I FSK 812/20 - Postanowienie

Data orzeczenia	2024-03-26	
Data wpływu	2020-06-29	
Sąd	Naczelny Sąd Administracyjny	
Sędziowie	Ryszard Pęk /przewodniczący/
Artur Mudrecki /sprawozdawca/
Mariusz Golecki	
Symbol z opisem	6110 Podatek od towarów i usług
6560	
Hasła tematyczne	Podatek od towarów i usług	
Sygn. powiązane	III SA/Wa 1045/19	
Skarżony organ	Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej	
Treść wyniku	skierować pytanie prejudycjalne do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej	
Powołane przepisy	Dz.U. 2018 nr 0 poz 2174; art. 52 ust. 1; Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jedn.
Dz.U.UE.L 2006 nr 347 poz 1; art. 143 ust. 1 lit. b; Dyrektywa Rady z dnia  28 listopada 2006 r. Nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej	
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Ryszard Pęk, Sędzia NSA Artur Mudrecki (sprawozdawca), Sędzia NSA Mariusz Golecki, Protokolant Łukasz Biernacki, po rozpoznaniu w dniu 12 marca 2024 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej L. s.c. [...] od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 grudnia 2019 r., sygn. akt III SA/Wa 1045/19 w sprawie ze skargi L. s.c. [...] na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 22 lutego 2019 r., nr 0114-KDIP1-2.4012.790.2018.1.WH w przedmiocie podatku od towarów i usług postanawia: 1. na podstawie art. 267 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (wersja skonsolidowana z 2012 r. - Dz. Urz. U.E. z dnia 26 października 2012 r. Nr C 326 s. 1 i nast.) skierować do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej następujące pytanie prejudycjalne: "Czy przepisy artykułu 143 ust. 1 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE seria L z 2006 r. Nr 347/1, ze zm.; dalej: "Dyrektywa 2006/112/WE") oraz art. 1 Dyrektywy 2006/79 z dnia 5 października 2006 r. w sprawie zwolnienia od podatku przy przywozie z państw trzecich małych partii towarów o charakterze niehandlowym (Dz. Urz. UE L 286 z 17 października 2006 r. ze zm., dalej: "Dyrektywa 2006/79") w kontekście motywu (3) Preambuły Dyrektywy 2006/79 i art. 25 Rozporządzenia Rady (WE) nr 1186/2009 z dnia 16 listopada 2009 r. ustanawiające wspólnotowy system zwolnień celnych (Dz. U. L. 324 z 10 grudnia 2009 r., dalej: "Rozporządzenie 1186/2009") sprzeciwiają się uregulowaniu takiemu jak art. 52 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 ze zm.; dalej: "ustawa o VAT") zgodnie, z którymi zwolnieniu od VAT nie podlega import towarów umieszczonych w przesyłce wysyłanej z terytorium państwa trzeciego przez osobę fizyczną, która jest przeznaczona, dla osoby fizycznej przebywającej na terytorium innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej niż terytorium kraju, w którym dokonywany jest import? 2. na podstawie art. 124 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 1634) zawiesić postępowanie w sprawie do czasu rozstrzygnięcia przedstawionego wyżej pytania prejudycjalnego.	
Uzasadnienie
I. Ramy prawne.

1. Regulacje unijne:

Artykuł 143 ust. 1 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE seria L z 2006 r. Nr 347/1, ze zm.; dalej: "Dyrektywa 2006/112/WE"):

Państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje: ostateczny import towarów określony w dyrektywach Rady 69/169/EWG, 83/181/EWG i 2006/79/WE.

Artykuł 1 Dyrektywy 2006/79 z dnia 5 października 2006 r. w sprawie zwolnienia od podatku przy przywozie z państw trzecich małych partii towarów o charakterze niehandlowym (Dz. Urz. UE L 286 z 17 października 2006 r. ze zm., dalej: "Dyrektywa 2006/79")

ust.1. Przywóz towarów w małych partiach o charakterze niehandlowym, pochodzących od osoby prywatnej z państwa trzeciego do innej osoby prywatnej w państwie członkowskim, jest zwolniony przy przywozie z podatku obrotowego oraz podatku akcyzowego.

ust. 2. Do celów ust. 1, "małe partie o charakterze niehandlowym" to przesyłki, które:

a) mają charakter okazjonalny;

b) składają się jedynie z towarów przeznaczonych do osobistego użytku bądź spożycia w gospodarstwie adresata, przy czym ani ich jakość, ani ich ilość nie powinny budzić obaw, że ich przywóz następuje w celach handlowych;

c) składają się jedynie z towarów, których łączna wartość nie przekracza 45 EUR;

d) są przesłane przez nadawcę adresatowi bez żadnej opłaty.

Motyw (3) "Dyrektywy 2006/79

Ze względów praktycznych dla takich zwolnień od podatków powinny obowiązywać ograniczenia jak najbardziej zbliżone do tych przewidzianych dla wspólnotowego systemu zwolnień od opłat celnych w rozporządzeniu Rady (EWG) nr 918/83 z dnia 28 marca 1983 r. ustanawiającym wspólnotowy system zwolnień celnych.

Art. 25 Rozporządzenia Rady (WE) nr 1186/2009 z dnia 16 listopada 2009 r. ustanawiające wspólnotowy system zwolnień celnych (Dz. U. L. 324 z 10 grudnia 2009 r., dalej: "Rozporządzenie 1186/2009")

ust. 1. Z zastrzeżeniem art. 26 i 27 zwolnione z należności celnych przywozowych są towary zawarte w przesyłkach wysyłanych z państwa trzeciego przez osobę fizyczną do innej osoby fizycznej, mieszkającej na obszarze celnym Wspólnoty, pod warunkiem że taki przywóz ma charakter niehandlowy.

Zwolnień przyznanych na podstawie niniejszego ustępu nie stosuje się do przesyłek wysyłanych z wyspy Helgoland.

ust. 2. Do celów stosowania przepisów ust. 1 za "przywóz o charakterze niehandlowym" uważa się przywóz przesyłek, które:

a) mają charakter okazjonalny;

b) zawierają towary wyłącznie na własny użytek odbiorcy lub jego rodziny, które nie wskazują ani swoim charakterem, ani ilością na ich przeznaczenie handlowe;

c) są wysyłane do odbiorcy przez nadawcę bez żadnego rodzaju opłat.

2. Regulacje krajowe:

Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 ze zm.; dalej: "ustawa o VAT"):

Art. 52 ust. 1. Zwalnia się od podatku import, z zastrzeżeniem ust. 2, towarów umieszczonych w przesyłce wysyłanej z terytorium państwa trzeciego przez osobę fizyczną i przeznaczonej dla osoby fizycznej przebywającej na terytorium kraju, jeżeli łącznie są spełnione następujące warunki:

1) ilość i rodzaj towarów nie wskazują na ich przeznaczenie handlowe;

2) odbiorca nie jest obowiązany do uiszczenia opłat na rzecz nadawcy w związku z otrzymaniem przesyłki;

3) przesyłki mają charakter okazjonalny.

Art. 2 pkt 1 Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terytorium kraju - rozumie się przez to terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

II. Stan faktyczny

1. Postępowanie przed organem podatkowym.

1.1. L. s.c. [...] (dalej: Spółka lub Skarżąca) złożyła wniosek do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: Dyrektor KIS) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku VAT. Przedstawiając we wniosku stan faktyczny i zdarzenie przyszłe podała, że w ramach prowadzonej działalności zajmuje się między innymi spedycją, odprawą celną przesyłek od osób fizycznych z terytorium krajów trzecich (głównie Stany Zjednoczone i Kanada) przeznaczonych do osób fizycznych w państwach członkowskich Unii Europejskiej (głównie Polska, Litwa, Rumunia, ale także Czechy, Słowacja. Bułgaria i inne) lub w innych krajach spoza Unii Europejskiej (dalej: "UE").

Przedmiotem jej zapytania są konsekwencje na gruncie podatku VAT objęcia procedurą dopuszczenia do obrotu w Polsce przesyłek, które spełniają łącznie następujące warunki:

- przesyłki wysyłane są od nadawców - osób fizycznych z krajów trzecich spoza Unii Europejskiej (np. Stany Zjednoczone, Kanada, itd.),

- przesyłki przeznaczone są dla indywidualnych odbiorców, osób fizycznych w Polsce lub innych krajach Unii Europejskiej (np. Litwa, Rumunia, Czechy, Słowacja, Bułgaria i inne),

- ilość i rodzaj towarów zawartych w przesyłce nie wskazują na ich handlowy charakter,

- odbiorca nie jest obowiązany do uiszczenia opłat na rzecz nadawcy w związku z otrzymaniem przesyłki,

- przesyłki mają charakter okazjonalny,

- łączna wartość towarów w przesyłkach nie przekracza kwoty odpowiadającej równowartości 45 euro, towary w przesyłkach nie przekraczają ilości i limitów o których mowa w art. 52 ust. 2 ustawy o VAT).

Mając na uwadze powyższy opis, Spółka zadała następujące pytanie:

Czy w przedstawionym stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) dokonywany w Polsce import towarów umieszczonych w przesyłce wysyłanej z terytorium państwa trzeciego spoza Unii Europejskiej przez osobę fizyczną i przeznaczoną dla osoby fizycznej w państwie członkowskim Unii Europejskiej innym niż Polska będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 52 ustawy o VAT (przy założeniu spełnienia pozostałych warunków wymienionych w art. 52 ust. 1 pkt 1, pkt 2 i pkt 3 oraz art. 52 ust. 2 i ust. 3 ustawy o VAT) w związku z brzmieniem art. 143 lit. b Dyrektywy Rady 2006/112/WE oraz brzmieniem Dyrektywy Rady 2006/79/WE?

Zdaniem Spółki, dokonywany w Polsce import towarów umieszczonych w przesyłce wysyłanej z terytorium państwa trzeciego spoza Unii Europejskiej przez osobę fizyczną i przeznaczonej dla osoby fizycznej w państwie członkowskim innym niż Polska będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 52 ustawy o VAT (przy założeniu spełnienia pozostałych warunków wymienionych w art. 52 ust. 1 pkt 1, pkt 2 i pkt 3 oraz art. 52 ust. 2 i ust. 3 ustawy o VAT), w związku z brzmieniem art. 143 lit. b Dyrektywy Rady 2006/112/WE oraz brzmieniem Dyrektywy Rady 2006/79/WE.

1.2. W interpretacji indywidualnej z dnia 22 lutego 2019 r. Dyrektor KIS uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe. Dyrektor KIS ocenił, że w analizowanym przypadku dla dokonywanego w Polsce importu towarów umieszczonych w przesyłce wysyłanej z terytorium państwa trzeciego przez osobę fizyczną i przeznaczonej do osoby fizycznej w państwie członkowskim Unii Europejskiej innym niż Polska zwolnienie od podatku nie znajdzie zastosowania.

III. Postępowanie przed sądami administracyjnymi.

1. Wyrokiem z 12 grudnia 2019 r., sygn. akt III SA/Wa 1045/19, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę Spółki na interpretację indywidualną Dyrektora KIS z dnia 22 lutego 2019 r.

W uzasadnieniu wyroku Sąd pierwszej instancji w pierwszej kolejności przytoczył treść mających zastosowanie w sprawie regulacji krajowych oraz unijnych. Zwrócił uwagę na to, że ustawodawca unijny w art. 143 lit. b Dyrektywy 2006/112/WE, odnosząc się do zwolnienia od podatku w zakresie importu towarów, wskazał na państwo członkowskie, a nie na Wspólnotę, jako terytorium wszystkich jej państw członkowskich.

Sąd podkreślił, że w przyjętej w art. 5 pkt 2 Dyrektywy 2006/112/WE definicji "państwa członkowskiego" sformułowanie "terytorium każdego państwa członkowskiego" nie stanowi w tym przypadku obszaru Wspólnoty, lecz każde państwo członkowskie z osobna. W związku z tym z regulacji krajowych oraz unijnych wynika, że zwolnieniem od podatku objęte są przesyłki na rzecz osób przebywających w danym państwie członkowskim, a nie na terytorium Wspólnoty.

Według Sądu pierwszej instancji, ustawodawca unijny, wprowadzając zwolnienie od podatku przesyłki na rzecz osób fizycznych przebywających w którymkolwiek z państw członkowskich Wspólnoty użyłby w art. 143 lit. b Dyrektywy 2006/112/WE terminu "Wspólnota", a nie "państwo członkowskie". Potwierdzeniem tego stanu rzeczy jest to, że podatek od wartości dodanej jest podatkiem terytorialnym, co znajduje odzwierciedlenie nie tylko w definicji "terytorium państwa członkowskiego", ale również w przepisach dotyczących miejsca świadczenia przy dostawie towarów. Oznacza to - jak argumentował Sąd pierwszej instancji - że zakres terytorialny stosowania Dyrektywy 2006/112/WE jest zbieżny z każdym państwem członkowskim z zakresem przepisów podatku od wartości dodanej każdego z tych państw. W związku z tym przyjęta przez Skarżącą wykładnia zarówno art. 52 ustawy o VAT, jak i art. 143 lit. b Dyrektywy 2006/112/WE ma charakter rozszerzający i wychodzący poza ramy treści normy prawnej zawartej w wyżej wymienionych przepisach.

W konsekwencji - według Sądu - w kontekście miejsca opodatkowania importu towarów na mocy wskazanych powyżej przepisów, ustawodawca wskazując w treści art. 52 ustawy o VAT, że osoba fizyczna, dla której przeznaczone są towary powinna przebywać na terytorium Polski, nie zawęża zakresu implementowanego zwolnienia. Zarówno bowiem z art. 143 lit. b Dyrektywy 2006/112/WE, jak i art. 52 ustawy o VAT wynika, że przywóz powinien nastąpić do osoby prywatnej w państwie członkowskim przywozu towarów. Jeżeli zatem przywóz towarów następuje na terytorium Polski, gdzie rozpoznawany jest import towarów, osoba fizyczna, dla której dokonywany jest ten przywóz powinna przebywać w Polsce.

2. W skardze kasacyjnej Spółka, zaskarżając powyższy wyrok w całości, zarzuciła naruszenie:

1) art. 52 ust. 1 ustawy o VAT w związku z art. 143 ust. 1 lit. b Dyrektywy 2006/112/WE oraz motywem (3) Preambuły oraz art. 1 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/79/WE poprzez błędną wykładnię;

2) art. 91 ust. 3 Konstytucji RP w związku z art. 288 zdanie 3 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (Dz. Urz. UE 2016 C 202; dalej: "TFUE") w związku z art. 52 ust. 1 ustawy o VAT, art. 143 ust. 1 lit. b Dyrektywy 112 oraz motywem (3) Preambuły oraz art. 1 ust. 1 Dyrektywy 2006/79 - poprzez niewłaściwą ocenę co do zastosowania przepisu prawa materialnego, a w konsekwencji ich niezastosowanie;

3) art. 143 ust. 1 lit. b Dyrektywy 2006/112/WE w związku z art. 1 ust. 1 Dyrektywy 2006/79 oraz motywem (3) Preambuły do Dyrektywy 2006/79 poprzez niewłaściwą ocenę co do zastosowania przepisów prawa materialnego polegającym na ich niezastosowaniu w sprawie, podczas gdy powinny być one zastosowane;

4) art. 143 ust. 1 lit. b Dyrektywy 2006/112/WE w związku z art. 1 ust. 1 Dyrektywy 2006/79, poprzez błędną wykładnię polegającą na uznaniu przez Sąd pierwszej instancji za prawidłowe, iż zdaniem Dyrektora KIS użyty zwrot "osoba prywatna w państwie członkowskim" należy interpretować jako osobę prywatną w danym państwie członkowskim, tj. w którym następuje przywóz (rozpoznanie importu towaru), podczas gdy zwrot ten należy interpretować w ten sposób, że oznacza on każdą osobę prywatną w dowolnym państwie członkowskim UE;

5) art. 1 ust. 1 Dyrektywy 2006/79 w związku z art. 143 ust. 1 lit. b Dyrektywy 2006/112/WE oraz art. 25 ust. 1 Rozporządzenia Rady (WE) nr 1186/2009 poprzez jego błędną wykładnię polegającą na uznaniu i jednocześnie zaakceptowaniu stanowiska z interpretacji, że użyty zwrot "osoba prywatna w państwie członkowskim" należy interpretować jako osobę prywatną w państwie członkowskim, w którym następuje przywóz, tj. rozpoznanie importu towaru podczas, gdy zwrot ten należy interpretować w ten sposób, że oznacza on każdą osobę prywatną w dowolnym państwie członkowskim UE;

6) art. 288 zdanie 3 TFUE w związku z art. 52 ust. 1 ustawy o VAT, art. 143 ust. 1 lit. b Dyrektywy 2006/112/WE oraz motywem (3) Preambuły oraz art. 1 ust. 1 Dyrektywy 2006/79 oraz art. 25 ust. 1 Rozporządzenia 1186/2009 poprzez jego niewłaściwą wykładnię, polegającą na uznaniu, że implementacja przepisów Dyrektywy 2006/79 do polskiego porządku prawnego została dokonana w prawidłowy sposób, co oznacza, że polski ustawodawca wypełnił cel dyrektywy w odniesieniu do rezultatu, który miał być osiągnięty, podczas gdy użyty w art. 52 ust. 1 zdanie wprowadzające ustawy o VAT zwrot "przeznaczonej dla osoby fizycznej przebywającej na terytorium kraju" definiuje zakres zwolnienia z VAT importu towarów w sposób sprzeczny z celem wynikającym z motywu (3) Preambuły Dyrektywy 2006/79: "(...) dla takich zwolnień od podatków powinny obowiązywać ograniczenia jak najbardziej zbliżone do tych przewidzianych dla wspólnotowego systemu zwolnień od opłat celnych (...)";

7) art. 52 ust. 1 ustawy o VAT w związku z art. 18 TFUE oraz art. 21 ust. 2 Karty praw podstawowych Unii Europejskiej (Dz.U. C 326 z 26 października 2012 r., dalej: "KPP") poprzez jego niewłaściwą wykładnię, polegającą na uznaniu, że brzmienie art. 52 ust. 1 (zdanie wprowadzające) ustawy o VAT nie jest sprzeczne z zasadą niedyskryminacji wyrażoną w art. 18 TFUE oraz art. 21 ust. 2 KPP, podczas gdy przyjęta wykładnia art. 52 ust. 1 (zdanie wprowadzające) ustawy o VAT prowadzi do naruszenia zakazu dyskryminacji i nierównego traktowania obywateli UE;

8) art. 146 § 1 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a oraz art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (dalej: P.p.s.a.) przez nie uchylenie interpretacji.

W oparciu o podane zarzuty Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm prawem przepisanych.

Spółka zawarła również wniosek o rozważenie przez Sąd zawieszenia postępowania w sprawie i skierowania, na podstawie art. 267 TFUE, pytania prejudycjalnego do Trybunału Sprawiedliwości UE (dalej: TSUE) w spornej problematyce.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor KIS wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

IV. Powody wystąpienia Sądu krajowego (NSA) z pytaniem prejudycjalnym.

1. Naczelny Sąd Administracyjny występując z pytaniem zamierza uzyskać odpowiedź Trybunału, czy prawidłowe jest stanowisko organu interpretacyjnego, że zwolnieniu od VAT nie podlega import towarów umieszczonych w przesyłce wysyłanej z terytorium państwa trzeciego przez osobę fizyczną, która jest przeznaczona, dla osoby fizycznej przebywającej na terytorium innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej niż terytorium kraju, w którym dokonywany jest import.

2. W sprawie zarysowały się dwa rozbieżne stanowiska.

W wyroku z dnia 2 lipca 2009 r., sygn. C-7/08 (opubl. w: ZOTSiS 2009/7A/I-5581) Trybunał Sprawiedliwości uznał, że przepis art. 27 rozporządzenia Rady (EWG) nr 918/83 z dnia 28 marca 1983 r. ustanawiającego wspólnotowy system zwolnień celnych, zmienionego na mocy rozporządzenia (EWG) nr 3357/91 z dnia 7 listopada 1991 r. nie sprzeciwia się objęciu zwolnieniem z należności celnych przywozowych przesyłek łącznych, obejmujących towary, których całkowita rzeczywista wartość przekracza pułap określony we wskazanym art. 27, ale z których każdy towar ujęty oddzielnie przedstawia niewielką wartość, pod warunkiem, iż każda paczka wchodząca w skład przesyłki łącznej zaadresowana jest indywidualnie do odbiorcy znajdującego się we Wspólnocie Europejskiej. W tym względzie bez znaczenia jest okoliczność, że kontrahent tychże odbiorców sam ma siedzibę we Wspólnocie Europejskiej, jeżeli towary przesyłane są do wskazanych odbiorców bezpośrednio z państwa trzeciego.

A zatem okoliczność, że paczki będące przedmiotem postępowania przed sądem krajowym, o wartości indywidualnej mniejszej niż 22 EUR, przedstawiane są organom celnym łącznie w celu ich wysyłki we Wspólnocie, nie wyklucza objęcia ich zwolnieniem z należności celnych, ponieważ od chwili, gdy opuszczają one państwo trzecie nadania, tożsamość odbiorcy każdej z tych paczek jest znana.(teza 38 wyroku).

Po drugie, należy przypomnieć, iż zgodnie z brzmieniem motywu 3 rozporządzenia nr 2287/83, w celu zapobiegania nadużywaniu zwolnienia z należności celnych oraz zakłóceń konkurencji, jakie mogą z tego wynikać, przesyłka towarów nie może zostać objęta zwolnieniem z należności celnych przywozowych, jeżeli przed jej dopuszczeniem do swobodnego obrotu została ona objęta inną procedurą celną. W konsekwencji zwolnienie ma zastosowanie jedynie do przesyłek, które zostały nadane bezpośrednio z państwa trzeciego do odbiorcy będącego osobą fizyczną lub prawną, znajdującego się we Wspólnocie (teza 42 wyroku).

Jednakże sama okoliczność, że spółka ECI ma siedzibę we Wspólnocie, nie pozwala sama przez się na uznanie, by przesyłki towarów, będące przedmiotem postępowania przed sądem krajowym, objęte zostały inną procedurą celną przed ich dopuszczeniem do swobodnego obrotu we Wspólnocie. Tak czy inaczej - z zastrzeżeniem możliwości dokonania odmiennych ustaleń w tym względzie przez sąd krajowy - z akt sprawy przedstawionych Trybunałowi nie wynika, by miało to miejsce w odniesieniu do wskazanych przesyłek (teza 43 wyroku).

Z całości powyższych rozważań wynika, iż przepis art. 27 znowelizowanego rozporządzenia nr 918/83 należy interpretować w ten sposób, iż nie jest niezgodne z tym przepisem objęcie zwolnieniem z należności celnych przywozowych przesyłek łącznych, obejmujących towary, których całkowita rzeczywista wartość przekracza pułap określony we wskazanym art. 27, ale z których każdy towar ujęty oddzielnie przedstawia niewielką wartość, pod warunkiem że każda paczka wchodząca w skład przesyłki łącznej zaadresowana jest indywidualnie do odbiorcy znajdującego się we Wspólnocie. W tym względzie bez znaczenia jest okoliczność, iż kontrahent tychże odbiorców sam ma siedzibę we Wspólnocie, jeżeli towary przesyłane są do wskazanych odbiorców bezpośrednio z państwa trzeciego (teza 49 wyroku).

Dokonana wykładnia prounijna przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej pozwalała na dokonanie zwolnienia z podatku od wartości dodanej towarów importowanych z państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej i to niezależnie czy przesyłka najpierw trafiła do jednego państwa członkowskiego a następnie została przesłana do indywidualnego odbiorcy w innym państwie członkowski.

W orzecznictwie krajowym podkreśla się, że przewidziane w art. 52 ust. 1 ustawy o VAT zwolnienie od podatku importu towarów umieszczonych w przesyłce łącznej wysyłanej z terytorium państwa trzeciego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osobę fizyczną i przeznaczonej dla osoby fizycznej, jeżeli ilość i rodzaj towarów nie wskazuje na ich przeznaczenie handlowe, ich odbiorca nie jest obowiązany do uiszczenia opłat na rzecz nadawcy w związku z otrzymaniem przesyłki i przesyłki te mają charakter okazjonalny, obejmuje towary umieszczone w przesyłce przeznaczonej dla osoby fizycznej, przebywającej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zwolnienie powyższe nie obejmuje natomiast importu towarów umieszczonych w przesyłce łącznej wysyłanej z terytorium państwa trzeciego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej z przeznaczeniem dla osoby fizycznej przebywającej na obszarze Wspólnoty, poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (wyrok NSA z dnia 13 kwietnia 2023 r., sygn. I FSK 403/20, opubl. w: cbois.nsa.gov.pl).

W uzasadnieniu orzeczenia wskazano, że nie można zasadnie twierdzić, iż "przepisy Dyrektywy 2006/79/WE nie różnicują miejsca przebywania (zamieszkania) ostatecznego odbiorcy przesyłanych towarów", skoro – jak już wyżej wyjaśniono – miejscem importu towarów jest państwo członkowskie. Zarówno obowiązek podatkowy przy imporcie towarów oraz związane z nim zwolnienie podatkowe przewidziane dla przywozu towarów w małych partiach o charakterze niehandlowym, pochodzących od osoby prywatnej z państwa trzeciego do innej osoby prywatnej w państwie członkowskim, związane są z miejscem przebywania (zamieszkania) ostatecznego odbiorcy przesyłanych towarów w państwie członkowskim.

Takie rozwiązanie nie ingeruje w system podatku od towarów i usług w innym państwie członkowskim Unii Europejskiej, gdyż nie zwalnia z tego podatku od wartości dodanej.

3. Z tych względów Sąd krajowy na podstawie art. 267 TFUE orzekł jak w pkt 1 sentencji niniejszego postanowienia.

W związku z przedstawionym pytaniem prejudycjalnym Naczelny Sąd Administracyjny zawiesił postępowanie kasacyjne na podstawie art. 124 § 1 pkt 5 P.p.s.a.

sędzia NSA M. Golecki sędzia NSA R. Pęk sędzia NSA A. Mudrecki