Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Madej (spr.), Sędziowie NSA Eugeniusz Christ, Przemysław Dumana, Protokolant Beata Kuziel, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 lutego 2008 r. sprawy ze skargi M. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę

Pełnomocnik M.G. wniósł skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] , utrzymującą w mocy decyzję tego organu z dnia [...], którą odmówiono wznowienia postępowania zakończonego ostateczną decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w K. Ośrodek Zamiejscowy w B. z dnia [...] nr [...], utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. z dnia [...] w sprawie ustalenia kwoty przychodu nieznajdującego pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za rok 1997 w kwocie [...] zł oraz podatku dochodowego w kwocie [...] zł.

Do wydania powyższych decyzji doszło na skutek złożenia przez pełnomocnika skarżącej, pismem z dnia 31 sierpnia 2006 r., wniosku o wznowienie postępowania, opartego na przesłance z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, z powodu ujawnienia nowych dowodów istniejących w dniu wydania decyzji nieznanych organowi, który tę decyzję wydał. We wniosku wskazano, że nowe dowody potwierdzają posiadanie przez stronę środków pieniężnych na zakup nieruchomości w J. za kwotę [...] zł, a są nimi dokumenty oraz zeznania świadków, o których przesłuchanie strona wnosi na okoliczność zgromadzenia przez nią zasobów majątkowych niezbędnych na zakup nieruchomości. Jako nowe dokumenty wskazano kopie: 1) potwierdzenia przekazania środków w walutach obcych z dnia 9 grudnia 1966 r., 2) wniosku o stwierdzenie nabycia spadku z dnia 7 czerwca 1976 r., 3) umowy kupna-sprzedaży z dnia 14 marca 1967 r. oraz 4) wniosku o stwierdzenie zasiedzenia z dnia 25 maja 1977 r. sygn. [...]. Według pełnomocnika, powyższe dokumenty odnalazł syn wnioskodawczyni już po wydaniu decyzji ostatecznej, i powołał się w tym względzie na pismo L.G. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 18 stycznia 2005 r., skierowane w toku postępowania toczącego się przed tym Sądem ze skargi M.G. na decyzję organu odwoławczego z dnia [...].

Dyrektor Izby Skarbowej w K., powołując się na podstawę prawną z art. 243 § 3 w związku z art. 244 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), odmówił wznowienia postępowania, gdyż nie zachodziły przesłanki określone w art. 240 § 1 pkt 5 tej ustawy. Wskazał na ugruntowany pogląd orzecznictwa, że w sprawie zakończonej decyzją ostateczną, co do której sąd administracyjny oddalił skargę, wznowienie postępowania administracyjnego jest dopuszczalne, jeżeli po wyroku sądowym zostaną ujawnione lub wystąpią okoliczności uzasadniające wznowienie postępowania. Uwzględniając powyższe stanowisko, organ stwierdził iż bezspornie dokumenty, mające stanowić obecnie podstawę wznowienia postępowania podatkowego, były znane Sądowi, który wyrokiem z dnia 1 lutego 2005 r. o sygn. akt I SA/Gl 123/04 oddalił skargę M.G. (wyrok uprawomocnił się z dniem 1 sierpnia 2005 r.) i zostały poddane jego ocenie, co wynika z treści uzasadnienia wyroku. Stwierdził zatem, że organ podatkowy nie jest uprawniony do wznowienia postępowania i rozpoznania sprawy na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, jeśli sprawę tę rozpoznawał Wojewódzki Sąd Administracyjny, któremu znane były przy oddalaniu skargi dokumenty powołane następnie we wniosku o wznowienie postępowania. Odwołał się ponadto do związania oceną prawną, wyrażoną przez ten Sąd (art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). Odnośnie natomiast żądania przesłuchania świadków: L.L., J.K. i J.R., to wniosek ten sprowadza się w istocie do żądania przeprowadzenia nowych dowodów, które nie istniały w dniu wydania decyzji. W orzecznictwie (wyrok NSA z dnia 19 grudnia 2002 r. sygn. akt III SA 282/01) wyraźnie wyrażono pogląd, że żądanie przesłuchania świadków w sprawie nie stanowi "nowego dowodu" ani też "nowej okoliczności faktycznej".

Powyższe stanowisko organ podatkowy podtrzymał w zaskarżonej decyzji z dnia [...], po rozpoznaniu odwołania pełnomocnika strony skarżącej. Dodatkowo organ ten podkreślił, że wszystkie dokumenty wskazane we wniosku o wznowienie postępowania były wcześniej przedłożone Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu (łącznie z wnioskiem o nabycie spadku po J.G. z dnia 7 czerwca 1976 r.). Sąd zapoznał się z nimi przed wydaniem wyroku, a ponadto – przedłożył je do zapoznania się i zajęcia stanowiska – organowi odwoławczemu, co ten uczynił pismem procesowym z dnia 31 stycznia 2005 r.

W skardze na tę decyzję pełnomocnik skarżącej zarzucił, że wydano ją z naruszeniem:

1) art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej na skutek błędnej wykładni i niewłaściwego zastosowania tego przepisu poprzez uznanie, że zgłoszenie w toku postępowania przed sądem administracyjnym nowych okoliczności faktycznych i dowodów wyklucza wznowienie postępowania administracyjnego w oparciu o te okoliczności i dowody, podczas gdy z literalnego brzmienia powołanego przepisu wynika iż organ wznawia postępowanie jeżeli wyjdą na jaw nowe fakty i dowody nieznane temu organowi, a nie sądowi, rozpoznającemu skargę,

2) art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej w wyniku błędnej wykładni i niewłaściwego zastosowania, a mianowicie przyjęcia, że dowody z przesłuchania świadków jak i dowód z dokumentu w postaci wniosku o stwierdzenie nabycia spadku po J.G. nie stanowią nowych dowodów uzasadniający wznowienie postępowania, w sytuacji gdy dowody z przesłuchania świadków istniały już w dacie wydania decyzji ale nie były znane stronie skarżącej, zaś dowód z powyższego dokumentu został ujawniony już po wydaniu wyroku przez WSA w Gliwicach.

W uzasadnieniu skargi pełnomocnik podkreślił, że czym innym są przesłanki wznowienia postępowania administracyjnego i postępowania sądowoadmistracyjnego, zatem ujawnienie nowych faktów i dowodów po wydania decyzji, nawet gdy skarga na tę decyzję została oddalono, nie oznacza niedopuszczalności wznowienia postępowania podatkowego na tej podstawie wznowieniowej. Wyraził też pogląd, że związanie, o którym mowa w art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, odnosi się wyłącznie do wyroków uchylających decyzję, a nie oddalających skargę. Ponadto podkreślił, że organ wadliwie uznał, iż wniosek o przesłuchanie świadków nie stanowi nowego dowodu, istniejącego w dacie wydania decyzji, podczas gdy dowody te istniały ale nie były znane stronie skarżącej. Podobnie – organ nie odniósł się do nowego dokumentu, załączonego do wniosku o wznowienie, a mianowicie – do kopii wniosku o stwierdzenie nabycia spadku po zmarłym J.G., którego to dokumentu nie przedkładano w poprzednim postępowaniu sądowym.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy podtrzymał swe dotychczasowe stanowisko w całej rozciągłości i wniósł o oddalenie skargi. Raz jeszcze podkreślił, że wszystkie wymienione we wniosku o wznowienie dokumenty były uprzednio przedłożone Sądowi, a także organowi odwoławczemu, który – przed wydaniem wyroku w sprawie o sygn. I SA/Gl 123/04 - ustosunkował się do nich pismem procesowym z dnia 31 stycznia 2005 r. Z kolei żądanie przesłuchania świadków, w ocenie organu, stanowi wniosek o przeprowadzenie nowych dowodów w sprawie zakończonej ostateczną decyzją administracyjną. Z tych też względów podtrzymał ocenę, że żaden ze wskazanych dowodów nie był dowodem nowym w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, co uzasadniało odmowę wznowienia postępowania.

Na rozprawie pełnomocnik skarżącego A.T. podtrzymała wywody i wnioski skargi, a dodatkowo oświadczyła, że zawnioskowani do przesłuchania świadkowie mogą potwierdzić fakt, że środki pieniężne (dewizy) otrzymane przez L.G. po śmierci ojca, przekazał w tym samym dniu tj. 9 grudnia 1966 r. swej matce – M.G. Ponadto wskazała, że w dniu dzisiejszym L.G. dostarczył dokument z dnia 14 marca 1967 r. zatytułowany "umowa kupna-sprzedaży", dotyczący sprzedaży przez M.G., J.G. i L.G. na rzecz J.W. parceli o pow. 800 m² za kwotę [...] zł, którą to należność sprzedający otrzymali po 1/3. Dokument ten przedstawiono Sądowi, który zapoznał z nim pełnomocnika organu i po sporządzeniu kserokopii – zwrócił stronie skarżącej. Według oświadczenia L.G., uczestniczącego w rozprawie jako pełnomocnik skarżącej, obaj synowie przekazali swą część należności matce, a fakt zawarcia takiej umowy mogą potwierdzić jej strony i świadkowie.

Pełnomocnik organu odwoławczego wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie może być uwzględniona, gdyż zaskarżona nią decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w K. odpowiada prawu.

Ocenę zgodności z prawem tej decyzji należy rozpocząć od stwierdzenia, że – wbrew twierdzeniu strony skarżącej – wszystkie dokumenty, wskazane przez nią jako nowe dowody we wniosku o wznowienie postępowania z dnia 31 sierpnia 2006 r., były przedstawione przez pełnomocnika skarżącej w postępowaniu sądowym, prowadzonym na skutek skargi M.G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. Ośrodka Zamiejscowego w B. z dnia [...], które to postępowanie zakończyło się wyrokiem z dnia 1 lutego 2005 r. sygn. akt I SA/Gl 123/04.

W piśmie procesowym z dnia 18 stycznia 2005 r. L.G., występując jako pełnomocnik swej matki – M.G., ustosunkował się do treści odpowiedzi na skargę i podtrzymując twierdzenie skarżącej, iż posiadała odpowiednie zasoby finansowe na zakup nieruchomości wskazał, że zeznania świadków przesłuchanych w toku postępowania podatkowego mogą być dodatkowo potwierdzone dokumentami, które odnalazł już po wydaniu decyzji i jej zaskarżeniu do sądu. Jako te dokumenty wymienił: 1) "potwierdzenie przekazania" środków w walutach obcych z dnia 9 grudnia 1966 r., 2) umowę kupna-sprzedaży z dnia 14. marca 1967 r., 3) pismo A.L., dla potwierdzenia autentyczności jej podpisu na dokumencie z 9 grudnia 1966 r., ze względu na fakt, że osoba ta nie żyje, 4) kopię wniosku z 25 maja 1977 r. do Sądu Rejonowego w C. o stwierdzenie zasiedzenia – sygn. sprawy [...]. Do pisma zostały dołączone kopie powyższych dokumentów, przy czym pismo wymienione w punkcie 3 stanowiło kopię wniosku z dnia 7 czerwca 1976 r. o stwierdzenie nabycia spadku po J.G..

Zarówno pismo z dnia 18 stycznia 2005 r. jak i kopie załączników L.G. przesłał jednocześnie Dyrektorowi Izby Skarbowej w K., który swe stanowisko wobec jego treści zawarł w piśmie procesowym z dnia 31 stycznia 2005 r., które pełnomocnikowi skarżącej przekazano na rozprawie w dniu 1 lutego 2005 r.

W świetle tych ustaleń (dokonanych w oparciu o akta sądowe o sygn.. akt I SA/Gl 123/04) nie ma wątpliwości, że Wojewódzki Sąd Administracyjny, wydając wyrok w dniu 1 lutego 2005 r. dysponował zarówno kompletem dokumentów, przedstawionych przez stronę skarżącą, jak i stanowiskiem organu odwoławczego wobec tych dokumentów. Z treści uzasadnienia wyroku wynika z kolei, że Sąd de facto dopuścił te dokumenty jako dowody w rozpoznawanej przez siebie sprawie, dokonał bowiem ich oceny w ramach sprawowanej sądowej kontroli zaskarżonej decyzji podatkowej. W uzasadnieniu Sąd stwierdził w tym zakresie, że: "dokumenty przedstawione przez syna skarżącej w toku postępowania sądowego również nie mogą wpłynąć na odmienną ocenę materiału dowodowego. Potwierdzenie przekazania pieniędzy (opisane datą 9 grudnia 1966 r.) dotyczy przecież darowizny na rzecz L.G. (a nie podatniczki) i trudno zweryfikować jego twierdzenie o przekazaniu otrzymanego majątku właśnie matce. Natomiast umowa kupna-sprzedaży z K.G. ma jedynie nieformalny charakter, a co istotne – stoi w oczywistej sprzeczności z późniejszym wnioskiem rodziny G. o stwierdzenie nabycia własności tej samej działki przez zasiedzenie (k.65)".

Powyższa ocena dowodów przedłożonych Sądowi, dokonana została w kontekście art. 145 ustawy Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi, który to przepis w § 1 pkt 1 lit. b przewiduje uchylenie zaskarżonej decyzji w przypadku stwierdzenia naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego. Gdyby zatem Sąd, rozstrzygający sprawę o sygn. akt I SA/Gl 123/04 uznał, że przedstawione mu dowody mogą stanowić podstawę do wznowienia postępowania podatkowego w tej sprawie, uchyliłby zaskarżoną decyzję i nakazał uzupełnienie materiału dowodowego w powyższym zakresie. Ewentualnym alternatywnym rozwiązaniem mogłoby być oddalenie skargi, przy jednoczesnym wyraźnym wskazaniu, że pismo strony skarżącej z dnia 18 stycznia 2005 r. wraz z załącznikami winno zostać rozpoznane przez organ odwoławczy jako wniosek o wznowienie postępowania. Sąd jednakże zdecydował się na dokonanie samodzielnej oceny powyższych dokumentów i uznał, że nie mogą one stanowić podstawy wznowienia postępowania podatkowego. Taką też ocenę prawną wyraził w swym wyroku. Wyrok ten stał się prawomocny, a na mocy art. 153 P.p.s.a. ocena prawna w nim zawarta wiązała organy podatkowe oraz wiąże Sąd, orzekający w niniejszej sprawie. Pogląd wyrażony w skardze, że związanie, o którym mowa w powyższym przepisie dotyczy wyłącznie wyroków uchylających decyzję, jest nieuprawniony i sprzeczny z treścią przepisu, który takiego zawężenia nie przewiduje. Art. 153 przewiduje bowiem związanie oceną prawną (i ta obejmuje zarówno wyroki uchylające decyzję czy też stwierdzającą jej nieważność jak i oddalające skargę) oraz wskazaniami co dalszego postępowania w sprawie (i to odnosi się już wyłącznie do wyroków uchylających decyzję).

Z powyższych względów Sąd podzielił stanowisko organu podatkowego, który – odmawiając wznowienia postępowania – odwołał się do oceny prawnej zawartej w prawomocnym wyroku z dnia 1 lutego 2005 r. i uznał, że w tej sytuacji oraz ze względu na fakt, że wszystkie wskazane we wniosku o wznowienie dokumenty była przedmiotem sądowej kontroli, nie mogą być one uznane za nowe dowody, w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Zasadnie przy tym organ powołał się na poglądy orzecznictwa i literatury, że wznowienie postępowania administracyjnego w sprawie zakończonej ostateczną decyzją, poddaną kontroli sądu administracyjnego, możliwe jest tylko w przypadku, gdy nowe fakty i dowody wyjdą na jaw po wydaniu wyroku przez ten sąd.

Odnośnie zaś zawnioskowanego przesłuchania świadków, którzy, zdaniem strony skarżącej, mogą potwierdzić wiarygodność przedstawionych dokumentów, zgodzić się trzeba z oceną organu, że strona we wniosku o wznowienie postępowania nie wskazuje na dowody istniejące w dacie wydania decyzji lecz nieznane organowi, ale wnioskuje o przeprowadzenie nowych, dalszych dowodów, domagając się tym samym kontynuowania postępowania podatkowego, mimo iż zostało ono zakończone ostateczną decyzją podatkową. Zatem także te dowody nie mogły być uznane za "nowe" i stanowić podstawę wznowienia postępowania. Na marginesie można zauważyć, czego nie uwypuklił organ podatkowy, że potwierdzenie miało dotyczyć wiarygodności dokumentów, które zasadnie organ ocenił, jako niestanowiące "nowych dowodów" w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej.

I wreszcie, wypada odnieść się do zaoferowanego na rozprawie kolejnego dokumentu w postaci kopii umowy kupna-sprzedaży, zawartej w dniu 14 marca 1967 r. pomiędzy J.W., a M.G., L.G. i J.G., dotyczącej sprzedaży parceli o powierzchni 800 m² za cenę [...] zł. Z porównania tego dokumentu z umową kupna-sprzedaży przedstawioną przy piśmie z dnia 18 stycznia 2005 r., a następnie – przy wniosku o wznowienie postępowania, wynika, że obie umowy zostały zawarte w tym samym dniu, że dotyczą sprzedaży takiej samej parceli (oznaczonej numerami [...] i [...]) oraz, że osoby kupujące ( K.G. i J.W.) byli też wzajemnie świadkami tych transakcji, wspólnie z J.W., a po stronie sprzedającej występowali wspólnie M.G. i jej synowie – L. i J. Powyższe okoliczności, a zwłaszcza fakt, że stroną umowy był L.G., reprezentujący skarżącą jako jej pełnomocnik zarówno w postępowaniu podatkowym jak i z wniosku o wznowienie postępowania oraz w postępowaniu sądowym, czyni niewiarygodnym jego oświadczanie, że o istnieniu dokumentu okazanego Sądowi dowiedział się dopiero przed rozprawą w niniejszej sprawie. Takie same wątpliwości budzi zresztą w tym kontekście twierdzenie o ujawnieniu dokumentów wskazanych we wniosku o wznowienie postępowania, dopiero po wydaniu decyzji ostatecznej. Podkreślić bowiem wypada, że postępowanie podatkowe trwało niemal dwa lata i uczestniczyli w nim czynnie wszyscy członkowie rodziny M.G., w tym jej syn L.G.

Mając powyższe ustalenia na względzie Sąd uznał zaskarżoną decyzję za odpowiadającą prawu, czego konsekwencją jest orzeczenie o oddaleniu skargi na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.