Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Irena Wesołowska, Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń (spr.), Sędzia NSA Elżbieta Rischka, , po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym w dniu 28 kwietnia 2021 r. sprawy ze skargi ,,A" na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 16 grudnia 2020 r. sygn. akt [...] w przedmiocie zaliczenia wpłaty 1. uchyla zaskarżone postanowienie; 2. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz strony skarżącej kwotę 580( pięćset osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.

Zaskarżonym postanowieniem z dnia 16 grudnia 2020r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze (dalej: SKO) utrzymało w mocy postanowienie Prezydenta Miasta z dnia 19 października 2020r. w przedmiocie zaliczenia wpłaty.

W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia SKO wskazało, że w dniu 15 października 2020 r. podatnik A sp. z o.o. (dalej: strona, spółka, podatnik) dokonał wpłaty kwoty 97.482 zł tytułem podatku od nieruchomości wskazując w tytule wpłaty: 10/2020.

Organ podatkowy I instancji dokonał zaliczenia wpłaty w sposób odmienny od żądanego przez podatnika, tj. na poczet zobowiązania w podatku od nieruchomości za lipiec 2020r. (należność główna i odsetki) i za sierpień 2020r. (należność główna i odsetki).

W złożonym zażaleniu Spółka zarzuciła, że organ pierwszej instancji dokonał rozliczenia wpłaty Spółki niezgodnie ze wskazaniem w tytule przelewu. Podniosła też, że zaliczenie dokonanej wpłaty na poczet zobowiązań od podatku od nieruchomości za lipiec i sierpień 2020 roku było nieprawidłowe bowiem zobowiązania te zostały wcześniej przez Spółkę zapłacone. W dniu 15 lipca 2020roku Spółka dokonała wpłaty kwoty 97482 zł na poczet raty za lipiec 2020 roku oraz w dniu 15 sierpnia 2020 roku dokonała wpłaty kwoty 97482 zł na poczet raty za sierpień 2020 roku. Ponadto Spółka zarzuciła, że brak było podstaw do zaliczenia na zaległości podatkowe wyżej wymienionych wpłat oraz wpłat wcześniejszych dokonanych przez podatnika w dniu 10 lipca 2020 roku w kwocie 97.482 zł tytułem przelewu "podatek od nieruchomości 5/2020" oraz w dniu 15 czerwca 2020 roku w tej samej kwocie tytułem przelewu "podatek od nieruchomości 6/2020", związku z brakiem zakończenia postępowania z wniosku Spółki z 24 marca 2020 roku w sprawie umorzenia zaległości w podatku od nieruchomości.

Rozpatrując zażalenie SKO podniosło, że zgodnie z art. 62 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.; dalej: "Ordynacja podatkowa") jeżeli na podatniku ciążą zobowiązania podatkowe z różnych tytułów dokonaną wpłatę zalicza się na poczet podatku zgodnie ze wskazaniem podatnika, a w przypadku braku takiego wskazania na poczet zobowiązania podatkowego o najwcześniejszym terminie płatności spośród wszystkich zobowiązań podatkowych podatnika. W przypadku gdy na podatniku ciążą zobowiązania podatkowe, których termin płatności upłynął, dokonaną wpłatę zalicza się na poczet zaległości podatkowej o najwcześniejszym terminie płatności we wskazanym przez podatnika podatku, a w przypadku braku takiego wskazania lub braku zaległości podatkowej we wskazanym podatku – na poczet zaległości podatkowej o najwcześniejszym terminie płatności spośród wszystkich zaległości podatkowych podatnika.

W niniejszej sprawie podatnik dokonał w dniu 15 października 2020 r. wpłaty, w tytule wskazując, że to "podatek od nieruchomości 10/2020". Jak wynika z nadesłanej przez organ podatkowy ewidencji księgowej, na koncie szczegółowym podatnika na dzień 15 października 2020 roku uwidoczniona była zaległość z tytułu podatku od nieruchomości w kwocie należności głównej wynoszącej 202.718,89 zł płatnej w następujący sposób: rata za lipiec 2020 roku wysokości 7759,89 zł z terminem płatności do dnia 15 lipca 2020 roku, rata za sierpień 2020 roku wysokości 97.481 zł z terminem płatności do 15 sierpnia 2020 roku, rata za wrzesień 2020 roku wysokości 97.481 zł z terminem płatności do 15 września 2020 roku. W związku z tym, że we wskazanym rodzaju podatku, tj. podatku od nieruchomości na rok 2020, podatnik posiadał zaległości podatkowe, wpłata podatnika winna zostać zaliczona na zaległości o najwcześniejszym terminie płatności we wskazanym przez podatnika podatku. W analizowanych okolicznościach tym okresem był lipiec i sierpień 2020 roku w podatku od nieruchomości. Dlatego też dokonana w dniu 15 października 2020r. wpłata w wysokości 97482 zł została zaliczona na pozostałą do zapłaty część zobowiązania za okres lipca 2020 roku wraz z odsetkami oraz częściowe pokrycie należności za sierpień 2020 roku wraz z odsetkami.

Dlatego organ na zasadzie przywołanego powyżej art. 62 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązany był całą dokonaną wpłatę zaliczyć na poczet tych zaległości. Organ nie miał prawa do tego, aby wpłatę zaliczyć na poczet zobowiązania za października 2020r., albowiem istniały zobowiązania podatkowe obejmujące wcześniejszy okres, których termin wymagalności już upłynął.

Dalej Kolegium podniosło, że o sposobie zaliczenia wpłaty dokonanej przez spółkę w dniu 15 lipca 2020 roku tytułem "podatek od nieruchomości za 07/2020", Prezydent Miasta w dniu 31 sierpnia 2020 roku wydał postanowienie, którym wpłatę tę zaliczył na zaległości podatkowe w podatku od nieruchomości za kwiecień i maj 2020 roku, które to postanowienie zostało zaskarżone, a które w dniu 25 listopada 2020 roku Samorządowe Kolegium Odwoławcze postanowieniem o sygnaturze akt [...] utrzymało w mocy. Podobnie o sposobie zaliczenia wpłaty dokonanej przez spółkę w dniu 17 sierpnia 2020 roku tytułem przelewu "podatek od nieruchomości 8/2020" Prezydent Miasta w dniu 31 sierpnia 2020 roku wydał postanowienie, w którym wpłatę tę zaliczył na zaległości podatkowe w podatku od nieruchomości za maj (pozostała część do zapłacenia) i czerwiec 2020 roku wraz z odsetkami, które zostało przez podatnika zaskarżone, a w stosunku do którego Samorządowe Kolegium Odwoławcze postanowieniem z dnia 25 listopada 2020 roku o sygn. akt [...] orzekło o jego utrzymaniu w mocy. Od powyższych rozstrzygnięć nie wpłynęła skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku. Zatem także i tu nie można zgodzić się zapatrywaniem podatnika co do nieuzasadnionego zaliczenia wpłat na poczet zaległości podatkowych.

Ponadto, nie jest słuszne przekonanie podatnika o tym, że jego wniosek o "umorzenie podatku od nieruchomości" z dnia 24 marca 2020 r. nie został rozpatrzony. Jak wyjaśniono w decyzji [...], po wniesieniu wniosku "o umorzenie podatku" organ I instancji wydał postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania i w ten sposób zakończył rozpatrywanie tegoż wniosku. Dalsze postępowanie prowadzone przez organ w przedmiocie "umorzenie podatku" kontynuowane było de facto bez wniosku dlatego zostało przez Kolegium umorzone, albowiem postępowanie w sprawie zastosowanie ulgi w spłacie zaległości podatkowej nie może toczyć się bez wniosku.

Z akt sprawy nie wynika również, aby by władze G. przyznały podatnikowi ulgę w oparciu o uchwałę Rady Miasta [...] w formie umowy cywilnoprawnej lub jednostronnego oświadczenia woli (§ 7 ust. 2).

Skargę na powyższe postanowienie SKO do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wniosła A spółka z o.o. Spółka wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości, zarzuciła naruszenie przepisu art. 62 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez nieprawidłowe zastosowanie w przedmiotowej sprawie w wyniku błędnego uznania, że dopuszczalne jest zaliczenie wpłaty podatnika na inne należności niż wskazane przez podatnika w tytule przelewu sytuacji braku występowania zaległości podatkowej oraz nierozpoznanie przez organ istoty sprawy.

W uzasadnieniu skargi Spółka podniosła, że wpłata z dnia 15 października 2020r. w wysokości 97.482,00 zł została dokonana przez Spółkę na poczet raty z tytułu podatku od nieruchomości za październik 2020r. Takie przeznaczenie wpłaty zostało wyraźnie wskazane w tytule przelewu. Podkreślić należy, że zgodnie z art. 62 § 1 Ordynacji podatkowej jeżeli na podatniku ciążą zobowiązania podatkowe z różnych tytułów, dokonaną wpłatę zalicza się na poczet podatku zgodnie ze wskazaniem podatnika. Przy czym wskazanie przez podatnika podatku, na który dokonuje wpłaty, nie ma określonej formy. Może być zatem dokonane zarówno ustnie, np. w kasie organu podatkowego, jak i poprzez zaznaczenie na dokumencie wpłaty lub w dyspozycji udzielonej bankowi.

Takie reguły mają zastosowane w przypadku spłacania przez podatnika rat podatku wynikających z:

decyzji organu podatkowego (art. 67a O.p.),

ustaw (uchwał) regulujących poszczególne podatki, które mogą być opłacane w ratach, np. podatek od nieruchomości, podatek rolny, leśny, od środków transportowych, a w niektórych przypadkach opłata od posiadania psów.

Ustawodawca umożliwił podatnikowi możliwość wskazania, na jaką ratę powinna być zaliczona dokonana przez niego wpłata. Podkreślić należy, że Spółka dokonała zapłaty zarówno raty 7/2020, jak i raty 8/2020, brak jest zatem podstaw do traktowania ich jako "zaległości podatkowe" i zaliczania na nie wpłaty z dnia 17.10.2020 r. Mianowicie Spółka dokonała zapłaty raty 7/2020 z tytułu podatku od nieruchomości w dniu 15.07.2020 r. na kwotę 97.482,00 zł wskazując w tytule przelewu "podatek od nieruchomości 7/2020". Dalej, Spółka dokonała zapłaty raty 8/2020 z tytułu podatku od nieruchomości w dniu 17.08.2020 r. na kwotę 97.482,00 zł wskazując w tytule przelewu "podatek od nieruchomości 8/2020". W tej sytuacji brak jest podstaw do zaliczania wpłaty podatnika z dnia 15.10.2020 r. (dokonanej na kolejną ratę podatku od nieruchomości tj. ratę 10/2020) na poczet wcześniejszych rat 7/2020 i 8/2020, to jest na poczet należności już uregulowanych przez skarżącą (a zatem w sytuacji braku zaległości).

W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o jej oddalenie w całości, podtrzymało swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm., dalej p.p.s.a.), stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) p.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Należy również wskazać, że w myśl art. 119 pkt 3 p.p.s.a. sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie I rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie.

Rozpoznając sprawę zgodne z przedstawionymi zasadami, Sąd stwierdza, że skarga jest uzasadniona, co jednak nie oznacza, że zasadne okazały się wszystkie zarzuty podniesione w skardze.

Podstawą prawną wydanego postanowienia stanowił art 62 § 1 Ordynacji podatkowej, który w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 4 lipca 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2019 r., poz. 1520) stanowi, że jeżeli na podatniku ciążą zobowiązania podatkowe z różnych tytułów, dokonaną wpłatę zalicza się na poczet podatku zgodnie ze wskazaniem podatnika, a w przypadku braku takiego wskazania - na poczet zobowiązania podatkowego o najwcześniejszym terminie płatności spośród wszystkich zobowiązań podatkowych podatnika. W przypadku, gdy na podatniku ciążą zobowiązania podatkowe, których termin płatności upłynął, dokonaną wpłatę zalicza się na poczet zaległości podatkowej o najwcześniejszym terminie płatności we wskazanym przez podatnika podatku, a w przypadku braku takiego wskazania lub braku zaległości podatkowej we wskazanym podatku - na poczet zaległości podatkowej o najwcześniejszym terminie płatności spośród wszystkich zaległości podatkowych podatnika.

W świetle tej regulacji prawidłowo wywodzi organ, że dyspozycja zawarta na dowodzie wpłaty, wskazująca przeznaczenie dokonanej płatności w zakresie tytułu i okresu zobowiązania podatkowego, jest wiążąca dla organu podatkowego w sytuacji, w której podatnik nie posiada zobowiązań podatkowych, dla których termin płatności upłynął. W przypadku posiadania zaległości podatkowych, podatnik dokonujący wpłaty może decydować o jej przeznaczeniu, ale tylko w zakresie tytułu podatkowego, a nie okresu, na który ma być zaliczona, bowiem z urzędu, z mocy przywołanego przepisu, jest ona zaliczana na zaległość o najwcześniejszym terminie płatności spośród wszystkich zaległości we wskazanym podatku, a w przypadku braku określenia podatku, albo braku zaległości podatkowej we wskazanym podatku - na poczet zaległości podatkowej o najwcześniejszym terminie płatności spośród wszystkich zaległości podatkowych. Tak było w niniejszej sprawie.

Zgodnie zaś z treścią art. 55 § 2 Ordynacji podatkowej, jeżeli dokonana wpłata nie pokrywa kwoty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, wpłatę tę zalicza się proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek za zwłokę w stosunku, w jakim, w dniu wpłaty, pozostaje kwota zaległości podatkowej do kwoty odsetek za zwłokę.

W niniejszej sprawie skarżąca Spółka wskazała, że dokonuje wpłaty na poczet podatku od nieruchomości za październik 2020 r. (data wpłaty 15 października 2020 r.), przy czym według organu na skarżącej ciążyły zaległości w tym podatku za poprzednie okresy. Zatem, co do zasady, rację mają organy podatkowe, że wpłaconą kwotę należało zaliczyć na wcześniejsze zobowiązania podatkowe w tym podatku.

Jednakże, mając na uwadze zarzuty skargi dotyczące dokonanych przez Spółkę wpłat: z dnia 15 lipca 2020 r. na podatek od nieruchomości za lipiec 2020 r. (dowód wpłaty w aktach) oraz z dnia 17 sierpnia 2020 r. na podatek od nieruchomości za sierpień 2020 r. (dowód wpłaty w aktach), należy wskazać, że kwestia ta wymagała wyjaśnienia. SKO w decyzji wskazało, że w obrocie prawnym funkcjonują ostateczne postanowienia SKO z 25 listopada 2020r. w przedmiocie zaliczenia wpłaty dokonanej przez spółkę w dniu 17 sierpnia 2020 roku tytułem podatku od nieruchomości za sierpień 2020 roku na poczet zaległości w tym podatku za maj i czerwiec 2020 roku (sygn. akt [...]) oraz zaliczenia wpłaty dokonanej przez spółkę w dniu 15 lipca 2020 roku tytułem przelewu na podatek od nieruchomości za lipiec 2020 na poczet zaległości podatkowych za kwiecień i maj 2020 roku (sygn. akt [...]). Kolegium wskazało również, że od powyższych rozstrzygnięć nie wpłynęła skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku. Spółka jednakże wniosła w dniu 30 grudnia 2020r., czyli już po wydaniu zaskarżonego obecnie postanowienia, skargi od powyższych rozstrzygnięć, po rozpatrzeniu których Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uchylił wskazane postanowienia Samorządowego Kolegium Odwoławczego wyrokami z dnia 8 kwietnia 2021r., w sprawach o sygn. akt I SA/Gd 54/21 (dotyczy postanowienia [...]) oraz I SA/Gd 55/21 (dotyczy postanowienia [...]). Oczywiste jest, że Kolegium wydając zaskarżone postanowienie nie mógł uwzględnić tych okoliczności, które zaistniały już po jego wydaniu, niemniej jednak mają one wpływ na ocenę legalności tego postanowienia. Skarżąca spółka już w zażaleniu bowiem zarzucała, że zaległości podatkowe, na poczet których zaliczona została dokonana w dniu 15 października 2020 roku wpłata, nie istniały, wygasły bowiem wcześniej przez zapłatę. Wobec zatem wyeliminowania z obrotu prawnego postanowień Kolegium wydanych w przedmiocie zaliczenia wpłat dokonanych przez spółkę w dniu 15 lipca oraz 17 sierpnia 2020 roku, konieczne jest ponowne zweryfikowanie tego, czy w dacie dokonywania wpłaty na poczet zobowiązania za październik 2020r., czyli w dniu 15 października 2020 roku, istniały wcześniejsze zaległości w podatku od nieruchomości.

Dodatkowo należy podnieść, że ma rację SKO twierdząc, że samo złożenie wniosku "o umorzenie podatku od nieruchomości“ z dnia 24 marca 2020 r. nie stanowi przeszkody do dokonania zaliczenia czy podjęcia egzekucji. Nie ma bowiem przepisu, który z tym faktem łączyłby obowiązek wstrzymania się od powyższych czynności, natomiast decyzja o umorzeniu zaległości podatkowych lub rozłożeniu zapłaty podatku na raty ma charakter konstytutywny i dopiero ostateczna decyzja lub inny akt takiej rangi o umorzeniu stanowi o definitywnej rezygnacji organu z należności.

Ponownie rozpatrując sprawę organ zobowiązany jest ponownie dokonać ustaleń dotyczących istnienia na dzień 15 października 2020r. zaległości w podatku od nieruchomości za okresy wcześniejsze, aniżeli wskazany w tytule przelewu październik 2020r.

Mając na uwadze powyższe Sąd uchylił zaskarżone postanowienie na mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. Organ ponownie rozpoznając sprawę odniesie się do zarzutów skargi w przedmiocie dokonanych wpłat i dokona oceny ich wpływu na zaskarżone postanowienie.

O kosztach orzeczono na mocy artykułu 200 p.p.s.a.