I FSK 1501/22 - Wyrok

Data orzeczenia	2025-09-16	
Data wpływu	2022-09-26	
Sąd	Naczelny Sąd Administracyjny	
Sędziowie	Arkadiusz Cudak /przewodniczący/
Danuta Oleś
Marek Kołaczek /sprawozdawca/	
Symbol z opisem	6110 Podatek od towarów i usług
6560	
Hasła tematyczne	Podatek od towarów i usług	
Sygn. powiązane	I SA/Ke 203/22	
Skarżony organ	Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej	
Treść wyniku	Oddalono skargę kasacyjną	
Powołane przepisy	Dz.U. 2020 nr 0 poz 106; art. 86a ust. 9 pkt 1; Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - t.j.	
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Arkadiusz Cudak, Sędzia NSA Marek Kołaczek (sprawozdawca), Sędzia NSA Danuta Oleś, Protokolant Piotr Czyżewski, po rozpoznaniu w dniu 16 września 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 7 lipca 2022 r. sygn. akt I SA/Ke 203/22 w sprawie ze skargi A.Z. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 lutego 2022 r. nr 0111-KDIB3-1.4012.1093.2021.1.ICZ w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę kasacyjną.	
Uzasadnienie
1. Wyrok Sądu pierwszej instancji.

1.1. Zaskarżonym wyrokiem z 7 lipca 2022 r., sygn. akt I SA/Ke 203/22 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach po rozpoznaniu skargi A.Z. (dalej: Wnioskodawca, Podatnik, Skarżący) na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: Organ interpretacyjny, Dyrektor KIS) z 28 lutego 2022 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług, uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną i zasądził od organu na rzecz wnioskodawcy zwrot kosztów postępowania sądowego.

1.2. Sąd pierwszej instancji przedstawił następujący stan faktyczny sprawy:

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, jest czynnym podatnikiem VAT. Dla potrzeb prowadzonej działalności w dniu 30 lipca

2021 r. zawarł umowę leasingu operacyjnego niekonsumenckiego, której przedmiotem jest samochód ciężarowy marki [...], rok produkcji 2021, o maksymalnej masie całkowitej 3200 kg. Samochód został zarejestrowany z dniem

1 września 2021 r. i z tą też datą rozpoczęło się jego użytkowanie przez leasingobiorcę. W dniu 23 października 2021 r., tj. przed datą złożenia deklaracji JPK_V7M za miesiąc 09/2021 (wysyłka deklaracji nastąpiła 25 października 2021 r.) przedmiotowy pojazd został poddany badaniu technicznemu, mającemu na celu potwierdzenie, że spełnia on kryteria samochodu, o którym mowa w art. 86a ust. 9 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm., dalej jako: u.p.t.u.), i uzyskał on wynik pozytywny. W otrzymanym zaświadczeniu odnotowany został wpis: "Pojazd odpowiada dodatkowym warunkom technicznym przewidzianym dla VAT-1 - art. 86a ust. 9 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług". Zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu zostało bezzwłocznie przekazane firmie leasingowej celem jego przedłożenia w wydziale komunikacji dla dokonania wpisu w dowodzie rejestracyjnym pojazdu. W dniu 24 listopada 2021 r. w dowodzie rejestracyjnym dokonany został wpis o treści: "VAT-1".

Jednostka użytkuje wskazany wyżej pojazd od momentu jego rejestracji, tj. od 1 września 2021 r. do czynności podlegających opodatkowaniu VAT na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, nabywając towary i usługi związane

z leasingiem (takich jak: opłata wstępna, opłata administracyjna, rata leasingowa) oraz używaniem i eksploatacją tego samochodu (takich jak; paliwo, zakup felg, itp).

Wnioskodawca zadał pytanie, czy biorąc pod uwagę fakt, że badanie techniczne pojazdu przeprowadzone 23 października 2021 r., ale przed wysłaniem deklaracji za miesiąc 09/2021, które potwierdziło spełnienie przez pojazd warunków technicznych przewidzianym dla VAT-1 - art. 86a ust. 9 pkt 1 u.p.t.u., daje prawo do niestosowania ograniczenia, o którym mowa w art. 86a ust. 1 tej ustawy dla faktur otrzymanych w okresie od 1 września 2021 do 23 października 2021 r. związanych

z leasingiem, eksploatacją i używaniem tego pojazdu?

Zdaniem wnioskodawcy, podatnik ma prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku VAT i nie jest zobowiązany do stosowania ograniczenia, o którym mowa w art. 86a ust. 1 u.p.t.u. od faktur otrzymanych w okresie od 1 września 2021 r. do 23 października 2021 r. związanych z leasingiem samochodu, czy też z nabyciem towarów i usług dla potrzeb jego używania i eksploatacji. Pojazd odpowiada dodatkowym warunkom technicznym przewidzianym dla VAT-1 w art. 86a ust. 9 pkt 1 u.p.t.u., co zostało potwierdzone w terminie przed złożeniem deklaracji JPK_V7M za wskazany okres rozliczeniowy.

1.3. W zaskarżonej interpretacji indywidualnej Dyrektor KIS uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Zdaniem organu prawo do odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego przysługuje stronie dopiero od dnia, w którym dokonano wpisu do dowodu rejestracyjnego pojazdu o spełnieniu wymagań, o czym stanowi art. 86a ust. 10 pkt 1 u.p.t.u. (tj. od 24 listopada 2021 r.). Do momentu uzyskania zaświadczenia wydanego przez okręgową stację kontroli pojazdów oraz uzyskania w oparciu o przeprowadzone dodatkowe badanie techniczne właściwej adnotacji w dowodzie rejestracyjnym, wnioskodawca nie mógł odliczyć 100% kwoty podatku naliczonego z tytułu poniesionych wydatków związanych z opisanym we wniosku samochodem, wymienionym w art. 86a ust. 9 pkt 1 u.p.t.u.

1.4. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w zaskarżonym wyroku uchylił powyższą interpretację indywidualną.

Zdaniem tego Sądu, okoliczność, w której na moment rozliczenia podatku podatnik nie dysponuje całością dokumentacji, o jakiej mowa w art. 86a ust. 10 pkt 1 u.p.t.u., nie powoduje utraty prawa do pełnego odliczenia VAT w sytuacji, gdy cechy konstrukcyjne pojazdu predysponują go do wykonywania działalności gospodarczej. Istnienie cech konstrukcyjnych jest kryterium obiektywnym. Badanie techniczne, zaświadczenie wydane przez okręgową stację kontroli pojazdów oraz adnotacja w dowodzie rejestracyjnym to tylko wymogi formalne potwierdzające to kryterium. Czynności te samoistnie nie kreują prawa do odliczenia podatku naliczonego. W związku z powyższym Sąd uznał, że wykładnia prezentowana przez organ, iż do momentu uzyskania zaświadczenia wydanego przez okręgową stację kontroli pojazdów oraz uzyskania w oparciu o przeprowadzone dodatkowe badanie techniczne właściwej adnotacji w dowodzie rejestracyjnym podatnikowi nie przysługuje prawa do pełnego odliczenia, w sytuacji, gdy pojazd posiada cechy konstrukcyjne uprawniające do pełnego odliczenia - narusza zasadę proporcjonalności i wykracza poza zakres restrykcji dozwolonych ww. decyzją derogacyjną.

2. Skarga kasacyjna.

2.1. Od powyższego wyroku skargę kasacyjną wywiódł Dyrektor KIS, zarzucając zaskarżonemu rozstrzygnięciu:

2.1.1. na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a., naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym Istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1) art. 57a p.p.s.a. w zw. z art. 134 § 1 p.p.s.a. poprzez wyjście przez Sąd l instancji poza zakres zaskarżenia i przyjęcie, że organ naruszył zasadę proporcjonalności i wykroczył poza zakres restrykcji dozwolonych decyzją wykonawczą Rady z 17 grudnia 2013 r. upoważniającą Rzeczpospolitą Polską do stosowania środków stanowiących odstępstwo od art. 26 ust. 1 lit. a) i art. 168 dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.2013.353.51) oraz art. 86a ust. 10 pkt 1 ustawy VAT, podczas gdy skarżący nie sformułował takich zarzutów w skardze na interpretację indywidualną;

2.1.2. na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a., naruszenie prawa materialnego, tj.

1) art. 86a ust. 4 pkt 2 w zw. z art. 86a ust. 9 pkt 1 w zw. z art. 86a ust. 10 pkt 1 u.p.t.u. poprzez dopuszczenie się błędnej wykładni ww. przepisów, a w konsekwencji niewłaściwej ocenie ich zastosowania (w odniesieniu do stanu faktycznego opisanego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej) polegającej na bezpodstawnym przyjęciu przez Sąd l instancji, że dla uznania pojazdu samochodowego za pojazd wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika nie jest konieczne stwierdzenie tego faktu przez dodatkowe badanie techniczne przeprowadzone przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzone zaświadczeniem wydanym przez tę stację oraz wpisem w dowodzie rejestracyjnym pojazdu zawierającym odpowiednią adnotację o spełnieniu tych wymagań;

2) art. 86a ust. 4 pkt 2 w zw. z art. 86a ust. 9 pkt 1 w zw. z art. 86a ust. 10 pkt 1 u.p.t.u. poprzez dopuszczenie się błędnej wykładni ww. przepisów, a w konsekwencji niewłaściwej ocenie ich zastosowania (w odniesieniu do stanu faktycznego opisanego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej) polegającej na bezpodstawnym przyjęciu przez Sąd l-instancji, że okoliczność, że na moment rozliczenia podatku podatnik nie dysponuje całością dokumentacji, o jakiej mowa w art. 86a ust. 10 pkt 1 u.p.t.u., nie powoduje utraty prawa do pełnego odliczenia VAT w sytuacji, gdy cechy konstrukcyjne pojazdu predysponują go do wykonywania działalności gospodarczej.

2.2. W konsekwencji w skardze kasacyjnej wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi skarżącego, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu, a także o zasądzenie kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

2.3. Podatnik nie skorzystał z możliwości wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną.

3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

3.1. Zasadniczą kwestią sporną w niniejszej sprawie w świetle bezspornego stanu faktycznego była odpowiedź na pytanie: czy podatnik ma prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku VAT i nie jest zobowiązany do stosowania ograniczenia, o którym mowa w art. 86a ust. 1 u.p.t.u. od faktur otrzymanych w okresie od 1 września 2021 r. do 23 października 2021 r. związanych z leasingiem samochodu, czy też z nabyciem towarów i usług dla potrzeb jego używania i eksploatacji w sytuacji, gdy pojazd odpowiada dodatkowym warunkom technicznym przewidzianym dla VAT-1 w art. 86a ust. 9 pkt 1 u.p.t.u., co zostało potwierdzone w terminie przed złożeniem deklaracji JPK_V7M za wskazany okres rozliczeniowy?

3.2. Organ podatkowy w wydanej interpretacji podatkowej udzielając odpowiedzi na to pytanie dokonał wykładni gramatycznej art. 86a ust. 4 pkt 2 w związku z art. 86a ust. 9 u.p.t.u. i stwierdził, że aby dokonać odliczenia pełnej kwoty podatku z tytułu wydatków związanych z samochodami wymienionymi w art. 86a ust. 9 pkt 1-2 u.p.t.u., warunkiem koniecznym jest, aby pojazdy te posiadały zaświadczenie wydane przez okręgową stację kontroli pojazdów, po przeprowadzeniu dodatkowego badania technicznego. Powyższe winno wynikać również z dowodu rejestracyjnego zawierającego właściwą adnotację o spełnieniu tych wymagań. Wykonanie dodatkowego badania technicznego potwierdzonego zaświadczeniem okręgowej

stacji kontroli pojazdów oraz posiadanie stosownej adnotacji w dowodzie rejestracyjnym pojazdu staje się obowiązkiem podatnika, w sytuacji, gdy podatnik chce dokonać pełnego obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego od nabywanych przez podatnika zakupów związanych z samochodami wymienionymi w art. 86a ust. 9 pkt 1-2 u.p.t.u.

W konsekwencji Organ stwierdził, że analiza przedstawionego stanu faktycznego oraz powołanych regulacji prawnych prowadzi do stwierdzenia, że do momentu, kiedy podatnik uzyskał odpowiednią adnotację w dowodzie rejestracyjnym potwierdzającą wykonanie dodatkowego badania technicznego, stwierdzającego spełnienie wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w art. 86a ust. 9 pkt 1-2 u.p.t.u., nie przysługiwało mu prawo do odliczenia 100%, ale jedynie 50% kwoty podatku naliczonego od wydatków związanych z pojazdem samochodowym marki [...] (takich jak: opłata wstępna, opłata administracyjna, rata leasingowa) oraz używaniem i eksploatacją tego samochodu (takich jak: paliwo, zakup felg, itp.), o ile nie zachodziły wyłączenia zawarte w art. 88 u.p.t.u. W art. 86a ust. 10 u.p.t.u. wyraźnie uregulowano, że spełnienie wymagań określonych w art. 86a ust. 9 pkt 1 i 2 w związku z art. 86a ust. 4 pkt 2 u.p.t.u. stwierdza się na podstawie badania technicznego potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez stację kontroli pojazdów oraz dowodu rejestracyjnego pojazdu zawierającego odpowiednią adnotację o spełnieniu tych wymagań, co stanowi dowód potwierdzający prawidłowość dokonywanych przez podatnika odliczeń podatku od wydatków związanych z nabyciem i eksploatacją samochodu.

Prawo do odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego przysługuje stronie dopiero od dnia, w którym dokonano wpisu do dowodu rejestracyjnego pojazdu o spełnieniu wymagań, o czym stanowi art. 86a ust. 10 pkt 1 u.p.t.u. (tj. od 24 listopada 2021 r.). Do momentu uzyskania zaświadczenia wydanego przez okręgową stację kontroli pojazdów oraz uzyskania w oparciu o przeprowadzone dodatkowe badanie techniczne właściwej adnotacji w dowodzie rejestracyjnym, wnioskodawca nie mógł odliczyć 100% kwoty podatku naliczonego z tytułu poniesionych wydatków związanych z opisanym we wniosku samochodem, wymienionym w art. 86a ust. 9 pkt 1 u.p.t.u.

3.3. Sąd pierwszej instancji dokonując wykładni pro wspólnotowej wskazanych przepisów prawa materialnego stwierdził natomiast, że gdy nie budzi wątpliwości fakt, że pojazd jest wykorzystywany przez podatnika wyłącznie w działalności gospodarczej, na podstawie ogólnej zasady proporcjonalności nie stosuje się ograniczenia do wysokości 50% prawa do odliczenia VAT. Innymi słowy, w przypadku kiedy podatnik jest w stanie wykazać, że poniósł wydatki, które są w całości związane z jego działalnością gospodarczą, ma on prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego (por. wyroki: Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 czerwca 2018 r. I FSK 965/16, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z 19 lutego 2020 r. I SA/Bd 784/18, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 26 stycznia 2016 r. I SA/Po 1073/15, dostępne na www.orzeczenia.nsa.gov.ph).

Powyższe oznacza, że okoliczność, że na moment rozliczenia podatku podatnik nie dysponuje całością dokumentacji, o jakiej mowa w art. 86a ust. 10 pkt 1 u.p.t.u., nie powoduje utraty prawa do pełnego odliczenia VAT w sytuacji, gdy cechy konstrukcyjne pojazdu predysponują go do wykonywania działalności gospodarczej. Istnienie cech konstrukcyjnych jest kryterium obiektywnym. Badanie techniczne, zaświadczenie wydane przez okręgową stację kontroli pojazdów oraz adnotacja w dowodzie rejestracyjnym to tylko wymogi formalne potwierdzające to kryterium. Czynności te samoistnie nie kreują prawa do odliczenia podatku naliczonego.

3.4. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego powyższa wykładnia zaprezentowana przez Sąd pierwszej instancji jest prawidłowa i można ją uznać za utrwaloną w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (przykładowo przywołać należy wyroki NSA z 10 października 2019 r., sygn. akt I FSK 1492/17; 11 stycznia 2023 r., sygn. akt I FSK 882/19; 21 kwietnia 2023 r., sygn. akt I FSK 337/20;

11 maja 2023 r., sygn. akt I FSK 929/20; 11 września 2024 r., sygn. akt I FSK 1414/21, 16 maja 2025 r., sygn. I FSK 981/22). Wszystkie te orzeczenia prezentują generalnie tożsamą wykładnię przepisów dotyczących prawa do odliczenia z tytułu wydatków związanych z pojazdami samochodowymi. Sprowadza się ona mianowicie do tego, że podatnik podatku VAT ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o 100% kwoty podatku naliczonego (art. 86 ust. 1 w związku z ust. 2 pkt 1 lit. a u.p.t.u.) od wydatków związanych z pojazdem samochodowym (w tym m.in. z tytułu jego nabycia, leasingu, eksploatacji) spełniającym wymagania przewidziane w art. 86a ust. 4 pkt 2 w związku

z ust. 9 pkt 1 i pkt 2 u.p.t.u., także za okres od dnia jego nabycia/używania do dnia dokonania wynikającej z art. 86a ust. 10 pkt 1 u.p.t.u. odpowiedniej adnotacji w dowodzie rejestracyjnym takiego pojazdu (po przeprowadzeniu dodatkowego badania technicznego, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez okręgową stację kontroli pojazdów), jeżeli od dnia jego nabycia/użytkowania nie dokonywano w pojeździe żadnych zmian, w wyniku których przestałby on spełniać owe wymagania (tzn. od początku posiadał i niezmiennie zachował właściwe mu cechy konstrukcyjne) oraz przez cały czas był wykorzystywany tylko w działalności gospodarczej do celów czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

3.5. W rezultacie za pozbawione podstaw należało uznać zarzuty błędnej wykładni i niewłaściwej oceny zastosowania art. 86a ust. 4 pkt 2 w zw. z art. 86a ust. 9 pkt 1 w zw. z art. 86a ust. 10 pkt 1 u.p.t.u. opisane w pkt II skargi kasacyjnej.

3.6. Również nieuprawniony okazał się zarzut skargi kasacyjnej dotyczący naruszenia art. 57a p.p.s.a. w zw. z art. 134 § 1 p.p.s.a. poprzez wyjście przez Sąd pierwszej instancji poza zakres zaskarżenia i przyjęcie, że Organ naruszył zasadę proporcjonalności i wykroczył poza zakres restrykcji dozwolonych decyzją wykonawczą Rady z 17 grudnia 2013 r. upoważniającą Rzeczpospolitą Polską do stosowania środków stanowiących odstępstwo od art. 26 ust. 1 lit. a) i art. 168 dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.2013.353.51) oraz art. 86a ust. 10 pkt 1 u.p.t.u., podczas gdy Skarżąca nie sformułowała takich zarzutów w skardze na interpretację indywidualną.

3.7. Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Natomiast w myśl art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W istocie rzeczy w skardze do Sądu pierwszej instancji sformułowano jedynie zarzut: "niewłaściwej ocenę stanu faktycznego co do zastosowania przepisu prawa materialnego, które mogło mieć istotny wpływ na przebieg sprawy, a mianowicie nieuwzględnienie faktu braku możliwości mojego bezpośredniego wpływu na termin oddania dokumentu do wydziału komunikacji potwierdzającego uzyskanie zaświadczenia wydanego przez okręgową stację kontroli pojazdów stwierdzającego, że pojazd o którym wyżej mowa spełnia kryteria samochodu, o którym mowa w artykule 86a ust 9 pkt 1 u.p.t.u. oraz dokonanie przez wydział komunikacji wpisu do dowodu rejestracyjnego w terminie bezzwłocznym".

Należy mieć jednak na względzie, że prawidłowe rozpoznanie tego zarzutu wymagało sięgnięcia do wykładni prawa materialnego, która to wykładnia doprowadziła do zaaprobowanych niniejszym wyrokiem wniosków. Należy mieć bowiem na względzie, że dokonując wykładni przepisów z zakresu podatku od wartości dodanej będącego podatkiem zharmonizowanym na szczeblu Unii Europejskiej, nie sposób pominąć aktów prawa unijnego stanowiącym podstawę dla poszczególnych norm krajowych. To rezultat wykładni art. 86a ust. 9 pkt 1 u.p.t.u. legł u podstaw zajętego przez WSA stanowiska, a nie bezpośrednio stosowanych przepisów decyzji wykonawczej Rady z 17 grudnia 2013 r. upoważniającą Rzeczpospolitą Polską do stosowania środków stanowiących odstępstwo od art. 26 ust. 1 lit. a) i art. 168 dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.2013.353.51).

Na marginesie można wskazać jeszcze na zasługujący aprobatę na kanwie niniejszej sprawy, a prezentowany szerzej w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego pogląd, że Sąd pierwszej instancji rozpatrując skargę na interpretację indywidualną niezgodną z prawem unijnym, powinien zastosować takie środki prawne, aby przy ponownym rozpatrywaniu wniosku organ mógł zastosować prawidłową wykładnię prawa Unii Europejskiej, niezależnie od ograniczeń w tym zakresie wynikających z art. 57a p.p.s.a. W szczególności powinien on wykroczyć poza zakres postawionych zarzutów, jeżeli jest to niezbędne do prawidłowego zastosowania wykładni prawa Unii Europejskiej (por. np. wyroki NSA: z 2 lutego 2024 r., I FSK 2140/23, z 177 kwietnia 2024 r. I FSK 219/24).

Zatem nawet gdyby hipotetycznie uznać, że Sąd pierwszej instancji faktycznie wykroczył poza granice skargi, to przedstawiona przez niego argumentacja należycie oddaje prymat prawu Unii Europejskiej i obrazuje prounijną wykładnię przepisów krajowych umożliwiającą wyeliminowanie z obrotu prawnego naruszającej te normy interpretacji indywidualnej.

3.8. W rezultacie powyższego zarzuty skargi kasacyjnej nie zasługiwały na uwzględnienie.

3.9. Mając na uwadze powyższe Naczelny Sąd Administracyjny uznał zarzuty skargi kasacyjnej za niezasadne i oddalił skargę kasacyjną na podstawie art. 184 p.p.s.a.

Danuta Oleś Arkadiusz Cudak Marek Kołaczek

sędzia NSA sędzia NSA sędzia NSA