Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jerzy Marcinowski,, Sędziowie Sędzia WSA Jerzy Drwal (sprawozdawca),, Sędzia WSA Jadwiga Pastusiak,, Protokolant Asystent sędziego Jowita Dudek, po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 23 marca 2010 r. sprawy ze skargi J. S. prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą [...] na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] sierpnia 2009 r. nr [...] w przedmiocie cofnięcia zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego oddala skargę.

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] sierpnia 2009 r. Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w L. z dnia [...] kwietnia 2009 r. nr [...] cofającą J. S. zezwolenie nr [...] na prowadzenie składu podatkowego o numerze [...] zlokalizowanego przy ul. O. w J.

Z motywów wskazanych przez Naczelnika Urzędu Celnego w L. wynikało, że decyzja z dnia [...] kwietnia 2009 r. o cofnięciu zezwolenia na prowadzenie w/w składu podatkowego została wydana po ustaleniu, iż J. S. zalega z zapłatą podatków - akcyzowego (w kwocie [...]zł) oraz od towarów i usług (w wysokości [...]zł) - stanowiących dochody budżetu państwa.

Strona nie zgodziła się z powyższą decyzją organu I instancji.

W swoim odwołaniu podniosła, że istotnie wystąpiły opóźnienia w płatności podatku akcyzowego, ale nie mogły one stanowić podstawy do cofnięcia zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego, zwłaszcza, że zobowiązania były zawsze uregulowane z należnymi odsetkami, a zwłoka w realizacji zobowiązań wynikała z trudnych warunków prowadzenia działalności gospodarczej oraz możliwości świadczenia należności przez kontrahentów.

Odnosząc się do zarzutów odwołania, Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, że nie zasługuje ono na uwzględnienie z następujących względów.

Na podstawie ewidencji akcyzy krajowej organ I instancji ustalił, że na dzień [...] lutego 2009 r. podatnik zalegał z zapłatą podatku akcyzowego w kwocie [...]zł za miesiąc grudzień 2008 r.

Z tego powodu postanowieniem organu z dnia [...] lutego 2009 r. nr [...] wszczęto z urzędu postępowanie w sprawie cofnięcia zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego, mając na uwadze treść art. 35 ust. 2 pkt 4 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. 2004 r. Nr 29, poz. 257 ze zm.), przewidującego, że właściwy naczelnik urzędu celnego cofa z urzędu zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego, jeżeli został naruszony którykolwiek z warunków określonych w art. 31.

W myśl art. 31 ust 1 pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym, zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego jest wydawane podmiotowi, który m.in. nie zalega z cłem, podatkami stanowiącymi dochód budżetu państwa, składkami na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne.

Dyrektor Izby Celnej argumentował, że utraciła już moc w/w ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym. Wyjaśnił, że w rozpoznawanej sprawie mają zastosowanie przepisy ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. 2009 r. Nr 3 poz. 11), a to zgodnie z jej art. 156 ust. 2, określającym, iż postępowania wszczęte i niezakończone przed dniem wejścia w życie ustawy, prowadzone są na podstawie nowej ustawy.

Dyrektor Izby Celnej podniósł, że zaleganie z podatkami stanowiącymi dochód budżetu państwa, narusza warunek zamieszczony w art. 48 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym.

Zgodnie z tym przepisem, zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego jest wydawane podmiotowi, który m.in. nie posiada zaległości z tytułu cła i podatków stanowiących dochód budżetu państwa, składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne oraz nie jest wobec niego prowadzone postępowanie egzekucyjne, likwidacyjne lub upadłościowe, z wyjątkiem postępowania upadłościowego z możliwością zawarcia układu.

Stosownie do art. 52 ust. 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, właściwy naczelnik urzędu celnego cofa z urzędu zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego, jeżeli:

1) po uzyskaniu zezwolenia w terminie 3 miesięcy nie podjęto działalności lub ją przerwano na czas dłuższy niż 3 miesiące, bez powiadomienia właściwego naczelnika urzędu celnego;

2) podmiot prowadzący skład podatkowy prowadzi działalność niezgodnie z przepisami prawa podatkowego lub uzyskaniem zezwoleniem;

3) zabezpieczenie akcyzowe podmiotu prowadzącego skład podatkowy utraciło ważność albo nie zapewnia już pokrycia w terminie lub w należnej wysokości kwoty jego zobowiązania podatkowego, a w przypadku gdy w/w podmiot został zwolniony z obowiązku złożenia zabezpieczenia akcyzowego - zwolnienie utraciło ważność:

4) został naruszony którykolwiek z warunków określonych w art. 48.

Decyzja organu I instancji o cofnięciu zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego jest rozstrzygnięciem prawidłowym, jeśli się zważy dodatkowo, iż podatnik zalegał z zapłatą podatku akcyzowego za styczeń 2010 r. w kwocie [...]zł.

Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił dalej, że zgodnie z § 9 ust 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie zezwoleń na wykonywanie działalności w zakresie podatku akcyzowego (Dz. U. z 2009r. Nr 32, poz. 241), właściwy naczelnik urzędu celnego, przed podjęciem z urzędu decyzji o cofnięciu zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego, wzywa prowadzącego skład podatkowy do usunięcia stwierdzonych uchybień w określonym terminie, o ile charakter stwierdzonych uchybień pozwala na ich usunięcie.

Organ I instancji stosownie do § 9 ust. 1 powyższego rozporządzenia, pismem z dnia 3 marca 2009r. wezwał stronę do dokonania zapłaty zaległości podatkowych z tytułu podatku akcyzowego za miesiąc styczeń 2009r. w kwocie [...] zł wraz z należnymi odsetkami oraz wstępnych wpłat akcyzy za okresy dzienne za miesiąc luty 2009 r. w terminie 7 dni od dnia otrzymania wezwania oraz dostarczenia w tym terminie doręczenia aktualnego zaświadczenia wydanego przez właściwego naczelnika urzędu skarbowego o niezaleganiu w podatkach - ZAS-W i aktualnego zaświadczenia właściwego oddziału Zakładu Ubezpieczeń Społecznych o niezaleganiu z wpłatami na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne.

Strona nie zastosowała się w wyznaczonym w/w terminie do dokonania zapłaty przedmiotowych zaległości w podatku akcyzowym oraz do dostarczenia w/w dokumentów.

Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. stanowi w § 9 ust. 2, iż właściwy naczelnik urzędu celnego, przed wydaniem decyzji o cofnięciu zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego, przeprowadza kontrolę składu podatkowego w zakresie rozliczeń z tytułu podatku akcyzowego oraz aktualnego stanu ilościowego i jakościowego wyrobów akcyzowych znajdujących się w składzie podatkowym.

Dnia [...] marca 2009 r. została przeprowadzona kontrola doraźna składu podatkowego strony w zakresie ustaleń zapasów wyrobów akcyzowych i znaków akcyzy w składzie podatkowym na podstawie § 9 ust. 2 powyższego rozporządzenia.

Wyniki kontroli zostały zawarte w protokole nr [...].

Organ I instancji w toku prowadzonego postępowania poszerzył materiał dowodowy o zaświadczenie Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. nr [...] z dnia [...] marca 2009 r., które ujawnia zaległości podatkowe strony w wysokości [...]zł z tytułu podatku od towarów i usług.

W związku z tym, iż podatnik posiadał zaległości w podatkach tj. w podatku akcyzowym w wysokości [...]zł oraz w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł stanowiących dochód budżetu państwa, co stanowi naruszenie przez prowadzącego skład podatkowy warunku określonego w art. 48 ust. 1 pkt 4, na podstawie art. 52 ust. 2 pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym, zasadnym było cofnięcie zezwolenia prowadzenie składu podatkowego.

Dyrektor Izby Celnej podkreślił, że cofnięcie zezwolenia nie następuje automatycznie, ponieważ organ po stwierdzeniu określonych nieprawidłowości zobowiązany jest wyznaczyć prowadzącemu skład określony czas na ich usunięcie. Dopiero w sytuacji, gdy prowadzący skład nie zastosuje się do wskazówek organu podatkowego, cofa się zezwolenie.

Zasadności cofnięcia zezwolenia nr [...] z dnia [...] sierpnia 2008r. na prowadzenie składu podatkowego nie zmienia również okoliczność, iż strona uregulowała istniejące zaległości podatkowe w podatku akcyzowym w toku postępowania odwoławczego .

Istotnym jest, że w dacie wydawania decyzji przez organ I instancji strona posiadała zaległości zarówno w podatku akcyzowym, jak i podatku od towarów i usług.

Za niezasadne uznać należy zarzuty podnoszone przez stronę w odwołaniu z dnia [...] kwietnia 2009 r. dot. sytuacji ekonomicznej, priorytetu utrzymania dotychczasowego poziomu zatrudnienia czy też względy celowościowe i społeczne. Takich przesłanek w zakresie cofnięcia zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego przepisy prawa nie przewidują. Organy podatkowe orzekające w sprawie zobowiązane były do analizy przesłanek określonych w art. 52 ust. 2 pkt 4 ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym i na tej tylko podstawie uprawnione były wydać rozstrzygnięcie. Nie mogły natomiast kierować się przesłankami pozaustawowymi, a taki charakter mają okoliczności powoływane przez stronę.

W skardze sądowej J. S. zarzucił naruszenie :

1/ przepisów postępowania, polegające na :

- sprzeczności istotnych ustaleń organu I i II instancji z treścią zebranego w sprawie materiału dowodowego, polegającej na przyjęciu, iż prowadzący skład podatkowy nie posiadał ważnego zabezpieczenia akcyzowego, którego wysokość byłaby wystarczająca na zabezpieczenie zobowiązania podatkowego w pełnej kwocie, w sytuacji, gdy pismem z [...] grudnia 2007 r. podatnik przedstawił Naczelnikowi Urzędu Celnego w L. gwarancję bankową wydaną przez PKO BP S.A. ważną do [...] lipca 2010 r. - do łącznej kwoty [...]zł, wynikającej ze zobowiązań podatnika z tytułu akcyzy;

- błędzie w ustaleniach faktycznych, przyjętych za podstawę rozstrzygnięcia, przejawiającym się w :

a) niesłusznym przyjęciu, iż w dacie cofnięcia zezwolenia na prowadzenie składu celnego podatnik posiadał zadłużenie w podatku VAT w wysokości [...]zł, w sytuacji, gdy zgodnie z przedstawioną organowi I instancji przez stronę dokumentacją (załączoną również przy niniejszej skardze) zobowiązanie to zostało uregulowane przez podatnika jeszcze w ciągu roku podatkowego 2007;

b) błędnym uznaniu, iż podatnik na dzień cofnięcia zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego nie uregulował swoich zobowiązań w podatku akcyzowym w wysokości [...] zł w sytuacji, gdy rzeczywista wartość zaległości podatkowej była znacznie niższa w związku z posiadaną przez podatnika nadpłatą za znaki akcyzy

c) niesłusznym uznaniu, że mimo wyznaczonego podatnikowi przez organ podatkowy terminu na dokonanie zapłaty, podatnik nie uregulował swoich zobowiązań, podczas gdy z istoty umowy gwarancji bankowej, o jakiej mowa wyżej wynikała odpowiedzialność gwaranta (Banku PKO BP S.A.), odpowiedzialnego za te zobowiązania do sumy wielokrotnie wyższa niż zaległość podatkowa i organ podatkowy miał niczym nieograniczoną możliwość zaspokojenia roszczeń budżetu państwa z pominięciem podatnika

2) obrazę prawa materialnego, a mianowicie art. 52 ust. 2 pkt 4 w zw. z art. 48 ust. 1 pkt 4 ustawy z 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym oraz art. 35 ust. 2 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym, poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, prowadzące do cofnięcia zezwolenia na prowadzenie przez stronę składu celnego zlokalizowanego w J. przy ul. O.- w braku ustawowych przesłanek do wydania rozstrzygnięcia o tej treści.

We wnioskach skarżący domagał się uchylenia zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w L. z dnia [...] kwietnia 2009 r.

Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Celnej wnosił o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Tytułem wstępu należy wyjaśnić, że skarżący uzyskał zezwolenie Naczelnika Urzędu Celnego w L. na prowadzenie składu podatkowego na czas od dnia [...] sierpnia 2005 r. do dnia [...] sierpnia 2011 r. na podstawie przepisów ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2004 r. Nr 29, poz. 257).

Z dniem 1 marca 2009 r. weszła w życie ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11). W dacie orzekania przez Dyrektora Izby Celnej oraz Naczelnika Urzędu Celnego w L. w przedmiocie cofnięcia w/w zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego obowiązywały przepisy nowej ustawy o podatku akcyzowym.

Zgodnie z jej art. 52 ust. 2, właściwy naczelnik urzędu celnego cofa z urzędu zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego, jeżeli:

1) po uzyskaniu zezwolenia w terminie 3 miesięcy nie podjęto działalności lub ją przerwano na czas dłuższy niż 3 miesiące, bez powiadomienia właściwego naczelnika urzędu celnego;

2) podmiot prowadzący skład podatkowy prowadzi działalność niezgodnie z przepisami prawa podatkowego lub uzyskaniem zezwoleniem;

3) zabezpieczenie akcyzowe podmiotu prowadzącego skład podatkowy utraciło ważność albo nie zapewnia już pokrycia w terminie lub w należnej wysokości kwoty jego zobowiązania podatkowego, a w przypadku gdy w/w podmiot został zwolniony z obowiązku złożenia zabezpieczenia akcyzowego - zwolnienie utraciło ważność:

4) został naruszony którykolwiek z warunków określonych w art. 48, z zastrzeżeniem ust. 3;

5) w okresie trzech pierwszych miesięcy po uzyskaniu zezwolenia podmiot, o którym mowa w art. 48 ust. 4, nie osiągnął zadeklarowanych minimalnych wysokości obrotu.

Ustawodawca w art. 48 ust. 1 w pkt 1 – 7 określił jakie warunki łącznie musi spełniać podmiot ubiegający się o zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego.

Zezwolenie jest wydawane podmiotowi, który m.in. nie posiada zaległości z tytułu cła i podatków stanowiących dochód budżetu państwa, składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne oraz nie jest wobec niego prowadzone postępowanie egzekucyjne, likwidacyjne lub upadłościowe, z wyjątkiem postępowania upadłościowego z możliwością zawarcia układu (art. 48 ust. 1 pkt 4).

Ustawodawca zastrzegł w art. 52 ust. 3, że właściwy naczelnik urzędu celnego nie cofa zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego, jeżeli podmiot dokona zapłaty zaległości z tytułu cła, podatków stanowiących dochód budżetu państwa, składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne, w terminie 7 dni, licząc od dnia ujawnienia zaległości, z tym że w przypadku gdy wysokość zobowiązania podatkowego została określona przez organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej – w terminie 7 dni, licząc od dnia doręczenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego.

W myśl art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, jeżeli określona lub zadeklarowana kwota akcyzy nie została zapłacona w terminie, organ podatkowy pokrywa ją ze złożonego zabezpieczenia akcyzowego.

Z akt sprawy wynika, że skarżący nie neguje, iż posiadał zaległości w podatku akcyzowym. Wręcz przeciwnie sam przyznał w odwołaniu od decyzji organu I instancji, że istotnie wystąpiły opóźnienia w płatności podatku akcyzowego.

W uzasadnieniu skargi podał wprost, że nie kwestionuje występowania zaległości, akcentując, że ich rzeczywista wysokość jest znacznie niższa w związku z nadpłatą za znaki akcyzy.

Stosownie do art. 51 § 1 Ordynacji podatkowej, zaległością podatkową jest podatek niezapłacony w terminie płatności.

Na dzień [...] lutego 2009 r. skarżący posiadał zaległości w podatku akcyzowym za grudzień 2008 r. ([...] zł) i dlatego organ wszczął z urzędu postępowanie w sprawie cofnięcia zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego.

Skarżący zalegał również z zapłatą podatku akcyzowego za styczeń 2009 r. ([...]zł – według stanu na dzień [...] marca 2009 r.) i za luty 2009 r. ([...]zł – według stanu na dzień [...] marca 2009 r.).

W dniu [...] marca 2009 r. organ wezwał skarżącego do zapłacenia – w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania - zaległości podatkowej z tytułu podatku akcyzowego za styczeń 2009 r. (w kwocie jak wyżej) wraz z należnymi odsetkami oraz do dokonania wstępnych wpłat akcyzy za okresy dzienne za miesiąc luty 2009 r.

Zgromadzony materiał dokumentacyjny wskazuje, że akcyza za grudzień 2008 r. i za styczeń 2009 r. została zapłacona do dnia [...] marca 2009 r. Na ten dzień pozostała do uregulowania zaległość w podatku akcyzowym w kwocie [...]zł (k. 20 akt adm.).

Z dołączonego do akt sprawy zaświadczenia Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. (k. 23 akt adm.) wynikało, że na dzień [...] marca 2009 r. skarżący zalegał z zapłatą podatku VAT w kwocie [...] zł za listopad 2006 r.

Bez znaczenia była więc okoliczność, że skarżący posiadał zabezpieczenie akcyzowe w postaci gwarancji bankowej wydanej przez PKO BP S.A. obowiązującej do dnia [...] lipca 2010 r. - do łącznej kwoty [...]zł, wynikającej ze zobowiązań podatnika z tytułu akcyzy.

W tym stanie rzeczy Naczelnik Urzędu Celnego w L. zobowiązany był z urzędu cofnąć zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego w trybie art. 52 ust. 2 pkt 4 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym.

Skarżący niesłusznie zarzuca, że opóźnienia w płatności podatku akcyzowego nie mogły stanowić podstawy do cofnięcia zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego. Zaakceptowanie stanowiska skarżącego oznaczałoby, że w/w gwarancja bankowa z dnia [...] grudnia 2007 r. w każdym przypadku zwalniałaby go z odpowiedzialności za zobowiązania w podatku akcyzowym oraz za odsetki za zwłokę (za nieterminowe regulowanie tego podatku) i obowiązkiem organu byłoby - w realiach rozpoznawanej sprawy – stałe pokrywanie należności ze złożonego zabezpieczenia akcyzowego, w tym rozliczanie ewentualnych nadpłat.

Rzeczą skarżącego było nie dopuścić do powstania zaległości podatkowych, a w przypadku ich ujawnienia przez Naczelnika Urzędu Celnego w L., uregulować zobowiązania budżetowe najpóźniej w ciągu 7 dni – stosownie do treści powoływanego wyżej przepisu art. 52 ust. 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym.

Z zaświadczenia Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. z dnia [...] sierpnia 2009 r. (k.64 akt adm.) wynikało, że przed wydaniem zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] sierpnia 2009 r. skarżący zalegał z zapłatą podatku VAT oraz podatku dochodowego od osób fizycznych. Zatem oceny o legalności tej decyzji nie zmienia fakt, że skarżący uregulował zaległości w podatku akcyzowym na etapie postępowania odwoławczego.

W tych okolicznościach nieusprawiedliwione były zarzuty i wnioski skargi zmierzające do wykazania bezpodstawności cofnięcia zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego.

Wniesiona skarga podlegała więc oddaleniu na mocy art. 151 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.