Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Tomasz Grzybowski (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Jacek Kaute, sędzia WSA Maciej Kurasz, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 15 lipca 2026 r. sprawy ze skargi R. sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] października 2025 r. nr [...] w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym oddala skargę.

Przedmiotem skargi wniesionej przez R. sp. z o.o. z siedzibą w W. ("skarżąca", "spółka") jest postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. ("organ II instancji", "DIAS") z dnia [...] października 2025 r., utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. ("NUS", "organ egzekucyjny" lub "organ I instancji") z dnia [...] sierpnia 2025 r. w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym.

Z akt sprawy wynika, że NUS wszczął postępowanie egzekucyjne wobec majątku skarżącej między innymi na podstawie tytułu wykonawczego z 8 września 2011 r., wystawionego przez Burmistrza W. ("wierzyciel"), obejmującego należności z tytułu podatku od nieruchomości za okresy IX-XII/2007 r. w łącznej kwocie należności głównej 31.440 zł wraz z odsetkami za zwłokę w łącznej kwocie 14.630 zł.

Zawiadomieniem z 28 listopada 2011 r. organ egzekucyjny zajął wierzytelności z rachunku bankowego w Banku [...]. Zawiadomienie doręczono do banku 1 grudnia 2011 r., zaś spółce zawiadomienie wraz z odpisem tytułu wykonawczego doręczono 27 grudnia 2011 r. W wyniku realizacji zajęcia przez Bank 5 grudnia 2011 r. zobowiązania zostały uregulowane w całości.

Pismem z 2 stycznia 2012 r. spółka wniosła zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej: 1) niedopuszczalności egzekucji administracyjnej z uwagi na brak doręczenia zobowiązanemu orzeczenia/decyzji z dnia 15 stycznia 2006 r., stanowiącej podstawę prawną dochodzonej należności (art. 33 pkt 6 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 1015, dalej: "u.p.e.a.")); 2) niedopuszczalności zastosowanego środka egzekucyjnego z uwagi na niewskazanie przez wierzyciela w tytule wykonawczym środków egzekucyjnych w egzekucji należności pieniężnych; 3) niespełnienia przez tytuł wykonawczy wymogów: a) brak w poz. 71 informacji czy pobiera się odsetki oraz określenia rodzaju pobieranych odsetek (art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a.); b) brak informacji, czy należności pieniężne zostały zabezpieczone (art. 27 § 1 pkt 4 u.p.e.a.); c) brak wskazania środków egzekucyjnych stosowanych w egzekucji należności pieniężnych (art. 27 § 1 pkt 11 u.p.e.a.).

Skarżąca wniosła o umorzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 1 pkt 3 u.p.e.a. NUS przekazał zarzuty do Burmistrza W., celem pozyskania stanowiska wierzyciela w zakresie wniesionych zarzutów.

Postępowanie w sprawie zgłoszonych zarzutów toczyło się przed wierzycielem od 2012 r., z uwagi na to, że wydawane przez wierzyciela postanowienia były przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w O. uchylane i przekazywane do ponownego rozpoznania.

Wierzyciel, postanowieniem z [...] grudnia 2023 r., sprostował oczywistą omyłkę między innymi w tytule wykonawczym nr [...] w pozycjach: 9, 17, 30, 71, 76, 81 i 83.

Postanowieniem z [...] marca 2024 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w O.: 1) uchyliło postanowienie organu I instancji w części dot. pozycji nr 30 tytułów wykonawczych i w tym zakresie umorzyło postępowanie organu I instancji w całości; 2) uchyliło postanowienie organu I instancji w części dot. pozycji nr 83 tytułów wykonawczych i w tym zakresie orzekło co do istoty sprawy poprzez sprostowanie omyłki pisarskiej zawartej w tej pozycji w ten sposób, że zamiast "Data (dzień-miesiąc-rok)" wpisać "08.09.2011 r."; 3) w pozostałym zakresie utrzymało postanowienie organu I instancji w mocy.

Postanowieniem z [...] sierpnia 2024 r. wierzyciel uznał wniesione zarzuty za zasadne w części dotyczącej niedopuszczalności egzekucji administracyjnej z uwagi na brak doręczenia zobowiązanemu orzeczenia/decyzji z dnia [...] stycznia 2006 r., stanowiącej podstawę prawną dochodzonej należności i oddalił w całości pozostałe zarzuty.

Wierzyciel, postanowieniem z [...] sierpnia 2024 r., uzupełnił postanowienie z [...] sierpnia 2024 r., w sprawie stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów. Postanowienie, po ponownym wysłaniu, doręczono spółce 10 marca 2025 r.

W odpowiedzi na zapytanie NUS, wierzyciel w piśmie z 25 października 2024 r. poinformował organ egzekucyjny, że postanowienie z [...] sierpnia 2024 r. uprawomocniło się 19 września 2024 r., natomiast postanowienie z [...] sierpnia 2024 r. uprawomocniło się 5 października 2024 r.

NUS, postanowieniem z [...] listopada 2024 r., uznał za nieuzasadnione zarzuty wniesione pismem z 2 stycznia 2012 r.

Postanowieniem z [...] marca 2025 r. DIAS uchylił ww. postanowienie w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji. W rozstrzygnięciu wskazał, że w piśmie z 20 marca 2025 r. Burmistrz W. przesłał potwierdzenie odbioru postanowienia z [...] sierpnia 2024 r., doręczonego spółce 10 marca 2025 r. i jednocześnie stwierdził, że postanowienie z [...] sierpnia 2024 r. uzupełnione postanowieniem z [...] sierpnia 2024 r. nie jest ostateczne w administracyjnym toku postępowania, ponieważ spółka wniosła zażalenie na postanowienie z [...] sierpnia 2024 r. Wobec powyższego organ uznał, że postanowienie NUS z [...] listopada 2024 r. zostało wydane z naruszeniem ww. art. 34 § 4 u.p.e.a.

W toku ponownie prowadzonego postępowania, przy piśmie z 10 lipca 2025 r. wierzyciel przesłał do organu egzekucyjnego postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w O. z [...] maja 2025 r. stwierdzające niedopuszczalność wniesionego środka zaskarżenia, tj. zażalenia na postanowienie z [...] sierpnia 2024 r. wraz z informacją, że na postanowienie doręczone spółce 21 maja 2025 r., spółka nie wniosła skargi do WSA w Warszawie i SKO zwróciło akta 4 lipca 2025 r.

Postanowieniem z [...] sierpnia 2025 r. uznał za nieuzasadnione zarzuty wniesione pismem z 2 stycznia 2012 r.

Na powyższe postanowienie spółka złożyła zażalenie, wnosząc o jego uchylenie w całości i wydanie postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego. Skarżąca podniosła, że w identycznym stanie faktycznym i prawnym organ egzekucyjny w postanowieniach z [...] marca 2014 r. uznał za uzasadnione zarzuty dotyczące tytułów wykonawczych nr [...] i [...] i umorzył postępowanie egzekucyjne. Wniosła o zajęcie stanowiska w tej kwestii.

Zaskarżonym postanowieniem z [...] października 2025 r. DIAS utrzymał w mocy postanowienie NUS z [...] sierpnia 2025 r. Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie, DIAS w pierwszej kolejności wyjaśnił, że wszczęcie postępowania egzekucyjnego miało miejsce 14 września 2011 r. (data wpływu tytułu wykonawczego do organu egzekucyjnego), zatem w sprawie wniesionych zarzutów pismem z 2 stycznia 2012 r., zastosowanie mają przepisy u.p.e.a. obowiązujące w dacie wszczęcia postępowania egzekucyjnego.

Następnie wskazał, że w przedmiotowej sprawie, trwającej od 2012 r., na obecnym etapie nie odnaleziono kopert, potwierdzających datę wniesienia zarzutów z 2 stycznia 2012 r., doręczonych do urzędu 5 stycznia 2012 r. wobec powyższego organy uznały, że zarzuty wniesione zostały z zachowaniem siedmiodniowego terminu. DIAS podkreślił, że przy rozpoznawaniu zarzutów w trybie art. 33 u.p.e.a., podlega ocenie zasadność żądania umorzenia postępowania egzekucyjnego i nie ma podstaw do wszczynania odrębnego postępowania w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego w oparciu o przepisy art. 59 u.p.e.a. W przypadku uznania zarzutów za zasadne organ egzekucyjny umarza postępowanie egzekucyjne w trybie powołanego powyżej art. 34 § 4 u.p.e.a.

Dalej wyjaśnił, że z art. 34 u.p.e.a. wynika, że po otrzymaniu ostatecznego postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela, to organ egzekucyjny rozstrzyga co do wniesionych zarzutów i dalszych skutków prawnych w postaci umorzenia postępowania egzekucyjnego, jeżeli uzna zarzuty za uzasadnione. Przy czym podkreślić należy, że zgodnie z ww. art. 34 § 1 u.p.e.a. w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 pkt 1-5, wypowiedź wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążąca. Natomiast, w zakresie pozostałych zarzutów w oparciu o art. 33 pkt 6-10 u.p.e.a. (w brzmieniu obowiązującym w dacie ich wniesienia), ustawodawca umożliwił zajęcie stanowiska przez wierzyciela, ale to na organ egzekucyjny nałożył obowiązek i wyłączne kompetencje do ich rozpatrzenia. Wobec powyższego DIAS stwierdził, że zarówno NUS jak i tutejszy organ, w postępowaniu zażaleniowym, nie są związani stanowiskiem wierzyciela w zakresie zarzutów z art. 33 pkt 6 i 10 u.p.e.a. i posiadają kompetencje do wydania odmiennego rozstrzygnięcia.

DIAS uznał, że NUS, w ramach posiadanych, ustawowych kompetencji, zasadnie oddalił zarzut niedopuszczalności egzekucji administracyjnej z uwagi na brak doręczenia zobowiązanemu orzeczenia/decyzji z [...] stycznia 2006 r., stanowiącej podstawę prawną dochodzonej należności, wniesiony w oparciu o art. 33 pkt 6 u.p.e.a. Wyjaśnił, że przyczyny niedopuszczalności egzekucji, mają charakter formalny. Niedopuszczalność musi wynikać z przepisów prawa, wyłączających w ogóle możliwość przymusowej realizacji takiego obowiązku w drodze egzekucji administracyjnej, bądź prowadzenia egzekucji w stosunku do osoby posiadającej konkretne przymioty. Niedopuszczalność ta ma więc charakter generalny i bezwarunkowy, niezależny od konkretnego postępowania egzekucyjnego.

Organ II instancji wskazał, że podziela wykładnię, opartą na orzecznictwie sądowym, że egzekucja administracyjna może być niedopuszczalna z przyczyn podmiotowych lub przedmiotowych. W pierwszym przypadku mamy do czynienia z sytuacją, w której przepisy prawa wyłączają prowadzenie egzekucji wobec zobowiązanego wskazanego w tytule wykonawczym, a także wówczas, gdy egzekucję prowadzi podmiot niebędący organem egzekucyjnym. Drugi przypadek występuje, gdy przedmiotem egzekucji jest świadczenie niepodlegające egzekucji administracyjnej lub gdy tytuł wykonawczy zostaje wystawiony przez nieuprawniony podmiot. Wskazany przepis dotyczy zatem wyłącznie niedopuszczalności, która wynika z przepisów prawa, całkowicie i bezwarunkowo wyłączających realizację obowiązku w administracyjnym postępowaniu egzekucyjnym.

Dalej wyjaśnił, że do zobowiązań z tytułu podatku od nieruchomości mają zastosowanie przepisy Ordynacji podatkowej i na mocy art. 2 § 1 pkt 1 u.p.e.a. podlegają one egzekucji administracyjnej, zatem istniejące przepisy prawa sankcjonują dopuszczalność egzekucji zobowiązań z tytułu podatku od nieruchomości. Zgodnie z aktami sprawy spółka 20 sierpnia 2010 r. złożyła do wierzyciela deklarację roczną za 2007 r., w której wykazała podatek od nieruchomości w kwocie łącznej 94.321 zł. Złożona deklaracja zawierała pouczenie, że w przypadku niewpłacenia w obowiązujących terminach i ratach kwoty podatku z pkt. 22 w części D deklaracji lub wpłacenia jej w niepełnej wysokości, niniejsza deklaracja stanowi podstawę do wystawienia tytułu wykonawczego, zgodnie z przepisami ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Upomnieniem z 30 maja 2011 r. nr 42 wierzyciel wezwał spółkę do uregulowania między innymi podatku od nieruchomości za okresy l-XII/2007 r. (7.861 za 1/2007 r. i po 7.860 zł za ll-XII/2007 r.), w wysokości łącznej 94.321 zł, zgodnie zatem z wykazanym w deklaracji przez spółkę podatkiem za 2007 r. Informując jednocześnie, że w razie niewpłacenia należności we wskazanym terminie, zostanie wszczęte postępowanie egzekucyjne w celu przymusowego ściągnięcia tych należności w trybie egzekucji administracyjnej. Upomnienie doręczono na adres spółki 7 lipca 2011 r. Organ II instancji ocenił, że spółka, składając deklarację, miała pełną wiedzę jakie zobowiązania wobec Burmistrza W. wykazała, i że złożona deklaracja stanowi podstawę wystawienia tytułu wykonawczego, w przypadku niewpłacenia zadeklarowanego podatku. Natomiast odbierając upomnienie posiadła wiedzę, że nieuregulowanie zadeklarowanych zobowiązań spowoduje wszczęcie egzekucji administracyjnej celem ich wyegzekwowania. DIAS podkreślił także, że spółka nigdy nie podważała istnienia obowiązku uregulowania przedmiotowych należności z tytułu podatku od nieruchomości. Wobec powyższego stwierdził, egzekucja przedmiotowych zobowiązań z tytułu podatku od nieruchomości za okresy IX-XII/2007 r. była dopuszczalna wobec spółki, jako zobowiązanej do uregulowania podatku wobec wierzyciela - Burmistrza W.

Wskazano także, że niedopuszczalność egzekucji spółka wywodzi wyłącznie z faktu błędnego wskazania w tytule wykonawczym jako podstawy prawnej należności "orzeczenie/decyzja z dnia 2010.01.15 NrFN:". DIAS, wobec utrwalonej w orzecznictwie wykładni przepisu art. 33 pkt 6 u.p.e.a. stoi na stanowisku, że błędy zawarte w tytule wykonawczym nie stanowią o niedopuszczalności egzekucji.

Organ II instancji zauważył natomiast, że w przedmiotowym tytule wykonawczym (poz. 29), wskazany został akt normatywny: ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, z którego wynika spoczywający na spółce obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości. W dalszej części, przedmiot egzekucji definiują dane zawarte w cześć B. DANE DOTYCZĄCE NALEŻNOŚCI I ODSETEK. Mimo, że w tytule wykonawczym wskazano w pozycji 30 błędną podstawę prawną należności, to pozostałe informacje, zawarte w kolejnych pozycjach, wskazują jednoznacznie, że są to należności z tytułu podatku od nieruchomości za okresy IX-XII/2007 r. w kwotach po 7.860 zł, o których Spółka, jak to wykazano powyżej, miała pełną wiedzę (złożona deklaracja, otrzymane upomnienie), i co zauważono wcześniej, nie zanegowała istnienia tych należności ani ich wysokości. Uchybienie w przedmiotowym tytule wykonawczym w żadnej mierze nie przekładało się na niebezpieczeństwo dochodzenia od spółki innych należności niż objętych tytułem wykonawczym, co potwierdza fakt, że wyegzekwowane na jego podstawie kwoty, zostały zaliczone na poczet realizacji ciążącego na spółce zobowiązania w podatku od nieruchomości za okresy IX-XII/2007 r., wynikającego ze złożonej przez spółkę deklaracji (zestawienie rozliczenia uzyskanych kwot z 28 lutego 2025 r.).

DIAS stwierdził, że tytuł wykonawczy spełnia wymogi art. 27 § 1 pkt 3, pkt 4 i pkt 11 u.p.e.a. Organ II instancji podziela stanowisko organu egzekucyjnego i powołane w tym zakresie orzecznictwo, że naruszenie wymogów formalnych tytułu wykonawczego musi przełożyć się na niebezpieczeństwo wyegzekwowania kwoty, która nie obciąża zobowiązanego. Wskazano, że może zdarzyć się sytuacja, w której dostrzegalne są pewne braki bądź niedokładności tytułu wykonawczego, jednak ich nieistotność nie zagraża naruszeniu zasad legalizmu i prowadzenia przez organy postępowania w sposób budzący zaufanie. Ponadto stwierdzone uchybienia wymagają oceny w kontekście wszystkich informacji zawartych w tytule wykonawczym.

Zasadnie również, według DIAS, organ egzekucyjny stwierdził, że tytuł wykonawczy od początku spełniał kryteria art. 27 § 1 pkt 11 u.p.e.a. Ponadto, zgodnie z aktami sprawy, wierzyciel 5 grudnia 2023 r. wydał postanowienie w sprawie sprostowania oczywistej omyłki w tytułach wykonawczych o numerach [...] oraz [...]. Sprostowanie dotyczyło pozycji o numerach 9, 17, 30, 71, 76, 81 oraz 83. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w O. postanowieniem z [...] marca 2024 r. uchyliło postanowienie organu pierwszej instancji w części dotyczącej pozycji o numerze 30 i w tym zakresie umorzyło postępowanie organu pierwszej instancji, uchyliło postanowienie w części dotyczącej pozycji o numerze 83 i w tym zakresie orzekło co do istoty sprawy poprzez sprostowanie omyłki pisarskiej wpisując datę 8 września 2011 r. W pozostałym zakresie utrzymało postanowienie w mocy. Z tych względów zarzuty niespełnienia przez tytuł wykonawczy wymogów określonych w art. 27 § 1 pkt 3, pkt 4 i pkt 11 u.p.e.a. uznano za bezzasadne.

W oparciu o podniesione niewskazanie przez wierzyciela w tytule wykonawczym środków egzekucyjnych w egzekucji należności pieniężnych, spółka wniosła również zarzut niedopuszczalności zastosowanego środka egzekucyjnego (art. 33 pkt 6 u.p.e.a.). Zgodnie z aktami sprawy, w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego organ egzekucyjny zastosował zajęcie rachunku bankowego zawiadomieniem z 28 listopada 2011 r. w Banku [...]. Środek ten znajduje się w ustawowym katalogu środków egzekucyjnych stosowanych w postępowaniu egzekucyjnym dotyczącym należności pieniężnych (art. 1a pkt 12 lit. a tiret 4 u.p.e.a.). Tym samym DIAS stwierdził, że zarzut niedopuszczalności zastosowanego środka egzekucyjnego nie znajduje uzasadnienia.

Końcowo DIAS wskazał, że na podstawie każdego z tytułów wykonawczych prowadzone jest odrębne postępowanie egzekucyjne i sprawy związane z rozstrzygnięciami z 2014 r., podjętymi w ramach postępowań egzekucyjnych prowadzonych w oparciu o tytuły wykonawcze nr [...], wykraczają poza zakres przedmiotowej sprawy. Podniósł również, że zarzuty do tych dwóch tytułów rozpoznane zostały przez wierzyciela odrębnie, co sugeruje odmienność stanów faktycznych tych spraw.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na postanowienie DIAS z [...] października 2025 r. skarżąca wniosła o jego uchylenie, a ponadto o zobowiązanie DIAS do wydania w ciągu miesiąca od dnia otrzymania wyroku tego Sądu postanowienia uchylającego postanowienie NUS z [...] sierpnia 2025 r. w przedmiocie uznania wniesionych zarzutów za nieuzasadnione i uznającego zarzuty za uzasadniane oraz umarzającego postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułu wykonawczego z 8 września 2011 r., wystawionego przez Burmistrza W. oraz zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonemu postanowieniu spółka zarzuciła naruszenie:

1. art. 34 § 4 u.p.e.a., poprzez utrzymanie w mocy postanowienia NUS, a tym samym uznanie za nieuzasadnione zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej, podczas gdy organ egzekucyjny po otrzymaniu ostatecznego postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela, jeżeli zarzuty są uzasadnione (w niniejszej sprawie zarzut niedopuszczalności egzekucji administracyjnej został ostatecznie uznany za zasadny) wydaje postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego;

2. art. 34 § 1 i § 4 u.p.e.a. w zw. z art. 33 pkt 6 i pkt 10 i art. 26 § 1-2, art. 27 § 1 pkt 6, art. 6 § 1 u.p.e.a., poprzez uznanie, że prowadzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułu wykonawczego nr 9/2011 wskakującego jako podstawę prawną egzekwowanej należności nieistniejącą nigdy w obrocie prawnym decyzję z dnia 2006.01.[...] Nr Fn nie narusza m.in. ww. przepisów prawa, podczas gdy prowadzenie postępowania egzekucyjnego przez organ egzekucyjny dozwolone jest w demokratycznym państwie prawnym urzeczywistniającym zasady sprawiedliwości społecznej jedynie w oparciu o tytuł wykonawczy wystawiony na podstawie istniejącej podstawy prawnej, która z mocy Konstytucji (art. 64 ust 1-3, art. 7) i u.p.e.a. musi być obowiązkowo prawidłowo wskazana w tytule wykonawczym przez wierzyciela, który właśnie na podstawie owej podstawy prawnej jest zobowiązany i uprawniony podjąć czynności zmierzające do zastosowania środków egzekucyjnych, w tym, na podstawie wystawionego przez niego - zgodnego z prawem - tytułu wykonawczego, złożyć wniosek do organu egzekucyjnego o wszczęcie egzekucji administracyjnej, zaś ów organ egzekucyjny jedynie na podstawie prawidłowego tytułu wykonawczego uprawiony i zobowiązany jest do wszczęcia egzekucji administracyjnej na wniosek wierzyciela, który dotyczy należności objętej podstawą prawną wskazaną w tytule wykonawczym;

3. art. 59 § 1 pkt 3 w zw. z art. 34 § 4 u.p.e.a., poprzez zaniechanie wydania postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego, pomimo uznania przez wierzyciela zarzutu niedopuszczalności egzekucji administracyjnej za zasadny, ponieważ egzekwowany obowiązek został określony w nieistniejącej decyzji Burmistrza W., co się okazało dopiero na skutek wniesionych zarzutów oraz uznanie, że egzekucja prowadzona na podstawie wadliwego (naruszającego wymogi ustawowe) tytułu egzekucyjnego jest egzekucją zgodną z prawem, a tym samym oczywiste zakwestionowanie racjonalności ustawodawcy, który - chyba co również oczywiste - ustanawia przepisy prawa nie po to aby organy administracji rządowej ich nie przestrzegały, a przeciwnie właśnie po to, aby działy one na ich podstawie i w ich granicach;

4. art. 59 § 1 pkt 3 u.p.e.a. poprzez jego niezastosowanie w sytuacji gdy egzekwowany obowiązek (zobowiązanie podatkowe wynikające z nieistniejącej decyzji stanowiącej podstawę wystawienia tytułu wykonawczego, w oparciu o który bezprawnie wszczęto postępowanie egzekucyjne i przeprowadzono egzekucję) nigdy nie istniał;

5. art. 27 § 1 pkt 3 i 10 u.p.e.a., poprzez wskazane w tytule wykonawczym nieistniejącej podstawy prawnej obowiązku i w konsekwencji brak wskazania podstawy prawnej prowadzenia egzekucji administracyjnej;

6. art. 29 § 1-2 u.p.e.a., poprzez niezbadanie z urzędu dopuszczalności egzekucji administracyjnej oraz - wbrew temu przepisowi - nieuprawnione zbadanie zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym (ustalenie, że podatek był należny i wymagalny) przy jednoczesnym pominięciu, że egzekwowany podatek został wykreowany przez nieistniejącą decyzję wskazaną w tytule wykonawczym jako podstawa prawa egzekwowanej należności i przystąpienie do prowadzenia egzekucji, pomimo, że ów tytuł nie spełniał wymogów określonych w art. 27 § 1 i 2 u.p.e.a.

7. art. 6 i art. 8 § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2024 r., poz. 572, dalej "k.p.a.") w zw. z art. 18 u.p.e.a., poprzez rażące naruszenie zaufania skarżącej do orangów władzy publicznej poprzez wydanie postanowienia przez organ egzekucyjny, który jest rażąco sprzeczne z postanowieniem wierzyciela, który złożył wniosek o egzekucję a w konsekwencji przyznanie sobie przez organ egzekucyjny kompetencji do kwestionowania ostatecznych postanowień wierzyciela, tj. podmiotu uprawnionego do żądania wykonania obowiązku lub jego zabezpieczenia w administracyjnym postępowaniu egzekucyjnym lub zabezpieczającym i wyjście tym samym poza granice prawa oraz brak ustosunkowania się do kwestii różnicy w stanowisku organu egzekucyjnego odnośnie do zarzutu dotyczącego kwestionowanego w tej sprawie tytułu a tytułami wykonawczymi, nr [...].

8. art. 7a k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a, poprzez jego nie zastosowanie, podczas gdy w wypadku wątpliwości, czy organ egzekucyjny może kwestionować na niekorzyść Skarżącej, korzystne dla niej ostateczne postanowienie w sprawie stanowiska wierzyciela uznające zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej za zasadne, należało rozstrzygnąć owe wątpliwości na korzyść skarżącej;

9. art. 138 § 1 pkt 1 k.p.a. w zw. z art. 144 k.p.a. i w zw. z art. 18 u.p.e.a., poprzez utrzymane w mocy postanowienia NUS z [...] sierpnia 2025 r. w przedmiocie uznania wniesionych zarzutów za nieuzasadnione zamiast uchylenia tego postanowienia w całości i orzeczenie o uznaniu zarzutów za uzasadniane oraz o umorzeniu postępowanie egzekucyjnego prowadzone na podstawie tytułu wykonawczego z 8 września 2011 r., wystawionego przez Burmistrza W.

W odpowiedzi na skargę DIAS podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Na wstępie Sąd wyjaśnia, że zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w zw. z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2017 r., poz. 2188 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Innymi słowy, kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów słuszności. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do zbadania, czy organ administracji nie naruszył prawa.

Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2026 r., poz. 143 ze zm., dalej "P.p.s.a.") stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie, z wyłączeniem postanowień wierzyciela o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu oraz postanowień, przedmiotem których jest stanowisko wierzyciela w sprawie zgłoszonego zarzutu. Powyższa kontrola dokonywana jest według stanu faktycznego i prawnego na dzień wydania zaskarżonego aktu administracyjnego, na podstawie materiału dowodowego zebranego w toku postępowania administracyjnego. W wyniku takiej kontroli postanowienie może zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) P.p.s.a.).

Uwzględnienie skargi może nastąpić również poprzez stwierdzenie nieważności postanowienia - w wypadku ustalenia, że zaskarżony akt jest dotknięty jedną z wad wymienionych w art. 156 § 1 k.p.a. lub w innych przepisach, np. w art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej (art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a.). Rozstrzygnięcie sądu nie wymaga w tym wypadku wcześniejszego ustalenia, że ujawniona wada miała wpływ na wynik sprawy.

Jednakże, zgodnie art. 134 § 1 P.p.s.a., sąd administracyjny rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Natomiast w myśl art. 135 P.p.s.a., sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia. Przytoczone wyżej przepisy art. 134 i 135 P.p.s.a. dopuszczają zatem możliwość objęcia sądową kontrolą legalności nie tylko zaskarżonego aktu (postanowienia), ale również wszystkich innych aktów lub czynności, które zostały wydane w ramach tego samego stosunku administracyjnoprawnego, ponieważ użyty w obu tych przepisach termin "sprawa" występuje w znaczeniu materialnym, a nie procesowym. Granice tej bowiem sprawy administracyjnej wyznaczają zakres sądowej kontroli działalności administracji publicznej, o której stanowi art. 1 P.p.s.a., która to kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.

Przedmiotem kontroli w niniejszym postępowaniu jest postanowienie DIAS z [...] października 2025 r., którym to postanowieniem DIAS utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji w przedmiocie uznania za nieuzasadnione zarzutów wniesionych przez skarżącą.

W ocenie Sądu, wbrew zarzutom skargi powyższe postanowienie odpowiada prawu.

Przechodząc do ram prawnych rozpoznania niniejszej sprawy należy wskazać, że mają w niej zastosowanie przepisy u.p.e.a. w brzemieniu obowiązującym przed 30 lipca 2020 r. Zgodnie bowiem z treścią art. 13 ust. 1 ustawy z 11 września 2019 r. o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz niektórych innych ustaw, do postępowań egzekucyjnych wszczętych na podstawie ustawy zmienianej w art. 1 i niezakończonych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy dotychczasowe. Wobec tego, że postępowanie egzekucyjne w sprawie niniejszej, w której zarzuty zostały wniesione pismem z 2 stycznia 2012 r. zostało wszczęte w 2011 r., zastosowanie mają przepisy ustawy egzekucyjnej w poprzednim brzmieniu.

Zgodnie z treścią art. 33 u.p.e.a., w brzmieniu obowiązującym w niniejszej sprawie, podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być:

1) wykonanie lub umorzenie w całości albo w części obowiązku, przedawnienie, wygaśnięcie albo nieistnienie obowiązku;

2) odroczenie terminu wykonania obowiązku albo brak wymagalności obowiązku z innego powodu, rozłożenie na raty spłaty należności pieniężnej;

3) określenie egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i 4;

4) błąd co do osoby zobowiązanego;

5) niewykonalność obowiązku o charakterze niepieniężnym;

6) niedopuszczalność egzekucji administracyjnej lub zastosowanego środka egzekucyjnego;

7) brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1;

8) zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego;

9) prowadzenie egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny;

10) niespełnienie wymogów określonych w art. 27.

W myśl art. 34 § 1 u.p.e.a., zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 pkt 1-7, 9 i 10, a przy egzekucji obowiązków o charakterze niepieniężnym - także na podstawie art. 33 pkt 8, organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, z tym że w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 pkt 1-5, wypowiedź wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążąca. Przepis § 1a art. 34 u.p.e.a. stanowi, że jeżeli zarzut zobowiązanego jest lub był przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu administracyjnym, podatkowym lub sądowym albo zobowiązany kwestionuje w całości lub w części wymagalność należności pieniężnej z uwagi na jej wysokość ustaloną lub określoną w orzeczeniu, od którego przysługują środki zaskarżenia, wierzyciel wydaje postanowienie o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu. Zgodnie z treścią § 2 art. 34 u.p.e.a., na postanowienie w sprawie stanowiska wierzyciela przysługuje zażalenie. Natomiast w myśl § 3 tego przepisu, jeżeli wierzyciel nie wyraził stanowiska w terminie 14 dni od dnia powiadomienia go przez organ egzekucyjny o wniesionych zarzutach, organ egzekucyjny wydaje postanowienie o zawieszeniu postępowania egzekucyjnego do czasu wydania postanowienia, o którym mowa w § 4.

Zgodnie z treścią § 4 ww. przepisu, organ egzekucyjny, po otrzymaniu ostatecznego postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela lub postanowienia o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu, wydaje postanowienie w sprawie zgłoszonych zarzutów, a jeżeli zarzuty są uzasadnione - o umorzeniu postępowania egzekucyjnego albo o zastosowaniu mniej uciążliwego środka egzekucyjnego.

W sprawie niniejszej postanowienie organu I instancji, utrzymane w mocy zaskarżonym postanowieniem DIAS zostało wydane po uzyskaniu stanowiska wierzyciela (Burmistrza W.). Wydane przez niego postanowienia z [...] sierpnia 2024 r. i 30 sierpnia 2024 r. uprawomocniły się odpowiednio 19 września 2024 r. i 5 października 2024 r.

Przede wszystkim – w ocenie Sądu – rozpoznając zarzuty organ egzekucyjny nie jest związany stanowiskiem wierzyciela w odniesieniu do zarzutu, o którym mowa w art. 33 pkt 6 u.p.e.a. Taki zarzut jako pierwszy został postawiony w niniejszej sprawie przez skarżącą w piśmie z 2 stycznia 2012 r. Podnosząc go skarżąca wskazywała na brak doręczenia jej orzeczenia/decyzji z [...] stycznia 2006 r., stanowiącej podstawę prawną dochodzonej należności.

W postanowieniu z [...] sierpnia 2024 r. wierzyciel uznał powyższy zarzut za zasadny. Natomiast w uzupełnieniu tego postanowienia, tj. w postanowieniu z [...] sierpnia 2024 r. wierzyciel stwierdził, że nie ma podstaw do uznania omawianego zarzutu za zasadny. Wskazał, że zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości, którego podatnikiem jest osoba prawna powstaje z mocy prawa, spółka złożyła stosowną deklarację, a wskazany w niej podatek jest należny.

W ocenie Sądu, powyższe stanowisko wierzyciela jest jedynie na pozór sprzeczne. Jak wynika z treści postanowienia z [...] sierpnia 2024 r. wierzyciel wskazał na zasadność zarzutu, ale jedynie w tym sensie, że jego przedmiot nie mógł zostać "uwzględniony" w trybie sprostowania treści tytułu wykonawczego. Stąd należy uznać, że merytoryczne stanowisko wierzyciela co do omawianego zarzutu zostało zawarte w postanowieniu z [...] sierpnia 2024 r.

Zaskarżone postanowienie DIAS, którym utrzymał on w mocy postanowienie organu I instancji (organu egzekucyjnego) jest z nim zbieżne.

W ocenie Sądu jest ono zasadne.

Wskazać należy, że zarzut, o którym mowa w art. 33 pkt 6 u.p.e.a. dotyczy takich przyczyn niedopuszczalności egzekucji, które mają charakter formalny. Jako przykład wskazuje się na dopuszczalność egzekucji sądowej w stosunku do danego obowiązku czy też niemożność jej prowadzenia z uwagi na posiadany przez zobowiązanego immunitet. Niedopuszczalność musi wynikać z przepisów prawa, wyłączających w ogóle możliwość przymusowej realizacji takiego obowiązku w drodze egzekucji administracyjnej bądź prowadzenia egzekucji w stosunku do osoby posiadającej konkretne przymioty (por. wyrok NSA z 26 sierpnia 2011 r., sygn. akt II FSK 461/10).

Na tego rodzaju niedopuszczalność egzekucji skarżąca nie wskazuje. Nie sposób też wskazać na przepis prawa, który wyłączałby dopuszczalność egzekucji wobec osoby prawnej, będącej spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, w sytuacji gdy egzekucja dotyczy podatku od nieruchomości.

Wskazać należy, że w okolicznościach sprawy nie ma wątpliwości co do tego, że skarżąca jest podatnikiem podatku od nieruchomości i złożyła stosowną deklarację. W dacie wystawienia tytułu wykonawczego i wszczęcia egzekucji wciąż istniało samo zobowiązanie podatkowe, którego wysokość jest obiektywna w tym znaczeniu, że równa kwocie należnej w świetle przepisów prawa i odpowiadająca kwocie podatku wskazanej w złożonej przez skarżącą deklaracji.

Zdaniem Sądu, również pozostałe zarzuty skarżącej są niezasadne.

Zgodnie z treścią art. 27 § 1 pkt 3, pkt 4 i pkt 11 u.p.e.a., w brzmieniu obowiązującym w dacie wystawienia tytułu wykonawczego, tytuł wykonawczy zawiera: pkt 3) treść podlegającego egzekucji obowiązku, podstawę prawną tego obowiązku oraz stwierdzenie, że obowiązek jest wymagalny, a w przypadku egzekucji należności pieniężnej - także określenie jej wysokości, terminu, od którego nalicza się odsetki z tytułu niezapłacenia należności w terminie, oraz rodzaju i stawki tych odsetek; pkt 4) wskazanie zabezpieczenia należności pieniężnej hipoteką przymusową albo przez ustanowienie zastawu skarbowego lub rejestrowego lub zastawu nieujawnionego w żadnym rejestrze, ze wskazaniem terminów powstania tych zabezpieczeń; pkt 11) wskazanie środków egzekucyjnych stosowanych w egzekucji należności pieniężnych.

W orzecznictwie sądów administracyjnych dostrzeżono, że wymogi formalne tytułu wykonawczego nie są przewidziane same dla siebie, ale w określonym celu. Tym celem jest zagwarantowanie zobowiązanemu, że zostanie wyegzekwowane świadczenie, do którego rzeczywiście jest zobowiązany na podstawie decyzji organu. Wobec tego naruszenie wymogów formalnych tytułu wykonawczego musi przełożyć się na niebezpieczeństwo wyegzekwowania świadczenia, które nie obciąża zobowiązanego. Dopiero taki brak formalny tytułu wykonawczego, który tę gwarancję istotnie narusza, należy postrzegać w kategorii przesłanki do uznania zarzutów za zasadne i w konsekwencji do umorzenia postępowania egzekucyjnego (por. wyrok NSA z 2 grudnia 2025 r., sygn. akt III FSK 1023/25).

Rozpatrując zarzuty odnoszące się do treści tytułu wykonawczego należy zauważyć, że część z nich straciła na aktualności wobec sprostowania tytułu wykonawczego przez wierzyciela postanowieniem z [...] grudnia 2023 r. Na jego podstawie zostały zakreślone odpowiednie kwadraty w tytule wykonawczym, poprzez postawienie w nich znaku "x". Aktualnie nie ma zatem wątpliwości co do np. informacji w zakresie wskazania, że należność nie została zabezpieczona (poz. 76 pkt 1 tytułu), o ile taką wątpliwość mogło budzić zastosowanie pogrubienia w pierwotnym tytule.

Trzeba też wskazać, że stawiając omawiane zarzuty skarżąca nie wskazała w jaki sposób mogą one negatywnie wpłynąć na jej sytuację, tj. wyegzekwowanie kwoty, do której uiszczenia nie jest zobowiązana. Sąd też nie dostrzega takiej zależności.

Zgodnie z treścią art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a. w tytule wykonawczym wskazane zostały daty od których nalicza się odsetki oraz stawki odsetek. W części G wierzyciel wskazał środki egzekucyjne w egzekucji należności pieniężnych w tym egzekucję z rachunków bankowych, do której ograniczył się organ egzekucyjny. Taki środek egzekucyjny jest wymieniony w katalogu środków egzekucyjnych wymienionych w art. 1a pkt 12 lit a) u.p.e.a., w tiret czwartym. Zatem postawiony przez skarżącą zarzut niedopuszczalności zastosowanego środka egzekucyjnego jest niezasadny.

W świetle powyższego, zaskarżone postanowienie DIAS odpowiada prawu, zaś skarga jest niezasadna. W konsekwencji została ona oddalona na podstawie art. 151 P.p.s.a., o czym Sąd orzekł w sentencji wyroku.

Orzeczenia powołane w niniejszym uzasadnieniu są opublikowane w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych (CBOSA) pod adresem internetowym http://orzeczenia.nsa.gov.pl.