Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Stanisław Gronowski Sędzia NSA Cezary Pryca (spr.) Sędzia del. WSA Piotr Pietrasz Protokolant Szymon Janik po rozpoznaniu w dniu 16 maja 2012 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Celnej w B. P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w L. z dnia 29 września 2010 r. sygn. akt I SA/Lu 308/10 w sprawie ze skargi K. B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w B. P. z dnia 25 stycznia 2010 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług z tytułu importu samochodu osobowego 1. uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w L 2. zasądza od K. B. na rzecz Dyrektora Izby Celnej w B. P. kwotę 220 (dwieście dwadzieścia) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w L. wyrokiem z dnia 29 września 2010 r. sygn. akt I SA/Lu 308/10 uwzględnił skargę K. B. i uchylił decyzję Dyrektora Izby C. w B. P. z dnia 25 stycznia 2010 r. nr [...] dotyczącą wznowienia postępowania w sprawie podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług z tytułu importu samochodu osobowego.

Sąd I instancji orzekł w następującym stanie faktycznym i prawnym:

Naczelnik Urzędu Celnego w B. P. decyzją z dnia 23 listopada 2007 r. określił K. B. (aktualnie B) kwotę długu celnego w wysokości 202 zł w związku z przyjęciem zgłoszenia celnego z dnia 8 stycznia 2006 r. z tytułu importu ze Sz.i samochodu osobowego ..., rok produkcji 2000 r., o pojemności sinika powyżej 2000 cm3. Następnie Naczelnik Urzędu Celnego w B. P. decyzją z dnia 18 marca 2008 r. określił podatnikowi zobowiązanie w podatku akcyzowym w kwocie 1495 zł, w podatku od towarów usług w kwocie 835 zł. Naczelnik Urzędu Celnego w B.P decyzją z dnia 16 kwietnia 2009 r. określił podatnikowi kwotę należności, wynikających z długu celnego w kwocie 1432 zł, powstałego z przyjęciem zgłoszenia celnego z dnia 8 stycznia 2006 r. z tytułu importu ze Sz. samochodu osobowego..... Organ celny przyjął wyższą wartość celną importowanego samochodu w kwocie 16340 zł i wznowił postępowanie podatkowe w sprawie określenia podatnikowi zobowiązania w podatku akcyzowym i w podatku od towarów i usług.

W tym nadzwyczajnym trybie postępowania podatkowego organ I Instancji decyzją z dnia 27 października 2009 r. uchylił decyzję z dnia 18 marca 2008 r. i na podstawie art. 240 § 1 pkt 5, art. 245 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. - o.p.) określił podatnikowi zobowiązanie w podatku akcyzowym w kwocie 11 683 zł a w podatku od towarów i usług w kwocie 6 525 zł z tytułu tego importu.

Dyrektor Izby Celnej w B. P., po rozpatrzeniu odwołania podatnika, utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Organ odwoławczy stwierdził, że przyjęcie wyższej wartości celnej przez organ celny było wiążące dla organu podatkowego. Organ podatkowy nie był uprawniony do przyjęcia innej wartości celnej importowanego samochodu, jako elementu kalkulacyjnego importowanego

Sygn. akt I GSK 522/11

samochodu. Organ odwoławczy podkreślił, że opodatkowanie podatkiem akcyzowym podlegało stawce 65 % stosownie do § 7 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 87, poz. 825) W następstwie wzrosła podstawa opodatkowania podatkiem od towarów i usług z tytułu importu stosownie do art. 29 ust. 13 ustawy VAT.

Sąd ! instancji uchylając tę ostateczną decyzję organu II instancji wyjaśnił, że uwzględnił skargę na podstawie art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo

0 postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.),

dalej p.p.s.a. Sąd I instancji stwierdził, że import samochodu osobowego został

dokonany w styczniu 2006 r., w okresie wskazanym w art. 1 ustawy z dnia 9 maja

2008 r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia

wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego (Dz. U. Nr 118, poz.

745, dalej u.z.n.).

Sąd I instancji zaznaczył, że kwota nadpłaty w zapłaconym podatku akcyzowym została ustalona stosownie do art. 3 ust. 1 - 3 u.z.n. i jest nadpłatą w rozumieniu art. 72 § 1 pkt 1 o.p.

Sąd I instancji podkreślił, że w tym stanie prawnym obowiązek organu podatkowego zwrotu nadpłaty w zapłaconym podatku akcyzowym z tytułu importu przewidziany w ustawie wyłącza uprawnienie organu podatkowego do określenia decyzją zobowiązania w podatku akcyzowym z tytułu importu dokonanego w wysokości obejmującej kwotę odpowiadającą kwocie nadpłaty w rozumieniu u.z.n. W dalszej części uzasadnienia Sąd I instancji zaznaczył, że w sytuacji, w której organ podatkowy określa zobowiązanie w podatku akcyzowym z tytułu importu samochodu osobowego dokonanego w warunkach art. 1, art. 2 u.z.n., nie jest uprawniony uwzględniać kwoty odpowiadającej kwocie nadpłaty przewidzianej w art. 3 ust. 1-2 u.z.n. w wysokości określanego zobowiązania podatkowego. Kwota odpowiadająca nadpłacie w podatku akcyzowym z tytułu importu, podlegającej zwrotowi stosownie do u.z.n. dla tych podatników, którzy dokonali zapłaty do 18 lipca 2008 r., nie może być zawarta w kwocie zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu importu dokonanego w warunkach u.z.n. Wysokość zobowiązania w podatku akcyzowym w rozumieniu art. 21 § 3 o.p. z tytułu importu dokonanego w warunkach art. 1, art. 2 u.z.n., określana w decyzji to wysokość wyznaczona granicą z art. 3 ust.

1 -2 u.z.n.

Sygn. akt I GSK 522/11

Zdaniem Sądu I instancji stwierdzone zaniechanie organu podatkowego istotnie narusza art. 120, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 o.p. Naruszenie to spowodowało, że tak określona wysokość zobowiązania w podatku akcyzowym, w następstwie w podatku od towarów i usług nie może zostać zaakceptowana jako odpowiadająca prawu materialnemu.

Według Sądu I instancji organ podatkowy nie był uprawniony do samodzielnego podejmowania czynności dowodowych, prowadzenia postępowania wyjaśniającego w celu podważenia, zakwestionowania wartości celnej ustalonej w sposób wiążący i przyjętej przez organ celny. Z ustaleń organu celnego wynikała wprost wyższa wartość celna importowanego samochodu czyli istotna, nowa okoliczność, istniejąca już w dacie importu i nieznana organowi podatkowemu w dacie wydawania decyzji z dnia 18 marca 2008 r. w rozumieniu przesłanki wznowienia postępowania podatkowego określonego w art. 240 § 1 pkt 5 o.p.

Od powyższego wyroku Sądu I instancji Dyrektor Izby Celnej w B.P. wniósł skargę kasacyjną, w której zaskarżył powyższy wyrok w całości i zarzucił naruszenie:

1) art. 145 § 1 pkt 1lit. a p.p.s.a. w z w. z art. 1 oraz art. 2 i 3 ust.1 i ust. 2 ustawy

z dnia 9 maja 2008 r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z

tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego

(Dz. U. z 2008 r. Nr 118, poz. 745 ze zm.) polegające na niewłaściwym

zastosowaniu tych przepisów poprzez uznanie, że podatnikowi przysługuje

zwrot nadpłaty, o której mowa w powyższych przepisach w sytuacji, kiedy

podatnik uprzednio nie dokonał wpłaty podatku akcyzowego oraz podatku od

towarów i usług w należnej wysokości, stosownie do ustawy z dnia 23 stycznia

2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.) oraz ustawy z

dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze

zm.) w związku z importem samochodu osobowego;

2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. wskutek błędnej wykładni art. 72 § 1 pkt 1

ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa w zw. z art. 1 u.z.n. na

skutek przyjęcia, że powstanie nadpłaty na skutek zapłaty podatku

nienależnego lub w wysokości wyższej od należnej odnosi się również do

wyliczenia nadpłaty w sposób opisany w art. 3 ust.1 -3 u.z.n. pomimo

niespełnienia warunku zawartego w art. 1 tej ustawy a mianowicie zapłaty

podatku przez podatnika;

3) Sygn. akt I GSK 522/11

3) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 o.p. w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy polegającym na uznaniu, że pomimo braku zapłaty przez podatnika podatku akcyzowego -a więc niespełnieniem przesłanki z art. 1 u.z.n. z tytułu importu samochodu osobowego, obowiązkiem organu było określenie wysokości nadpłaty w tym podatku z uwzględnieniem sposobu jej ustalania opisanym w art. 3 ust.1 -2 u.z.n. zwłaszcza, że w obrocie prawnym pozostawały dotychczasowe przepisy art. 75 ust.1 i 3 oraz art. 80 ust.1 i ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej Organ przestawił rozbudowaną

argumentację ww. zarzutów.

Z wymienionych względów Dyrektor Izby Celnej w B. P. wniósł o

uchylenie wyroku w całości i przekazanie sprawy Sądowi I instancji do ponownego

rozpoznania i zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna jest zasadna i skutkuje uchyleniem zaskarżonego wyroku oraz przekazaniem sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w L..

W szczególności należy podkreślić, że zgodnie z treścią art. 174 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. -Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz.270 ze zmianami, powoływanej dalej jako p.p.s.a.) skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny jest związany podstawami skargi kasacyjnej, bowiem stosownie do treści art. 183 § 1 p.p.s.a. rozpoznając sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze z urzędu pod uwagę jedynie nieważność postępowania.

Wobec takich regulacji poza sporem winna pozostawać okoliczność, iż wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, a uzasadnione jest odniesienie się do poszczególnych zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych.

Sygn. akt I GSK 522/11

Skarga kasacyjna w niniejszej sprawie została oparta na obu podstawach kasacyjnych określonych w art. 174 pkt.1 i pkt.2 p.p.s.a. W tym miejscu podkreślić należy, że Sąd I instancji odwołując się do treści art. 134 p.p.s.a. uznał za zasadne uchylić zaskarżoną decyzję wskazując, że organ podatkowy określając zobowiązanie w podatku akcyzowym z tytułu importu samochodu osobowego nie jest uprawniony uwzględniać kwoty odpowiadającej kwocie nadpłaty przewidzianej w art.3 ust. 1-2 ustawy z 9 maja 2008 roku o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego, w wysokości określanego zobowiązania podatkowego. Ponadto Sąd I instancji wskazał, że kwota odpowiadająca nadpłacie w podatku akcyzowym z tytułu importu samochodu osobowego, podlegająca zwrotowi stosownie do postanowień w/w ustawy, dla tych podatników, którzy dokonali zapłaty do18 lipca 2008 r., nie może być zawarta w kwocie zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu importu samochodu osobowego.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego stanowisko Sądu I instancji nie jest zasadne. Podkreślić należy, że przedmiotem oceny Sądu I instancji była decyzja Dyrektora Izby Celnej w B. P. z 25 stycznia 2010 r. mocą której organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w B. P. z 27 października 2009 r. Zaskarżona decyzja zapadła po wznowieniu z urzędu postępowania dotyczącego określenia wysokości kwot należnych z tytułu podatku akcyzowego i podatku VAT w związku z importem samochodu osobowego objętego zgłoszeniem celnym z 8 stycznia 2006 r. numer SAD [...] W tym miejscu należy jednoznacznie stwierdzić, że w przywołanej przez Sąd I instancji ustawie z 9 maja 2008 r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego określono zasady zwrotu nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego, dokonanego w okresie od dnia 1 maja 2004 r. do dnia 30 listopada 2006 r., na podstawie ustawy z 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym. Natomiast wskazana wyżej regulacja prawna nie ustanowiła odmiennych zasad obliczania podatku akcyzowego w okresie, którego dotyczy ustawa o zwrocie nadpłaty. Biorąc pod uwagę treść art. 9 powołanej wyżej ustawy, przyjąć należy, iż przepis ten wskazuje, źe zastosowanie tej ustawy zostało zawężone do postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty, a zatem do sytuacji, kiedy najpierw

Sygn. akt I GSK 522/11

doszło do wpłaty podatku w większej wysokości niż należna lub wpłaty kwoty w ogóle. Poza sporem pozostaje okoliczność, że kryterium warunkującym stwierdzenie nadpłaty jest ustalenie braku powinności do uiszczenia całości lub części kwoty , która została przez podatnika zapłacona. W związku z powyższym podkreślić należy, że przepisy ustawy o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego nie eliminują istnienia stosunku prawnego w postaci powstałego wcześniej zobowiązania podatkowego. Przepisy tej ustawy nie odnoszą się do obowiązywania przepisów, na podstawie których powstało zobowiązanie podatkowe. Należy przyjąć, że przepisy ustawy o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego nie zawierają regulacji pozbawiającej mocy obowiązującej przepisów dających podstawę do określenia wymiaru akcyzy.

W tym stanie rzeczy stwierdzić należy, że organy były zobowiązane do zastosowania, obowiązujących w dniu objęcia sprowadzonego samochodu procedurą dopuszczenia do obrotu, przepisów i zastosowania stawki akcyzy zgodnie z treścią § 7 ust.2 rozporządzenia Ministra Finansów z 22 kwietnia 2004 roku w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego. Oznacza to, że postępowanie w sprawie nadpłaty jest postępowaniem odrębnym. W pierwszej kolejności musi zaistnieć fakt zapłaty podatku, aby można było wdrożyć postępowanie o stwierdzenie nadpłaty (vide wyrok NSA z 7 czerwca 2011 r. sygn. akt I GSK 319/10, wyrok NSA z 7 czerwca 2011 r. sygn. akt I GSK 278/10- niepublikowane).

Ponownie rozpoznając sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny w L. winien odnieść się do zarzutów skargi uwzględniając przedstawioną wyżej argumentację stanowiska Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny działając na podstawie art.185 § 1 p.p.s.a. oraz art.203 pkt 2 p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji wyroku.