I SA/Kr 1009/10 - Wyrok

Data orzeczenia	2010-10-08	
Data wpływu	2010-06-15	
Sąd	Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie	
Sędziowie	Agnieszka Jakimowicz /przewodniczący sprawozdawca/
Beata Cieloch
Maria Zawadzka	
Symbol z opisem	6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne	
Hasła tematyczne	Podatek od nieruchomości
Podatkowe postępowanie	
Sygn. powiązane	II FSK 222/11	
Skarżony organ	Samorządowe Kolegium Odwoławcze	
Treść wyniku	Uchylono postanowienie I i II instancji	
Powołane przepisy	Dz.U. 2005 nr 8 poz 60;  art. 200 par. 1, art. 123, art. 122, art. 187 par. 1, art. 79 par. 2 w zw z art. 12 par. 6 pkt.2, art. 165a;  Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.	
Sentencja
Sygn. akt I SA/Kr 1009/10 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 8 października 2010 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Agnieszka Jakimowicz (spr.), Sędzia: WSA Beata Cieloch, Sędzia: WSA Maria Zawadzka, Protokolant: Piotr Paździor, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 października 2010 r., sprawy ze skargi "M" S.A. w Wa., na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego, z dnia 15 marca 2010 r. Nr [...], w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2004 r.;, I. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie organu I instancji, II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 357,00 zł (trzysta pięćdziesiąt siedem złotych 00/100), III. zarządza zwrot kwoty 400,00 zł (czterysta złotych 00/100) z kasy Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie na rzecz strony skarżącej tytułem nadpłaconego wpisu.	
Uzasadnienie
Wnioskiem z dnia 30 grudnia 2009 r. nadanym w Urzędzie Pocztowym w dniu 31 grudnia 2009 r. (data wpływu do organu 5 stycznia 2010 r.) "M" Spółka akcyjna w W. zwróciła się do Prezydenta Miasta z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2004 r. w łącznej wysokości 50.191 zł. Do powyższego wniosku dołączona została stosowna korekta deklaracji wraz z uzasadnieniem dokonanej korekty.

Postanowieniem z dnia 25 stycznia 2010 r. nr [...] Prezydent Miasta działając w oparciu o art. 165a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa odmówił wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2004 r. Organ powołał się na treść art. 79 § 2 cytowanej ustawy, z którego wynika, że prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Zdaniem organu zobowiązanie Spółki przedawniło się z końcem 2009 r. (art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej), tymczasem wniosek wpłynął w dniu 5 stycznia 2010 r., a więc po upływie terminu wskazanego w art. 79 § 2 Ordynacji podatkowej. Organ uznał jednocześnie, że przesądzająca w sprawie jest data wszczęcia postępowania, a zgodnie z treścią art. 165 § 3 Ordynacji podatkowej datą tą jest dzień doręczenia żądania organowi podatkowemu, czyli 5 stycznia 2010 r.

Na powyższe rozstrzygnięcie organu I instancji Spółka złożyła zażalenie, w którym sformułowała zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 12 § 6 pkt 2 w zw. z art. 70 § 1 i art. 79 § 2 Ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie, a także naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 165a Ordynacji podatkowej poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i wydanie postanowienia w sytuacji, gdy nie została spełniona żadna przesłanka wymieniona w tym przepisie i art. 120 tej ustawy poprzez wydanie postanowienia na podstawie przepisu nie mającego zastosowania w sprawie.

W uzasadnieniu zażalenia pełnomocnik Spółki podkreślił, że zgodnie z dyspozycją art. 12 § 6 pkt 2 Ordynacji podatkowej do zachowania terminu dokonania czynności przez stronę wystarcza nadanie pisma w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego w ostatnim dniu upływu tego terminu. Powołując się na orzecznictwo i poglądy doktryny, a także dokonując wykładni systemowej postawiono tezę, że zasady obliczania terminów zawarte w art.12 Ordynacji podatkowej dotyczą zarówno przepisów prawa procesowego, jak i materialnego, a takim niewątpliwie jest termin do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Zatem, zdaniem pełnomocnika strony, skoro ostatnim dniem, w którym podatnik mógł w świetle uregulowań zawartych w art. 79 § 2 w zw. z art. 70 Ordynacji podatkowej złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty był dzień 31 grudnia 2009 r., to nadanie wniosku w tym dniu w urzędzie pocztowym powoduje, iż strona zachowała ustawowy termin przewidziany w art. 79 § 2 cytowanej ustawy. Podniesiono również, iż sam fakt, że postępowanie podatkowe zostało wszczęte w 2010 r., nie oznacza, że wniosek Spółki o zwrot nadpłaty jest niezasadny. Wniosek ten bowiem został skutecznie złożony przed końcem 2009 r., zaś data doręczenia wniosku organowi ma wpływ jedynie na termin zwrotu nadpłaty, lecz nie jest istotna z punktu widzenia wniesienia wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Czym innym bowiem jest złożenie wniosku, a czym innym wszczęcie postępowania (data doręczenia żądania organowi podatkowemu – art. 165 § 3 Ordynacji podatkowej).

Postanowieniem z dnia 15 marca 2010 r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie Prezydenta Miasta powołując w uzasadnieniu identyczne argumenty jak organ I instancji. Zdaniem Kolegium niezasadne jest stanowisko pełnomocnika Spółki, iż postępowanie podatkowe w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty wszczęło się 31 grudnia 2009 r. oraz że przez termin "doręczenie żądania organowi podatkowemu" należy rozumieć również nadanie wniosku na poczcie, a to w związku z odpowiednim zastosowaniem art. 12 Ordynacji podatkowej. Organ odwoławczy zaznaczył również, że art. 12 cytowanej ustawy ma zastosowanie do obliczania terminów, zaś w przypadku dopuszczalności złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty ustawodawca takich nie określił. Kolegium wyraziło nadto pogląd, że złożenie wniosku o stwierdzenie nadpłaty należy rozumieć jako doręczenie go organowi podatkowemu w sensie fizycznym, w taki sposób, aby można było zapoznać się z jego treścią.

W skardze wniesione do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie pełnomocnik strony skarżącej sformułował wobec postanowienia SKO identyczne zarzuty i podniósł te same argumenty jak w zażaleniu oraz wniósł o jego uchylenie wraz z poprzedzającym je postanowieniem organu I instancji, a także o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

Uzupełniająco strona skarżąca podniosła, że wbrew twierdzeniom organu zobowiązanie Spółki z tytułu podatku od nieruchomości za 2004 r. nie uległo przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2009 r., albowiem Spółka zapłaciła podatek, a zatem nastąpiło wygaśnięcie zobowiązania. Zgodnie zaś z utrwalonymi już poglądami orzecznictwa i doktryny raz wygasłe zobowiązanie na skutek zapłaty nie może wygasnąć po raz kolejny z powodu jego przedawnienia. Nawet więc jeśli zobowiązanie podatkowe wygasło przez zapłatę, to organ ma obowiązek prowadzić postępowanie w sprawie nadpłaty i może obniżyć jego wysokość również po upływie terminu przewidzianego w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej.

W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o jej oddalenie w całości podtrzymując stanowisko i argumentację zawarte w zaskarżonym postanowieniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje.

Skarga jest zasadna, choć nie wszystkie podnoszone w jej treści zarzuty i argumenty mogły zostać uwzględnione.

Przede wszystkim należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 z póź. zm.), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 cytowanej ustawy, sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Należy również podkreślić, że w świetle art. 134 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, a w związku z tym nie ma obowiązku badania tych zarzutów i wniosków, które nie mają znaczenia dla oceny legalności zaskarżonego aktu (tak: NSA w wyroku z dnia 11 października 2005 r., sygn. akt: FSK 2326/04). Ma jednak obowiązek dokonania całościowej i kompleksowej oceny zaskarżonego aktu pod względem jego zgodności z przepisami postępowania i prawa materialnego, niezależnie od podnoszonych w skardze zarzutów.

Dokonując zatem kontroli zaskarżonego postanowienia w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2004 r. w oparciu o wyżej wskazane reguły orzekający w niniejszej sprawie Sąd stwierdził, iż postanowienie to narusza zarówno przepisy prawa materialnego, jak i przepisy postępowania w sposób powodujący konieczność wyeliminowania go z obrotu prawnego.

Zgodnie z art. 165 §1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 z późn. zm.) postępowanie podatkowe wszczyna się na żądanie strony lub z urzędu. Gdy żądanie, o którym mowa w art. 165 zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania (art. 165a §1 Ordynacji podatkowej). Zwrot "nie może być wszczęte" należy odnieść przede wszystkim do sytuacji, gdy wszczęciu postępowania podatkowego stoi na przeszkodzie przepis prawa, bądź poszczególne przepisy, których interpretacja uniemożliwia prowadzenie tego postępowania i rozpatrzenie treści żądania w sposób merytoryczny (wyrok WSA w Warszawie z dnia 22 stycznia 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 3288/06, LEX nr 317285). W literaturze przedmiotu wskazuje się, że jedną z regulacji uzasadniających odmowę wszczęcia postępowania jest złożenie wniosku o stwierdzenie nadpłaty po wygaśnięciu prawa do złożenia tego wniosku (C. Kosikowski, L. Etel, R. Dowgier, P. Pietrasz, S. Presnarowicz, Ordynacja podatkowa. Komentarz, LEX, 2007, wyd. II.).

Podstawowy problem w niniejszej sprawie, stanowiący jednocześnie oś sporu pomiędzy podatnikiem a organami podatkowymi, sprowadza się zatem do wyjaśnienia, czy skarżąca Spółka złożyła wniosek o stwierdzenie nadpłaty przed wygaśnięciem prawa do złożenia tego wniosku.

Na wstępie rozważań należy podnieść okoliczność, której nie dostrzegły ani organy podatkowe, ani też strona skarżąca, że w sprawie winien mieć zastosowanie art. 79 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym w dacie powstania dochodzonej nadpłaty, a więc w 2004 r., a nie art. 79 § 2 w brzmieniu obowiązującym w dacie wniesienia wniosku o stwierdzenie nadpłaty. W dniu 1 stycznia 2009 r. weszła w życie nowelizacja Ordynacji podatkowej (ustawa z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw – Dz. U. nr 209, poz. 1318), na mocy której § 2 art. 79 uzyskał znacznie różniące się brzmienie od tego, które obowiązywało w zakresie mającym zastosowanie w niniejszej sprawie od dnia 1 stycznia 2003 r. Zaznaczyć w tym miejscu należy, że termin wygaśnięcia prawa do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty jest niewątpliwie terminem prawa materialnego o charakterze prekluzyjnym, który nie podlega przywróceniu (tak: Ordynacja podatkowa, Komentarz, S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, LexisNexis, wydanie III, 2006 r.; por. także: wyrok Naczelnego Sądy Administracyjnego z dnia 11 marca 2009 r., I FSK 1907/07, wyrok Naczelnego Sadu Administracyjnego z dnia 26 lutego 2010 r., I FSK 194/09 - orzeczenia dostępne w internetowej bazie orzeczeń http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Co do zasady więc w przypadku przepisów materialnoprawnych, jeżeli przepisy intertemporalne inaczej nie stanowią, do zdarzeń zaistniałych przed wejściem w życie nowej ustawy stosuje się przepisy obowiązujące w dniu zaistnienia zdarzenia tj. w tym przypadku w dniu powstania nadpłaty (tak: wyrok NSA z dnia 14 maja 2009 r., sygn. akt I FSK 660/09, wyrok NSA z dnia 26 lutego 2010 r., sygn. akt I FSK 194/09 – internetowa baza orzeczeń http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Skoro zatem ustawa nowelizująca z dnia 7 listopada 2008 r. nie zawierała przepisów intertemporalnych, to zgodnie z wyżej wskazaną regułą kwestię związaną z terminem do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości obciążającym spółkę akcyjną w niniejszej sprawie regulował art. 79 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej w brzmieniu z 2004 r., zgodnie z którym prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa w przypadkach, o których mowa w art. 75 § 2 pkt 1 lit. a i b oraz w pkt 2 lit. a i b - po upływie 5 lat od dnia złożenia zeznania (deklaracji). Zgodnie natomiast z brzmieniem art. 75 § 2 pkt 1lit. b w zw. z art. 75 § 1 cytowanej ustawy podatnikom, których zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 1 ustawy przysługuje prawo złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty podatku, jeżeli w deklaracjach innych niż wymienione w art. 73 § 2 pkt 2 i 3, z wyjątkiem deklaracji dotyczącej zaliczek na podatek dochodowy, wykazali zobowiązanie podatkowe nienależne lub w wysokości większej od należnej i wpłacili zadeklarowany podatek. Z kolei z treści art. 6 ust. 1 i 9 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, w brzmieniu obowiązującym w 2004 r. (Dz. U. z 2002 r. nr 9, poz. 84 z późn. zm.) wynika, że zobowiązanie w podatku od nieruchomości w stosunku do osób prawnych, jednostek organizacyjnych oraz spółek niemających osobowości prawnej, jednostek organizacyjnych Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa oraz jednostek organizacyjnych Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe powstaje z mocy prawa, a więc w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, a podatnik jest zobowiązany do złożenia stosownej deklaracji podatkowej i samodzielnego obliczenia kwoty podatku oraz dokonania jego zapłaty bez odrębnego wezwania. Z tą właśnie sytuacją mamy do czynienia w niniejszej sprawie, skarżąca spółka akcyjna była zatem uprawniona do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2004 r. z zachowaniem pięcioletniego terminu od dnia złożenia deklaracji, a nie jak twierdziły w toku postępowania organy podatkowe oraz sam podatnik, do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. W tym kontekście bezprzedmiotowe są te zarzuty i argumenty skargi, które skupiają się na wykazaniu, że zapłata podatku w 2004 r. spowodowała wygaśnięcie zobowiązania, przez co nie może mieć zastosowania art. 79 § 2 Ordynacji podatkowej, gdyż nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Tymczasem w aktach sprawy brak jest informacji o dacie złożenia pierwotnej deklaracji do organu podatkowego, trudno zatem stwierdzić jednoznacznie kiedy upływał stronie pięcioletni termin wskazany w art. 79 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Wprawdzie, jak to wskazano wyżej, przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych statuowały obowiązek złożenia stosownej deklaracji na dany rok podatkowy do dnia 15 stycznia (art. 6 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych), to jednak termin ten w pewnych sytuacjach mógł ulec modyfikacji (choćby z uwagi na to, że obowiązek podatkowy powstanie po dniu 15 stycznia – patrz: art. 6 ust. 9 pkt 3 in fine cytowanej ustawy). Mogło się również zdarzyć tak, iż podatnik złożył spóźnioną deklarację.

Przy czym podkreślić należy, iż wbrew twierdzeniom organów podatkowych obydwu instancji, pojęcie "złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty" zawarte w art. 79 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej, jak również w art. 79 § 2 Ordynacji w brzmieniu obecnym, nie jest tożsame z datą wszczęcia postępowania, czy datą fizycznego dotarcia podania do organu. Takie stanowisko SKO zaprezentowane w zaskarżonym postanowieniu wzięło się być może z niedokładnej i pobieżnej analizy wskazanych przez Prezydenta Miasta w arkuszu odwoławczym (k-27 akt administracyjnych) orzeczeń WSA w Lublinie z dnia 18 lutego 2009 r., sygn. akt I SA/Lu 636/08 i WSA w Warszawie z dnia 11 lutego 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 1891/07. Orzeczenia te zapadły jednak w zupełnie odmiennym stanie faktycznym oraz prawnym. Wojewódzkie sądy administracyjne analizowały w nich pojęcie "daty złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty" wyłącznie w kontekście art. 76a i 76b Ordynacji podatkowej, które to przepisy odnoszą się do działań organów, a nie do czynności podatnika. Skoro uzależniają one czynność organu polegającą na zaliczeniu nadpłaty na poczet bieżących i zaległych zobowiązań podatkowych od daty złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty (art. 76a § 2 pkt 2), czy odpowiednio w przypadku zaliczenia podatku do zwrotu – od dnia złożenia deklaracji wykazującej zwrot podatku, to jest oczywiste, że musi dojść do organu informacja o tym, że nadpłata w ogóle istnieje, czy o wysokości podatku do zwrotu, aby organ mógł podjąć powyższe czynności (wydać stosowne postanowienie w tym zakresie). W okresie po nadaniu przesyłki pocztą, a przed jej otrzymaniem organ nie dysponuje bowiem wiedzą na powyższy temat.

Jednakże przepis art. 79 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej, jak również w art. 79 § 2 Ordynacji w brzmieniu obecnym odnosi się nie do organu, a jego adresatem jest podatnik, któremu wyznacza się konkretny termin materialny do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Zatem w tym przypadku termin "złożenie wniosku" należy rozumieć również jako jego nadanie w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego, zgodnie z treścią art. 12 § 6 pkt 2 w zw. z § 4 Ordynacji podatkowej. Jak słusznie bowiem podnosi strona skarżąca przepis ten ma zastosowanie zarówno do terminów procesowych, jak i materialnych, które to stanowisko od lat ugruntowane jest zarówno w doktrynie, jak i orzecznictwie, o czym szczegółowo pisał pełnomocnik podatnika zarówno w zażaleniu, jak i skardze do tutejszego Sądu i z którym to stanowiskiem należy się w pełni zgodzić. Do organu przepis ten skierowany jest o tyle, że nakazuje mu uznać, iż podatnik nadając pismo w placówce pocztowej przed upływem 5 lat od dnia złożenia zeznania (deklaracji) złożył pismo w dniu nadania, a więc zachował przewidziany prawem termin.

W tym zakresie zatem (rozumienia pojęcia "złożenie wniosku o stwierdzenie nadpłaty" w kontekście zachowania terminu mającego znaczenie dla oceny ewentualnego wygaśnięcia uprawnienia do ubiegania się o zwrot nadpłaty) organy obydwu instancji dokonały błędnej wykładni, co miało oczywisty wpływ na wynik sprawy, podobnie jak powołanie się na przepis prawa w brzmieniu nie mogącym mieć zastosowania do sytuacji faktycznej Spółki. Organy nie dokonały bowiem żadnej wykładni przepisu art. 79 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej w jego brzmieniu z 2004 r., który winien mieć zastosowanie w niniejszej sprawie, nie zbadały więc przesłanek warunkujących możliwość merytorycznego rozpoznania wniosku skarżącej Spółki o stwierdzenie nadpłaty. A co za tym idzie przedwcześnie wydały rozstrzygnięcie w oparciu o art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej. Nie wyjaśniły także istoty sprawy, czym naruszyły również przepisy postępowania w postaci art. 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej.

W tym miejscu podkreślić należy, że sądy administracyjne powołane zostały do kontrolowania (oceny) działalności administracji publicznej, a nie do zastępowania organów administracji w procesach administrowania. Sąd na skutek zaskarżenia aktu lub czynności (bezczynności) organu administracji publicznej nie przejmuje sprawy administracyjnej jako takiej do końcowego załatwienia, lecz ma jedynie skontrolować (ocenić) działalność tego organu. Dlatego to obowiązkiem organów przy ponownym rozpoznaniu sprawy będzie zbadanie kiedy, w jakiej dacie skarżąca Spółka złożyła pierwotną deklarację na podatek od nieruchomości za 2004 r. i dokonanie oceny terminowości złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty z uwzględnieniem wykładni przepisu art. 79 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym w 2004 r. zaprezentowanej w niniejszym uzasadnieniu.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie ustosunkowało się nadto do zawartych w zażaleniu zarzutów i argumentów prawnych pełnomocnika strony skarżącej, zwłaszcza nie odniesiono się do zastosowania art. 12 § 6 pkt 2 Ordynacji podatkowej, a także, niezasadnego w opinii strony, utożsamiania instytucji wszczęcia postępowania z czynnością strony w postaci złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty na gruncie art. 79 cytowanej ustawy. Niewystarczające bowiem w tym zakresie jest arbitralne stwierdzenie organu o braku możliwości zastosowania art. 12 Ordynacji podatkowej do terminu przewidzianego dla złożenia przedmiotowego wniosku nie poparte żadnym racjonalnym i znajdującym oparcie w przepisach prawa uzasadnieniem. Organ administracji, który nie ustosunkowuje się do twierdzeń uważanych przez stronę za istotne dla sposobu załatwienia sprawy lub czyni to ogólnikowo, uchybia swym obowiązkom wynikającym z art. 121 § 1 i art. 124 Ordynacji podatkowej w sposób, który ma istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż sprawa nie zostaje załatwiona zgodnie z wynikającymi z tych przepisów zasadami ogólnymi postępowania podatkowego (tak: wyrok WSA w Gdańsku z dnia 2 października 2007 r., sygn. akt I SA/Gd 202/07, LEX nr 303025, wyrok WSA w Krakowie z dnia 24 marca 2009 r., sygn. akt I SA/Kr 1380/08, LEX nr 522436).

Zupełnie niezrozumiałe są nadto twierdzenia organu II instancji zawarte w zaskarżonym postanowieniu, a dotyczące uznania za niezasadne stanowiska podatnika, iż postępowanie podatkowe w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty nie wszczęło się z dniem 5 stycznia 2010 r., ale w dniu 31 grudnia 2009 r., jak również, że "stanowisko spółki, że przez termin «doręczenia żądania organowi podatkowemu» należy rozumieć również nadanie wniosku na poczcie". Dokładna analiza treści zażalenia datowanego na dzień 12 lutego 2010 r. wskazuje, że powyższych twierdzeń pełnomocnik Spółki nigdy w nim nie zawarł, a jego stanowisko konsekwentnie zmierzało do wykazania różnicy pomiędzy "doręczeniem organowi wniosku", które implikuje wszczęcie postępowania, a zachowaniem terminu do złożenia tegoż wniosku w kontekście odpowiedniego zastosowania art. 79 § 2 w zw. z art. 12 § 6 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Strona w żadnym miejscu nie negowała nadto twierdzenia, że postępowanie mogło wszcząć się z dniem 5 stycznia 2010 r.

Należy również zaznaczyć, że SKO, naruszyło jedną z podstawowych zasad postępowania podatkowego określoną w art. 123 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., nr 8, poz. 60 z późn. zm.), a mianowicie zasadę czynnego udziału stron w każdym jego stadium, które to naruszenie mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Przepis art. 123 cytowanej ustawy nakłada na organy podatkowe obowiązek zapewnienia stronom czynnego udziału w każdym stadium postępowania, a przed wydaniem orzeczenia nakazuje umożliwić im wypowiedzenie się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań. Stosownie bowiem do art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej przed wydaniem decyzji organ podatkowy wyznacza stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Przepis tego artykułu, zawierający konkretyzację normy ujętej w art. 123 Ordynacji podatkowej, stanowi procesową gwarancję realizacji uprawnień strony postępowania podatkowego w zakresie jej pełnego udziału w tym postępowaniu. Z uwagi na brak kontradyktoryjności postępowania podatkowego, każda wypowiedź strony w sprawie może przyczynić się do realizacji zasady zupełności postępowania, o której mowa w art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Jednakże każde naruszenie przepisów postępowania winno być oceniane, jak to wskazano na wstępie, pod kątem art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r., nr 153, poz.1270 z późn. zm.). Zgodnie z tym przepisem Sąd uchyla akt, gdy stwierdzi naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Chodzi tu zatem o taką sytuację, w której, gdyby nie naruszono przepisów proceduralnych w sprawie najprawdopodobniej zapadłoby orzeczenie o innej treści. Na konieczność każdorazowego badania przez Sąd wpływu naruszenia w postaci nie zawiadomienia strony przed wydaniem orzeczenia o możliwości wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań wypowiedział się NSA w uzasadnieniu uchwały z dnia 25 kwietnia 2005 r., FPS 6/2004, ONSAiWSA 2005/4/66. W niniejszej sprawie uchybienie to, będące naruszeniem przepisu postępowania, miało w ocenie Sądu istotny wpływ na rozstrzygnięcia organów obydwu instancji. Po wniesieniu bowiem przez stronę zażalenia od postanowienia Prezydenta Miasta organ I instancji w tzw. arkuszu odwoławczym uzupełnił i poszerzył swoje stanowisko i argumentację względem tego, które zostało zaprezentowane w zaskarżonym zażaleniem postanowieniu. Strona jednak, przed wydaniem rozstrzygnięcia w II instancji, nie miała możliwość zapoznania się z tym stanowiskiem i ewentualnego ustosunkowania się do zawartych w piśmie argumentów.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy zatem organy podatkowe mają obowiązek zrealizowania zasady wynikającej z art. 200 § 1 w zw. z art. 123 Ordynacji podatkowej, tak aby w pełni zagwarantować stronie prawo czynnego udziału w postępowaniu.

Z uwagi na wskazane naruszenia należało orzec jak w sentencji na podstawie art. 145 § 1 ust.1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Działając zaś na podstawie art. 135 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Sąd orzekł o wyeliminowaniu z obrotu prawnego także postanowienia organu I instancji poprzedzającego zaskarżone postanowienie, gdyż było to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy, której dotyczyła skarga.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 cytowanej ustawy, zgodnie z którym w razie uwzględnienia skargi przez sąd pierwszej instancji przysługuje skarżącemu od organu, który wydał zaskarżony akt lub podjął zaskarżoną czynność albo dopuścił się bezczynności, zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw. Mając powyższe na względzie na mocy art. 205 § 2 - § 4 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz § 2 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 2 grudnia 2003 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. nr 212, poz. 2075) Sąd zasądził zwrot uiszczonego przez stronę skarżącą należnego wpisu od skargi w wysokości 100 zł, opłatę od pełnomocnictwa w kwocie 17 zł oraz wynagrodzenie pełnomocnika w kwocie 240 zł.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zarządził także zwrot na rzecz strony skarżącej kwoty 400 zł tytułem nadpłaconego wpisu od skargi, działając na podstawie art. 225 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r., nr 153, poz. 1270 z późn. zm.), który stanowi m. inn., że różnicę pomiędzy kosztami pobranymi a kosztami należnymi zwraca się stronie z urzędu na jej koszt. Strona skarżąca była bowiem zobowiązana do uiszczenia wpisu w wysokości 100 zł, zgodnie z treścią § 2 ust. 1 pkt 1 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 grudnia 2003 r. w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 221, poz. 2193 z późn. zm.), gdy tymczasem dokonała wpłaty w kwocie 500 zł.