Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Beata Cieloch, Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Kalamala (sprawozdawca), Sędzia NSA Maciej Jaśniewicz, , Protokolant Mateusz Rumniak, po rozpoznaniu w dniu 1 sierpnia 2024 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 21 września 2021 r. sygn. akt I SA/Rz 558/21 w sprawie ze skargi C.sp. z o.o. z siedzibą w S. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 11 czerwca 2021 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz C.sp. z o.o. z siedzibą w S.kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt ) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

1. Wyrokiem z 21 września 2021 r., sygn. akt I SA/Rz 558/21, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie uwzględnił skargę C.spółka z o.o. z siedzibą w S.(zwanej dalej Skarżącą) na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 11 czerwca 2021 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych.

2. Ze stanu sprawy przyjętego przez sąd pierwszej instancji wynika, że Skarżąca wskazała, iż prowadzi działalność na terenie specjalnych stref ekonomicznych na podstawie zezwoleń. W oparciu o te zezwolenia korzysta ze zwolnienia od opodatkowania dochodów na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z 15 lutego

1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 865 ze zm.- zwanej dalej: u.p.d.o.p.). Pomoc w ramach zwolnienia z podatku dochodowego jest otrzymywana na podstawie poniesionych kosztów kwalifikowanych realizowanej inwestycji. W latach 2013-2014 korzystała także ze zwolnienia z podatku od nieruchomości, w związku z utworzeniem określonej liczby nowych miejsc pracy, która stanowiła pomoc de minimis. Otrzymana pomoc w postaci zwolnienia z podatku dochodowego oraz zwolnienia z podatku od nieruchomości zostały przyznane w oparciu o spełnienie odrębnych warunków (poniesienia kosztów kwalifikowanych w określonej wysokości, zatrudnienia wymaganej liczby osób).

W tych okolicznościach wnioskodawca zapytał, czy pomoc de minimis uzyskana w odniesieniu do innych kosztów kwalifikowanych lub gdy nie da się jej do takich kosztów przypisać, podlega łączeniu (kumulacji) ze zwolnieniem z podatku dochodowego na podstawie posiadanych zezwoleń bez ograniczeń, a tym samym, czy wartość uzyskanej pomocy de minimis nie zmniejsza limitu zwolnienia z podatku dochodowego?

Zdaniem Skarżącej, gdy pomoc de minimis została udzielona w odniesieniu do innych kosztów kwalifikowanych lub nie da się jej do takich kosztów przypisać, to może być ona łączona z pomocą z ustawy o podatku dochodowym bez ograniczeń, a pomoc w postaci zwolnienia od podatku od nieruchomości nie będzie zmniejszać wysokości zwolnienia określonego w ustawie o podatku dochodowym.

Zdaniem organu interpretacyjnego, w przypadku uzyskania pomocy de minimis w formie zwolnienia od podatku od nieruchomości na tę samą inwestycję, która realizowana jest na podstawie zezwolenia w SSE, dopuszczalna pomoc w formie zwolnienia podatkowego ulega zmniejszeniu. Przyznana pomoc (zwolnienie z podatku od nieruchomości) dotyczy obiektów zlokalizowanych w SSE i wiąże się z realizacją warunku zezwoleń także co do ilości utworzonych nowych miejsc pracy. Dlatego przyznana pomoc de minimis w postaci zwolnienia z podatku od nieruchomości łączy się ściśle z przedsięwzięciem realizowanym na podstawie udzielonych spółce zezwoleń. Otrzymanie pomocy de minimis w formie zwolnienia od podatku od nieruchomości będzie skutkować pomniejszeniem kwoty zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p., o ile suma tych kwot przekroczy wartość maksymalnej intensywności regionalnej pomocy inwestycyjnej. Obliczając wielkość dopuszczalnego zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. spółka powinna uwzględnić kwoty otrzymanej pomocy de minimis w formie zwolnienia od podatku od nieruchomości (pomniejszyć obliczony limit pomocy publicznej o kwotę otrzymanej pomocy).

3. Sąd pierwszej instancji uwzględnił skargę podnosząc, że a contrario z art. 5 ust. 2 rozporządzenia Komisji (UE) nr 1407/2013 z dnia 18 grudnia 2013 r. wynika, że można łączyć pomoc de minimis z inną pomocą państwa w odniesieniu do tych samych kosztów, tyle tylko, że po kumulacji, pomoc nie może przekroczyć ustalonego maksymalnego poziomu intensywności. Z rozporządzeń unijnych wynika możliwość łączenia pomocy de minimis z innymi rodzajami pomocy państwa, w tym pomocą regionalną, w odniesieniu do tych samych kosztów kwalifikowanych, pod warunkiem, że łączna suma pomocy de minimis i innej pomocy państwa nie przekroczy maksymalnego poziomu intensywności pomocy. Rzecz jednak w tym, że w rozpoznawanej spawie oba rodzaje otrzymanej pomocy nie dotyczą tych samych kosztów kwalifikowanych. Sąd dlatego zgodził się ze Skarżącą, że przez te same koszty kwalifikowane należy rozumieć wyłącznie dokładnie te same wydatki, na których pokrycie przedsiębiorca miałby otrzymać pomoc z kilku źródeł.

4. Powyższy wyrok organ zaskarżył w całości skargą kasacyjną zarzucając naruszenie:

1) art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. oraz art. 12 ustawy z 20 października 1994 r.

o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 482, 2020 oraz z 2020 r. poz. 284 i 1086) w zw. z art. 8 ust. 5 rozporządzenia Komisji (UE) nr 651/2014 i art. 5 ust. 2 rozporządzenia Komisji (UE) nr 1407/2013 - poprzez błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że zarówno pomoc przyznana w ramach zwolnienia z podatku dochodowego, jak i zwolnienie z podatku od nieruchomości nie zostały przyznane na podstawie tych samych kosztów kwalifikowanych, a w konsekwencji nie podlegają kumulacji do wysokości maksymalnej intensywności pomocy publicznej, i tym samym pomoc de minimis uzyskana przez Spółkę nie zmniejsza limitu przysługującego Spółce zwolnienia z podatku dochodowego.

W skardze kasacyjnej zawarto wnioski o uchylenie w całości zaskarżonego orzeczenia i oddalenie skargi, ewentualnie o uchylenie w całości zaskarżonego orzeczenia i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Rzeszowie, rozpoznanie sprawy na rozprawie, zasądzenie od Skarżącego zwrotu kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Skarżąca wniosła o oddalenie skargi kasacyjnej i zasądzenie na rzecz Spółki zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego,

w tym kosztów zastępstwa procesowego i przeprowadzenie rozprawy.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i dlatego podlega oddaleniu.

5. Trafnie stwierdził sąd pierwszej instancji, że zwolnienie z podatku od nieruchomości to pomoc, której nie można powiązać z konkretnymi kosztami kwalifikowanymi. Zarówno w swoim wniosku jak i w toku postępowania strona bowiem podnosiła, że na żadnym etapie skorzystania ze zwolnienia w podatku od nieruchomości nie wyrażono warunku poniesienia określonej wysokości kosztów kwalifikowanych. Oznacza to, że możliwość korzystania przez Spółkę w latach 2013-2014 ze zwolnienia w podatku od nieruchomości nie była uzależniona od wydatków związanych z kosztami kwalifikowanymi.

Należy też zwrócić uwagę, iż w piśmie z dnia 5 czerwca 2023 r. (nr. 0111-KDIB1-3.4010.273.2023.1.ZK) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził wprost, że przedsiębiorca ponosi "koszty o charakterze ogólnym w szczególności takie koszty jak: koszty obsługi administracyjnej przedsiębiorstwa, (...) podatek od nieruchomości". Ponadto wskazał, że podatek od nieruchomości to tzw. koszty

o charakterze wspólnym.

Ten rodzaj argumentacji koresponduje z treścią art. 8 Rozporządzenia Komisji EU o nr. 651/2014 z dnia 17 czerwca 2014 r. uznające niektóre rodzaje pomocy za zgodne z rynkiem wewnętrznym w sprawie stosowania art. 107 i 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy de minimis, gdzie wyraźnie wskazano, że pomoc publiczna uzyskiwana z różnych źródeł podlega nieograniczonej kumulacji. Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 3, 4 oraz 5 cyt. Rozporządzenia: pomoc, w przypadku której nie można wyodrębnić kosztów kwalifikowanych może być kumulowana z "każdą inną pomocą państwa, w przypadku której można wyodrębnić koszty kwalifikowane". Podobne stanowisko Komisji Europejskiej zawarte zostało w Rozporządzeniu z dnia 28 grudnia 2013 r. nr 1407/2013 (Dz. U. L 352 z 24.12.2013 r.).

Zatem stanowisko sądu pierwszej instancji, że pomocy regionalnej (a w tym zwolnienia z podatku od nieruchomości) nie można przypisać do konkretnego kosztu kwalifikowanego, w związku z tym nie obowiązują limity – jest prawidłowe.

6. Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji na podstawie art. 184 P.p.s.a.. O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego rozstrzygnięto w oparciu o przepis art. 204 pkt 1 tej ustawy.