Przy jego ocenie należy też uwzględnić zasadność obciążenia Państwa, a w rezultacie całego społeczeństwa kosztami udzielonej w ten sposób pomocy.

"Interes publiczny", o jakim mowa w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji musi być przy tym tego rodzaju, aby można było określić go przymiotnikiem "ważny". Użycie tego słowa podkreśla bowiem wyjątkowość zastosowania instytucji umorzenia kosztów z uwagi na tenże interes. Uwzględnia ono fakt, że przedmiotem ulgi udzielanej w oparciu o art. 64 e u.p.e.a. są koszty egzekucyjne, a zatem należność związana z przymusowym dochodzeniem należności. Zdaniem Sądu, organy egzekucyjne orzekające w niniejszej sprawie miały zatem prawo uwzględnić przy ocenie zaistnienia tej przesłanki również charakter i cel, jakiemu służą środki wpłacane przez zobowiązanych z tytułu kosztów egzekucyjnych. W tym miejscu należy również wskazać na wynikający z art. 6 u.p.e.a. obowiązek prowadzenia egzekucji. Obowiązek ten ma uzasadnienie w tym, że jej przedmiotem są obowiązki o charakterze administracyjnym, a więc obowiązki wobec Państwa. Ich realizacja nie zależy od swobodnego uznania wierzyciela. Z tymi obowiązkami powiązano uprawnienie do poboru opłat związanych z przymusowym wykonaniem tych obowiązków. Zatem w interesie publicznym jest przede wszystkim zrealizowanie celów egzekucji administracyjnej (wyrok NSA z 27 listopada 2013 r., sygn. akt II FSK 1637/13). Tak rozumianym celom nie można przeciwstawiać subiektywnie rozumianego interesu zobowiązanej Spółki.

Odnosząc się z kolei do samej wysokości kosztów egzekucyjnych zauważyć należy, że zasadność, jak i wysokość ich naliczania nie podlega badaniu w postępowaniu prowadzonym w sprawie umorzenia tych kosztów. Ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji przewiduje odrębny tryb ustalania kosztów egzekucyjnych, który przewiduje możliwość ich kwestionowania przez zobowiązanego. Dlatego też w przedmiotowym postępowaniu organ egzekucyjny był zobowiązany wyłącznie do oceny istnienia przesłanek uzasadniających umorzenie kosztów, a nie do jednoczesnego rozważania zasadności ich wysokości.

Bezprzedmiotowe były wobec tego zarzuty skargi dotyczące braku proporcji między wysokością kosztów a faktycznymi czynnościami egzekucyjnymi dokonywanymi przez organ, gdyż kwestia ta nie podlega w ogóle badaniu w postępowaniu dotyczącym umorzenia kosztów i wynikającym z niego niniejszym postępowaniu sądowoadministracyjnym.

Jedynie na marginesie można wskazać, że w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji ustawodawca przyjął zasadę, że koszty tego postępowania nie mają związku z efektywnością postępowania. Obciążają zobowiązanego już w momencie, gdy swoim zachowaniem polegającym na uchylaniu się od obowiązków, doprowadził do konieczności wszczęcia postępowania egzekucyjnego (doręczenie odpisu tytułu wykonawczego). Tym samym ustawodawca na zobowiązanego przerzucił ryzyko ponoszenia wszelkich kosztów powstałych w toku postępowania egzekucyjnego, niezależnie od efektywności tego postępowania i wydatków organu egzekucyjnego z tym postępowaniem związanych.

Należy podkreślić, że w stosunku do podatników, którzy realizują swoje obowiązki w terminie, nie może być wszczęte postępowanie egzekucyjne, tym samym nie narażają się oni na koszty wynikające z postępowania egzekucyjnego. Koszty postępowania egzekucyjnego ponoszą tylko ci podatnicy, którzy uchylają się od swoich obowiązków.

W dalszej kolejności Sąd zauważa, że dla ustalenia wystąpienia ustawowych przesłanek mogących stanowić podstawę umorzenia kosztów egzekucyjnych bez znaczenia pozostaje wszczęcie postępowania egzekucyjnego pomimo posiadanej przez organ wiedzy o złożonym wniosku o odroczeniu terminu płatności podatku VAT za IV kwartał 2012 r., czy też zwłoka Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. w przeprowadzeniu kontroli podatkowej Spółki w ramach prowadzonego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. postępowania o zwrot nadpłaty podatku u kontrahenta Skarżącej.

Należy bowiem podkreślić, że złożenie wniosku o przyznanie ulgi w postaci odroczenia terminu płatności podatku, nie stanowi przeszkody do wszczęcia postępowania egzekucyjnego. Postępowanie w sprawie udzielenia ulgi w spłacie zaległości podatkowej jest postępowaniem odrębnym od postępowania egzekucyjnego. Dopiero pozytywne rozpatrzenie podania i wydanie pozytywnej dla podatnika decyzji w przedmiocie odroczenia terminu płatności podatku stanowi obligatoryjną przesłankę zawieszenia postępowania egzekucyjnego w trybie art. 56 § 1 pkt 1 u.p.e.a. Zauważyć należy, że jeżeli należność pieniężna nie jest zapłacona w terminie wynikającym z przepisu prawa, wierzyciel będący jednocześnie organem egzekucyjnym zobowiązany jest podjąć działania zmierzające do wyegzekwowania tej należności. Zgodnie z art. 6 § 1 u.p.e.a. w razie uchylania się zobowiązanego od wykonania obowiązku, wierzyciel powinien podjąć czynności zmierzające do zastosowania środków egzekucyjnych. Przepis ten nie pozostawia zatem organowi wyboru, nakładając na niego prawny obowiązek podjęcia odpowiednich kroków w celu wszczęcia egzekucji w przypadku zaistnienia przesłanek wskazanych w tym przepisie.

Wskazać trzeba, że choć ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie zawiera definicji pojęcia "uchylanie się zobowiązanego od wykonania obowiązku", to jednakże na podstawie całokształtu przepisów regulujących instytucje administracyjnego postępowania egzekucyjnego można uznać, że organ przystępuje do podjęcia czynności mających na celu przymusowe wykonania obowiązku ciążącego na zobowiązanym w każdym przypadku, gdy obowiązek jest wymagalny, a zobowiązany powstrzymuje się od jego wykonania.

Odnosząc się z kolei do powołanego w skardze wyroku NSA z 6 maja 2010r., II FSK 2135/08 sąd w składzie orzekającym stwierdza, że powołany wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 maja 2010 r. został wydany w sprawie określenia kosztów egzekucyjnych, a więc odnosił się do innego stanu prawnego. We wspomnianym wyroku Naczelny Sąd Administracyjny uznał za naruszające zasady ogólne postępowania (art. 121 Ordynacji podatkowej oraz art. 8 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a.) oraz zasady postępowania egzekucyjnego (zasada celowości i niezbędności) wszczęcie i prowadzenie egzekucji administracyjnej po złożeniu przez zobowiązanego wniosku o odroczenie terminu płatności zaległości podatkowej. Przedstawione stanowisko o tyle nie jest adekwatne do stanu faktycznego i prawnego rozpoznawanej sprawy, że zostało sformułowane w sprawie określenia kosztów egzekucyjnych, a więc w postępowaniu, w którym zasady ogólne postępowania egzekucyjnego, takie jak zasada celowości (art. 7 § 2 u.p.e.a.) i niezbędności (art. 7 § 3 u.p.e.a.), niewątpliwie mają zastosowanie. Trudno jednak dopatrzeć się podstaw do stosowania wspomnianych zasady w postępowaniu w sprawie umorzenia kosztów egzekucyjnych

Także wskazana zwłoka Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. w przeprowadzeniu kontroli podatkowej Spółki w ramach prowadzonego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego, nie stanowi o istnieniu przesłanki do umorzenia kosztów egzekucyjnych, jak zasadnie wskazał organ egzekucyjny, Spółka nie może bowiem uzależniać zapłaty należnego podatku od wyniku innych toczących się postępowań.

Ponadto, enumeratywnie wymienione w art. 64e § 2 u.p.e.a. przesłanki umorzenia kosztów egzekucyjnych, nie uzależniają uprawnienia organu do umorzenia kosztów od innych okoliczności, aniżeli te wskazane w powołanym przepisie.

Tym samym, w ocenie Sądu, niezasadne są zarzuty skargi dotyczące naruszenia art. 64e § 1 i § 2 pkt 1 i 2 u.p.e.a., tym bardziej w sposób kwalifikowany.

Zdaniem Sądu, na uwzględnienie nie zasługują równie zarzuty skargi dotyczące nieprawidłowości w analizie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego.

Po przeanalizowaniu akt przedmiotowej sprawy Sąd stwierdził bowiem, że wydając zaskarżone postanowienie Dyrektor Izby Skarbowej wziął pod uwagę wszystkie okoliczności sprawy, przeanalizował zgromadzony materiał dowodowy dostarczony przez Spółkę w zakresie sytuacji finansowej, rozważył zasadność umorzenia kosztów egzekucyjnych w kontekście przesłanki wskazanej w art. 64e § 2 pkt 1 i 2 u.p.e.a., a także w kontekście udzielenia Spółce pomocy de minimis, nie uznał ich jednak za wystarczające do przyznania wnioskowanej ulgi w postaci umorzenia kosztów egzekucyjnych. W ocenie sądu organy podatkowe uzasadniły w sposób dostateczny okoliczności jakimi kierowały się podejmując rozstrzygnięcia, a przy tym wystarczająco szczegółowo odniosły się do przesłanek determinujących na gruncie przedmiotowej sprawy niezasadność wniosku o umorzenie kosztów egzekucyjnych. W ocenie Sadu, samo rozstrzygnięcie w sposób odmienny od oczekiwań Skarżącej, nie świadczy o naruszeniu art. 7 w zw. z art. 77 § 1 Kpa w zw. 18 u.p.e.a.

Odnosząc się zaś do zarzutu skargi dotyczącego naruszenia art. 10 w zw. z art. 81 Kpa w zw. z art. 18 u.p.e.a., należy zaznaczyć, że postępowanie w zakresie umorzenia kosztów egzekucyjnych stanowi niejako postępowanie wpadkowe w postępowaniu egzekucyjnym, jest więc w pewnym sensie częścią tego postępowania. Jednakże jego cele różnią się zasadniczo od celów samej egzekucji. O ile specyfika postępowania egzekucyjnego polega przede wszystkim na przymusowym jego charakterze, a także szybkości i skuteczności wykonania określonych prawem obowiązków, to postępowanie w sprawie umorzenia kosztów egzekucyjnych zmierza do ewentualnego zastosowania względem zobowiązanego swoistej ulgi, a nie do szybkiego i skutecznego zaspokojenia wierzyciela, poprzez wyegzekwowanie od dłużnika wierzytelności, której istnienie i wymagalność zostały uprzednio ustalone w stosownych procedurach postępowania orzekającego.

Zarówno doktryna, jak i orzecznictwo wykluczają stosowanie art. 10 K.p.a. w postępowaniu egzekucyjnym właśnie z uwagi na tę specyfikę egzekucji. Postępowanie egzekucyjne toczy się bowiem w celu realizacji stwierdzonego już obowiązku i musi zmierzać do jak najszybszego zaspokojenia wierzyciela (por.: D. Jankowiak w Ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, Oficyna Wydawnicza "Unimex", Wrocław 2005, s. 184-185, M. Szubiakowski, Zasady ogólne administracyjnego postępowania egzekucyjnego, (System egzekucji administracyjnej, C.H. Beck 2004, s. 119 i nast.), R. Hauser, A. Skoczylas, Odpowiednie stosowanie Kodeksu postępowania administracyjnego w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (System egzekucji administracyjnej, C.H. Beck 2004, s. 204 i nast.), wyrok NSA z dnia 13 października 2005 r., sygn. akt I FSK 157/05, wyrok WSA w Warszawie z dnia 12 kwietnia 2005 r., sygn. akt III SA 3483/03, publ. CBOSA).

Jak jednak wyżej wykazano postępowanie w sprawie umorzenia kosztów egzekucyjnych, jakkolwiek związane z postępowaniem egzekucyjnym, niesie ze sobą zupełnie inne cele. Chodzi w nim o zbadanie przesłanek umorzenia kosztów egzekucyjnych i ewentualne zastosowanie względem zobowiązanego ulgi. Przy czym – co było już wskazywane – toczące się postępowanie dotyczące umorzenia kosztów egzekucyjnych nie stoi na przeszkodzie możliwości ich równoległego ściągania od zobowiązanego.

W związku z powyższym zasadne są zarzuty Skarżącej, zmierzające do wykazania, że w postępowaniu w sprawie umorzenia kosztów egzekucyjnych należy stosować art. 10 Kpa. Organy egzekucyjne niewątpliwie więc naruszyły zasadę czynnego udziału strony w postępowaniu wynikającą z art. 10 Kpa przez zaniechanie jej zawiadomienia przed wydaniem rozstrzygnięcia o możliwości wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań, tym samym błędne jest stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej zawarte w odpowiedzi na skargę, że takiego obowiązku nie nakłada przepis art. 10 § 1 Kpa.

Przypomnieć jednak również należy, iż w orzecznictwie sądowym istnieje ugruntowany pogląd, że zarzut naruszenia postanowień art. 10 § 1 Kpa przez niezawiadomienie strony o zebraniu materiału dowodowego oraz możliwości wypowiedzenia się, co do tego i składania wniosków może odnieść skutek wówczas, gdy stawiająca go strona wykaże, że zarzucane uchybienie uniemożliwiło jej dokonanie konkretnych czynności procesowych. Na stronie stawiającej zarzut spoczywa zatem ciężar wykazania istnienia związku przyczynowego między naruszeniem przepisów postępowania a wynikiem sprawy (por.m.in. wyrok NSA z dnia 2 lutego 2011 r., sygn. akt I OSK 575/10; wyrok NSA z dnia 12 października 2010 r., sygn. akt II OSK 1279/09, czy też uchwała siedmiu sędziów z dnia 25 kwietnia 2005 r., FPS 6/2004, publ. CBOSA).

Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy, wskazać należy, że Skarżąca nie wskazała w skardze żadnych czynności, których mogłaby dokonać przed organami, gdyby została zawiadomiona o zebraniu materiału dowodowego oraz możliwości wypowiedzenia się co do tego i składania wniosków, dlatego też, również ten zarzut nie może stanowić podstawy do uchylenia zaskarżonego postanowienia.

Biorąc pod uwagę powyższe Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718, ze zm.), oddalił skargę.