Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

W świetle art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy z 12.01.1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2019 r. poz. 1170 ze zm.) trwałe zajęcie gruntów na obozowiska i bazy wypoczynkowe dzieci i młodzieży oznacza, że na gruntach nie może być prowadzona inna działalność równocześnie bądź wymiennie z obozowiskami i bazami wypoczynkowymi; skoro zatem spółka nie wykazała, że z należących do niej gruntów mogą korzystać wyłącznie dzieci i młodzież, a przy tym w rejestrze przedsiębiorców KRS jako przedmiotu działalności spółki nie wymieniono organizacji wypoczynku skierowanego wyłącznie do dzieci i młodzieży, to nie było podstaw do zastosowania zwolnienia podatkowego w oparciu o ww. podstawę prawną.

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Stanisław Bogucki (sprawozdawca), Sędzia NSA Wojciech Stachurski, Sędzia WSA (del.) Anna Sokołowska, Protokolant starszy inspektor sądowy Agata Grabowska, po rozpoznaniu w dniu 1 kwietnia 2026 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej "G." sp. z o.o. z siedzibą w O. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 17 kwietnia 2024 r., sygn. akt I SA/Ol 16/24 w sprawie ze skargi "G." sp. z o.o. z siedzibą w O. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Olsztynie z dnia 26 października 2023 r., nr SKO.53.864.2023 w przedmiocie podatku od nieruchomości 2022 r. oddala skargę kasacyjną.

1. Wyrokiem z 17.04.2024 r. o sygn. I SA/Ol 16/24 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie oddalił skargę G. sp. z o.o. z siedzibą w O. (dalej: skarżąca) na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Olsztynie z 26.10.2023 r., nr SKO.53.864.2023, wydaną w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2022 r. Jako podstawę prawną powołano art. 151 ustawy z 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r. poz. 1267 ze zm., dalej: p.p.s.a.). Wyrok (podobnie jak pozostałe powołane w uzasadnieniu orzeczenia) jest dostępny na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/.

2. Stanowiska stron w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym.

2.1. Skargę kasacyjną od ww. wyroku WSA w Olsztynie do Naczelnego Sądu Administracyjnego wniosła skarżąca (reprezentowana przez pełnomocnika – radcę prawnego), która na postawie art. 173 § 1 i 2 i art. 174 § 1 p.p.s.a. zaskarżyła w całości wyrok Sądu pierwszej instancji. Sformułowała wniosek o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd pierwszej instancji. Wniosła także o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.

Na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. skarżąca zarzuciła Sądowi pierwszej instancji naruszenie prawa materialnego, tj.: art. 1a ust. 1 pkt 3 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a i pkt 2 lit. b ustawy z 12.01.1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2019 r. poz. 1170 ze zm., dalej: u.p.o.l.), polegające na wadliwej wykładni tych przepisów, tj. dokonanej w sposób sprzeczny z konstytucyjnym porządkiem prawnym, w tym z art. 2 w związku z art. 64 ust. 1 i 2 oraz art. 84, art. 32 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z 2.04.1997 r. (Dz.U. Nr 78 poz. 483 ze zm., dalej: Konstytucja RP), gdyż przyjęta przez Sąd pierwszej instancji wykładnia aprobująca wykładnię dokonaną przez organy podatkowe, zgodnie z którą sama okoliczność, że posiadaczem gruntów i budynków jest przedsiębiorca, bez powiązania z faktyczną możliwością wykorzystania nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej, przesądza automatycznie o opodatkowaniu tych nieruchomości podwyższoną stawką, prowadzi do nieproporcjonalnej ingerencji w konstytucyjne prawo własności oraz do nakładania obciążeń podatkowych w sposób naruszający zasadę równości wobec prawa i dyskryminujący właścicieli gruntów i budynków tylko z powodu ich statusu przedsiębiorcy. W ocenie skarżącej prawidłowa wykładnia art. 1a ust. 1 pkt 3 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a i pkt 2 lit. b u.p.o.l. powinna prowadzić do wniosku, że stawka podatku od gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej nie może być stosowana w przypadku wystąpienia obiektywnej i niezależnej od przedsiębiorcy przeszkody uniemożliwiającej prowadzenie lub kontynuowanie działalności gospodarczej prowadzonej przez tego przedsiębiorcę na danych gruntach i budynkach.

Na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. skarżąca zarzuciła Sądowi pierwszej instancji naruszenie przepisów postępowania, tj.:

1) art. 120, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 ustawy z 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm., dalej: o.p.), polegające na oddaleniu skargi i nieuchyleniu decyzji SKO w Olsztynie oraz decyzji organu pierwszej instancji, pomimo że organy podatkowe nie przeprowadziły pełnej analizy materiału dowodowego pod kątem związku nieruchomości z możliwością prowadzenia na nich działalności gospodarczej przez skarżącą i całkowicie pominęły, że sporne nieruchomości z powodu katastrofalnego stanu technicznego nie mają i nie mogą mieć żadnego związku nawet potencjalnie z działalnością gospodarczą;

2) art. 120, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 o.p., polegające na oddaleniu skargi i nieuchyleniu decyzji SKO w Olsztynie oraz decyzji organu pierwszą instancji, pomimo że organy podatkowe nie podjęły wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, tj. ustalenia czy nastąpiło trwałe zajęcie gruntów na obozowiska i bazy wypoczynkowe dzieci i młodzieży.

2.2. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Olsztynie nie skorzystało z możliwości wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną.

3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

3.1. Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw, wbrew zarzutom zawartym w skardze kasacyjnej wyrok WSA w Olsztynie odpowiada bowiem prawu i dlatego skarga kasacyjna podlega oddaleniu (art. 184 p.p.s.a.). W skardze kasacyjnej sformułowano zarówno zarzuty naruszenia prawa materialnego, jak i przepisów postępowania.

3.2. W rozpatrywanej sprawie skarżąca zarzuty naruszenia przepisów postępowania wiąże przede wszystkim z błędną wykładnią i nieprawidłowym zastosowaniem prawa materialnego i sposobem oceny tego stosowania prawa przez WSA w Olsztynie. Nie jest zasadna argumentacja skarżącej wskazująca na naruszenie przez Sąd pierwszej instancji przepisów art. 120, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 o.p. W postępowaniu podatkowym, zgodnie z art. 122 oraz art. 187 § 1 o.p., obowiązuje ogólna reguła dowodowa, według której ciężar udowodnienia faktów istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy spoczywa na organie podatkowym. Jednakże zasada ta nie jest nieograniczona, strona jest bowiem zobligowana do współdziałania w dochodzeniu do prawidłowego ustalenia stanu faktycznego. Należy podkreślić, że fakt wydania przez organ podatkowy odmiennego od oczekiwań skarżącej rozstrzygnięcia nie stanowi podstawy do uznania, że w sposób niewłaściwy rozpatrzono materiał dowodowy oraz nie świadczy o naruszeniu zasad postępowania podatkowego wyrażonych w przepisach art. 120 i art. 122 o.p. Podkreślenia wymaga, że skarżąca kwestionując ustalenia faktyczne dokonane przez organy podatkowe i formułując zarzuty naruszenia art. 122 i 187 § 1 o.p. powinna szczegółowo opisać, w czym upatruje niekompletność materiału dowodowego sprawy. Tymczasem, skarżąca nie wskazała, w czym upatruje uchybienie tym normom, a w szczególności jakich istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy dowodów nie przeprowadzono.

Sąd pierwszej instancji zasadnie przyjął, że organy podatkowe nie naruszyły ww. przepisów, a w szczególności powyższe zasady legalizmu w postępowaniu podatkowym, zasady prawdy obiektywnej, zasady oficjalności postępowania dowodowego, zasady swobodnej oceny dowodów w postępowaniu, jak też wymogów związanych z prawidłowym uzasadnieniem decyzji podatkowej. W uzasadnieniu faktycznym decyzji organ podatkowy zawarł fakty, które uznał za udowodnione, a także powołał dowody, którym dały wiarę, jak również podał przyczyny, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, w kontekście dokonywanej analizy podnoszonych przez skarżącą okoliczności związanych z przedmiotem sprawy. W uzasadnieniu prawnym decyzji zawarte zostało wyczerpujące wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji, z przytoczeniem zastosowanych przepisów prawa. W sprawie zebrano i wyczerpująco rozpatrzono zgromadzony materiał dowodowy istotny dla dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Został on poddany ocenie, ocena zaś w tym zakresie ustalonych okoliczności i sformułowanych wniosków znalazła pełne i kompleksowe odzwierciedlenie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji z 26.10.2023 r. Prawidłowe są także wnioski wyprowadzone na podstawie zebranego i wszechstronnie ocenionego materiału dowodowego. Zgodnie z art. 191 o.p., organ podatkowy ocenia na podstawie całego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Zasadność twierdzenia, że organy podatkowe naruszyły zasadę wynikającą z powyższego przepisu wymaga wykazania, że uchybiły one zasadom logicznego rozumowania, wiedzy lub doświadczenia życiowego, to bowiem jedynie może być przeciwstawione uprawnieniu organu do dokonywania swobodnej oceny dowodów. Nie jest natomiast wystarczające przekonanie skarżącego o innej, niż przyjął organ, wadze (doniosłości) poszczególnych dowodów i odmienna ich ocena niż ocena dokonana przez organ podatkowy.

3.3. Kwestia sporna z zakresu prawa materialnego między stronami dotyczy tego, czy do gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., należy zaliczyć nieruchomości, które nie są faktycznie użytkowane w działalności gospodarczej z uwagi na niespełnienie wymogów przeciwpożarowych.

Według skarżącej, z uwagi na to, że część nieruchomości spółki nie jest zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej, więc w konsekwencji powinna ona zostać na gruncie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych zaliczona do kategorii budynków i gruntów niezwiązanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, skutkiem czego należy je opodatkować obniżoną stawką podatku. Ponadto, zdaniem skarżącej, organy podatkowe powinny uwzględnić wskazania płynące z wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 24.02.2021 r., SK 39/19, jak również wziąć pod uwagę to, że znaczna część gruntów powinna korzystać ze zwolnienia podatkowego jako grunty trwale zajęte na obozowiska i bazy wypoczynkowe dzieci i młodzieży w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l.

Organy podatkowe zajmują natomiast stanowisko, zgodnie z którym brak faktycznego prowadzenia działalności gospodarczej nie może mieć wpływu na wysokość podatku od nieruchomości, w sytuacji gdy nie została wydana decyzja ostateczna organu nadzoru budowlanego, o której mowa w art. 67 ust. 1 ustawy z 7.07.1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2021 r. poz. 2351 ze zm., dalej: u.p.b.). Związek budynku i gruntu z działalnością gospodarczą potwierdza fakt ujęcia budynków i gruntów w ewidencji środków trwałych, jak również fakt, że wbrew twierdzeniom spółki prowadzi ona komercyjną działalność turystyczną, co potwierdzają oferty w portalach pośredniczących w wynajmie lokali wypoczynkowych. Ponadto organy podatkowe podniosły, że pomimo wezwań z 9.06.2022 r. oraz 1.07.2022 r. spółka nie przedstawiła dokumentacji potwierdzającej zwolnienie podatkowe w odniesieniu do gruntów zajętych na obozowiska i bazy wypoczynkowe dzieci i młodzieży w rozumieniu w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l. Wskazano, że z gruntów należących do spółki mogą korzystać nie tylko dzieci i młodzież, ale również inni jej klienci, zaś wśród rodzajów działalności w rejestrze przedsiębiorców KRS dotyczącym skarżącej spółki nie wymieniono organizacji wypoczynku skierowanego wyłącznie do dzieci i młodzieży.

3.4. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie trafnie zwrócił uwagę, że wynik wykładni językowej art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. (według którego nieruchomości związane z prowadzeniem działalności gospodarczej to nieruchomości będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a) mógłby wskazywać, że wszystkie budynki, budowle i grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkami przewidzianymi w art. 1a ust. 2a u.p.o.l., są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i podlegają opodatkowaniu według najwyższych stawek. Pogląd ten został jednak zakwestionowany przez Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 12.12.2017 r., SK 13/15 (OTK-A 2017, nr 85), a następnie w wyroku z 24.02.2021 r., SK 39/19 (OTK-A 2021, nr 14), w którym Trybunał uznał za sprzeczną ze standardami konstytucyjnymi taką interpretację art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., w świetle której o stosowaniu stawki opodatkowania przewidzianej w art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. decyduje wyłącznie fakt posiadania gruntu (budynku lub budowli) przez przedsiębiorcę (inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą).

Po wydaniu tego wyroku w praktyce orzeczniczej przyjęto, że sam fakt posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę, bez względu na jego status i formę organizacyjnoprawną (osoba fizyczna, prawna), nie jest wystarczający do uznania związku tej nieruchomości z prowadzoną działalnością gospodarczą. Pojawił się natomiast problem doprecyzowania "związku" nieruchomości z prowadzeniem działalności gospodarczej. Tej kwestii Trybunał nie rozwinął, pozostawiając ją do rozstrzygnięcia sądom administracyjnym.

W pierwszych orzeczeniach po wydaniu wyroku TK z 24.02.2021 r., SK 39/19, Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że związek ten, oprócz samego posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, powinien być oparty na faktycznym lub nawet potencjalnym wykorzystywaniu tej nieruchomości w działalności gospodarczej tego podmiotu. Grunty, budynki i budowle, które choćby pośrednio lub w ograniczonym zakresie służą prowadzeniu działalności gospodarczej, powinny być uznane ze związane z tą działalnością. W ustaleniu istnienia związku nieruchomości z prowadzoną działalnością gospodarczą przydatne mogą być na przykład takie okoliczności jak: wprowadzenie nieruchomości do ewidencji środków trwałych, ujęcie wydatków na nabycie lub wytworzenie oraz utrzymanie w kosztach działalności gospodarczej. O istnieniu takiego związku może też świadczyć charakter rzeczy (np. budowli), wskazujący na jej gospodarcze przeznaczenie (wyroki NSA: z 4.03.2021 r., III FSK 895-898/21).

Wskazano również, że za związane z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. można uznać nieruchomości stanowiące własność podatnika (znajdujące się w posiadaniu samoistnym albo użytkowaniu wieczystym), które są w posiadaniu przedsiębiorcy (innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą) oraz jednocześnie: (1) wchodzą w skład prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ ustawy z 23.04.1964 r. – Kodeks cywilny (Dz.U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.), w szczególności gdy podatnik ujął te składniki majątkowe w prowadzonej ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na to, czy nieruchomość jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej lub (2) przedmiot działalności przedsiębiorcy obejmuje jedynie prowadzenie działalności gospodarczej, bez względu na to, czy nieruchomość jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej, lub (3) nieruchomości są funkcjonalnie powiązane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez podmiot, w którego posiadaniu się znajdują, nawet jeżeli nie zostały uwzględnione w ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych, tzn.: są faktycznie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w znaczeniu zdefiniowanym w art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. albo mogą być potencjalnie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w ww. rozumieniu, przez co należy rozumieć sytuację, w której przedsiębiorca podejmuje i realizuje zachowania kwalifikowane w obrębie przedmiotu opodatkowania jako czynności mające na celu przygotowanie, zachowanie lub zabezpieczenie nieruchomości do przyszłej (planowanej) działalności gospodarczej, bądź do kontynuacji przerwanej działalności gospodarczej, związane z ponoszeniem wydatków rozliczanych w kosztach uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej (wyrok NSA z 15.12.2021 r., III FSK 4061/21).

Skład orzekający Naczelnego Sądu Administracyjnego orzekający w niniejszej sprawie podziela te poglądy. Należy przy tym zaakcentować, że oceniając istnienie związku nieruchomości z prowadzeniem działalności gospodarczej należy wziąć pod uwagę status podatnika i charakter jego działalności. Ale w sytuacji gdy przedmiot działalności danego przedsiębiorcy obejmuje jedynie prowadzenie działalności gospodarczej nie ma znaczenia, czy nieruchomość jest wykorzystywana do jej prowadzenia, w pozostałych zaś przypadkach z istoty i celu określenia dotyczącego relacji związania z tą działalnością konieczne staje się poszukiwanie pewnych jej przejawów w postaci określonych zachowań podmiotów.

W przypadku gdy w funkcjonowaniu danego podmiotu można wyodrębnić działalność gospodarczą, o której mowa art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l., a także działalność, która nie spełnia tej definicji, to w świetle wyroku TK z 24.02.2021 r., SK 39/19, sam fakt prowadzenia przez ten podmiot działalności gospodarczej nie uzasadnia twierdzenia, że wszystkie posiadane przez niego nieruchomości są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Jeżeli natomiast jedyną formą aktywności podatnika jest wykonywanie działalności gospodarczej, w takim przypadku już tylko samo posiadanie nieruchomości oznacza, że jest ona związana z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Wyrok TK z 24.02.2021 r., SK 39/19 odnosi się do podmiotów prowadzących nie tylko działalność gospodarczą, gdyż jedynie w ich przypadku istnieje potrzeba ustalenia, jaka część majątku związana jest z prowadzeniem działalności gospodarczej. W odniesieniu zaś do przedsiębiorców bądź osób prawnych prowadzących wyłącznie działalność gospodarczą nie jest to potrzebne, ponieważ nieruchomości jako składniki ich przedsiębiorstwa mogą być przeznaczone jedynie do działalności gospodarczej.

W rozpatrywanej sprawie skarżąca spółka jest właścicielem (współwłaścicielem) gruntów położonych w O. Z włączonego do akt sprawy odpisu KRS wynika, że spółka prowadzi działalność gospodarczą. Według ustaleń organu pierwszej instancji spółka prowadzi komercyjną działalność turystyczną i gastronomiczną (o czym świadczą oferty w portalach pośredniczących w wynajmie lokali wypoczynkowych oraz oferty pracy na stanowisku kucharz i kelner). Z powyższych ustaleń wynika, że w funkcjonowaniu skarżącej spółki można wyodrębnić wyłącznie działalność gospodarczą, a w takiej sytuacji przesłanka związku przedmiotów opodatkowania z działalnością gospodarczą jest spełniona nawet w sytuacji wyłącznie potencjalnej możliwości wykorzystania nieruchomości w działalności gospodarczej podmiotu. Ponadto, budynki i grunty zostały ujęte w ewidencji środków trwałych, co wskazuje nie tylko na potencjalny, ale rzeczywisty związek z działalnością gospodarczą, skoro nieruchomości wchodzą w skład prowadzonego przez spółkę przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ k.c.

3.5. Na uwzględnienie nie mogła także zasługiwać argumentacja, że część nieruchomości nie spełnia warunków przeciwpożarowych, co wyklucza prowadzenie w nich działalności gospodarczej. W tym zakresie organy podatkowe słusznie odwołały się do unormowania z art. 1a ust. 2a pkt 3 u.p.o.l. Skoro nie zachodziła przesłanka określona w tym przepisie, tj. nie została wydana decyzja nakazująca rozbiórkę obiektu, to zastosowanie do tej sytuacji wyroku TK z 24.02.2021 r., SK 39/19, stanowiłoby obejście ww. przepisu ustawy. W ocenie Sądu, powołany wyrok TK nie dotyczy takiej sytuacji, w której podatnik wskazuje, że stan techniczny nie pozwala na prowadzenie działalności gospodarczej w niektórych obiektach, zatem są one niewykorzystywane do prowadzonej działalności. Wyrok TK z 24.02.2021 r., SK 39/19 nie ma bowiem zastosowania do wszystkich sytuacji, w których przedsiębiorca posiada nieruchomość, lecz nie wykorzystuje jej z różnych powodów w prowadzonej działalności; musi on wykazać, że jest ona przeznaczona na inne cele niż własne przedsięwzięcie gospodarcze.

Względy techniczne budynku, na które zwraca uwagę strona skarżąca, mogły być brane pod uwagę w stanie prawnym sprzed 1.01.2016 r. Prawodawca w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., w brzmieniu obowiązującym do końca 2015 r. wyłączał z kategorii gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej te z nich, które nie były i nie mogły być wykorzystywane do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Zgodnie natomiast z art. 1a ust. 2a pkt 3 u.p.o.l., w stanie prawnym obowiązującym do 1.01.2016 r. (a takie właśnie realia prawne należy odnieść do rozpatrywanej sprawy), do gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej nie zalicza się: budynków, budowli lub ich części, w odniesieniu do których została wydana decyzja ostateczna organu nadzoru budowlanego, o której mowa w art. 67 ust. 1 u.p.b. lub decyzja ostateczna organu nadzoru górniczego, na podstawie której trwale wyłączono budynek, budowlę lub ich części z użytkowania. Strona skarżąca nie wykazała by taka decyzja w odniesieniu do spornych budynków została wydana.

3.6. Należy także ocenić jako prawidłowe stanowisko organów podatkowych oraz WSA w Olsztynie co do braku możliwości zastosowania zwolnienia podatkowego z art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l., co skarżąca kwestionuje w uzasadnieniu skargi kasacyjnej. W myśl tego przepisu, zwalnia się od podatku od nieruchomości grunty, budynki lub ich części zajęte wyłącznie na potrzeby prowadzenia przez stowarzyszenia statutowej działalności wśród dzieci i młodzieży w zakresie oświaty, wychowania, nauki i techniki, kultury fizycznej i sportu, z wyjątkiem wykorzystywanych do prowadzenia działalności gospodarczej, oraz grunty zajęte trwale na obozowiska i bazy wypoczynkowe dzieci i młodzieży. W toku postępowania skarżąca spółka została wezwana do przedstawienia dokumentacji potwierdzającej trwałe zajęcie gruntów na obozowiska i bazy wypoczynkowe dzieci i młodzieży. W odpowiedzi poinformowała, że w ośrodku organizowane były obozy i kolonie letnie dla młodzieży, co nie dotyczy działki nr [...], na której jest wybudowana tawerna. W piśmie z 1.07.2022 r. wskazała, że w pozostałych budynkach nie prowadzi się działalności gospodarczej, gdyż nie spełniają warunków bezpieczeństwa.

Trafnie w związku z tym WSA w Olsztynie ocenił, że potwierdza to brak zajęcia gruntów na cele określone w art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l. Organ odwoławczy trafnie przy tym akcentował, że trwałe zajęcie gruntów na obozowiska i bazy wypoczynkowe dzieci i młodzieży oznacza, że na gruntach nie może być prowadzona inna działalność równocześnie bądź wymiennie z obozowiskami i bazami wypoczynkowymi. Przez "zajęcie" nieruchomości lub ich części należy rozumieć faktyczne, rzeczywiste wykonywanie konkretnych czynności, działań na nieruchomości powodujących dokonanie zamierzonych celów lub osiągnięcie konkretnego rezultatu. Zajęcie ma mieć taki charakter, który wyklucza możliwość prowadzenia innej działalności. Skoro skarżąca spółka w sprawie nie wykazała, że z należących do niej gruntów mogą korzystać wyłącznie dzieci i młodzież, a przy tym w rejestrze przedsiębiorców KRS jako przedmiotu działalności spółki nie wymieniono organizacji wypoczynku skierowanego wyłącznie do dzieci i młodzieży, to nie było podstaw do zastosowania zwolnienia podatkowego z art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l.

3.7. W świetle przedstawionej powyżej argumentacji Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że postawione w skardze kasacyjnej zarzuty nie okazały się zasadne, więc na podstawie art. 184 p.p.s.a. skargę tę jako niemającą usprawiedliwionych podstaw oddalił.

sędzia WSA (del.) Anna Sokołowska sędzia NSA Stanisław Bogucki sędzia NSA Wojciech Stachurski