Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia WSA Joanna Tarno Sędziowie: Sędzia WSA Cezary Koziński (spr.) Sędzia WSA Tomasz Adamczyk Protokolant: St. sekretarz sądowy Dominika Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 września 2017 r. sprawy ze skargi Województwa Ł. na interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. działającego z upoważnienia Ministra Rozwoju i Finansów obecnie Szefa Krajowej Administracji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie rozliczeń podatku od towarów i usług oddala skargę.

I SA/Łd 583/17

Uzasadnienie

W dniu [...] r. Województwo [...] złożyło w Izbie Skarbowej w Ł. w Biurze Krajowej Informacji Podatkowej w P. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie ustalenia czy Wojewódzki Urząd Pracy podlega "centralizacji" rozliczeń w podatku VAT z jednostką samorządu terytorialnego, tj. Województwem Ł..

Przedstawiając stan faktyczny wnioskodawca wskazał, iż Wojewódzki Urząd Pracy w Ł. (dalej: WUP) jako jednostka organizacyjna samorządu województwa jest objęty pracami organizacyjnymi służącymi włączeniu do ogółu jednostek podlegających centralizacji. WUP do chwili obecnej nie był podatnikiem podatku VAT, od dnia 1 stycznia 2017r., jeżeli zostałby objęty centralizacją, będzie na potrzeby deklaracji VAT-7 funkcjonował z NIP-em Województwa Ł.. Wszelkie dokumenty związane z podstawową działalnością jednostki, w tym realizowanymi projektami w ramach trwającej perspektywy 2014-2020, będą uwzględniały tenże NIP. Każda faktura zakupu, umowa zawierana z wykonawcą będzie miała znamiona nabywcy jako Województwa i odbiorcy jako WUP. Wojewódzki Urząd Pracy w Ł. jest jednostką budżetową (w rozumieniu ustawy o finansach publicznych - art. 9 ust. 1), która realizuje zadania określone w ustawie z dnia 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy.

Wnioskodawca wskazał także z jakich środków WUP realizuje swoje zadania, podkreślając, że Fundusz Pracy jest państwowym funduszem celowym. Dysponentem Funduszu Pracy jest minister właściwy do spraw pracy, który przekazuje na wyodrębniony rachunek bankowy Wojewódzkiego Urzędu Pracy środki Funduszu Pracy na finansowanie zadań realizowanych w województwie na postawie określonego algorytmu ustalania kwot środków Funduszu Pracy, albo na podstawie stosowanej umowy lub na podstawie pism finansowych określających wysokość środków na ten cel oraz sposób ich wydatkowania. Fundusz Pracy jest prowadzony w WUP pozabudżetowo, co oznacza, że środki te nie są ujęte w planie finansowym jednostki. Co miesiąc sprawozdania o przychodach i wydatkach Funduszu Pracy składane są do Ministerstwa Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej.

W związku z tym zadano pytanie – czy Wojewódzki Urząd Pracy podlega centralizacji rozliczeń jednostki samorządu terytorialnego w zakresie podatku od towarów i usług jaka zostanie podjęta przez Województwo [...] od dnia 1 stycznia 2017 roku?

Przedstawiając własne stanowisko, Województwo [...] wskazało na treść przepisów ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy (Dz.U. z 2016 r. poz. 645 ze zm.), która w art. 8 ust. 1 ustala zakres zadań samorządu województwa w zakresie polityki rynku pracy, a w art. 8 ust. 3 określa, iż zadania, o których mowa w ust. 1, są realizowane przez wojewódzki urząd pracy będący jednostką organizacyjną samorządu województwa. Ponadto w myśl art. 8 ust. 5 tej ustawy marszałek województwa może, w formie pisemnej, upoważnić dyrektora wojewódzkiego urzędu pracy lub na jego wniosek innych pracowników tego urzędu do załatwiania w imieniu marszałka województwa spraw, w tym wydawania decyzji i postanowień w trybie przepisów o postępowaniu administracyjnym. W zakresie zadań wynikających z programów współfinansowanych z Funduszu Pracy w imieniu marszałka województwa zadania wykonuje dyrektor wojewódzkiego urzędu pracy. Z kolei w świetle postanowień ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz.U. z 2016 r., poz. 1454), jednostka samorządu terytorialnego jest obowiązana do podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi najpóźniej od dnia 1 stycznia 2017 r. (art. 3). W myśl art. 4 ustawy dotyczącej centralizacji rozliczeń podatku VAT, jednostka samorządu terytorialnego, której jednostki organizacyjne rozliczały się jako odrębni podatnicy, wstępuje z dniem podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi we wszystkie przewidziane w przepisach dotyczących podatku prawa i obowiązki jednostek organizacyjnych.

W związku z tym wnioskodawca uznał, że powyższe regulacje przesądzają o objęciu Wojewódzkich Urzędów Pracy procesem centralizacji rozliczeń podatku od towarów i usług przez jednostki samorządowe, którym te jednostki organizacyjne podlegają.

W interpretacji indywidualnej z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł., jako organ upoważniony w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów do wydawania interpretacji indywidualnych, uznał za nieprawidłowe stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 7 grudnia 2016 r. (data wpływu 27 grudnia 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy Wojewódzki Urząd Pracy podlega "centralizacji" rozliczeń w podatku VAT z jednostką samorządu terytorialnego, tj. [...].

Organ wydający interpretację przytoczył treść przepisów art. 15 ust. 1, 2 i 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), art. 11 ust. 2 pkt 1, art. 14 ust. 1 pkt 15, art. 15, art. 8c ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie województwa (Dz.U. z 2016 r., poz. 486, z późn. zm.), art. 9, art. 11, art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. z 2016 r., poz. 1870), a następnie stwierdził, że kluczowe znaczenie ma także rozstrzygnięcie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 29 września 2015 r. w sprawie C-276/14, gdzie Trybunał orzekł m.in., że: "Artykuł 9 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że podmioty prawa publicznego, takie jak gminne jednostki budżetowe będące przedmiotem postępowania głównego, nie mogą być uznane za podatników podatku od wartości dodanej, ponieważ nie spełniają kryterium samodzielności przewidzianego w tym przepisie". W ocenie organu wydającego interpretację indywidualną dla celów rozliczeń VAT województwo i utworzone przez nie jednostki budżetowe powinny być traktowane jako jeden łączny podatnik VAT czynny i tym samym województwo powinno dokonywać jednego rozliczenia deklaracyjnego na gruncie VAT.

Następnie Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wskazał, iż zgodnie z art. 8 ust. 3 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy (Dz.U. z 2016 r., poz. 645, z późn. zm.) zadania w zakresie polityki rynku pracy są realizowane przez wojewódzki urząd pracy będący jednostką organizacyjną samorządu województwa. Podstawę działania Wojewódzkiego Urzędu Pracy regulują przepisy ustawowe. Organ ten ma umocowanie ustawowe do działania i wykonuje zadania wskazane w przepisach ustawowych. Utworzenie ww. jednostki nie jest uzależnione od woli samorządowego organu administracji. Tworzona jest ona na podstawie przepisów prawa i zadania przez nią realizowane wynikają z przepisów ustawowych. Wojewódzki Urząd Pracy powołany jest na podstawie art. 8 ust. 3 ustawy o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy do realizacji zadań określonych w art. 8 ust. 1 tejże ustawy. W związku z powyższym powołane regulacje prawne stanowią podstawę i uzasadnienie do ustalenia obowiązków podatkowych Województwa jako jednostki samorządu terytorialnego w stosunku do Wojewódzkiego Urzędu Pracy w inny sposób niż wynikający z przepisu art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państwa członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego.

Mając na uwadze te argumenty organ wskazał, że w procesie centralizacji rozliczeń podatku od towarów i usług, który winien zostać wdrożony przez Województwo [...] jako jednostkę samorządu terytorialnego od dnia 1 stycznia 2017 r., nie należy uwzględnić Wojewódzkiego Urzędu Pracy. Tym samym stanowisko wnioskodawcy, z którego wynika, że Wojewódzki Urząd Pracy w Ł. jest jednostką organizacyjną podlegającą z dniem 1 stycznia 2017 r. centralizacji rozliczeń z tytułu podatku od towarów i usług wraz z Województwem [...], uznano za nieprawidłowe.

Pismem z dnia 23 lutego 2017 r. Województwo [...] wezwało Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. do usunięcia naruszenia prawa w związku z wydaną interpretacją. Z kolei Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na to wezwanie (pismo z dnia 22 marca 2017 r. nr [...]) stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług dotyczącej ustalenia, czy Wojewódzki Urząd Pracy podlega "centralizacji" rozliczeń w podatku VAT z jednostką samorządu terytorialnego, tj. Województwem [...].

W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi pełnomocnik Województwa [...] wniósł o uchylenie ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm prawem przepisanych.

Zaskarżonej interpretacji zarzucono następujące nieprawidłowości:

- dopuszczenie się błędu wykładni art. 9 ustawy o finansach publicznych, poprzez dokonanie oceny statusu WUP jako podmiotu sektora finansów publicznych w sposób sprowadzający się do oceny, że WUP może być uznany za podatnika podatku od wartości dodanej, ponieważ spełnia kryterium samodzielności, a w konsekwencji dopuszczenie się niewłaściwej oceny co do zastosowania ww. przepisów;

- dopuszczenie się błędu wykładni art. 9 ustawy o finansach publicznych poprzez dokonanie oceny statusu WUP jako podmiotu sektora finansów publicznych w sposób sprowadzający się do oceny, że WUP może być uznany za podatnika podatku od wartości dodanej, ponieważ województwo nie ma wpływu na jego powstanie i działanie, a w konsekwencji dopuszczenie się niewłaściwej oceny co do zastosowania ww. przepisów;

- dopuszczenie się błędu wykładni art. 11 ust. 1-3 ustawy o finansach publicznych poprzez dokonanie oceny statusu WUP jako jednostki budżetowej w sposób sprowadzający się do oceny, że WUP winien być traktowany jako odrębny podatnik, a w konsekwencji dopuszczenie się niewłaściwej oceny co do zastosowania ww. przepisów;

- dopuszczenie się błędu wykładni art. 8 ust. 1 ustawy o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy, poprzez dokonanie oceny katalogu zadań samorządu województwa w sposób sprowadzający się do oceny, że WUP wykonuje działalność samodzielnie, a w konsekwencji dopuszczenie się niewłaściwej oceny co do zastosowania ww. przepisów;

- dopuszczenie się błędu wykładni art. 8 ust. 3 ustawy o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy, dokonanie oceny katalogu zadań samorządu województwa w sposób sprowadzający się do oceny, że WUP w ramach prowadzenia działalności nie jest podporządkowany województwu, a w konsekwencji dopuszczenie się niewłaściwej oceny co do zastosowania ww. przepisów;

- dopuszczenie się błędu wykładni art. 8 ust. 5 ustawy o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy, przejawiające się na pominięciu przyjętej w w/w regulacji zasady, że WUP załatwia sprawy w imieniu województwa na podstawie upoważnienia, co wyklucza przyznanie WUP przymiotu samodzielności w działaniach, a w konsekwencji dopuszczenie się niewłaściwej oceny co do zastosowania ww. przepisów;

- dopuszczenie się błędu wykładni art. 14 ust. 1 pkt 15 ustawy o samorządzie województwa, przejawiającą się w pominięciu przyjętej w ww. regulacji zasady, że zadaniami województwa są działania podejmowane przez WUP, a w konsekwencji dopuszczenie się niewłaściwej oceny co do zastosowania ww. przepisów;

- dopuszczenie się błędu wykładni art. 14 ust. 1 pkt 15 ustawy o samorządzie województwa poprzez przyjęcie, że podstawą działania WUP są przepisy ustawowe, stanowiące podstawę powołania WUP, a w konsekwencji dopuszczenie się niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisów;

- dopuszczenie się błędu wykładni art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych dach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego, poprzez uznanie, że WUP winien być traktowany jako odrębny podatnik, a w konsekwencji dopuszczenie się niewłaściwej oceny co do zastosowania ww. przepisów;

- dopuszczenie się błędu wykładni art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku towarów i usług, poprzez przyjęcie że WUP może być uznany za podatnika podatku od wartości dodanej, ponieważ spełnia kryterium samodzielności i w ramach prowadzenia działalności nie jest podporządkowany województwu, a w konsekwencji dopuszczenie się niewłaściwej oceny co do zastosowania ww. przepisów;

- art. 2a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku - Ordynacja podatkowa, poprzez jego niezastosowanie i nie rozstrzygnięcie niedających się usunąć wątpliwości na korzyść podatnika.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Skarga nie ma uzasadnionych podstaw.

Zgodnie z art. 57a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2017 r., poz. 1369), skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego, a sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Sąd w tym składzie orzekającym nie stwierdził naruszenia wskazanych w skardze przepisów prawa materialnego w zakresie, jaki wynika z cytowanego wyżej przepisu. W szczególności niezasadne są zarzuty wskazujące na możliwość uznania przez organ wydający interpretacje indywidualną Wojewódzkiego Urzędu Pracy jako podatnika podatku VAT. W uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji brak jest stwierdzenia (uznania), że WUP winien być traktowany jako odrębny podatnik VAT. Organ wydający interpretację indywidualną uznał, że "dla celów rozliczeń VAT województwo i utworzone przez nie jednostki budżetowe powinny być traktowane jako jeden łączny podatnik VAT czynny i tym samym województwo powinno dokonywać jednego rozliczenia deklaracyjnego na gruncie VAT".

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Z kolei z art. 14c § 1 tej ustawy wynika, że interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny.

Z treści przytoczonych przepisów wynika zatem, że opisany we wniosku stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe stanowi jedyną podstawę faktyczną wydanej interpretacji indywidualnej i tym samym wyznacza granice, w jakich interpretacja taka będzie mogła wywołać określone skutki prawne, przy zastosowaniu się do niej. W konsekwencji ani organ podatkowy, który wydaje interpretację, ani sąd administracyjny dokonujący jej kontroli, nie mogą przyjmować okoliczności odmiennych od tych przedstawionych przez wnioskodawcę (por. wyrok NSA z dnia 3 czerwca 2015 r., sygn. akt I FSK 637/17). Specyfika postępowania w sprawie o wydanie takiej interpretacji polega na tym, że jest ona podejmowana tylko w ramach stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę, w granicach zadanego przez niego pytania oraz wyrażonej oceny prawnej (zajętego stanowiska). Organ podatkowy wydający interpretację indywidualną nie może ingerować w stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione przez wnioskodawcę, ani dokonywać własnych ustaleń co do tego stanu lub zdarzenia. Jego zadanie jest ograniczone do analizy okoliczności podanych w złożonym wniosku z punktu widzenia ich kwalifikacji podatkowej (por. wyrok NSA z dnia 7 kwietnia 2017 r., sygn. akt I FSK 659/15). Organ interpretacyjny jest więc związany merytorycznie zakresem problemu prawnego, jaki zainteresowany przedstawi we wniosku (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 lipca 2011 r., I FSK 1135/10).

We wniosku strona wskazała, iż wnosi o interpretację przepisów art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U.z 2017 r., poz. 1221) i art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz.U. z 2016 r., poz. 1454). Wątpliwości wnioskodawcy wiązały się z tym, czy Wojewódzki Urząd Pracy podlega centralizacji rozliczeń jednostki samorządu terytorialnego w zakresie podatku od towarów i usług na zasadach określonych w ww. ustawie.

W związku z powyższym należy określić zakres zastosowania ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług, która w art. 3 nakłada obowiązek na jednostki samorządu terytorialnego do podjęcia rozliczenia podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi najpóźniej od dnia 1 stycznia 2017 r. Niewątpliwie ten obowiązek dotyczy tylko tych jednostek budżetowych i samorządowych zakładów budżetowych, które wcześniej (przed 2017 r.) były odrębnymi, samodzielnie rozliczającymi się podatnikami VAT. Wynika to wprost z uregulowania art. 4 ww. ustawy, zgodnie z którym, "jednostka samorządu terytorialnego, której jednostki organizacyjne rozliczały się jako odrębni podatnicy, wstępuje z dniem podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi we wszystkie przewidziane w przepisach dotyczących podatku prawa i obowiązki jednostek organizacyjnych". Zatem celem analizowanej ustawy było to, aby uczynić z danej jednostki samorządu terytorialnego oraz jej jednostek organizacyjnych jednego podatnika podatku od towarów i usług. Podatnika prowadzącego jedną (zbiorczą) ewidencję VAT i składającego jedną deklarację VAT, mającego jeden numer NIP (por. A. Bartosiewicz – Centralizacja rozliczeń w samorządach. Komentarz, WK 2017, art. 1).

Wobec powyższego należy uznać, iż ustawa z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług nie ma zastosowania do rozliczeń Wojewódzkiego Urzędu Pracy w Ł., gdyż w opisie stanu faktycznego wnioskodawca wyraźnie stwierdził, że WUP ani przed 1 stycznia 2017 r. ani po tej dacie nie był podatnikiem podatku VAT, a zatem nie rozliczał się samodzielnie z tego podatku. Jeżeli rozliczeń podatku VAT w 2017 r. i przed tym rokiem, w związku ze sprzedażą i zakupami opodatkowanymi przypadającymi na Wojewódzki Urząd Pracy, dokonywało Województwo Ł., to ustawa o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług niczego nie zmienia w tym zakresie.

Słusznie zatem uznał Dyrektor Izby Skarbowej w Ł., że nieprawidłowe jest stanowisko wnioskodawcy, iż Wojewódzki Urząd Pracy w Ł. jest jednostką organizacyjną podlegającą z dniem 1 stycznia 2017 r. centralizacji rozliczeń z tytułu podatku od towarów i usług wraz z Województwem [...]. Dodać tylko należy, iż chodzi tutaj o centralizację rozliczeń na podstawie przepisów ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego.

Z tych względów Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę oddalił.

P.C.