Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Dariusz Marian Zalewski (spr.), Sędziowie sędzia WSA Jacek Pruszyński, sędzia WSA Małgorzata Roleder, Protokolant st. sekretarz sądowy Beata Borkowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 5 lipca 2018 r. sprawy ze skargi T. K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z dnia [...] marca 2018 r. nr [...] w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automacie poza kasynem gry oddala skargę

I. Stan sprawy przedstawia się następująco:

1. Naczelnik P.Urzędu Celno–Skarbowego w B. decyzją z dnia [...] grudnia 2017 r., nr [...]wymierzył T. K. (dalej powoływany także jako "Skarżący"), karę pieniężną w wysokości 12.000 złotych z tytułu urządzania gier na automacie H.C. T. nr [...]poza kasynem gry, tj. w miejscowości R. [...].

2. Z rozstrzygnięciem tym nie zgodził się Skarżący składając odwołanie od decyzji organu I instancji.

3. W wyniku rozpatrzenia odwołania, decyzją z dnia [...] marca 2018 r.

Nr [...]Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w B., utrzymał w mocy sporne rozstrzygnięcie organu I instancji.

W pierwszej kolejności Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, wskazując na zmiany brzmienia ustawy o grach hazardowych wprowadzonych z dniem 1 kwietnia 2017 r. stwierdził, że podstawą materialnoprawną wydania zaskarżonej decyzji Naczelnika P. Urzędu Celno-Skarbowego w B. były przepisy ustawy o grach hazardowych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2017 r.

Następnie organ odwoławczy podniósł, że w sprawie ustalono, iż w dniu w dniu [...] października 2015 r. funkcjonariusze celni przeprowadzili w ww. lokalu kontrolę w zakresie urządzania i prowadzenia gier hazardowych. W protokole z kontroli, w trakcie której przeprowadzono również eksperyment procesowy, wskazano, że zatrzymany automat jest urządzeniem elektronicznym, realizuje wygrane pieniężne, gry na tych automatach zawierają element losowości, a zatem umożliwiają rozgrywanie gier na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2016 r., poz. 471, ze zm., zwanej dalej również jako: "u.g.h.").

Ustalenia dokonane w trakcie przeprowadzonej kontroli oraz eksperymentu stały się podstawą do wszczęcia postępowania karnego skarbowego, w ramach którego powołano biegłego sądowego dr. inż. A. C.

Z treści opinii z dnia [...] maja 2016 r. wynika, że: (-) automat jest urządzeniem komputerowym, (-) urządzenie umożliwia prowadzenie gier- inwestycji: krótkoterminowych opcji inwestycyjnych, z wizualizacją bębnową, w zakresie których jest typowym automatem do gier, (-) gry organizowane są w celach komercyjnych (wymagają opłaty do ich prowadzenia), (-) gry mają charakter komercyjny - istnieje możliwość bezpośredniej wypłaty wygranej monetami poprzez Hopper, (-) na urządzeniu możliwe jest prowadzenie kolejnych gier za wygrane uzyskane w grach poprzednich, (-) gry zawierają element losowości, gdyż gry realizowane są w oparciu o algorytmy deterministyczne, które ze względu na wysoki stopień złożoności i szybkości działania nabierają cech losowości, (-) gry mają charakter losowy ponieważ grający, tzw. inwestor, po uruchomieniu pojedynczej gry nie jest w stanie przewidzieć jej wyniku końcowego, (-) badane urządzenie oferuje gry mające charakter gier na automatach, o których mówi ustawa o grach hazardowych.

Następnie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wskazał, że z akt sprawy bezspornie wynika, że Skarżący w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zawarł w dniu [...] października 2015 r. umowę dzierżawy powierzchni ze spółką M. Sp. z o.o. z siedzibą w B., w ramach której w lokalu (bar przy stacji paliw) zlokalizowanym w miejscowości R. [...], umożliwił ww. spółce zainstalowanie kiosku z ekranem dotykowym do przyjmowania oraz wydawania banknotów i monet.

Zgodnie z ww. umową M. oraz Skarżący ustalili wysokość czynszu dzierżawnego, jako procent od zrealizowanych przez urządzenie przekazów miesięcznych w wysokości 40%. Zgodnie z pkt 5 ww. umowy wydzierżawiający zobowiązuje się do: (-) identyfikowania podejrzanych behawioralnych zachowań klientów kiosku, sprawdzania tożsamości takich podejrzanych klientów i raportowania ich tożsamości oraz transakcji przez nich dokonywanych na specjalnych formularzach dostarczonych przez M., (-) identyfikowania klientów realizujących transakcje powiązane o łącznej kwocie przewyższającej 1000 euro, (-) sprawdzania tożsamości klientów realizujących takie transakcje i raportowania ich tożsamości oraz charakteru transakcji na specjalnych formularzach dostarczonych przez M., (-) dodatkowo weryfikowania wieku osób korzystających z kiosku, aby korzystały z niego wyłącznie osoby pełnoletnie. Ponadto wydzierżawiający oświadczył, że w realizowaniu ww. czynności związanych z egzekwowaniem wewnętrznej procedury przeciw działaniu praniu brudnych pieniędzy uczestniczyć będzie zarówno on jak i cała obsługa lokalu, w którym M.umieścił swój kiosk.

Zdaniem organu odwoławczego zgromadzony w sprawie materiał dowodowy jednoznacznie wskazuje, że strona niniejszego postępowania urządzała gry na ww. automacie, poprzez udostępnienie powierzchni lokalu w miejscowości R. [...] do wstawienia przedmiotowego automatu oraz zapewniła ciągłość gry na automacie poprzez udostępnienie go do publicznego korzystania, a także uzyskiwała przychód z tytułu dzierżawy powierzchni pod automat określony jako procent od zrealizowanych przez urządzenie przekazów pieniężnych.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w uzasadnieniu decyzji przytoczył regulacje u.g.h.(w szczególności art. 2 ust. 3, 4 i 5) oraz wskazał, że w przedmiotowej sprawie w sposób bezsporny ustalono cechy automatów, losowy oraz komercyjny charakter urządzanych na nich gier oraz fakt, że automaty umożliwiały uzyskiwanie wygranych rzeczowych i pieniężnych. Ustalony w postępowaniu podatkowym przebieg gier możliwych do rozegrania na przedmiotowych automatach oceniony zgodnie z zasadami logiki i doświadczenia życiowego wyklucza, zdaniem organu odwoławczego, uznanie automatów za urządzenia zręcznościowe, w którym wynik gier zależy od zdolności manualnych, zręczności czy sprawności psychomotorycznej gracza.

Organ odwoławczy odwołał się również do słownikowego rozumienia terminu "losowość" oraz "losowy", czyli sytuacji, w której wynik gry zależy od przypadku

a rezultat gry jest nieprzewidywalny dla grającego.

Mając powyższe organ odwoławczy stwierdził, że Skarżący w ramach prowadzonej działalności gospodarczej urządzał gry na automatach w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych, poza kasynem gry. Tym samym Dyrektor Izby Administracji Skarbowej stwierdził, że Skarżący podlega karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., wysokość której określa art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h., to jest w wysokości 12.000 zł.

Odnosząc się do zarzutów odwołania organ wskazał także, że o słuszności zastosowania w sprawie przepisów art. 89 ust. 1 i ust. 2 pkt 2 w związku z art. 3 i 4, art. 6 ust. 1 oraz art. 14 ust. 1 u.g.h. przesądziła podjęta w dniu 16 maja 2016 r. przez NSA uchwała (II GPS 1/16) dotycząca spornego w sprawie zagadnienia.

4. Na powyższą decyzję skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego

w Białymstoku wywiódł Skarżący, zaskarżając ją w całości. Zaskarżonej decyzji zarzucił obrazę:

- art. 89 ust. 1 pkt 2, ust. 2 pkt 2 u.g.h., poprzez błędną wykładnię polegającą na uznaniu, iż Skarżący, który jedynie wynajmował powierzchnię pod zatrzymane urządzenie do gier otrzymując wyłącznie miesięczny czynsz najmu jest podmiotem urządzającym gry i na tej podstawie ponosi odpowiedzialność administracyjną;

- art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 o.p., poprzez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów skutkujące błędnym ustaleniem stanu faktycznego, polegającym na przyjęciu, że Skarżący wykonywał czynności, które stanowią urządzenie gier w rozumieniu art. 89 u.g.h.;

- art. 122, art. 180 i art. 187 o.p. oraz art. 129 u.g.h. a także art. 23b ust. 1 u.g.h., poprzez zaniechanie podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, w szczególności nie przeprowadzenia dowodów mogących świadczyć czy zatrzymane urządzenie rzeczywiście stanowi automat do gier o niskich wygranych, tj. nie przeprowadzenie badania przez upoważnioną przez MF jednostkę badającą (obecnie jest 8 takich jednostek) - wiadomości specjalne z zakresu u.g.h. posiadają jedynie jednostki badające;

- art. 187 o.p., poprzez nie zbadanie w sposób wszechstronny sprawy, tj. poprzez nie przeprowadzenie badania przez upoważnioną przez MF jednostkę badającą.

- art. 14 ust. 1 oraz art. 6 ust. 1 u.g.h. w zw. z art. 1 pkt 11 w zw. z art. 8 ust. 1 dyrektywy 98/34/WE w zw. z § 4, § 5, § 8 i § 10 w zw. z § 2 pkt 1a, 2, 3 i 5 rozporządzenia Rady Ministrów z 23 grudnia 2002 r. w sprawie sposobu funkcjonowania krajowego systemu notyfikacji norm i aktów prawnych (Dz. U. Nr 239, poz. 2039 ze zm.) poprzez zastosowanie art. 14 ust. 1 i u.g.h. oraz art. 6 ust. 1 u.g.h. mimo, że przepisy te nie powinny być zastosowane w sprawie, ponieważ jako przepisy techniczne, w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE nie zostały notyfikowane. W konsekwencji bezpodstawne jest wymierzenie kary pieniężnej na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h.;

- art. 1 pkt 11 w zw. z art. 8 ust. 1 dyrektywy 98/34/WE poprzez wydanie decyzji na postawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., który nie może być stosowany przez organy Państwa z uwagi na niedochowanie przez Polskę obowiązku notyfikacji ustawy zawierającej przepisy techniczne jakim są art. 6 ust. 1 oraz art. 14 ust. 1 u.g.h. (tak. SN w wyroku z dnia 28 listopada 2014 r., II KK 55/14).

Wskazując na powyższe Skarżący wniósł o uchylenie decyzji organów obu instancji i umorzenie postępowania.

5. W odpowiedzi na skargę, organ podtrzymując stanowisko w sprawie, wniósł

o jej oddalenie.

II. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje.

1. Na wstępie wyjaśnić należy, iż zgodnie z przepisem art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269, ze zm.), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów, wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.) - dalej: "p.p.s.a.", sprawowana jest przez sądy administracyjne w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracji publicznej konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania, lub ewentualnie ustalenie, że decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 lit. a-c p.p.s.a.).

2. Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Wykładnia powołanego przepisu wskazuje, że Sąd ma nie tylko prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Z drugiej jednak strony, granicą praw i obowiązków Sądu, wyznaczoną w art. 134 § 1 p.p.s.a. jest zakaz wkraczania w sprawę nową. Granice te zaś wyznaczone są dwoma aspektami, mianowicie: legalnością działań organu oraz całokształtem aspektów prawnych tego stosunku prawnego, który był objęty treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia.

3. Rozpoznając sprawę według powyższych kryteriów należy uznać, że skarga nie jest zasadna.

4. Przedmiotem kontroli Sądu jest decyzja wymierzająca Skarżącemu karę pieniężną z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że w kontrolowanej sprawie organy wydały decyzje na podstawie obowiązującego do dnia 31 marca 2017 r. przepisu art. 89 u.g.h., który z dniem 1 kwietnia 2017 r. został zmieniony przez art. 1 pkt 67 ustawy z dnia 15 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2017, poz. 88) zmieniającej ustawę z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych. Tą ostatnią ustawą dokonano zmiany znamion niektórych deliktów administracyjnych, podwyższono wysokość kar pieniężnych, a także wprowadzono nowe delikty, nie przewidziano jednak w tym zakresie przepisów przejściowych.

Zdaniem Sądu, prawidłowo zastosowano przepis obowiązujący w czasie przeprowadzonej kontroli w lokalu, w wyniku której stwierdzono fakt urządzania przez Skarżącego gier na automatach poza kasynem gry. Przepisy określające przesłanki i wysokość kar pieniężnych, w szczególności art. 89 u.g.h., są bowiem przepisami prawa materialnego, należy zatem brać pod uwagę ich treść obowiązującą w dniu zdarzenia, którego dotyczą. Nadto "stare" przepisy są niewątpliwie względniejsze dla sprawcy deliktu. Dotychczas obowiązujący art. 89 u.g.h. przewiduje w ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 2 pkt 1 u.g.h., że urządzający gry na automatach poza kasynem gry podlegają karze pieniężnej w wysokości 12.000 zł od każdego automatu, podczas gdy znowelizowany przepis art. 89 ust. 1 pkt 1 (zawierający spenalizowane zachowanie w dotychczas obowiązującym art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.) stanowi, że urządzający gry hazardowe bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia - podlegają karze pieniężnej w wysokości 100.000 zł, stosownie do art. 89 ust. 4 pkt 1 lit. a znowelizowanej ustawy.

Wskazać należy, że okoliczności niniejszej sprawy wypełniały znamiona przepisu penalizującego zachowanie sprawcy deliktu administracyjnego z art. 89 ust.1 pkt 2 u.g.h. w brzmieniu do 31 marca 2017 r. i zarazem okoliczności tej sprawy wypełniają nadal znamiona przepisu penalizującego to zachowanie sprawcy deliktu administracyjnego z art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. od 1 kwietnia 2017 r.

Jak już wskazano, stosownie do art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry. W świetle brzmienia art. 6 ust. 1 u.g.h. działalność w zakresie gier na automatach może być prowadzona na podstawie udzielonej koncesji na prowadzenie kasyna gry i urządzanie takich gier jest dozwolone wyłącznie w kasynach gry. Zgodnie z art. 14 ust. 1 u.g.h. urządzanie gier cylindrycznych, gier w karty, gier w kości oraz gier na automatach dozwolone jest wyłącznie w kasynach gry. Według art. 2 ust. 3 u.g.h. grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości.

Zakres definicji legalnej gry na automatach został poszerzony w art. 2 ust. 5 u.g.h., według którego grami na automatach są także gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy. Wygraną rzeczową w grze na automatach jest również wygrana polegająca na możliwości przedłużania gry bez konieczności wpłaty stawki za udział w grze, a także możliwość rozpoczęcia nowej gry przez wykorzystanie wygranej rzeczowej uzyskanej w poprzedniej grze (art. 2 ust. 4 u.g.h.).

5. Podstawę podjętych w sprawie ustaleń stanowiły w szczególności: protokół z kontroli przeprowadzonej w lokalu nie będącym kasynem gry z dnia [...] października 2015 r., eksperyment gry testowej na spornym automacie oraz opinia biegłego sądowego A. C. z dnia [...] maja 2016 r. W oparciu o te dowody stwierdzono, że kontrolowane urządzenie jest automatem do gier losowych. Ustalono bowiem, że badane urządzenie jest urządzeniem elektronicznym, umożliwiającym uzyskiwanie wygranych pieniężnych, zaś gry zawierają element losowości, bowiem uzyskiwane wyniki gry są nieprzewidywalne i niezależne od woli gracza. Tym samym należy zgodzić się z organem, że gra na przedmiotowym automacie wypełniła definicję gry na automatach w rozumieniu u.g.h. Sporny automat użytkowany był też poza kasynem gry.

6. Oceniając legalność zaskarżonej decyzji w kontekście zarzutów skargi

w ocenie Sądu, stan faktyczny sprawy niewątpliwie uprawniał organ kontroli do stosowania w sprawie przepisów ustawy o grach hazardowych i poddania ocenie skontrolowanej działalności poprzez pryzmat przepisów tej ustawy oraz do zastosowania wobec Skarżącego sankcji finansowej przewidzianej art. 89 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. Nie ulega wątpliwości, że kontrola funkcjonariuszy celnych przeprowadzona w lokalu prowadzonym przez Skarżącego ujawniła eksploatację spornego urządzenia do gier, którego charakter odpowiadał definicji gry na automatach zawartej w ustawie o grach hazardowych.

Według art. 2 ust. 3 u.g.h. grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. Według zaś art. 2 ust. 5 ustawy, grami na automatach są także gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w cechach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy. Wygraną rzeczową w grze na automatach jest również wygrana polegająca na możliwości przedłużania gry bez konieczności wpłaty stawki za udział w grze, a także możliwość rozpoczęcia nowej gry przez wykorzystanie wygranej rzeczowej uzyskanej w poprzedniej grze (art. 2 ust. 4 u.g.h.).

7. W zaskarżonej decyzji organ, zdaniem Sądu, dokonał właściwej analizy, czy gry urządzane na skontrolowanym urządzeniu zawierały elementy losowe, czy też posiadały charakter losowy.

Ustawa o grach hazardowych nie definiuje tych pojęć. Na gruncie języka potocznego jakieś zdarzenie (sytuacja, stan rzeczy) ma charakter "losowy", jeśli "dotyczy nieprzewidzianych wydarzeń; jest oparte na przypadkowym wyborze lub na losowaniu; dotyczy losu, doli, kolei życia; zależne jest od losu" (por. S. Skorupka,

H. Auderska, Z. Łempicka (red.): Mały słownik języka polskiego, PWN, W-wa, 1969, s. 350; M. Bańko: Słownik języka polskiego, W-wa 2007, tom 2, s. 424;

M. Szymczak: Słownik języka polskiego, W-wa 1988, tom 2, s. 53; E. Sobol: Mały słownik języka polskiego, W-wa 1994, s. 396). Z kolei w słowniku wyrazów obcych czytamy, że "los" to – "dola, kolej życia, bieg wydarzeń, przeznaczenie, fatum, traf, przypadek" (por. E. Sobol (red.): Słownik wyrazów obcych, W-wa 1997, s. 664). Natomiast w słowniku frazeologicznym współczesnej polszczyzny określenie "los" pojawia się jako element szerszych zwrotów języka naturalnego związanych

z sytuacjami, w których: "coś się rozstrzyga", "coś się decyduje", "coś zachodzi", "istnieje stan niepewności" (S. Baba, J. Liberek, Słownik frazeologiczny języka polskiego, Warszawa 2002). I wreszcie w słowniku synonimów autorstwa

A. Dąbrówki, E. Geller, R. Turczyna (Warszawa 2004), jako określenia synonimiczne dla pojęcia "los" przywołuje się "fortunę", "przypadek", "zrządzenie", "traf",

"zbieg okoliczności", "splot wydarzeń", "zbieżność".

Z kolei zwrot "charakter" w słownikach języka polskiego tłumaczony jest jako "zespół cech właściwych danej osobie, przedmiotowi lub zjawisku" (por. S. Skorupka, H. Auderska, Z. Łempicka (red.): Mały słownik języka polskiego, W-wa 1969, s. 72; M. Bańko: Słownik języka polskiego, W-wa 2007, tom 1, s. 199).

Wykładnia językowa zwrotu "charakter losowy", zawartego w art. 2 ust. 5 u.g.h., prowadzi do wniosku, że uprawnione jest utożsamianie powyższego zwrotu języka prawnego nie tylko z sytuacją, w której wynik gry zależy od przypadku, ale także z sytuacją, w której wynik gry jest nieprzewidywalny dla grającego. Nieprzewidywalność wyniku gry, brak pewności co do tego, jaki wynik padnie, wobec niemożności przewidzenia "procesów" zachodzących in concreto w danym urządzeniu, pozostaje immanentną cechą tego rodzaju gry na automacie (por. M. Pawłowski: Gry losowe i zakłady wzajemne, opubl. w: Prawo Spółek 1997, nr 7-8, s. 78).

Podsumowując, zestawienie zamieszczonych w art. 2 ust. 3 i ust. 5 u.g.h. zwrotów "gra zawiera element losowości" oraz "gra ma charakter losowy" prowadzi do wniosku, że o ile na gruncie art. 2 ust. 3 ustawy, poza losowością gry na automacie, możliwe jest jeszcze wprowadzenie do gry, jako istotnych, elementów umiejętności, zręczności lub wiedzy gracza, o tyle na gruncie art. 2 ust. 5 u.g.h. te elementy (umiejętności, zręczności, wiedzy) mogą mieć jedynie charakter marginalny, aby zachowała ona charakter losowy w rozumieniu art. 2 ust. 5. Dominującym elementem gry musi być "losowość" rozumiana jako sytuacja, w której wynik gry zależy od przypadku, a także jako sytuacja, w której rezultat gry jest nieprzewidywalny dla grającego. W świetle powyższego należy uznać, że pojęcie charakter losowy jest pojęciem znacznie szerszym niż pojęcie element losowości.

Z zebranych dowodów wynika, że gracz nie był w stanie przewidzieć rezultatu przeprowadzonej gry, jak również nie miał wpływu na odpowiednie ustawienie bębnów. Zatem rezultat gry był nieprzewidywalny dla grającego, a tym samym gra miała charakter losowy, zawierając jednocześnie element losowości. Tym samym, należy zgodzić się z organem, że gry na przedmiotowym automacie wypełniły definicję gier na automatach w rozumieniu u.g.h. Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w protokole przeprowadzonej kontroli oraz opinii biegłego sądowego A. C. Organ zasadnie wykluczył możliwość uznania automatu za urządzenie służące do wykonywania operacji na rynku finansowym w postaci krótkoterminowych opcji inwestycyjnych. W tym zakresie przekonująco odniesiono się do opinii powoływanych prze stronę.

8. Za bezzasadne należy uznać zarzuty dotyczące nieprzeprowadzenia badania automatu przez jednostkę badającą upoważnioną do badań technicznych automatów w trybie art. 23b u.g.h. Niewątpliwie sporny automat nie był zarejestrowany i kontrolowane postępowanie nie dotyczyło jego wyrejestrowania. Organ miał kompetencje do rozstrzygnięcia charakteru gier urządzanych na przedmiotowym automacie na podstawie przeprowadzonego eksperymentu oraz opinii biegłego sądowego, w kontekście przesłanek do wymierzenia kary pieniężnej stosownie do art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.

9. Skład orzekający w pełni podziela także ocenę organów w zakresie uznania Skarżącego za podmiot urządzający gry na automatach. Zasadnie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej zauważył, że opowiedzenie się za językową definicją "urządzającego grę" pozwala stwierdzić, że jest nim ten podmiot, który zapewnia (stwarza, organizuje) komuś warunki umożliwiające udział w loterii pieniężnej, loterii fantowej, bingo fantowe, grze hazardowej, turnieju pokera, grze liczbowej, grze hazardowej prowadzonej bez koncesji lub zezwolenia, czy w grze na automatach prowadzonej poza kasynem gry.

W okolicznościach przedmiotowej sprawy uznać należy, że urządzającym gry na automatach poza kasynem gry był Skarżący, który w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zawarł umowę dzierżawy powierzchni użytkowej ze spółką M. Sp. z o.o. z siedzibą w B., w ramach której w ww. lokalu umożliwił ww. spółce zainstalowanie kiosku z ekranem dotykowym do przyjmowania oraz wydawania banknotów i monet. Zgodnie z umową z dnia [...] października 2015 r. M. oraz Skarżący ustalili wysokość czynszu dzierżawnego, jako procent od zrealizowanych przez urządzenie przekazów miesięcznych w wysokości 40%. Stosownie do pkt 5 ww. umowy wydzierżawiający zobowiązał się m.in. do (-) identyfikowania podejrzanych behawioralnych zachowań klientów kiosku, sprawdzania tożsamości takich podejrzanych klientów i raportowania ich tożsamości oraz transakcji przez nich dokonywanych na specjalnych formularzach dostarczonych przez M.; (-) identyfikowania klientów realizujących transakcje powiązane o łącznej kwocie przewyższającej 1000 EUR, sprawdzania tożsamości klientów realizujących takie transakcje i raportowania ich tożsamości oraz charakteru transakcji na specjalnych formularzach dostarczonych przez M.; (-) dodatkowo weryfikowania wieku osób korzystających z kiosku, aby korzystały z niego wyłącznie osoby pełnoletnie. Wydzierżawiający oświadczył, że w realizowaniu ww. czynności związanych z egzekwowaniem wewnętrznej procedury przeciwdziałania praniu brudnych pieniędzy uczestniczyć będzie zarówno on, jak i cała obsługa lokalu, w którym M.umieścił swój kiosk. W umowie nie określono wielkości wydzierżawionej powierzchni lokalu.

Trafnie organ przyjął, że umowa zawarta pomiędzy Skarżącym, a właścicielem urządzenia miała charakter umowy o wspólnym przedsięwzięciu. Jak wynika bowiem z zawartej umowy dzierżawy powierzchni Skarżący przyjął na siebie cześć ryzyka działalności polegającej na urządzaniu gier, gdyż jej wynagrodzenie zostało ustalone jako procent od zrealizowanych przekazów pieniężnych przez automat. W ten sposób nie działał on już tylko i wyłącznie jako osoba udostępniająca lokal otrzymująca stały czynsz niezależny od przychodów osiąganych z automatu, ale był zainteresowany, aby te były jak najwyższe, gdyż wtedy również ona osiągał wyższe przychody. Ponosząc ryzyko ekonomiczne związane z procesem urządzania gier stał się również osobą urządzającą gry.

Ewidentnie zatem Skarżący poprzez zorganizowanie warunków umożliwiających korzystanie ze spornego urządzenia i sprawowanie nad nim nadzoru oraz przyjęcie na siebie części ryzyka działalności polegającej na urządzaniu gier, stał się podmiotem urządzającym gry hazardowe poza kasynem, podlegającym karze pieniężnej stosownie do art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.

Skład orzekający podkreśla, że przewidziana ustawą o grach hazardowych odpowiedzialność finansowa również osoby fizycznej za urządzanie gier na automatach poza kasynem, potwierdzona została wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 21 października 2015 r. w sprawie P 32/12. Wyrokiem tym Trybunał Konstytucyjny orzekł bowiem, że przepisy art. 89 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. w zakresie, w jakim zezwalają na wymierzenie kary pieniężnej osobie fizycznej, skazanej uprzednio prawomocnym wyrokiem na karę grzywny za wykroczenie skarbowe z art. 107 par. 4 ustawy z dnia 10 września 1999r. – Kodeks karny skarbowy, są zgodne z wywodzoną z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej zasadą proporcjonalności reakcji państwa na naruszenie obowiązku wynikającego z przepisu prawa.

Tak więc, nie ulega wątpliwości, że karze pieniężnej za urządzanie gry na automatach poza kasynem podlega każdy podmiot, który taka grę urządza bez względu na formę prawną swego działania, tj. zarówno osoba fizyczna, jak i osoba prawna czy jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, dla której przepisy odrębne przewidują podmiotowość prawną. W uzasadnieniu uchwały 7 sędziów NSA z dnia 16 maja 2016r. II GPS 1/16, w pełni został podtrzymany wynikający z wyroku Trybunału Konstytucyjnego wydanego w sprawie P 32/12, wniosek, że "urządzającym grę hazardową" jest każdy podmiot, który taką grę organizuje, bez względu na to, czy obiektywnie jest zdolny do spełnienia jednego z warunków uzyskania koncesji (zezwolenia) w postaci odpowiedniej, ustawowo określonej formy prowadzenia działalności regulowanej.

10. Wyjaśnienia w tym miejscu wymaga kwestia, czy art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. mają charakter przepisów technicznych i czy możliwe było oparcie na tych przepisach rozstrzygnięcia w rozpatrywanej sprawie.

Brak notyfikacji przez Polskę projektu u.g.h. Komisji Europejskiej stanowił przedmiot wyroku TSUE z 19 lipca 2012 r. w połączonych sprawach Fortuna i inni C-213/11; C-214/11 i C-217/11, w którym Trybunał orzekł, że artykuł 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE należy interpretować w ten sposób, że przepisy krajowe tego rodzaju jak przepisy u.g.h., które mogą powodować ograniczenie, a nawet stopniowe uniemożliwienie prowadzenia gier na automatach o niskich wygranych poza kasynami i salonami gry, stanowią potencjalnie "przepisy techniczne" w rozumieniu tego przepisu, w związku z czym ich projekt powinien zostać przekazany Komisji zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy wskazanej dyrektywy, w wypadku ustalenia, iż przepisy te wprowadzają warunki mogące mieć istotny wpływ na właściwości lub sprzedaż produktów. Dokonanie tego ustalenia należy do sądu krajowego. Zdaniem Trybunału za przepis "przepis techniczny" w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34 należy uznać art. 14 ust. 1 u.g.h., zgodnie z którym urządzanie gier na automatach dozwolone jest jedynie w kasynach gry.

Wprawdzie dokonana przez TSUE ocena techniczności charakteru przepisu art. 14 ust. 1 u.g.h zawarta została jedynie w uzasadnieniu wyroku, tym niemniej stanowisko Trybunału zostało uznane w orzecznictwie sądów administracyjnych za dające podstawy dla stwierdzenia, że projekt ww. przepisu powinien być przed jego uchwaleniem poddany procedurze notyfikacyjnej przewidzianej dyrektywą 98/34/WE.

Sąd podziela stanowisko wyrażone przez NSA w wyroku z 25 listopada 2015 r. sygn. II GSK 183/14, że stwierdzenie braku podstaw do stosowania art. 14 u.g.h. oraz art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 i art. 90 ust. 1 i ust. 2 tej ustawy, jako przepisów sankcjonujących w relacji do sankcjonowanego przepisu art. 14, niezależnie od tego, czy art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 tej ustawy oceniać należałoby, jako przepis techniczny, na gruncie konkretnych stanów faktycznych prowadziłoby do paradoksalnych, a przez to i dalece dysfunkcjonalnych rezultatów stosowania wymienionych przepisów, zarówno w obrębie "porządku konstytucyjnego", jak i "porządku unijnego".

Zdaniem NSA należy w tym kontekście ocenić, czy art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 oraz art. 90 ust. 1 i ust. 2 u.g.h. można uznać za przepisy techniczne, a przez to podlegające obowiązkowi notyfikacji zgodnie z dyrektywą 98/34/WE, a ponadto odnośnie do tego, czy wymienione przepisy ustawy o grach hazardowych pozostają w tego rodzaju związku z technicznym przepisem art. 14 tej ustawy, który to związek, zawsze i bezwarunkowo – a więc, bez względu na elementy konkretnego stanu faktycznego – uzasadnia odmowę ich zastosowania, jako podstawy nałożenia kary pieniężnej, ilekroć podmiot urządzający gry na automatach czyni to poza kasynem gry.

Powyższej oceny dokonał także NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 16 maja 2016 r. sygn. II GPS 1/16, stwierdzając, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. UE. L z 1998 r. Nr 204, s. 37, ze zm.), którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy i może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, a dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w tym przepisie oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny - w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE - charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy. NSA podkreślił, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie ustanawia żadnych warunków determinujących w sposób istotny nie dość, że skład, to przede wszystkim właściwości lub sprzedaż produktu.

Określony tym przepisem sposób prowadzenia działalności przez podmioty urządzające gry jest obojętny z punktu widzenia występowania istotnego wpływu na właściwości lub sprzedaż produktu (automatu do gier) wykorzystywanego do urządzania na nim gier hazardowych, i to zarówno tych, o których mowa w art. 2 ust. 3 i ust. 5, jak i tych wymienionych w ust. 3 art. 129 przywołanej ustawy (pkt 4.3 uzasadnienia). Przepis art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. ustanawia sankcję za działania niezgodne z prawem, zaś ocena tej niezgodności jest dokonywana na podstawie innych wzorców normatywnych. O możliwości zastosowania, bądź konieczności odmowy zastosowania art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. decydują bowiem okoliczności konkretnej sprawy i zestawienie w jakim przepis ten występuje w ramach konstrukcji normy prawnej odnoszącej się do ustalonego stanu faktycznego, co oznacza, że zasadniczo może stanowić on podstawę prawną nałożenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów u.g.h.

W świetle uchwały 7 sędziów NSA sankcja finansowa z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. w wysokości przewidzianej art. 89 ust 2 pkt 2 tej ustawy, może być stosowana samodzielnie, tj. bez powiązania z przepisem technicznym art. 14 ust. 1 u.g.h. Jedynym faktem prawotwórczym wymagającym ustalenia dla zastosowania wyżej wymienionej sankcji, jest okoliczność "urządzania gier na automatach poza kasynem".

11. Tutejszy Sąd w pełni podziela stanowisko wyrażone przez Naczelny Sąd Administracyjny w ww. uchwale, pozostaje też tym stanowiskiem związany na mocy art. 269 § 1 p.p.s.a.

12. Sąd nie znajduje również podstaw do kwestionowania prawidłowości przeprowadzonego przez organy celne postępowania dowodowego i trafności oceny przeprowadzonych dowodów a przedłożone w postępowaniu sądowym przez stronę skarżącą dowody nie prowadzą, zdaniem Sądu, skutecznie do podważenia prawidłowości ustaleń i słuszności dokonanej przez organy obu instancji oceny dowodów.

W kontrolowanej sprawie organy podjęły bowiem wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Zebrały

i rozpatrzyły materiał dowodowy wystarczający do podjęcia rozstrzygnięcia. W ocenie Sądu dokonanej ocenie zebranego materiału dowodowego nie sposób zarzucić dowolności. Z wyrażonej w art. 191 o.p. zasady swobodnej oceny dowodów wynika, że organ podatkowy - przy ocenie stanu faktycznego - nie jest skrępowany żadnymi regułami ustalającymi wartość poszczególnych dowodów.

Organ ten, według swej wiedzy, doświadczenia oraz wewnętrznego przekonania, ocenia wartość dowodową poszczególnych środków dowodowych i wpływ udowodnienia jednej okoliczności na inne. Wyciągnięte w sprawie wnioski są logicznie poprawne i merytorycznie uzasadnione. Zaskarżona decyzja zawiera pełne uzasadnienie faktyczne i prawne. Poszczególne dowody poddano szczegółowej analizie i ocenie, dowody zostały także ocenione we wzajemnej łączności.

Organ dokonał również oceny argumentów i dowodów przedstawianych przez stronę. Postępowanie podatkowe w sprawie zostało przeprowadzone w sposób budzący zaufanie do tych organów, które udzielały stronie niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania. Organy podatkowe wyjaśniły też stronie zasadność przesłanek, którymi kierowały się przy załatwianiu sprawy.

13. Mając powyższe na uwadze, jako że skarga okazała się niezasadna, Sąd orzekł jak w sentencji na podstawie art. 151 p.p.s.a.