Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Beata Cieloch, Sędzia NSA Jerzy Płusa, Sędzia WSA (del.) Artur Kot (sprawozdawca), po rozpoznaniu w dniu 7 grudnia 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 17 czerwca 2021 r. sygn. akt I SA/Łd 277/21 w sprawie ze skargi P. K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 2 lutego 2021 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia wygaśnięcia decyzji oddala skargę kasacyjną

1. Wyrokiem z 17 czerwca 2021 r., sygn. akt I SA/Łd 277/21, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi (dalej także jako "WSA" lub "sąd pierwszej instancji") oddalił skargę P. K. (dalej jako "skarżący") na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi (dalej: "Dyrektor IAS", "organ podatkowy" lub "DIAS")

z 2 lutego 2021 r. w przedmiocie odmowy stwierdzenia wygaśnięcia decyzji. Tekst powyższego wyroku wraz z uzasadnieniem (a także innych orzeczeń sądów administracyjnych przywołanych poniżej) dostępny jest w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, adres: http://orzeczenia.nsa.gov.pl. (w skrócie "CBOSA").

2.1. Od powyższego wyroku sądu pierwszej instancji skargę kasacyjną wniósł pełnomocnik skarżącego (adwokat). Wystąpił o uchylenie zaskarżonego wyroku

w całości i przekazanie sprawy WSA do ponownego rozpoznania, a także o zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. Na podstawie przepisów art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U.

z 2019 r., poz. 2325 ze zm.; dalej zw. "p.p.s.a.") autor skargi kasacyjnej zarzucił zaskarżonemu wyrokowi naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ

na wynik sprawy (zarzuty nr 1-5) oraz naruszenie prawa materialnego (6), tj.:

1) niewłaściwą realizację funkcji kontrolnej sądu, a tym samym naruszenie art. 141 § 4

p.p.s.a. poprzez brak wyjaśnienia, dlaczego w ocenie sądu rację ma organ podatkowy

twierdząc, iż wnioskowany tryb nadzwyczajny nie powinien być zastosowany do takich

sytuacji jak mające miejsce w sprawie (gdy strona korzystała z różnych instrumentów

prawnych, chcąc doprowadzić do wykreślenia hipoteki na nieruchomości osoby trzeciej

wpisanej na podstawie decyzji podatkowej określającej zobowiązanie podatkowe, które

uległo przedawnieniu), z jedynym wyjaśnieniem, iż doprowadziłoby to do masowej potrzeby wygaszania wielu decyzji podatkowych, choć okoliczności złożenia wniosku powinny zostać zrelatywizowane do przedstawionego stanu faktycznego w niniejszej sprawie;

2) art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. poprzez oddalenie skargi mimo naruszenia przez organy podatkowe art. 258 § 1 pkt 1 w zw. z art. 59 § 1 pkt 9 i art. 70 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, ze zm.; dalej jako "o.p.") poprzez jego błędną wykładnię polegającą na uznaniu,

że przedawnienie zobowiązania podatkowego nigdy nie może być wystarczającym powodem stwierdzenia bezprzedmiotowości decyzji wymiarowej, a w efekcie niezastosowanie go w podjętych przez organy rozstrzygnięciach;

3) art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. poprzez oddalenie skargi mimo naruszenia przez organy podatkowe art. 122 w zw. z art. 187 § 1 i art. 191 o.p. poprzez niepodjęcie żadnych czynności w celu ustalenia, czy zobowiązanie skarżącego z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów ewidencjonowanych za 2005 r. uległo przedawnieniu, w sytuacji, gdy dokonanie takich ustaleń jest niezbędne

do stwierdzenia, czy decyzja wymiarowa Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 20 grudnia 2010 r. oraz poprzedzająca ją decyzja wymiarowa Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w L. z 9 lipca 2010 r. stały się bezprzedmiotowe;

4) art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. poprzez oddalenie skargi mimo naruszenia przez organy podatkowe art. 122 w zw. z art. 187 § 1 i art. 191 o.p. poprzez niepodjęcie żadnych czynności w celu ustalenia, czy ww. decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 20 grudnia 2010 r. oraz poprzedzająca ją ww. decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w L. z 9 lipca 2010 r. mają wpływ na rozliczenia podatkowe strony w podatku dochodowym od osób fizycznych za okresy późniejsze, tj. po 2005 r., w sytuacji, gdy dokonanie takich ustaleń jest niezbędne do stwierdzenia bezprzedmiotowości i wygaśnięcia decyzji;

5) art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. poprzez oddalenie skargi mimo naruszenia przez organy podatkowe art. 121 § 1 i art. 124 w zw. z art. 210 § 4 o.p. poprzez skonstruowanie uzasadnienia decyzji w sposób uniemożliwiający dokładne

i precyzyjne odczytanie wszystkich intencji i motywów, którymi organ kierował się przy jej wydawaniu, w szczególności:

a) brak wyjaśnienia dlaczego w ocenie organu wnioskowany tryb nadzwyczajny nie powinien być zastosowany do takich sytuacji jak mające miejsce w sprawie, w której został złożony wniosek, z jedynym wyjaśnieniem, iż doprowadziłoby to do masowej potrzeby wygaszania wielu decyzji podatkowych,

b) wewnętrznej sprzeczności argumentacji dotyczącej wpływu decyzji podatkowej

na inne okresy rozliczeniowe i podatki oraz konkluzją, że żadne czynności w sprawie nie muszą zostać podjęte;

6) art. 59 § 1 pkt 9 w zw. z art. 70 § 1 o.p. w zw. z art. 258 § 1 pkt 1 o.p. poprzez jego błędną wykładnię oraz w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie polegające

na przyjęciu, że:

a) wygaśnięcie zobowiązania podatkowego wskutek przedawnienia nigdy nie może być

podstawą stwierdzenia wygaśnięcia decyzji ustalającej to zobowiązanie, pomimo

że decyzja, w której określono zobowiązanie podatkowe, które uległo przedawnieniu jest bezprzedmiotowa, choć oddziałuje na sytuacje prawną podmiotów, z uwagi na fakt,

iż jest podstawą do wpisania hipoteki na nieruchomości należącej aktualnie do osoby trzeciej;

b) przedawnienie zobowiązania podatkowego nie stanowi zmiany elementu stosunku prawnego będącego podstawą decyzji, mimo iż takim elementem jest wymagalność zobowiązania;

c) stwierdzenie wygaśnięcia decyzji z uwagi na przedawnienie zobowiązania podatkowego nie jest konieczne, gdyż nie ma groźby stanu niepewności prawnej

z uwagi na istnienie decyzji, która dotyczy przedawnionego zobowiązania podatkowego, gdyż można uzyskać zaświadczenie na podstawie art. 306a i nast. o.p., pomimo

że w drodze wydania takiego zaświadczenia organ nie może rozstrzygać kwestii merytorycznych, takich jak np. czy dane zobowiązanie wygasło;

d) okolicznością, która winna spowodować stwierdzenie wygaśnięcia decyzji nie jest zabezpieczenie wykonania ww. decyzji hipoteką przymusową na podstawie art. 70 § 8 o.p., w sytuacji gdy ma to wpływ nie tylko na prawa i obowiązki skarżącego, ale także osób trzecich.

2.2. W "odpowiedzi na skargę kasacyjną" pełnomocnik Dyrektora IAS (radca prawny) wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej w całości, a także o zasądzenie na rzecz Dyrektora IAS zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

skargę kasacyjną należało oddalić, zgodnie z art. 184 p.p.s.a., jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw.

3.1. Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 193 zdanie drugie p.p.s.a. zrezygnował z przedstawienia pełnej relacji dotyczącej przebiegu sprawy koncentrując swoją uwagę na rozważaniach dotyczących oceny zarzutów postawionych w skardze kasacyjnej. Dodać należy, że analiza akt sprawy wskazuje, że nie występują przesłanki przewidziane w art. 183 § 2 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny orzeka zatem

w granicach skargi kasacyjnej, zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a.

3.2. Tytułem przypomnienia wskazać należy, że spór dotyczy oceny zasadności wniosku skarżącego dotyczącego stwierdzenia wygaśnięcia, na podstawie art. 258 § 1 pkt 1 w zw. z art. 59 § 1 pkt 9 i art. 70 § 1 o.p., decyzji organów podatkowych obu instancji wydanych dla skarżącego w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2005 r. Zdaniem skarżącego owe decyzje stały się bezprzedmiotowe z uwagi na przedawnienie zobowiązania podatkowego określonego skarżącemu ich mocą. Istota sporu dotyczy wykładni art. 258 § 1 pkt 1 o.p., zasadniczo odnośnie do rozumienia niezdefiniowanego pojęcia "bezprzedmiotowość decyzji".

3.3. Podkreślenia wymaga, że bezsporny jest stan faktyczny niniejszej sprawy. Zarzuty procesowe skargi kasacyjnej mają zaś charakter wtórny w stosunku do zarzutu materialnoprawnego dotyczącego naruszenia art. 258 § 1 pkt 1 o.p. W pierwszej kolejności należy zatem dokonać wykładni art. 258 § 1 pkt 1 o.p., w świetle którego to przepisu organ podatkowy, który wydał decyzję, stwierdza jej wygaśnięcie, jeżeli stała się bezprzedmiotowa. Wykładnia tego przepisu była już przedmiotem rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego, między innymi w wyrokach przywołanych przez sąd pierwszej instancji. Skład orzekający w niniejszej sprawie podziela poglądy prawne wyrażone przez Naczelny Sąd Administracyjny w ramach wykładni art. 258 § 1 pkt 1 o.p. (zob. wyroki NSA z: 4 grudnia 2013 r., I FSK 32/13; 20 lutego 2014 r., I FSK 524/13; 21 września 2016 r., I FSK 978/14), korzystając z nich w dalszej części rozważań. Wskazać zatem należy, że przepis art. 258 § 1 pkt 1 o.p. nie daje podstaw do stwierdzenia wygaśnięcia ostatecznej decyzji wymiarowej o charakterze deklaratoryjnym tylko z tego powodu, że zobowiązanie podatkowe wygasło wskutek przedawnienia. Istotne bowiem jest, czy owa decyzja stała się już zbędna, a przy tym pozostawanie jej w obrocie prawnym w istotny sposób zagraża bezpieczeństwu tego obrotu. Nie może o tym przesądzać okoliczność, że wskutek przedawnienia decyzja określająca zobowiązanie podatkowe nie podlega już wykonaniu.

Omawiany przepis nie wyjaśnia na czym polega "bezprzedmiotowość" decyzji oraz jakimi przesłankami powinien kierować się organ podatkowy stwierdzając wygaśnięcie decyzji. W nauce prawa oraz w orzecznictwie tradycyjnie za przyczynę bezprzedmiotowości decyzji uznaje się w szczególności powstanie sytuacji, w której przestał istnieć jeden z elementów stosunku prawnego będącego przedmiotem decyzji, tj. gdy ustał byt prawny praw lub obowiązków stanowiących treść stosunku prawnego ukształtowanego na podstawie decyzji (T. Woś, Stwierdzenie wygaśnięcia decyzji jako bezprzedmiotowej, PiP z 1992 r., z 7, s. 51 – 55 oraz A. Olesińska, Wszczęcie postępowania w sprawie stwierdzenia wygaśnięcia decyzji, która stała się bezprzedmiotowa [art. 258 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej], ZNSA z 2011 r., z. 2, str. 60). Jednakże, co trzeba także odnotować, nie wyjaśniono w sposób bezdyskusyjny, jakie zdarzenia faktyczne lub prawne powodują "bezprzedmiotowość" ostatecznej decyzji określającej zobowiązanie podatkowe, a w szczególności czy takim zdarzeniem jest upływ terminu przedawnienia.

Przyjęcie przedstawionej wyżej, szerokiej i ogólnej definicji "bezprzedmiotowości" decyzji, mogłoby prowadzić do nieuprawnionego wniosku, że może ona być wynikiem każdego ze zdarzeń wymienionych w art. 59 § 1 o.p. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego tak szerokiemu rozumieniu pojęcia "bezprzedmiotowość" sprzeciwia się jednak cel instytucji przewidzianej w art. 258 § 1 pkt 1 o.p. Tzw. bezprzedmiotowość nienazwana jest instytucją o charakterze szczególnym i służy usunięciu decyzji z obrotu prawnego, jako elementu zbędnego, stwarzającego istotne obawy o naruszenie bezpieczeństwa tego obrotu. Z tej przyczyny wykluczone jest odniesienie pojęcia "bezprzedmiotowości" decyzji do tzw. efektywnego wykonania określonego tą decyzję zobowiązania podatkowego. Jeśli zaś chodzi o stwierdzenie "bezprzedmiotowości" decyzji w przypadku tzw. nieefektywego wygaśnięcia zobowiązania podatkowego,

np. wskutek przedawnienia, to z uwagi na wskazany wyżej cel art. 258 § 1 pkt 1 o.p., jest to co do zasady możliwe, ale tylko w wyjątkowych sytuacjach z uwagi na tryb nadzwyczajny, w którym może nastąpić wygaśnięcie decyzji. Brak jest natomiast podstaw do wniosku, że wystarczającą przesłanką do zastosowania art. 258 § 1 pkt 1 o.p. jest wygaśnięcie zobowiązania podatkowego. Kluczowe znaczenie dla stwierdzenia wygaśnięcia decyzji wymiarowej o charakterze deklaratoryjnym ma zatem ustalenie,

że taka decyzja stała się już zbędna i że pozostawanie jej w obrocie prawnym w istotny sposób zagraża bezpieczeństwu tego obrotu.

3.4. Wskazane wyżej rozumienie pojęcia "bezprzedmiotowości decyzji", o którym mowa w art. 258 § 1 pkt 1 o.p. determinuje sposób prowadzenia przez właściwy organ postępowania w sprawie stwierdzenia wygaśnięcia decyzji. Innymi słowy, organ podatkowy prowadzący postępowanie w trybie art. 258 § 1 pkt 1 o.p. obowiązany jest

w pierwszej kolejności ustalić, czy decyzja, której dotyczy owo postępowanie prowadzone w trybie nadzwyczajnym, stała się już zbędna i że pozostawanie jej

w obrocie prawnym w istotny sposób zagraża bezpieczeństwu tego obrotu. Wygaśnięcie zobowiązania podatkowego przez przedawnienie może zatem oznaczać, że decyzja określająca jego wysokość stała się już zbędna, aczkolwiek nie można stosować w tym zakresie automatyzmu pamiętając przykładowo, że brak jest podstaw prawnych do stwierdzenia bezprzedmiotowości złożonej przez podatnika deklaracji

w rozumieniu art. 3 pkt 5 o.p. Jednakże spełnienie tej przesłanki nie stanowi wystarczającej podstawy do stwierdzenia wygaśnięcia decyzji bowiem dla zastosowania art. 258 § 1 pkt 1 o.p. konieczne jest zaistnienie również wypracowanej w orzecznictwie sądowoadministracyjnym innej przesłanki w postaci ustalenia, że pozostawanie decyzji

w obrocie prawnym w istotny sposób zagraża bezpieczeństwu tego obrotu.

W konsekwencji, organ podatkowy prowadzący postępowanie w trybie nadzwyczajnym, o którym mowa w art. 258 § 1 pkt 1 o.p., obowiązany jest badać kwestię dotyczącą wygaśnięcia zobowiązania podatkowego przez przedawnienie, jeżeli istnieją podstawy do wniosku, że pozostawanie w obrocie prawnym decyzji, której dotyczy owo postępowanie, w istotny sposób zagraża bezpieczeństwu tego obrotu. Przechodząc na grunt rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że skarżący nie wskazał okoliczności mogących świadczyć o spełnieniu ostatnio wskazanej przesłanki. Tym samym w realiach rozpoznawanej sprawy brak było podstaw do odnoszenia się

do kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego w kontekście "zbędności decyzji" skoro nawet zaistnienie tej przesłanki nie pozwalałoby organowi na zastosowanie

art. 258 § 1 pkt 1 o.p.

3.5. W świetle powyższych rozważań za nieusprawiedliwione należało uznać zarzuty skargi kasacyjnej. Argumentacja skarżącego opiera się bowiem na szerokim rozumieniu pojęcia bezprzedmiotowości decyzji, użytego przez ustawodawcę w art. 258 § 1 pkt 1 o.p. Zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. okazał się bezpodstawny, jako stanowiący wyraz niezadowolenia skarżącego z wyniku kontroli legalności zaskarżonej do WSA decyzji. W ocenie składu orzekającego uzasadnienie zaskarżonego wyroku zawiera wszystkie elementy, o których mowa w art. 141 § 4 p.p.s.a., również

w kontekście rozważań przedstawionych w uchwale składu siedmiu sędziów NSA z 15 lutego 2010 r., sygn. akt II FPS 8/09, bowiem umożliwia dokonanie jego kontroli instancyjnej. W taki sam sposób należało ocenić również drugi zarzut skargi kasacyjnej dotyczący naruszenia art. art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. Już tylko z tej przyczyny, że sąd pierwszej instancji dokonując wykładni art. 258 § 1 pkt 1 o.p. nie stwierdził, że przedawnienie zobowiązania podatkowego "nigdy" nie może być wystarczającym powodem stwierdzenia bezprzedmiotowości decyzji wymiarowej. Również trzeci zarzut skargi kasacyjnej należało uznać za chybiony bowiem organ podatkowy w realiach niniejszej sprawy nie był obowiązany do badania kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego skoro skarżący nie wskazał okoliczności świadczących o tym, że pozostawanie w obrocie prawnym decyzji, których dotyczy jego wniosek, w istotny sposób zagraża bezpieczeństwu tego obrotu. Już choćby z przyczyn wskazanych przez skarżącego (przeniesienie własności nieruchomości, do której księgi wieczystej została wpisana hipoteka przymusowa), gdyż brak wykreślenia hipoteki nie świadczy o spełnieniu ostatnio wskazanej przesłanki. Dodać należy, że sąd pierwszej instancji wykraczając poza swoje obowiązki pouczył skarżącego m.in. o możliwości wniesienia powództwa o uzgodnienie stanu prawnego nieruchomości ujawnionego

w księdze wieczystej z rzeczywistym stanem prawnym, powołując się przy tym

na art. 10 w zw. z art. 94 i art. 100 ustawy z 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych

i hipotece (Dz. U. z 2019 r., poz. 2204).

Dodać należy, że kwestia dotycząca odmowy wyrażenia zgody na wykreślenie hipoteki nie była przedmiotem kontroli sądowoadministracyjnej dokonywanej w sprawie niniejszej i okoliczność ta nie miała istotnego wpływy na rozstrzygnięcie rozpoznawanej sprawy. W konsekwencji za chybione należało uznać także kolejne zarzuty procesowe skargi kasacyjnej (4 i 5) dotyczące naruszenia przepisów o charakterze wynikowym, tj. art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. bowiem WSA zasadnie oddalił skargę przyjmując m. in., że organ podatkowy nie miał obowiązku dokonywania wskazywanych przez skarżącego ustaleń w sytuacji, gdy ich dokonanie nie mogło skutkować wydaniem decyzji w trybie nadzwyczajnym, o którym mowa w art. 258 § 1 pkt 1 o.p. W tym kontekście niezasadne okazały się zarzuty związane z naruszeniem art. 122 w związku z art. 187 § 1 i art. 191 o.p. (trzecia i czwarta grupa zarzutów procesowych). Zarzuty naruszenia art. 121 § 1 i art. 124 w związku z art. 210 § 4 o.p. nie mogły skutkować zastosowaniem przez WSA art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. skoro autor skargi kasacyjnej nie wykazał, że ich naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, wbrew ocenie dokonanej przez sąd pierwszej instancji.

Jak już wyżej wskazano, z uwagi na nadzwyczajny tryb, w którym może zostać wydane rozstrzygnięcie przewidziane w art. 258 § 1 pkt 1 o.p., a także konieczność ustalenia istnienia wskazanych wyżej przesłanek umożliwiających prawidłowe zastosowanie tego przepisu, wypracowanych w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, należy powtórzyć, że wygaśnięcie zobowiązania podatkowego

z uwagi na jego przedawnienie nie stanowi wystarczającego powodu stwierdzenia wygaśnięcia decyzji. W tym kontekście za trafny należy uznać argument związany

z ekonomiką procesową postępowań podatkowych, w tym dotyczących art. 258 § 1

pkt 1 o.p. Z przyczyn omówionych wyżej za nieusprawiedliwione należało zatem uznać także zarzuty materialnoprawne dotyczące naruszenia art. 59 § 1 pkt 9 w zw. z art. 70

§ 1 w zw. z art. 258 § 1 pkt 1 o.p. bowiem WSA dokonał prawidłowej wykładni art. 258

§ 1 pkt 1 o.p. powołując się na rozważania przedstawione w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z 4 grudnia 2013 r. (I FSK 32/13) i z 20 lutego 2014 r. (I FSK 524/13), które podziela skład orzekający w niniejszej sprawie. Tym samym za chybiony należało uznać zarzut naruszenia art. 59 § 1 pkt 9 w zw. z art. 70 § 1 w zw. z art. 258

§ 1 pkt 1 o.p. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie. Jak już wyżej wskazano, WSA nie użył sformułowania "nigdy" dokonując wykładni art. 258 § 1 pkt 1 o.p.

4. W świetle powyższych rozważań Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw, zgodnie z art. 184 p.p.s.a.

Z uwagi na wynik sprawy oraz brak stosownego wniosku o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego na rzecz organu podatkowego, złożonego w terminie przewidzianym w art. 179 p.p.s.a. dla złożenia odpowiedzi na skargę kasacyjną, nie orzekano w przedmiocie kosztów postępowania kasacyjnego. Za utrwalone należy bowiem uznać stanowisko judykatury, że za sporządzenie oraz wniesienie odpowiedzi na skargę kasacyjną profesjonalnemu pełnomocnikowi przysługuje wynagrodzenie jak

za sporządzenie i wniesienie skargi kasacyjnej (por. m.in. postanowienie NSA z 27 sierpnia 2013 r., sygn. akt I OZ 710/13). Jednakże zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego przyznanie z tego tytułu radcy prawnemu opłaty może mieć miejsce w przypadku wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną zgodnie z wymogami określonymi w art. 179 p.p.s.a., tj. w terminie 14 dni od doręczenia stronie skargi kasacyjnej. Tymczasem w niniejszej sprawie pismo procesowe nazwane odpowiedzią na skargę kasacyjną zostało złożone dopiero 15 września 2021 r., a skarga kasacyjna doręczona została organowi 31 sierpnia 2021 r. W związku z tym brak było podstaw

do zasądzenia zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego z tego tytułu (por. wyroki NSA z: 28 września 2017 r., sygn. akt II FSK 2396/15; 26 maja 2021 r., II FSK 3454/18).