Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Sieńczyło-Chlabicz Sędzia NSA Andrzej Skoczylas (spr.) Sędzia del. WSA Henryka Lewandowska-Kuraszkiewicz Protokolant Krystian Szpotański po rozpoznaniu w dniu 5 kwietnia 2022 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej A. w L., W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 8 stycznia 2019 r. sygn. akt VI SA/Wa 1234/18 w sprawie ze skargi A. w L., W. na postanowienie Ministra Energii z dnia [...] kwietnia 2018 r., nr [...] w przedmiocie zaliczenia nadpłaty na poczet zaległego zobowiązania w opłacie zapasowej 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od A. w L., W. na rzecz Ministra Klimatu i Środowiska 480 zł (czterysta osiemdziesiąt złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 8 stycznia 2019 r., sygn. akt VI SA/Wa 1234/18, działając na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325; powoływanej dalej jako: p.p.s.a.), oddalił skargę A. w L., W. na postanowienie Ministra Energii z dnia [...] kwietnia 2018 r., w przedmiocie zaliczenia nadpłaty na poczet zaległego zobowiązania w opłacie zapasowej.

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożyła A. w L., zaskarżając orzeczenie w całości oraz domagając się jego uchylenia w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji, a także zasądzenia zwrotu kosztów postępowania.

Na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. poprzez nieuchylenie postanowienia naruszającego przepisy postępowania, tj. art. 76 § 1 i art. 76a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 201 ze zm.; powoływanej dalej jako: o.p.) w związku z art. 21b ust. 13 i ust. 14 ustawy z dnia 16 lutego 2007 r. o zapasach ropy naftowej, produktów naftowych i gazu ziemnego oraz zasadach postępowania w sytuacjach zagrożenia bezpieczeństwa paliwowego państwa i zakłóceń na rynku naftowym (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1210 ze zm.; powoływanej dalej jako: ustawa o zapasach) poprzez wydanie rozstrzygnięcia, które w odniesieniu do tych samych okresów rozliczeniowych dokonuje zaliczenia nadpłaty na poczet należności dotyczących tego samego rodzaju daniny publicznej - co stanowi rozstrzygnięcie wzajemnie sprzeczne, a przez to niezgodne z cytowanymi regulacjami.

Szczegółową argumentację na poparcie zarzutów sformułowanych w petitum skargi kasacyjnej przedstawiono w jej uzasadnieniu.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Stosownie do art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (dalej p.p.s.a.), Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc pod rozwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania.

W rozpoznawanej sprawie nie zachodzi żadna z okoliczności skutkujących nieważnością postępowania, o jakich mowa w art. 183 § 2 p.p.s.a. i nie zachodzi żadna z przesłanek, o których mowa w art. 189 p.p.s.a., które Naczelny Sąd Administracyjny rozważa z urzędu dokonując kontroli zaskarżonego skargą kasacyjną wyroku. Wobec tego Naczelny Sąd Administracyjny przeszedł do zbadania zarzutów kasacyjnych.

Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw zaskarżenia. Za niezasadny Naczelny Sąd Administracyjny uznał zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. poprzez nieuchylenie postanowienia naruszającego przepisy postępowania, tj. art. 76 § 1 i art. 76a § 1 o.p. w związku z art. 21b ust. 13 i ust. 14 ustawy z dnia 16 lutego 2007 r. o zapasach ropy naftowej, produktów naftowych i gazu ziemnego oraz zasadach postępowania w sytuacjach zagrożenia bezpieczeństwa paliwowego państwa i zakłóceń na rynku naftowym poprzez wydanie rozstrzygnięcia, które w odniesieniu do tych samych okresów rozliczeniowych dokonuje zaliczenia nadpłaty na poczet należności dotyczących tego samego rodzaju daniny publicznej, co stanowi rozstrzygnięcie wzajemnie sprzeczne, a przez to niezgodne z cytowanymi regulacjami.

Na wstępie należy zaznaczyć, iż trafnie podkreślono w uzasadnieniu zaskarżonego orzeczenia, że zgodnie z art. 21b ust. 12 ustawy o zapasach producenci i handlowcy rozliczają opłatę zapasową w systemie miesięcznym (są obowiązani wpłacać opłatę zapasową w terminie do ostatniego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła produkcja lub przywóz paliw) - w odróżnieniu od obowiązku fizycznego tworzenia i utrzymywania zapasów obowiązkowych ropy naftowej lub paliw, który rozliczany jest w systemie rocznym (art. 5 ust. 3b ustawy o zapasach). Nie są zatem usprawiedliwione zarzuty naruszenia art. 76 § 1 i art. 76a § 1 o.p. w związku z art. 21b ust. 13 i ust. 14 ustawy o zapasach, ponieważ WSA prawidłowo uznał, że na podstawie art. 21b ust. 13 ustawy o zapasach, w zakresie nieuregulowanym w ww. ustawie, do należności z tytułu opłaty zapasowej stosuje się odpowiednio przepisy działu III oraz rozdziału 5 o.p. z wyłączeniem przepisów dotyczących umarzania należności, odraczania płatności oraz rozkładania płatności na raty. Natomiast z regulacji art. 76, art. 76a i art. 76b o.p. wynika, że zaliczenie nadpłaty, czy zwrotu podatku na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę oraz bieżących zobowiązań, następuje z mocy samego prawa z dniem powstania nadpłaty w przypadkach, o których mowa w art. 73 § 1 pkt 1-3 i 5 oraz § 2 o.p. lub z dniem złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty, a w przypadku zaliczenia kwoty zwrotu różnicy podatku od towarów i usług z dniem złożenia deklaracji wykazującej zwrot podatku. Jeżeli więc strona posiada zaległości w opłacie, bądź bieżące zobowiązania, ex lege następuje zaliczenie nadpłaty, czy zwrotu na poczet tych należności wraz z odsetkami. Zaliczenie w tych przypadkach nie jest więc zależne ani od uznania organu, ani od woli strony. Inaczej jest jedynie w odniesieniu do przyszłych zobowiązań; zainteresowana strona może złożyć wniosek o zaliczenie nadpłaty w całości lub w części na poczet przyszłych zobowiązań. W przedmiocie zaliczenia nadpłaty czy zwrotu opłaty organ - zgodnie z art. 76a § 1 o.p. - zobowiązany był wydać postanowienie. W orzecznictwie nie budzi wątpliwości to, że postanowienie w tym zakresie stwierdza jedynie powstałe z mocy prawa dokonane zaliczenie (por. np. wyroki NSA z 8 lutego 2006 r. sygn. akt II FSK 1053/05, z 25 marca 2014 r. sygn. akt I FSK 1250/12, z 21 kwietnia 2015 r. sygn. akt I FSK 1788/13, publ. www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Przyjmuje się też w orzecznictwie, że niezależnie od daty jego wydania zaliczenie następuje w dacie określonej w art. 76a § 2 i art. 76b § 1 o.p. Rację ma zatem także Sąd I instancji, że skoro w rozpatrywanej sprawie nie uiszczono w terminie płatności (określonym w art. 21b ust. 12 ustawy o zapasach), to powstała konieczność uiszczenia stosownych odsetek za zwłokę. Jak trafnie konkludował WSA, powyższe wynika z dokumentów powołanych w zaskarżonym postanowieniu. Prawidłowo również podkreślono w uzasadnieniu zaskarżonego orzeczenia, że skoro do opłaty zapasowej mają zastosowanie przepisy również rozdziału 5 Działu III Ordynacji podatkowej, to należy uznać, iż odsetki za zwłokę są następstwem powstania zaległości w opłacie zapasowej i powstają, gdy podatnik nie uiści ich w terminie płatności (tj. w terminie określonym w art. 21b ust. 12 ustawy o zapasach).

Konkludując Naczelny Sąd Administracyjny orzekający w rozpoznawanej sprawie podkreśla, że podziela stanowisko wyrażone przez organ i WSA, że odsetki za zwłokę w opłacie zapasowej, o których mowa jest w rozdziale 6 Działu III Ordynacji podatkowej powstają z "mocy prawa", tj. z chwilą niezapłacenia opłaty zapasowej w należnej wysokości oraz terminie. Niezapłacona w ten sposób opłata zapasowa staje się zaległością (o której mowa w rozdziale 5 Działu III Ordynacji podatkowej). Przy czym, w przypadku odsetek od zaległości nie ma znaczenia z czyjej winy powstały. Oznacza to, że w każdej sytuacji faktycznej istnienie zaległości podatkowych rodzi dla podatnika (tu: handlowca) następstwa w postaci obowiązku świadczenia od nich odsetek za zwłokę.

W świetle przywołanych przepisów, za prawnie relewantne fakty ustalone przez Organ w postępowaniu administracyjnym w sprawie wydania zaskarżonego postanowienia, należy uznać przede wszystkim to, że strona opłaciła kwoty opłaty zapasowej za niektóre miesiące w wysokości wyższej, niż była do tego zobowiązana. Powyższe zostało stwierdzone w decyzji z [...] grudnia 2017 r., w której organ określił wysokość nadpłaty w opłacie zapasowej za te okresy w wysokościach, które przytoczono następnie w zaskarżonym postanowieniu. Nadpłacony podatek z zasady podlega zwrotowi na rzecz podatnika. Oprócz zwrotu bezpośredniego na rachunek płatniczy możliwy jest też zwrot pośredni, czyli zaliczenie nadpłaty na poczet zaległości podatkowych lub bieżących/przyszłych zobowiązań podatkowych. Trafnie również podkreślono w uzasadnieniu zaskarżonego orzeczenia, że na gruncie rozpatrywanej sprawy Prezes Agencji zaliczył z urzędu nadpłatę Spółki za poczet zaległego zobowiązania w opłacie zapasowej w sposób i z powodów opisanych szczegółowo w postanowieniu z [...] stycznia 2018 r., co zostało następnie dodatkowo uzasadnione (wyjaśnione) przez Ministra Energii, który w ten sposób odniósł się do zarzutów strony skarżącej zawartych w odwołaniu od postanowienia z [...] stycznia 2018 r. Czynność zaliczenia nadpłaty (zwrotu) podatku nie była zatem jedynie operacją matematyczną, skoro na jej efekt końcowy składają się ustalenia w zakresie ww. okoliczności faktycznych decydujących o tym, w jakim zakresie ta czynność poboru opłaty zaspokoi zobowiązania podmiotu uprawnionego, prowadząc do ich wygaśnięcia.

Nie można zgodzić się z zarzutem skargi, że organ powinien wyliczyć kwotę zobowiązania wraz z odsetkami i wpłaconą przez Spółkę kwotę za ten sam miesiąc zaliczyć na poczet odsetek, a różnicę zwrócić Spółce, jako nadpłatę. Unormowania zawarte w art. 76 § 1 i art. 76b § 1 O.p. stanowią niewątpliwie ograniczenie swobody strony (podatnika) w dysponowaniu jego majątkiem poprzez zastosowanie przez ustawodawcę zwrotu pośredniego. Strona, która zapłaciła bowiem opłatę (czy podatek) nienależnie lub w wysokości wyższej niż należna, a mimo to, jeżeli ma inne zobowiązania zaległe lub bieżące, nie może odzyskać tych środków bezpośrednio (i przeznaczyć ich na preferowane przez siebie cele), a jedynie poprzez wygaszenie innych jej zobowiązań.

Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że zarzuty skargi kasacyjnej są chybione i na podstawie art. 184 p.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną.

O kosztach postępowania kasacyjnego w pkt 2 sentencji wyroku orzeczono stosownie do art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a) i § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r. poz. 1804 ze zm.), zasądzając od skarżącej kasacyjnie na rzecz organu reprezentowanego przez radcę prawnego, który nie prowadził sprawy w pierwszej instancji 480 zł za udział w rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym oraz terminowe sporządzenie odpowiedzi na skargę kasacyjną.