I SA/Łd 1261/10 - Wyrok

Data orzeczenia	2011-01-11	
Data wpływu	2010-11-02	
Sąd	Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi	
Sędziowie	Bartosz Wojciechowski
Joanna Tarno
Tomasz Adamczyk /przewodniczący sprawozdawca/	
Symbol z opisem	6111 Podatek akcyzowy	
Hasła tematyczne	Inne	
Sygn. powiązane	I GSK 698/11	
Skarżony organ	Dyrektor Izby Celnej	
Treść wyniku	Uchylono zaskarżone postanowienie	
Powołane przepisy	Dz.U. 2007 nr 155 poz 1095; art. 84 ust. 3, ust. 9, ust. 10, art. 84c ust. 1, ust. 16; Ustawa z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej - tekst jednolity
Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270; art. 145 par. 1 ust. 1 lit. c), art. 200, art. 205 par. 4;  Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
Dz.U. 2000 nr 98 poz 1071; art. 58; Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r.- Kodeks postępowania administracyjnego - tekst jednolity	
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Tomasz Adamczyk /spr./ Sędziowie Sędzia WSA Joanna Tarno Sędzia WSA Bartosz Wojciechowski Protokolant Asystent sędziego Jarosław Szkudlarek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 stycznia 2011 r. sprawy ze skargi R. M. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia 3-dniowego terminu do złożenia sprzeciwu wobec podjęcia i wykonywania przez organ kontroli czynności kontrolnych z naruszeniem przepisów 1. uchyla zaskarżone postanowienie, 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w Ł. na rzecz R. M. kwotę 357 (trzysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.	
Uzasadnienie
I SA/Łd 1261/10

UZASADNIENIE

Postanowieniem z [...] r. Dyrektor Izby Celnej w Ł. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego w P. z dnia [...] r. w którym odmówiono R. M. przywrócenia, określonego w art. 84c ust.3 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, 3 dniowego terminu do złożenia sprzeciwu wobec podjęcia i wykonywania przez organ kontroli czynności kontrolnych z naruszeniem obowiązujących przepisów.

W uzasadnieniu postanowienia organu II instancji wskazano, że w dniu 30 lipca 2010 r. na podstawie upoważnienia z tego samego dnia wszczęta została w Firmie Handlowej A kontrola podatkowa.

W dniu 10 sierpnia 2010 r. do Urzędu Celnego w P. pełnomocnik skarżącego złożył sprzeciw wobec podjęcia i wykonywania przez organ czynności z naruszeniem obowiązujących przepisów prawa oraz wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia sprzeciwu.

Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, iż zgodnie z art. 84c ust.3 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej przedsiębiorcy przysługuje prawo wniesienia sprzeciwu w terminie 3 dni roboczych od dnia wszczęcia kontroli przez organ kontrolny. Zdaniem organu sprzeciw złożony przez pełnomocnika kontrolowanego został wniesiony po terminie. Podniesiono również, że wniosek o przywrócenie terminu do złożenia sprzeciwu nie może być rozpatrzony pozytywnie.

Na poparcie powyższego stanowiska wskazano, że terminy wynikają bądź z przepisów prawa procesowego bądź z przepisów prawa materialnego. Rodzi to podział na terminy materialne albo procesowe. Podział ten ma zasadnicze znaczenie dla ustalenia, czy termin podlega przywróceniu czy też nie. Zdaniem Dyrektora Izby Celnej instytucja przywrócenia terminu ma zastosowanie jedynie do terminów procesowych. Termin określony w art. 84 c ust. 3 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej jest, w opinie organu, terminem prawa materialnego i jako taki nie podlega przywróceniu, przedłużeniu czy odroczeniu. Tym samym do przywrócenia terminu prawa materialnego nie ma uprawnień ani organ administracyjny ani sąd. Brak jest bowiem podstaw prawnych umożliwiających ich przywrócenie i to bez względu na przyczynę uchybienia. Upływ tego terminu powoduje wygaśnięcie prawa. Na poparcie tej tezy organ przywołał wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 grudnia 2001 r. ( I SA 1153/00 ).

Mając na uwadze powyższe stwierdzono, że rozstrzygnięcie organu I instancji co do meritum jest zatem prawidłowe, ale, zdaniem organu II instancji, podstawa prawna tego rozstrzygnięcia jak również pouczenie zostały wskazane niewłaściwie. Organ pierwszej instancji wskazał przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja Podatkowa a winien wskazać przepisy ustawy z dnia 14 czerwca 1960 kodeks postępowania administracyjnego. Nadmieniono, że powyższe uchybienie nie ma wpływu na rozstrzygnięcie sprawy.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego postanowieniu Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...] r. zarzucono naruszenie art. 84 c ust. 3 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, poprzez błędne przyjęcie, że termin w nim określony nie podlega przywróceniu, przedłużeniu czy odroczeniu.

Uzasadniając swe stanowisko, strona skarżąca wskazując na treść art. 58 § 1 i 2 ustawy Kodeks postępowania administracyjnego podniosła, że w sprawie wniosek złożony został "pierwszego dnia po powzięciu wiedzy o nieprawidłowościach w prowadzonej kontroli", a zatem, zdaniem strony, przyjąć należy, iż wniesiony został w ustawowym terminie. Ponadto skarżący przywołał treść stanowiska zajętego przez Ministra Gospodarki, zgodnie z którym przywrócenie terminu do wniesienia sprzeciwu wobec podjęcia i wykonywania przez organy kontroli jest dopuszczalne

( pismo Ministra Finansów z dnia 12.08.2009 r. nr PK 4/8012/98/ZAP/09/703 ).

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o oddalenie skargi podnosząc argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Ł. zważył , co następuje :

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie art. 84c ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2007 r. Nr 155, poz. 1095 z późn. zm.) określanej dalej: "ustawa SDG" - przedsiębiorca może wnieść sprzeciw wobec podjęcia i wykonywania przez organy kontroli czynności z naruszeniem przepisów art. 79-79 b, art. 80 ust. 1 i 2, art. 82 ust. 1 oraz art. 83 ust. 1 i 2 tej ustawy, z zastrzeżeniem art. 84d.

W ust.3 cytowanego przepisu postanowiono ,że sprzeciw wnosi się w terminie 3 dni roboczych od dnia wszczęcia kontroli przez organ kontroli, a w ust. 9 i 10 przewidziano o skutkach wniesienia sprzeciwu oraz o terminie i sposobie kwestionowania wydanego przez organ postanowienie , natomiast w ust. 16 tej normy wskazano ,że do postępowań określonych w ust 9 i 10 , w zakresie nieuregulowanym stosuje się przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego.

Tak więc spór miedzy stronami sprowadza się do ustalenia czy wskazany termin dla dokonania czynności jaką jest sprzeciw należy zaliczyć do kategorii terminów prawa materialnego czy terminów procesowych.

Od tego bowiem zależy czy podlega przywrócenia w przypadku jego niedochowania gdyby przyjąć ,że jest to termin prawa procesowego, bądź taka możliwość nie istnieje w przypadku uznania ,że ma on charakter materialny.

Wskazać należy przede wszystkim , że brak jest regulacji prawnych , które pozwalałyby jednoznacznie rozstrzygnąć z jakim terminem mamy do czynienia. W praktyce kwalifikacja określonego terminu do jednej z tych kategorii napotyka trudności a dzieje się tak w szczególności gdy w jednym akcie prawnym zawarte są regulacje zarówno materialnoprawne jak i proceduralne, tak jak w rozpoznawanej sprawie.

Powszechnie przyjmuje się ,że w takiej sytuacji o uznaniu charakteru terminu nie powinno przesądzać wyłącznie kryterium miejsca regulacji tj. okoliczność zamieszczenia normy prawnej wyznaczającej termin w ustawie materialnej lub procesowej. Jak wynika z wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 listopada 1994 r. sygn. SA/Kr 1230/94 – "O charakterze przepisu i terminie nie przesądza tylko okoliczność , w jakiej ustawie przepis statuujący dany termin się znajduje. Dotyczy to zwłaszcza sytuacji , gdy ustawa taka – oprócz przepisów prawa materialnego – zawiera również przepisy proceduralne. Dla oznaczenia charakteru danego przepisu istotne znaczenie ma zawsze przedmiot i treść przepisu prawnego".

W doktrynie i judykaturze panuje zgoda ,że terminy procesowe to terminy przewidziane dla dokonania czynności procesowej przez podmioty postępowania administracyjnego . Są to terminy przewidziane dla realizacji przez stronę czynności w postępowaniu zmierzającym do ukształtowania jej materialnoprawnych uprawnień lub obowiązków. Natomiast terminem materialnym jest okres, w którym może nastąpić ukształtowanie praw lub obowiązków jednostki w ramach administracyjnoprawnego stosunku materialnego . Te pierwsze co do zasady są przywracane , natomiast uchybienie terminowi prawa materialnego wywołuje skutek prawny wygaśnięcia praw lub obowiązków o charakterze materialnoprawnym i uniemożliwia wzruszenie aktów , które takich praw i obowiązków dotyczą. W związku z czym terminy te nie są przywracane ( por. H. Dzwonkowski Ordynacja podatkowa. Komentarz Wyd. C.H.Beck Rok 2008, B.Adamiak [w:] Kodeks postępowania administracyjnego Komentarz B.Adamiak, J. Borkowski Wyd. C.H. Beck Warszawa 1996 str. 288-289, Ordynacja podatkowa Komentarz Wyd. LexisNexis 2010, S.Babiarz, B.Dauter, B.Gruszczyński, R.Hauser, A.Kabat, M.Niezgódka –Medek ; B.Adamiak , Glosa do wyroku NSA z 26 sierpnia 1999 r. , OSP 2000 z. 9 , poz. 134 s. 451 ) .

Typowym terminem prawa materialnego jest termin przedawnienia zobowiązania podatkowego, inny, to termin do złożenia wniosku o wspólne opodatkowanie małżonków a to wobec skutków prawnych jakie wywiera w zakresie stosunku materialnoprawnego , gdyż wyznacza on datę , od której może być ukształtowane prawo do opodatkowania połowy dochodów w podwójnej wysokości. Koleiny z tej kategorii termin to termin na złożenie oświadczenia o instalacji kas fiskalnych , gdyż jego zachowanie było warunkiem uzyskania dodatkowych uprawnień podatników ( por. wyroki WSA w Warszawie z 15.05.2006 r. sygn. IV SA/Wa 279/06 , z 24.11.2004 r. sygn. III SA/Wa 86/04 )

W świetle przytoczonych poglądów , które sąd podziela w składzie rozpoznającym sprawę przyjąć należy ,że terminy procesowe dotyczą dokonywania czynności procesowych , takich które stają się aktualne już w toku konkretnego postępowania . Bezskuteczny ich upływa pozbawia stronę możliwości skutecznego dokonania określonej czynności , jednakże w szczególnych sytuacjach podlegają przywróceniu.

Przechodząc na grunt rozpoznawanej sprawy, rozpatrując problem charakteru terminu na wniesienie sprzeciwu ( art. 84c ust 3 SDG) , stanąć należy na stanowisku , że ma on charakter procesowy albowiem określa granice czasowe dla dokonania danej czynności procesowej - sprzeciw jest czynnością procesową, i nie powoduje wygaśnięcia praw i obowiązków podatnika o charakterze materialnoprawnym. W ustawie o swobodzie działalności gospodarczej o takim charakterze tego terminu rozstrzyga również brzmienie ust 16 art. 84c SDG , odwołujące się w zakresie nieuregulowanym tym aktem prawnym do przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego, w tym także art. 58 KPA traktującego o przywróceniu terminu. Zgodnie a jego treścią w razie uchybienia terminu należy go przywrócić na prośbę zainteresowanego , jeżeli uprawdopodobni on ,że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Zdaniem sądu brak możliwości przywrócenia terminu do wniesienia sprzeciwu stanowiłoby nieuprawnione wyłączenie stosowania przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego do kontrolowanego przedsiębiorcy. Gdyby podzielić pogląd organu to każdy termin w istocie rzeczy można byłoby uznać za termin materialnoprawny.

Poglądu organu nie akceptowanego przez sąd nie można wywieść także z cytowanego w odpowiedzi na skargę stanowiska zawartego w wyroku WSA w Krakowie z dnia 9 lutego 2007 r. sygn. akt I SA/Kr 923/05, poprzez proste odniesienie terminu do wniesienia sprzeciwu do poddanego ocenie Sądu w cytowanym wyroku terminu określonego w art. 291 § 1 w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz.U. z 2005 r.nr 8 poz. 60 ze zm. ) do złożenia zastrzeżeń i wyjaśnień do protokołu . Jak słusznie zauważył glosator do tego rozstrzygnięcia, o materialnoprawnym charakterze terminu z art. 291 OP decyduje znaczenie protokołu pokontrolnego w jego sferze materialnoprawnej i skutku jaki wywiera . Chodzi w nim o ograniczenie terminem możliwości podważania treści protokołu z kontroli , czyniąc , iż po jego upływie istnieje pewność ,że treść protokołu pozostanie niezmienna. W odniesieniu do terminu dla dokonania czynność sprzeciwu taka okoliczność nie ma miejsca ( R.Kubacki, A.Bartosiewicz Glosa do wyroku WSA w Krakowie z 9.02.2007 r. sygn. I SA/Kr 923/05 Monitor Podatkowy 10/2007).

Tym samym zasługuje na aprobatę stanowisko skarżącego wywiedzione w skardze z powołaniem się na pogląd Ministra Gospodarki wskazany w cytowanym wcześniej piśmie Ministra Finansów o wadliwej interpretacji art. 84 ust 3 SDG zastosowanej przez organ w zapadłym zaskarżonym postanowieniu Dyrektora Izby Celnej w Ł..

Mając zatem na uwadze całokształt przedstawionych wyżej okoliczności sprawy Sąd uznając skargę za uzasadnioną na zasadzie art. 145 § 1 ust.1 lit c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm. ) orzekł o uchyleniu zaskarżonego postanowienia . O kosztach postępowania rozstrzygnięto na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 4 tej ustawy.

P. Z. – C.