Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Dnia 18 grudnia 2008 r, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jerzy Marcinowski, Sędziowie Sędzia WSA Jerzy Drwal (sprawozdawca), Sędzia WSA Jadwiga Pastusiak, Protokolant Asystent sędziego Adam Traczyk, po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 11 grudnia 2008 r. sprawy ze skargi M.P. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] lipca 2008 r. nr [...] w przedmiocie określenia wartości celnej importowanego samochodu 1. uchyla zaskarżone postanowienie; 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącego kwotę 100 (stu) zł tytułem zwrotu kosztów postanowienia.

Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] lipca 2008 r., Nr [...], wydanym na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo Celne (Dz. U. z 2004 r. Nr 68, poz. 622), art. 29 ust. 1, ust. 3 lit. a rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/ 92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z 1992 r., ze zm. Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, Rozdział 2, Tom 4, str. 307), Dyrektor Izby Celnej rozpatrzył zażalenie M. P. i utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] kwietnia 2008 r. określające wartość celną importowanego samochodu osobowego marki [...] zgłoszonego wg dokumentu SAD Nr [...] z dnia [...] lutego 2006 r.

W uzasadnieniu Dyrektor Izby Celnej podniósł, że w dniu [...] lutego 2006 r. według wyżej wymienionego dokumentu SAD objęto procedurą dopuszczenia do obrotu sprowadzony ze Szwajcarii powyższy samochód osobowy. Do zgłoszenia celnego dołączono m.in. fakturę (bez numeru) z dnia [...] lutego 2006 r. na kwotę [...], określającą wartość przedmiotowego pojazdu. Zgłoszenie celne zostało przez organ celny przyjęte jako odpowiadające wymogom formalnym zgodnie z art. 62 rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny. Określenie kwoty długu celnego nastąpiło na podstawie zadeklarowanych przez stronę elementów kalkulacyjnych.

W związku z wątpliwościami co do rzetelności wartości podanej na fakturze, Dyrektor Izby Celnej przesłał przedmiotową fakturę do weryfikacji przez władze celne Szwajcarii. Szwajcarskie władze celne pismem nr [...] z dnia [...] grudnia 2006 r. poinformowały o przeprowadzonej weryfikacji w firmie [...]w D., która okazała kopie wystawionych na M. P. dokumentów dotyczących sprzedaży samochodu [...], to jest fakturę bez numeru z dnia [...] lutego 2006 r. na kwotę [...] oraz fakturę Nr [...] z dnia [...] lutego 2006 r. na części do samochodu [...] na kwotę [...]. W piśmie tym stwierdzono, m.in. iż niektórzy polscy kupujący nalegają aby wystawić dwie faktury, jedną na nadwozie, a drugą na części do tego pojazdu.

W dodatkowym piśmie z dnia [...] sierpnia 2007 r. władze celne Szwajcarii poinformowały, że sprzedawca [...] potwierdził wypowiedź zawartą we wcześniejszym piśmie z dnia [...] grudnia 2006 r. oraz zaznaczył, iż polscy kupcy żądają szczegółowych rachunków, tak więc firma [...] wystawiała fakturę na samochód (karoserię) i drugą na części zamienne (np. na silnik i pneumatykę). Kupcy deklarowali, że przed podróżą każdorazowo chcieli demontować samochody w Szwajcarii.

W oparciu o powyższe Naczelnik Urzędu Celnego wszczął postępowanie w sprawie ustalenia wartości celnej importowanego samochodu. Po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego, postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2008 r. określił nową wartość celną importowanego pojazdu na podstawie obu faktur, opiewających łącznie na kwotę [...].

W zażaleniu strona podniosła, że kupiła samochód za [...] zgodnie z fakturą dołączoną do zgłoszenia celnego, potwierdzoną przez władze celne i służby graniczne szwajcarskie, niemieckie i polskie. Stwierdziła również, że otrzymała szwajcarski list przewozowy z pieczęcią i podpisem firmy [...], wyjaśniając że nie kupowała żadnych części w tej firmie.

Rozpatrując zażalenie Dyrektor Izby Celnej wskazał, że wartość celna jest ustalana zasadniczo na bazie wartości transakcyjnej. Zgodnie z art. 29 ust. 1 WKC, wartością celną przywożonych towarów jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towary wtedy, jeżeli zostały one sprzedane w celu wywozu na obszar celny Wspólnoty, ustalana, o ile jest to konieczne, na podstawie artykułów 32 i 33 WKC.

Zgodnie z postanowieniami art. 86 ust. 1 ustawy Prawo celne, organ celny może przyjąć jako dowód w postępowaniu dokumenty sporządzone przez organy celne państwa obcego lub inne uprawione podmioty państwa obcego. W wyniku dochodzenia przeprowadzonego przez władze celne Szwajcarii w miejscu siedziby eksportera ustalono, że firma szwajcarska wystawiała na prośbę polskich importerów dwie faktury sprzedaży pojazdu, jedną na nadwozie, a drugą na części do tego samochodu. Kupujący deklarowali, że przed podróżą chcieli demontować samochody w Szwajcarii. Władze celne Szwajcarii przekazały kopie obu faktur wystawionych na M. P. Faktura na kwotę [...] została potwierdzona za zgodność z oryginałem przez szwajcarskie władze celne.

Organ odwoławczy wyjaśnił, że wyniki dochodzenia za granicą mogą być wykorzystywane w postępowaniu administracyjnym wszczętym w razie wykrycia nieprzestrzegania przepisów celnych. Stwierdził też, że wyżej wymienione pisma władz szwajcarskich z dnia [...] grudnia 2006 r. oraz [...] sierpnia 2007 r. są dokumentami urzędowymi w rozumieniu art. 194 Ordynacji podatkowej. W tych okolicznościach kwota [...] była kwotą faktycznie zapłaconą za samochód. Kwota ta - zgodnie z ustaleniami szwajcarskich służb celnych - została wykazana w rozliczeniu podatkowym eksportera jako faktyczna cena sprzedaży samochodu..

Organ odwoławczy stwierdził, że istniały w tej sytuacji podstawy do zakwestionowania wiarygodności kwoty [...] jako ceny transakcyjnej, podkreślając, iż faktura jest dokumentem księgowym, odzwierciedlającym wartość sprzedawanego towaru, potwierdzającym zawarcie transakcji między stronami. Faktura nie musi być przez eksportera legalizowana u odpowiednich władz państwowych, podobnie jak kupujący nie muszą jej legalizować u polskich władz konsularnych.

Odnosząc się do zarzutu nieuwzględnienia stanu technicznego pojazdu, organ odwoławczy wskazał, że zapisy w polu J dokumentu SAD potwierdzają import używanego samochodu, a dokumenty dołączone do zgłoszenia celnego nie świadczą o uszkodzeniu pojazdu. Poza tym strona znała opis rewizji celnej, gdyż na dokumencie SAD widnieje podpis strony.

W odpowiedzi na zarzut, że kupiono kompletny samochód, czego dowodzić miało przedłożone przez stronę pismo [...] Polska z dnia [...] marca 2008 r. dotyczące rodzaju i numeru silnika fabrycznie zamontowanego w importowanym pojeździe, Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, że nie kwestionuje faktu zakupu kompletnego samochodu, nie potwierdza faktu demontażu pojazdu. Stwierdził, że kwestionuje deklarowaną przez stronę wartość celna pojazdu bowiem z materiałów przekazanych przez szwajcarskie władze celne wynika, iż rzeczywista wartość pojazdu jest wyższa. W tej sytuacji organ I instancji w sposób prawidłowy ustalił wartość celna pojazdu w trybie art. 29 ust. 1 i ust. 3 lit. a/ Wspólnotowego Kodeksu Celnego na kwotę [...] zł.

M. P. złożył skargę sądową na powyższe postanowienie. Zarzucił, że organy celne "nie widzą całej prawdy" i biorą niesłusznie pod uwagę wyjaśnienia firmy [...]. Skarżący podniósł, że samochód był rozbity z przodu (miał uszkodzony zderzak, maskę, chłodnicę, wystrzelone poduszki powietrzne). Samochód był naprawiany po odprawie celnej przez prawie miesiąc.

W piśmie procesowym z dnia [...] grudnia 2008 r. skarżący wskazał dodatkowo, że całość postępowania dowodowego opiera się wyłącznie na fakturze na kwotę [...] CHF, pomimo tego, że nie ma dowodu, iż ją otrzymał, ani uregulował należności z niej wynikające. Zarzucił, że wykazanie przez eksportera takiej kwoty w rozliczeniu podatkowym nie jest równoznaczne z jej zapłatą.

Skarżący przedłożył fakturę z dnia [...] lutego 2006 r. z adnotacją firmy [...] z dnia [...] września 2008 r., że sprzedany pojazd jest pojazdem po wypadku oraz dołączył ocenę techniczną z listopada 2008 r., wskazującą, iż pojazd został uszkodzony w kolizji drogowej i jego wartość pojazdu na dzień [...] listopada 2008 r. wynosi [...] zł.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał swoje stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Zasadniczą materialnoprawną podstawę rozstrzygnięcia sprawy stanowił art. 29 ust. 1 i 3 lit.a/ Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. UE L.302 ze zm. z dnia 19 października 1992 r. ), cytowanego dalej jako W.K.C.

W myśl tych przepisów – wartością celną przywożonych towarów jest wartość transakcyjna, to znaczny cena faktycznie zapłacona lub należna za towary (...). Ceną faktycznie zapłaconą lub należną jest całkowita kwota płatności dokonana lub mająca zostać dokonana przez kupującego wobec lub na korzyść sprzedającego za przywożone towary i obejmująca wszystkie płatności dokonane lub mające być dokonane jako warunek sprzedaży przywożonych towarów przez kupującego sprzedajnemu lub przez kupującego osobie trzeciej celem spełnienia zobowiązań sprzedającego.

Wartość transakcyjna jest podstawową metodą ustalania wartości celnej przywożonych towarów. W pewnych, ściśle określonych sytuacjach organy celne mogą jednak zaniechać stosowania tej metody. Zgodnie z art. 181a/ ust. 1 Rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania Rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.U. UE.L.93.253.1 ze zm.) – w przypadku, gdy organy celne mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 W.K.C., nie muszą ustalać wartości celnej przywożonych towarów z zastosowaniem metody wartości transakcyjnej.

Kolejnymi metodami ustalania wartości celnej są metody:

- wartości transakcyjnej towarów identycznych (art. 30 ust. 2a/ W.K.C.),

- wartości transakcyjnej towarów podobnych (art. 30 ust. 2b/ W.K.C.),

- dedukcyjnego określania wartości (art. 30 ust. 2c/ W.K.C.),

- wartości kalkulowanej (art. 30 ust. 2d/ W.K.C.),

- "ostatniej szansy" (art. 31 W.K.C.).

Przy ustalaniu wartości celnej towaru metodami zastępczymi wymagane jest, aby organ celny wykazał istnienie uzasadnionych wątpliwości, czy zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą – faktycznie zapłaconą lub należną kwotę, o której mowa w art. 29 W.K.C.. Z takimi "uzasadnionymi wątpliwościami" będziemy mieć do czynienia m.in. wówczas, gdy wartość celna przywożonego towaru zadeklarowana przez kupującego (wartość transakcyjna), w sposób rażący odbiega od wartości danego towaru na rynku w kraju sprzedawcy.

W przypadku przywozu używanych samochodów, nabytych na rynku wtórnym, w sytuacji gdy zostanie zakwestionowana ich wartość transakcyjna, usprawiedliwione jest stosowanie metody "ostatniej szansy", z pominięciem metod ją poprzedzających.

Analiza akt administracyjnych przekonuje, że polskie organy celne już po przyjęciu zgłoszenia celnego wyraziły uzasadnioną wątpliwość co do tego, czy wartość celna sprowadzonego przez stronę samochodu, odpowiada jego realnej wartości w kraju eksportu. Świadczy o tym wprost treść wniosku z dnia [...] maja 2006 r. o udzielenie pomocy w sprawach celnych przez władze celne Szwajcarii Organ stwierdził w nim, że kwota [...] CHF jest bardzo niska i odbiega od cen używanych pojazdów oferowanych na stronach internetowych przez firmy szwajcarskie, zaznaczając że wartość transakcyjna jest 6 razy niższa od wartości rynkowej.

Istniały zatem wszelkie podstawy do odstąpienia od ustalenia wartości celnej przedmiotowego pojazdu metodą wartości transakcyjnej i zastosowania innej – subsydiarnej metody ustalenia tej wartości. Organy celne wybrały jednak inną, żmudną i pracochłonną drogę, usiłując wykazać, że wartość transakcyjna samochodu nie jest wartością wynikającą z faktury z dnia [...] lutego 2006 r. ([...] CHF) załączonej do zgłoszenia celnego, lecz wartością wynikającą z zsumowania kwoty z tejże faktury oraz z kwotą ([...] CHF) wynikającą z drugiej faktury Nr [...] z tego samego dnia. Obie te kwoty razem ([...] CHF), zdaniem organów celnych, stanowią podstawę ustalenia wartości celnej sprowadzonego samochodu.

W ocenie Sądu, analiza uzasadnienia zaskarżonego postanowienia prowadzi do wniosku, że wydano go z naruszeniem art. 123 § 1, art. 180, art. 188, art. 192 i art. 194 § 3 Ordynacji podatkowej w związku z art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 622 ze zm.) w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, co skutkuje uchyleniem skontrolowanego rozstrzygnięcia.

Nie jest sporne, że skarżący uznaje fakturę opiewającą na kwotę [...] CHF. Sporną jest faktura dotycząca kwoty [...] CHF (k. 2/29 akt adm.). Organy orzekające w przedmiotowej sprawie nie przeprowadziły wszystkich dowodów wskazujących, że kwota [...] CHF może być uznana za istotny składnik ceny transakcyjnej. Organ powinien był wykazać, że kwota ta została uiszczona przez M. P., pochodziła z jego środków, została wpłacona na jego zlecenie za zakupiony samochód marki [...]. Takich bezpośrednich dowodów organ nie zgromadził. Te zgromadzone pośrednio tylko świadczą, że skarżący nabył samochód za [...] CHF.

Wbrew stanowisku organów celnych, z pisma szwajcarskich władz celnych nr [...] z dnia [...] grudnia 2006 r. (k. 50 akt adm.) nie wynika, że M. P. uiścił należność z faktury na kwotę [...] CHF. Wynika tylko tyle, że nie ma pisemnych umów o dostawach do różnych polskich kupców, a firma [...] wystawia często, na prośbę polskich klientów dwie faktury sprzedaży pojazdu, jedną na samochód (karoserię), a drugą za części składowe ( silnik, poduszkę powietrzną, pneumatyk, biegi) do tego pojazdu. Takie pojazdy miałyby być przed podróżą do Polski demontowane. Ponadto, że w rozliczeniach z urzędem podatkowym p. [...] wykazuje zawsze prawidłowe kwoty sprzedaży.

Z pisma szwajcarskich władz celnych z dnia [...] sierpnia 2007 r. wynika, że F. R. potwierdził wypowiedzi zamieszczone w piśmie z dnia [...] grudnia 2006 r. i nowym jest, iż polscy kupcy samochodowi żądają teraz szczegółowych rachunków. Ponieważ polscy kupcy zeznają, że każdorazowo przed podróżą do Polski samochody miałyby być demontowane firma [...] wystawiała jeden rachunek tylko za samochód (karoserię), drugi zaś rachunek za części składowe ( silnik, poduszkę powietrzną, pneumatyk, biegi itd.); pojazdy zaś zostały sprzedane osobom wymienionym na rachunkach.

Omawiane pisma władz szwajcarskich pośrednio świadczą, że skarżący nabył samochód za kwotę [...] CHF. Mówią one o polskich kupcach, o wystawianiu faktur. Nie wskazują natomiast, że chodzi tu konkretnie o transakcję, w której stroną był skarżący. Wobec tego brak jest dowodów bezpośrednich wskazujących, że skarżący zapłacił za pojazd tę kwotę [...] CHF. Bez wykazania, że M. P. uiścił [...] CHF z tytułu wystawienia faktury Nr [...], nie jest możliwe przyjęcie innej wartości transakcyjnej, niż wskazała strona w zgłoszeniu celnym oraz w dołączonej do niego fakturze z dnia [...] lutego 2006 r. ([...] CHF).

Obie faktury - wbrew opinii organów celnych - nie stanowią dokumentów urzędowych.

Skład orzekający WSA w L. podziela stanowisko wyrażone w uzasadnieniu wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjny w Lublinie z dnia 31 października 2006 r. sygn. akt III SA/Lu 307/06 (ONSA i WSA 2007/6/148), gdzie wskazano, że faktura nabycia towaru, opatrzona pieczęcią władz celnych, nie staje się dokumentem urzędowym w rozumieniu art. 194 Ordynacji podatkowej. Faktura zatem nie stanowi dokumentu urzędowego, lecz dokument prywatny. Ordynacja podatkowa nie zawiera definicji tego pojęcia, wobec tego należy sięgnąć do przepisów regulujących procedury cywilnej. Stosownie do art. 245 Kodeksu postępowania cywilnego, dokument prywatny stanowi wyłącznie dowód tego, że osoba, która go podpisała, złożyła oświadczenie zawarte w dokumencie. Dokument prywatny nie korzysta z takiej mocy dowodowej jak dokument urzędowy, aczkolwiek również w przypadku dokumentu urzędowego możliwe jest przeprowadzenie dowodu przeciwko niemu (art. 194 § 3 Ordynacji podatkowej).

Tym samym faktura nie korzysta z domniemania prawdziwości danych w niej zawartych, również wtedy, jeśli jest opatrzona pieczęcią organu, który ją powielił.

Dowód w postaci przedmiotowej faktury Nr [...] stanowi dokument prywatny ( zawiera podpis i wiadomo od kogo pochodzi). Dokumentem urzędowym jest niewątpliwie odpowiedź szwajcarskich władz celnych zamieszczona w piśmie z dnia [...] grudnia 2006 r. oraz z dnia [...] sierpnia 2007 r., jak trafnie przyjęto w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, tyle, że jest ona nieprzydatna dla celów dowodowych w niniejszej sprawie z uwagi na brak informacji odnoszący się do indywidualnej sprawy, to jest warunków, na jakich skarżący nabył samochód.

Stosownie do art. 192 Ordynacji podatkowej, rozwijającej zawartą w art. 123 § 1, zasadę prawa strony do czynnego uczestnictwa w postępowaniu, okoliczność faktyczna może być uznana za udowodnioną, jeżeli strona miała możliwość wypowiedzenia się co do przeprowadzonych dowodów. Tymczasem, z naruszeniem tych przepisów, organ odwoławczy umożliwił skarżącemu zapoznanie się z niekompetentnym materiałem dowodowym, który w istocie dotyczył innych osób (kupców polskich) będących nabywcami samochodów i tylko pośrednio jego osoby.

W myśl art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej – jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy (...), zaś żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem (art. 188 Ordynacji podatkowej).

O czym była już wcześniej mowa, pismo szwajcarskich władz celnych z dnia [...] grudnia 2006 r. jest wprawdzie dokumentem urzędowym w rozumieniu art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej, ale dowód ten nie wyjaśnia – podobnie jak i pismo z dnia [...] sierpnia 2007 r. - żadnych, istotnych dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy okoliczności.

W tej sytuacji rzeczą organu było przeprowadzić dowód z przesłuchania właściciela firmy [...] na okoliczności mające znaczenie dla ustalenia szczegółów zawartej transakcji (na przykład w kwestii płatności należności wynikającej ze spornej faktury, doręczenia jej skarżącemu, numerów katalogowych części wymienionych w tejże fakturze).

Z adnotacji tej firmy z dnia [...] września 2008 r., zamieszczonej na kopii faktury z dnia [...] lutego 2006 r. opiewającej na kwotę [...] CHF, wynikało, że sprzedany pojazd jest pojazdem po wypadku. Okoliczność tę potwierdzała, późniejsza bo sporządzona już po wydaniu zaskarżonego postanowienia, ocena techniczna z listopada 2008 r., wskazującą, iż pojazd został uszkodzony w kolizji drogowej i jego wartość pojazdu na dzień [...] listopada 2008 r. wynosi [...] zł. Powyższe wynikało z dokumentów dołączonych do pisma procesowego skarżącego z dnia [...] grudnia 2008 r., stanowiącego uzupełnienie skargi sądowej.

Ponownie rozpoznając sprawę, organ odwoławczy dostosuje się do powyższych wskazań, przeprowadzi uzupełniające postępowanie dowodowe, a następnie wyda postanowienie stosownie do poczynionych ustaleń. W przypadku uznania, że trzeba ustalić wartość celną przedmiotowego samochodu metodą subsydiarną, należy uchylić postanowienie organu I instancji. Organ odwoławczy nie może bowiem, z pominięciem I instancji dokonywać ustaleń i stosować przepisy prawa materialnego, które nie były brane pod uwagę przez Naczelnika Urzędu Celnego przy wydawaniu postanowienia z dnia [...] kwietnia 2008 r., określającego wartość celną importowanego samochodu.

Z tych względów Sąd orzekł jak w sentencji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 c/ ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Rozstrzygnięcie w przedmiocie kosztów postępowania uzasadnia art. 200 tej ustawy.