Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Mirosław Surma, Sędziowie Sędzia WSA Maria Grabowska, Sędzia WSA Danuta Kuchta (spr.), Protokolant Starszy sekretarz sądowy Anna Adamczyk, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 23 maja 2013 r. sprawy ze skargi S. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od spadków i darowizn oddala skargę.

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] grudnia 2012 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. nr [...] z dnia [...] września 2012 r. w sprawie ustalenia dla S. K. (dalej jako "skarżący") podatku od spadków i darowizn od nabycia własności nieruchomości tytułem zasiedzenia w wysokości 2 052 zł.

W uzasadnieniu powyższej decyzji organ odwoławczy wskazał, że zgodnie z postanowieniem Sądu Rejonowego w S., Wydział I Cywilny z dnia [...] października 2010 r., sygn. akt I Ns 641/06 małżonkowie S. i L. K. nabyli przez zasiedzenie z dniem [...] lipca 1984 r. udział w wysokości 4/15 części we współwłasności nieruchomości zabudowanej, położonej w S. przy ul. K. o powierzchni 324 m2. Sąd Okręgowy w K. postanowieniem z dnia [...] lutego 2011 r. sygn. akt Ca 28/11 oddalił apelację od w/w postanowienia Sądu Rejonowego w S.

W odpowiedzi na wezwanie organu podatkowego w dniu [...] stycznia 2012 r. S. K. złożył zeznanie podatkowe o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych tytułem zasiedzenia. Jako przedmiot opodatkowania wykazał udział w wysokości 4/15 części we współwłasności w/w nieruchomości, określając jego wartość na kwotę 58 640 zł. Przedmiotowy udział skarżący nabył wraz z żoną L. K. na zasadach wspólności ustawowej małżeńskiej, wobec czego przypadająca na niego wartość udziału wyniosła 29 320 zł. Skarżący nie wykazał długów i ciężarów obciążających nabyty udział w nieruchomości. Ponadto do protokółu skarżący wraz z żoną wyjaśnił, że będącą przedmiotem zasiedzenia nieruchomość nabył na mocy aktów notarialnych: Repertorium A Nr [...]z dnia [...] września 1980 r. oraz Repertorium A Nr [...] z dnia [...] października 1980 r. W związku z tym zobowiązał się do wyjaśnienia sprawy dotyczącej nabycia w/w nieruchomości w Sądzie Rejonowym w S. do końca stycznia 2012 r.

Organ I instancji dokonawszy analizy przeciętnych cen rynkowych stwierdził, że wartość udziału w nieruchomości wykazana w zeznaniu podatkowym odpowiada wartościom rynkowym na dzień powstania obowiązku podatkowego. W konsekwencji decyzją nr [...] z dnia [...] stycznia 2012 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. ustalił S. K. podatek od spadków i darowizn od nabycia własności nieruchomości tytułem zasiedzenia, w kwocie 2 052 zł.

Rozpatrując odwołanie, Dyrektor Izby Skarbowej wezwał skarżącego do przedłożenia dowodów świadczących o ponoszeniu nakładów na nieruchomość w trakcie biegu terminu zasiedzenia. Zwrócił się także o dostarczenie uzasadnień: postanowienia Sądu Rejonowego w S. z dnia [...] października 2010 r. sygn. akt I NS 641/06 i postanowienia Sądu Okręgowego w K. z dnia [...] lutego 2011 r., sygn. akt Ca 28/11. W odpowiedzi małżonkowie poinformowali o rodzaju remontów nieruchomości, stwierdzając, że z uwagi na upływ czasu nie mogą dokładnie udokumentować wysokości poniesionych z tego tytułu nakładów. Jednocześnie wskazali, że w tym celu wskazane byłoby przeprowadzenie dowodów z oględzin nieruchomości, przesłuchania podatników w charakterze strony oraz przesłuchania określonych przez nich świadków. Podatnicy dołączyli także dokumenty świadczące o poniesieniu wydatków związanych z remontem instalacji gazowej i wymianą pieca c.o oraz kserokopię uzasadnienia w/w postanowienia Sądu Rejonowego w S. z dnia [...] października 2010 r.

Organ odwoławczy decyzją nr [...] z dnia [...] kwietnia 2012 r. uchylił w całości decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. nr [...] z dnia [...] stycznia 2012 r. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji, wskazując na konieczność przeprowadzenia postępowania w zakresie ponoszenia przez skarżącego nakładów na nieruchomość będącą przedmiotem zasiedzenia.

W wykonaniu powyższych zaleceń organ pierwszoinstancyjny ustalił, że małżonkowie ponieśli na przedmiotową nieruchomość nakłady w wysokości 50 000 zł (45 000 zł - zakupione materiały, 5 000 zł - usługi). Ponadto z tytułu spłaty hipoteki obciążającej nabytą nieruchomość ponieśli w dniu [...] czerwca 1990 r. wydatek w kwocie 9000 zł. W wyniku powyższych ustaleń Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. wydał decyzję nr [...] z dnia [...] września 2012 r. i ustalił skarżącemu należny podatek od spadków i darowizn od nabycia własności nieruchomości tytułem zasiedzenia w wysokości 2 052 zł.

Rozpatrując złożone od powyższej decyzji odwołanie, Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t.j. Dz. U. z 2004 r. Nr 142, poz. 1514 ze zm., dalej jako "u.p.o.s.d.") - w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r. stosownie do przepisu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. Nr 222, poz. 1629) - podatkowi podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej tytułem zasiedzenia. Stosownie zaś do art. 6 ust. 1 pkt 6 u.p.o.s.d. obowiązek podatkowy przy nabyciu w drodze zasiedzenia powstaje z chwilą uprawomocnienia się postanowienia sądu stwierdzającego zasiedzenie i na podstawie art. 5 ustawy ciąży na nabywcy własności rzeczy praw majątkowych.

Organ odwoławczy stwierdził, że wbrew temu, co podnosi skarżący nie nabył on (wraz z małżonką) udziału w przedmiotowej nieruchomości na mocy aktów notarialnych Repertorium A Nr [...] z dnia [...] września 1980 r. oraz Repertorium A Nr [...] z dnia [...] października 1980 r. Kwestie dotyczące nabycia przez L. i S. K. własności nieruchomości przy ul. K. w S. na mocy aktów notarialnych z 1980 r. zostały poddane ocenie Sądu Rejonowego w S. w toku postępowania w sprawie z wniosku W. P. o zasiedzenie w/w nieruchomości. Z uzasadnienia postanowienia tego Sądu z dnia [...] października 2010 r., sygn. akt I Ns 641/06 wynika, że sporne umowy sprzedaży udziału w w/w nieruchomości zawarte w formie aktu notarialnego nie wywołały skutków prawnych. Sąd stwierdził ponadto, że S. i L. K. udział w spornej nieruchomości nabyli przez zasiedzenie z dniem [...] lipca 1984 r. Przedmiotowe orzeczenie uprawomocniło się w dniu [...] lutego 2011 r.

Organ podkreślił, że zgodnie z art. 194 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r.: Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Dokumentem takim jest orzeczenie sądowe. Ponadto na podstawie art. 365 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. Nr 43, poz. 296 z późn. zm.), orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy oraz inne organy państwowe i organy administracji publicznej, a w wypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Z powyższych przepisów wynika związanie organów w/w postanowieniem Sądu Rejonowego w S. Prawidłowe było zatem przyjęcie, że przedmiotem opodatkowania w niniejszej sprawie było nabycie tytułem zasiedzenia przez S. K. udziału w przedmiotowej nieruchomości.

Organ wyjaśnił również, że zgodnie z art. 7 ust. 1 u.p.o.s.d. podstawę opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Dług to wszelkie roszczenia cywilnoprawne związane z przedmiotem nabycia, natomiast ciężarem jest inne niż dług obciążenie nabytej rzeczy lub prawa, które w chwili nabycia zmniejsza jego wartość rynkową. Ponadto, stosownie do art. 7 ust. 4 u.p.o.s.d., przy nabyciu w drodze zasiedzenia wyłącza się z podstawy opodatkowania wartość nakładów dokonanych na rzecz przez nabywcę podczas biegu zasiedzenia. Nakładem są głównie wydatki na budowę, naprawę i konserwację rzeczy.

Odnosząc się do zarzutu nieuznania za dług i ciężar obciążający nieruchomość będącą przedmiotem zasiedzenia, poniesionych przez małżonków wydatków z tytułu spłaty hipoteki na rzecz Skarbu Państwa w wysokości 36 436 zł Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że organ pierwszej instancji uwzględnił argumentację strony o hipotece obciążającej przedmiotową nieruchomość w momencie jej zasiedzenia i uwzględnił spłaconą przez małżonków kwotę zadłużenia – 9 000 zł (po denominacji 0,90 zł) jako ciężar zmniejszający wartość nabytego udziału w nieruchomości. Stanowisko organu pierwszej instancji nie było jednak prawidłowe. W celu bowiem prawidłowego ustalenia wysokości ciężarów obciążających nieruchomość będącą przedmiotem zasiedzenia w postaci ustanowionych hipotek, niezbędne jest ustalenie kwoty zobowiązania, które hipoteki te zabezpieczały, a nie faktycznie zapłaconych kosztów z tytułu spłaty hipotek. Z aktu notarialnego Repertorium A [...]z dnia [...] września 1980 r. wynika, że w dniu zawarcia warunkowej umowy sprzedaży udziału w nieruchomości nieruchomość ta była obciążona hipoteką przymusową na rzecz Skarbu Państwa w wysokości 36 436 zł. W toku postępowania podatkowego małżonkowie dostarczyli inne dokumenty świadczące o obciążeniu spornej nieruchomości z tytułu hipotek na rzecz Skarbu Państwa (wniosek Urzędu Miejskiego w S. o wykreślenie hipoteki ustanowionej na nieruchomości wraz z harmonogramem spłat w/w zadłużenia, deklarację wykreślającą Urzędu Miejskiego w S., z której wynika, że w/w należności wraz z odsetkami zostały uregulowane, dowód wpłaty KP Nr [...] z dnia [...] czerwca 1990 r. dokumentujący spłatę hipoteki w wysokości 9 000 zł). Analiza harmonogramu spłaty hipotek wykazała, że na dzień zasiedzenia przedmiotowa nieruchomość była obciążona z w/w tytułu na kwotę 242 201 starych zł. Wartość ta stanowi ciężar przedmiotu zasiedzenia. Skoro małżonkowie nabyli udział w nieruchomości w wysokości 4/15, to przypadająca na wartość nabytego udziału kwota obciążenia z tytułu hipotek stanowiła 64 587 starych zł. Na skarżącego przypada kwota 32 294 starych zł (1/2 z 64 587 zł), po denominacji 3,20 zł.

Organ zaznaczył również, że przeprowadzono postępowanie wyjaśniające mające na celu ustalenie zakresu i rzeczywistej wartości poczynionych przez małżonków nakładów na nieruchomość. S. K. zeznał, że nabyty w 1980 r. lokal mieszkalny nie był zamieszkały przez ok. 10 lat i wymagał generalnego remontu. W lokalu wykonano przyłącze gazu ziemnego oraz instalacji gazowej wewnętrznej, demontaż pieców kaflowych oraz kuchni węglowej, wymieniono instalację elektryczną, wykonano instalację CO, dokonano wymiany instalacji wodno-kanalizacyjnej, budowy łazienki, wymiany stolarki okiennej, wymiany drzwi, remontu podłogi. Skarżący nie pamiętał kwoty poniesionych wydatków. Jedynym dokumentem potwierdzającym remont jest protokół z dnia [...] lutego 1985 r. ze stwierdzenia zdatności do użytku instalacji gazowej. Fakt przeprowadzenia remontu potwierdzili także świadkowie (G. i S. O., A. i K. K., U. P. i E. G.). Określony przez nich zakres przeprowadzonych prac pokrywał się z zakresem remontu wskazanym przez skarżącego. Świadkowie nie potrafili określić wartości poniesionych z w/w tytułu kosztów. Ponadto w toku oględzin przedmiotowej nieruchomości L. i S. K. wskazali widoczne ślady remontu przeprowadzonego w latach 1980-1984. Ponadto oświadczyli, że w latach 2000-2005 przeprowadzali kolejny remont. W toku oględzin małżonkowie nie określili wysokości poniesionych kosztów z tytułu wykonanych prac remontowych. Z uwagi na powyższe ponownie przesłuchano S. K. Podatnik zeznał, że z tytułu w/w remontu wraz z żoną zakupił materiały w kwocie 45 000 zł oraz usługi o wartości 5 000 zł. W związku z powyższym organ uznał, że małżonkowie ponieśli nakłady na nieruchomość będącą przedmiotem zasiedzenia w łącznej kwocie 50 000 zł - po denominacji 5 zł.

Skarżący zakwestionował przyjętą zasadę ustalania wartości nakładów na nieruchomość z zastosowaniem denominacji, natomiast bez uwzględnienia waloryzacji. Odpowiadając na ten zarzut organ wyjaśnił, że denominacja złotego została przeprowadzona 1 stycznia 1995 r. na podstawie ustawy o denominacji złotego z dnia 7 lipca 1994 r. (Dz. U. Nr 84, poz. 386 i z 1995r. Nr 16, poz. 79, dalej jako "u.d.z."). Ustawą tą wprowadzono nową jednostkę pieniężną o nazwie "złoty", o wartości 10.000 starych złotych. Zgodnie z art. 4 ust. 1 u.d.z. wszelkie prawa majątkowe, a także zobowiązania i należności pieniężne powstałe przed datą określoną w art. 1 ust. 1, a płatne po tej dacie - podlegają przeliczeniu w stosunku określonym w art. 2 ust. 2. W szczególności przeliczeniu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, podlegają: wynagrodzenia za pracę, emerytury, renty, inne należności wynikające z praw i zobowiązań majątkowych (publicznych i prywatnych) bez względu na tytuł ich powstania, wartości materiałów i surowców, wkładów oszczędnościowych, lokat i depozytów bankowych.

Organ wyjaśnił również, że proces waloryzacji zakłada, że świadczenia pieniężne mają na celu dostarczenie wierzycielowi takiej samej wartości ekonomicznej, jaką miała wierzytelność w chwili jej powstania. Jeśli więc po pewnym okresie między powstaniem, a wygaśnięciem wierzytelności nastąpi zmiana siły nabywczej pieniądza, wierzyciel otrzyma wyższą lub niższą sumę pieniężną. Zgodnie z art. 358 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. kodeks cywilny (Dz.U. nr 16 poz. 93) spełnienie świadczenia z zobowiązania pieniężnego następuje przez zapłatę sumy nominalnej, chyba że przepisy szczególne stanowią inaczej. Ponadto kodeks cywilny zezwala na waloryzację na podstawie umowy albo orzeczenia sądowego. Natomiast przepisy u.p.o.s.d. nie przewidują waloryzacji kwot nakładów dokonanych przez nabywcę podczas biegu zasiedzenia ani też obowiązku powołania przez organ podatkowy biegłego czy wystąpienia do sądu powszechnego w takim zakresie. Przepis art. 7 u.p.o.s.d. bezpośrednio nakazuje ustalenie wartości nabytych rzeczy i praw majątkowych według cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Nie zawiera analogicznej zasady w stosunku do długów, ciężarów i nakładów, które potrąca się według ich faktycznej wartości z dnia poniesienia.

Ponadto organ uznał za bezpodstawne uwzględnienie wydatków związanych ze sporządzeniem w formie aktów notarialnych: umowy sprzedaży warunkowej z dnia [...] września 1980 r. (Rep. A [...]) oraz umowy przeniesienia własności udziału w nieruchomości z dnia [...] października 1980 r. (Rep. A [...]). Przedmiotowe umowy zgodnie z oceną Sądu Rejonowego w S. wyrażoną w postanowieniu z dnia [...] października 2010 r., sygn. akt I Ns 641/06 nie wywołały skutków prawnych. Wydatki związane ze sporządzeniem w/w umów nie mogą być zatem uznane za nakłady na nieruchomość, w której udziały małżonkowie nabyli tytułem zasiedzenia.

Odnosząc się do zarzutu skarżącego wskazującego na niesprawiedliwe naliczenie podatku i sprzeczność zaskarżonego rozstrzygnięcia z zasadami współżycia społecznego, organ wskazał, że sprawiedliwość podatkowa przejawia się głównie w powszechności i równości opodatkowania. Powszechność opodatkowania oznacza, że podatek powinien spoczywać na wszystkich. Zasada równości opodatkowania odnosi się do równości wobec prawa. Z kolei zasady współżycia społecznego mogą być w postępowaniu administracyjnym uwzględnione, gdy odsyłają do nich szczególne przepisy. Muszą być natomiast stosowane, gdy konkretny przepis, jako przesłankę konieczną do jego zastosowania, przewiduje ocenę pod względem zasad współżycia społecznego. Przepisy u.p.o.s.d. nie odsyłają organu do pozaprawnych ocen i standardów. W związku z powyższym, decyzja wydana w oparciu o jej przepisy nie narusza zasad współżycia społecznego.

S. K. zaskarżył powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach. W skardze podniósł zarzuty naruszenia prawa procesowego, stwierdzając, że postępowanie organów nie było zgodne z zasadą pogłebiania zaufania obywateli do organów państwa i kształtowania świadomości i kultury prawnej obywateli. Nie uwzględniało także interesu społecznego i słusznego intersu obywateli. Ponadto skarżący nie zgodził się z okolicznością, że podatek został mu ustalony na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego w S. z [...] października sygn. akt I Ns 641/06. Stwierdził, że położoną w S. nieruchomość nabył w 1980 r. wraz z małżonką na podstawie aktu notarialnego sprzedaży warunkowej oraz aktu notarialnego umowy przeniesienia własności udziału w nieruchomości. Za nieruchomość tą zapłacił wraz z żoną 151 000 zł, przy czym do rąk sprzedającej – 114 564 zł. Resztą ceny (36 436 zł) uregulował zadłużenie względem Skarbu Państwa z tytułu hipoteki przymusowej, co ma potwierdzenie m.in. w treści aktów notarialnych. Ponadto za powyższe czynności związane z zakupem nieruchomości w 1980 r. małżeństwo dokonało opłat notarialnych w kwocie 21 000 zł i poniosło inne znaczne koszty. Również na przestrzeni lat skarżący wraz z żoną dokonał istotnych nakładów na nieruchomość, a ze względu na upływ czasu nie posiada na to dowodów. W związku z tym naliczanie podatku łącznie ponad 4 000 zł jest niesprawiedliwe i sprzeczne z zasadami współżycia społecznego. Skarżący wskazał również, że nie zgadza się z zastosowaniem denominacji w stosunku do wartości poniesionych przez niego i jego małżonkę nakładów bez uwzględnienia waloryzacji. Działanie organów spowodowało bowiem, że dokonywane nakłady pieniężne aktualnie warte są około 5 zł. Takie ustalenie jest co najmniej nielogiczne, nieżyciowe i bardzo krzywdzące. W związku z powyższym skarżący zaznaczył, że przepisy prawne, na których oparto się w decyzji winny być tak interpretowane, aby były przyjazne dla obywateli, a nie działały przeciwko nim.

W związku z powyższymi zarzutami, skarżący wniósł o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w K. lub o zmianę tej decyzji z uwzględnieniem nakładów i innych kosztów poniesionych na nieruchomość mając na uwadze zmianę siły nabywczej pieniądza.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał dotychczasową, wyrażoną w decyzji argumentacje oraz wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), stanowiąc w art. 1 § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Kryterium legalności przewidziane w art.1 § 2 wymienionej ustawy, umożliwia sądowi administracyjnemu wyeliminowanie z obrotu prawnego decyzji, jeśli stwierdzi, że wydano ją z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy – art.145 § 1 pkt 1 lit.a, lit.c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) – dalej w skrócie ,,p.p.s.a."

Skarga nie jest zasadna.

Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia następujących kwestii: po pierwsze czy w stosunku do S. K. powstało zobowiązanie w podatku od spadków i darowizn w związku z nabyciem w drodze zasiedzenia udziału w nieruchomości; po drugie czy organy w sposób prawidłowy przy ustalaniu podstawy opodatkowania przyjęły wartość nakładów poniesionych przez podatnika podczas biegu zasiedzenia w kwocie 5 zł z uwzględnieniem denominacji złotego i z pominięciem jej waloryzacji.

Sąd stwierdza, że organy orzekające w niniejszej sprawie prawidłowo ustaliły stan faktyczny, który znajduje potwierdzenie w zgromadzonym materiale procesowym. Wobec powyższego za podstawę swoich rozważań Sąd przyjmuje stan faktyczny przedstawiony w zaskarżonej decyzji.

Podstawą materialnoprawną zaskarżonej decyzji, na co zasadnie wskazuje organ stosownie do art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych są przepisy ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków

i darowizn - w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r. tj.:

art. 1 ust. 1 pkt 3, art. 5, art. 6 ust. 1 pkt 6, art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1 i ust. 3 oraz

art. 15 ust. 2.

Podatkowi od spadków i darowizn podlega między innymi nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy tytułem zasiedzenia - art. 1 ust 1 pkt 3 u.p.o.s.d. Obowiązek podatkowy w podatku od spadków i darowizn, zgodnie z art. 5 u.p.o.s.d. ciąży na nabywcach rzeczy i praw majątkowych. Z kolei w art. 6 ust. 1 pkt 6 u.p.o.s.d. sformułowano ogólną zasadę dotyczącą nabycia rzeczy i praw majątkowych w drodze zasiedzenia stanowiąc, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się postanowienia sądu stwierdzającego zasiedzenie.

Odnosząc się do istoty sporu, którego granice zakreśla treść skargi, w pierwszej kolejności uznać należy za nieuzasadnione zarzuty dotyczące twierdzeń skarżącego, że nabył on (wraz z małżonką) udział w przedmiotowej nieruchomości na mocy aktów notarialnych Repertorium A Nr [...] z dnia [...] września 1980 r. oraz Repertorium A Nr [...] z dnia [...] października 1980 r. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika wprost, że kwestie dotyczące nabycia przez L. i S. K. własności nieruchomości przy ul. K. w S. na mocy aktów notarialnych z 1980 r. zostały poddane ocenie Sądu Rejonowego w S. w toku postępowania w sprawie z wniosku W. P. o zasiedzenie w/w nieruchomości. Z uzasadnienia postanowienia Sądu z dnia

[...] października 2010 r., sygn. akt I Ns 641/06 stwierdzającego zasiedzenie wynika, że sporne umowy sprzedaży udziału w w/w nieruchomości zawarte w formie aktu notarialnego nie wywołały skutków prawnych. Sąd stwierdził ponadto, że L. K. i S. K. z dniem [...] lipca 1984 r., na zasadzie małżeńskiej wspólności ustawowej nabyli przez zasiedzenie udział w 4/i5 części we współwłasności nieruchomości zabudowanej, położonej w S. przy ul. K., o powierzchni 324 m2, oznaczonej jako działka numer [...]. Orzeczenie Sądu uprawomocniło się z dniem [...] lutego 2011 r. Organy w wyniku prawidłowego zastosowania art. 6 ust. 1 pkt 6 u.p.o.s.d. w stanie faktycznym sprawy zasadnie przyjęły, że w związku z nabyciem udziału w przedmiotowej nieruchomości w drodze zasiedzenia obowiązek podatkowy powstał w dniu uprawomocnienia się orzeczenia Sądu Rejonowego w S. tj. [...] lutego 2011 r. Treść prawomocnego postanowienia stwierdzającego nabycie udziału w przedmiotowej nieruchomości na rzecz L. i S. K. w drodze zasiedzenia przesądza w sposób jednoznaczny o istnieniu podstawy opodatkowania (przedmiotu) stosownie do art. 1 ust. 1 pkt 3 u.p.o.s.d. Ponadto w związku z powyższym zarzutem kwestionującym zasadność powstania obowiązku podatkowego należy podkreślić, że orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne orany państwowe o czym stanowi art. 365 § 1 k.p.c. Jest także dokumentem urzędowym, który na podstawie art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej stanowi dowód tego, co zostało w nim urzędowo stwierdzone. Pozostające zatem w obrocie prawnym prawomocne postanowienie Sądu Rejonowego w S. z dnia [...] października 2010 r. wiąże nie tylko ten Sąd i strony ale także organy podatkowe oraz Wojewódzki Sąd Administracyjny kontrolujący zaskarżoną decyzję. Związanie treścią prawomocnego orzeczenia oznacza nakaz przyjmowania przez podmioty wymienione w art. 365 § 1 k.p.c., że w objętej orzeczeniem sytuacji faktycznej stan prawny przedstawia się tak, jak to wynika z sentencji wiążącego orzeczenia.

W konsekwencji wyrażonego powyżej poglądu orzekające w niniejszej sprawie organy i Sąd nie są władne oceniać zarzutów skarżącego skierowanych przeciwko postanowieniu Sądu Rejonowego w S., że udział w przedmiotowej nieruchomości stanowiła własność podatnika i jego małżonki na podstawie aktów notarialnych zawartych w 1980 r. W świetle powyższych rozważań Sąd stwierdza, że skarżący bezpodstawnie kwestionuje zasadność obowiązku podatkowego powstałego wskutek stwierdzenia w drodze zasiedzenia na jego rzecz udziału w przedmiotowej nieruchomości.

Kolejna kwestia sporna w aspekcie zarzutów skargi dotyczy przyjętej przez organ, przy ustalaniu wielkości podstawy opodatkowania, zasady ustalania wartości nakładów poniesionych podczas biegu zasiedzenia na nieruchomość z zastosowaniem denominacji złotego i bez uwzględnienia waloryzacji. Organ uznał bowiem, że L. i S. małż. K. ponieśli w okresie od [...].10.1980 r. do [...].07.1984 r. nakłady na nieruchomość będącą przedmiotem zasiedzenia o wartości 50 000 zł, po denominacji o wartości 5 zł. Aby ustosunkować się do tego zarzutu skargi należy odwołać się do art. 7 ust. 1 u.p.o.s.d., zgodnie z którym podstawę opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (tzw. czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Odliczenie długów i ciężarów należy do istoty podatku, która sprowadza się do opodatkowania czystej wartości majątku podatnika. Ustalenie czystej wartości polega na wycenie praw i obowiązków majątkowych, według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Natomiast stosownie do art. 7 ust. 4 u.p.o.s.d. przy nabyciu w drodze zasiedzenia wyłącza się z podstawy opodatkowania wartość nakładów dokonanych na rzecz przez nabywcę podczas biegu zasiedzenia. Brzmienie przepisu art. 7 ust 1 i ust 4 u.p.o.s.d. jest jednoznaczne, poza tym jednolicie interpretowane przez sądy administracyjne w wydawanych orzeczeniach. Wykładni tego przepisu dokonał między innymi Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 28.03.2003 r., sygn. akt III SA 2025/01 oraz w wyroku z dnia 27.04.2011 r., sygn. akt II FSK 42/10 utrzymujący wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 11.09.2009 r., sygn. akt I SA/Wr 1061/09. Stanowisko wyrażone w powołanych wyrokach podziela skład orzekający w niniejszej sprawie przyjmując, że wartość ciężarów, długów, nakładów nie jest ustalana według cen rynkowych z daty powstania obowiązku podatkowego. Oznacza to, że prawidłowo została ustalona wartość nakładów w kwocie 50 000 zł według cen rynkowych na dzień upływu terminu zasiedzenia tj. [...] lipca 1984 r., poniesionych przez podatnika i jego małżonki podczas biegu zasiedzenia. Ustalenia w tym zakresie znajdują potwierdzenie w wyjaśnieniu podatnika, popartym dowodami z zeznań świadków oraz protokołem z oględzin. Jednakże w związku z denominacją złotego przeprowadzoną 1 stycznia 1995 r. na podstawie ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. o denominacji złotego należało przeliczyć wartość nakładów w wysokości 50 000 zł poniesionych przed tą datą na nową jednostkę pieniężną o nazwie "złoty", o wartości 10 000 starych złotych. Organy prawidłowo bo zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy o denominacji złotego dokonały przeliczenia w stosunku określonym w art. 2 ust. 2 tej ustawy wartości spornych nakładów na kwotę 5 złotych. Uwzględnienie wartości nakładów według cen rynkowych z daty powstania obowiązku podatkowego, jak tego oczekuje skarżący byłoby sprzeczne z art. 7 ust. 1 i ust. 4 u.p.o.s.d. oraz art. 4 ust 1 ustawy o denominacji złotego, a w konsekwencji mogłoby skutkować rażącym naruszeniem przytoczonych wyżej przepisów prawa materialnego.

Wbrew zarzutom skargi nie podlega także waloryzacji wartość nakładów ustalona według cen rynkowych na datę upływu terminu zasiedzenia w kwocie 50 000 zł

i po denominacji przeliczona na kwotę 5 zł. Stanowisko organu zaprezentowane w zaskarżonej decyzji, a odnoszące się do powyższej kwestii jest trafne i Sąd w całości je podziela. Zgodzić się należy bowiem ze stanowiskiem organu, że przepisy u.p.o.s.d. nie przewidują waloryzacji nakładów dokonanych przez nabywcę podczas biegu zasiedzenia. Przepis art. 7 ust. 1 u.p.o.s.d. bezpośrednio nakazuje ustalenie wartości nabytych rzeczy i praw majątkowych według cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Nie zawiera analogicznej zasady w stosunku do długów, ciężarów i nakładów, które potrąca się według ich faktycznej wartości z dnia poniesienia.

Skoro zatem u.p.o.s.d. nie przewiduje przy ustalaniu podstawy opodatkowania waloryzacji wartości nakładów poniesionych podczas biegu zasiedzeniu i taki sposób jej ustalania nie wynika z jakiegokolwiek orzeczenia sądu, to podniesiony w tej kwestii zarzut skargi uznać należy za pozbawiony podstaw.

Odnosząc się do dalszych zarzutów skargi dotyczących w istocie rodzajów kryteriów według których powinna odbywać się sądowa kontrola zaskarżonej decyzji, należy zauważyć, że mająca zastosowanie w sprawie u.p.o.s.d. nie odsyła w tym zakresie do zasad współżycia społecznego. Do takich kryteriów oceny nie odsyłają także określające ramy kontroli przepisy ustawy ustrojowej p.p.s.a. Wręcz przeciwnie przepisy tej ustawy nakazują jej przeprowadzenie wyłącznie z uwzględnieniem kryterium zgodności z prawem. Sąd dokonał zatem kontroli zaskarżonej decyzji z uwzględnieniem jedynie przepisów ustaw na które powyżej się powołał.

Nie stwierdziwszy w niniejszej sprawie naruszeń prawa skutkujących usunięciem zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę.