Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Roman Wiatrowski, Sędzia NSA Marek Kołaczek, Sędzia WSA del. Małgorzata Fita (sprawozdawca), Protokolant Marek Wojtasiewicz, po rozpoznaniu w dniu 17 października 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej N. B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 2 grudnia 2015 r. sygn. akt I SA/Op 494/15 w sprawie ze skargi N. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia 23 lipca 2015 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za listopad 2011 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od N. B. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w O. kwotę 600 (słownie: sześćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

I FSK 358/16

UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 2 grudnia 2015 r., sygn. akt I SA/Op 494/15, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu po rozpoznaniu sprawy ze skargi N. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia 23 lipca 2015 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług, oddalił skargę.

1. W uzasadnieniu wyroku Sąd wskazał, że zaskarżoną decyzją organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w O. z dnia 26 stycznia 2015 r. określającą N. B. w podatku od towarów i usług za listopad 2011 r. kwotę zobowiązania podatkowego. Powodem wydania obu decyzji były ustalenia postępowania podatkowego, z których wynika, że skarżący w deklaracji VAT-7 za listopad 2011 r. zaniżył zobowiązanie podatkowe wskutek uwzględnienia w rozliczeniu za ten miesiąc podatku naliczonego wynikającego z nierzetelnych faktur VAT.

2. Oddalając skargę na powyższą decyzję Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu uznał, że organy prawidłowo za podstawę rozstrzygnięcia przyjęły przepisy art. 86 ust. 1 i 2 oraz art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a) i pkt 4 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 z późn. zm., dalej – u.p.t.u.), skoro zakwestionowane faktury wystawione zostały przez podmiot nieistniejący, a dostawy w nich wykazane nie miały miejsca. Sąd zgodził się również z organami, że skarżący co najmniej powinien mieć świadomość, że bierze udział w nadużyciu podatkowym.

3. W skardze kasacyjnej złożonej od powyższego wyroku, pełnomocnik podatnika zarzucił mu naruszenie przepisów prawa materialnego, a mianowicie art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) w związku z art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a) i art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u. oraz wniósł o jego uchylenie w całości.

4. W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik organu podatkowego wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.

5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługiwała na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016 r. poz. 718, dalej – P.p.s.a.) Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje skargę kasacyjną w jej granicach, nie mając uprawnień do uzupełniania bądź precyzowania zarzutów podnoszonych przez stronę, czy formułowanej na ich poparcie argumentacji. Zarówno z art. 183 § 1, jak i z art. 174 oraz art. 176 P.p.s.a. wynika, że to do strony wnoszącej skargę kasacyjną należy takie zredagowanie tego środka odwoławczego, które umożliwi Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu odniesienie się do stanowiska Sądu pierwszej instancji w kwestiach, które zdaniem strony zostały nieprawidłowo przez ten Sąd rozważone czy ocenione. Dlatego skarga kasacyjna poza tym, że ma czynić zadość wymaganiom przepisanym dla każdego pisma procesowego powinna zawierać przytoczenie podstaw kasacyjnych z podaniem konkretnych przepisów oraz ich uzasadnienie. Naczelny Sąd Administracyjny nie jest władny badać, czy sąd administracyjny pierwszej instancji nie naruszył innych przepisów. Jeśli chodzi o konieczny w skardze kasacyjnej wniosek co do sposobu załatwienia sprawy, skarżący wnioskować może wyłącznie o uchylenie lub zmianę orzeczenia z oznaczeniem zakresu żądanego uchylenia lub zmiany. Naczelny Sąd Administracyjny – jako sąd kasacyjny – nie ma uprawnienia do merytorycznego orzekania w rozpoznawanych przez niego sprawach.

Złożony przez pełnomocnika skarżącego wniosek o przyjęcie rozliczeń z tytułu podatku od towarów i usług w wielkości zadeklarowanej przez skarżącego nie ma zatem podstawy prawnej.

Postawione w skardze kasacyjnej zarzuty są natomiast niezasadne.

Przede wszystkim podkreślenia wymaga, że pełnomocnik skarżącego zarzucił Sądowi pierwszej instancji jedynie naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.: art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) w związku z art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a) i art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u. Co prawda w uzasadnieniu skargi kasacyjnej stwierdził, że uznanie, iż skarżący nie dołożył należytej staranności w ustaleniu, czy nie uczestniczy w oszustwie podatkowym stoi w sprzeczności z art. 120, art. 121 i art. 122 O.p., jednak stwierdzenia tego nie tylko nie umieścił w zarzutach skargi, ale i nie sformułował prawidłowo. Zarzut naruszenia określonej zasady postępowania podatkowego powinien być bowiem powiązany z naruszeniem przepisu, który stanowi rozwinięcie tej zasady.

Jeśli chodzi o uzasadnienie zarzutów naruszenia powołanych wyżej przepisów prawa materialnego (które prawidłowo powinny zostać przez pełnomocnika skarżącego powiązane z odpowiednim przepisem procedury sądowej, czyli art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) P.p.s.a.), autor skargi kasacyjnej upatruje go w uznaniu, że: podany w zakwestionowanych przez organy podatkowe fakturach podmiot - "I." Sp. z o.o. Biuro Handlowe o. T. nie istnieje, że faktury te stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane oraz że skarżący nie dołożył należytej staranności w uniknięciu udziału w nadużyciu podatkowym. Zdaniem pełnomocnika skarżącego, skoro Spółka "I." Sp. z o.o. była zarejestrowana w KRS i miała numer NIP, paliwo wskazane w fakturach zostało faktycznie dostarczone podatnikowi, a on sam twierdzi, że nie miał wątpliwości co do rzetelności transakcji w nich wskazanych to takie wywody organów podatkowych i Sądu pierwszej instancji są błędne.

Zarzuty te dotyczą jednak kwestii procesowych. W istocie ich autor uważa, że zebrany w tej sprawie materiał dowodowy został błędnie oceniony. Jednak, jako że nie podniósł zarzutu naruszenia przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a.) w związku z art. 191 O.p. należy uznać, że stan faktyczny sprawy nie został przez niego skutecznie podważony. Oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego organ dokonuje właśnie na podstawie wyrażonej w art. 191 O.p. swobodnej oceny dowodów. Skoro natomiast autor skargi kasacyjnej nie sformułował zarzutu naruszenia przepisu art. 191 O.p., to zasady przeprowadzania tej oceny oraz jej wynik wymykają się z pod kontroli Naczelnego Sadu Administracyjnego.

Dlatego za miarodajny dla oceny zarzutów w zakresie prawa materialnego należy przyjąć stan faktyczny ustalony przez organy podatkowe a zaakceptowany przez Sąd pierwszej instancji.

Jeśli chodzi o zarzuty prawa materialnego, jak wynika z art. 174 pkt 1 P.p.s.a., mogą one dotyczyć ich błędnej wykładni lub niewłaściwego zastosowania. Stawiając takie zarzuty zawsze należy wskazać, na czym polegała dokonana przez sąd pierwszej instancji błędna wykładnia danego przepisu lub dlaczego został on niewłaściwie zastosowany oraz jaka powinna być prawidłowa wykładnia i jak powinno wyglądać jego właściwe zastosowanie (zob. wyrok NSA z dnia 22 maja 2014 r., II FSK 1461/12, LEX nr 1479141).

W złożonej w tej sprawie skardze kasacyjnej, jej autor nie wyjaśnił, czy uważa, że Sąd pierwszej instancji dokonał błędnej wykładni tych przepisów, czy też zaaprobował niewłaściwe ich zastosowanie przez organy podatkowe, a jak wyżej wskazano – niewłaściwe zastosowanie przepisów prawa materialnego nie jest równoznaczne z przekonaniem strony, że nie powinno się ich stosować, ponieważ stan faktyczny sprawy jest według niej inny niż objęty hipotezą danego przepisu. W istocie, za pomocą zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego autor skargi kasacyjnej próbuje bowiem kwestionować ustalenia stanu faktycznego sprawy. Tymczasem w orzecznictwie sądowoadministracyjnym utrwalony jest pogląd, że zarzutami naruszenia prawa materialnego nie można zwalczać ustaleń faktycznych (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 października 2004 r., sygn. akt GSK 811/04, opubl. w ONSAiWSA z 2005 r., nr 4, poz.68 i z dnia 14 października 2004 r., sygn. akt FSK 568/04, opubl. tamże pod poz. 67, z dnia 30 sierpnia 2011 r.,I FSK 1151/10, publ. w CBOSA).

Dlatego, mając na uwadze, że z niepodważonego stanu faktycznego wynika, że w zakwestionowanych fakturach jako dostawcę wskazano podmiot nieistniejący, czynności w nich wymienionych nie dokonano, a skarżący nie przedsięwziął działań, jakich można od niego racjonalnie oczekiwać, w celu upewnienia się, że dokonywana przez niego transakcja nie prowadzi do udziału w nadużyciu podatkowym, zarzuty naruszenia art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) w związku z art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a) i art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u. należy uznać za chybione.

Z tych też względów Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że wniesiona skarga kasacyjna nie zawiera uzasadnionych podstaw i w myśl art. 184 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji. O kosztach orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 P.p.s.a.