I SA/Łd 39/25 - Wyrok

Data orzeczenia	2025-04-09	
Data wpływu	2025-01-27	
Sąd	Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi	
Sędziowie	Agnieszka Gortych-Ratajczyk /przewodniczący sprawozdawca/	
Symbol z opisem	6110 Podatek od towarów i usług	
Hasła tematyczne	Podatek od towarów i usług	
Skarżony organ	Dyrektor Izby Administracji Skarbowej	
Treść wyniku	Uchylono decyzję I i II instancji	
Powołane przepisy	Dz.U. 2025 nr 0 poz 111;  art. 70 par.1, par. 6 pkt 1; Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j.)	
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk - Drozda, Sędziowie Sędzia NSA Paweł Janicki, Asesor WSA Agnieszka Gortych-Ratajczyk (spr.), Protokolant Starszy specjalista Małgorzata Kowalczyk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 marca 2025 r. sprawy ze skargi E. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w R. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 21 listopada 2024 r. nr 1001-IOV-3.4103.21.2022.56.U71.AG w przedmiocie podatku od towarów i usług za niektóre miesiące 2012 roku 1. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi z 18 lutego 2022 roku nr 1071-SPP.4103.23.2020.102; 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi na rzecz strony skarżącej kwotę 13.307 (trzynaście tysięcy trzysta siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.	
Uzasadnienie
Decyzją z dnia 21 listopada 2024 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi, po rozpatrzeniu odwołania E Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w R., od decyzji Naczelnika Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi z dnia 18 lutego 2022 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za wskazane miesiące 2012 roku, utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

Z akt sprawy wynika, że w okresie objętym kontrolą Spółka E wchodziła w skład Grupy Kapitałowej – P. S.A.. Jedynym udziałowcem Spółki była spółka akcyjna P1, która również wchodziła w skład Grupy Kapitałowej. W skład Grupy Kapitałowej P. S.A. wchodziły również E1 sp. z o.o. oraz E2 sp. z o.o. - podmioty, które w kontrolowanym okresie kooperowały ze Spółką E w zakresie obrotu biomasą.

W związku z dokonanymi (w toku kontroli podatkowej za okresy od września 2012 roku do lutego 2013 roku) ustaleniami organ I instancji, postanowieniem z dnia 11 lipca 2019 r. wszczął wobec E sp. z o.o. postępowanie podatkowe w podatku od towarów i usług za okresy od września do grudnia 2012 roku, w toku którego ostatecznie ustalono, że w roku 2012 Spółka zawyżyła podatek naliczony, poprzez ujęcie w rejestrach zakupów VAT 20 szt. faktur dokumentujących fikcyjne transakcje gospodarcze, które miały dokumentować nabycie biomasy pozaleśnej w formie brykietu ze słomy od firm:

• D [...], z siedzibą w W. II nr 52, [...] W. I;

• [...] T Firma Usługowo-Handlowa, ul. [...] 20 lok. 8, [...] L.;

• [...], K. 62, [...] B.;

• A [...] z siedzibą Z. nr 115, [...] W1.

Łącznie w okresach od września do grudnia 2012 roku Spółka bezpodstawnie odliczyła zdaniem organu I instancji 248.943,29 zł naliczonego podatku VAT wynikającego ze spornych faktur.

Decyzją z dnia 18 lutego 2022 r. Naczelnik Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi na podstawie art. 21 § 1 pkt 1, § 3 i § 3a, art. 47 § 3, art. 51 § 1, art. 53 § 1, § 3, § 4 i § 5, art. 54 § 1 pkt 7, art. 55, art. 56 § 1, art. 56c, art. 56d, art. 61, art. 61b i art. 63 § 1, art. 207 oraz art. 210 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.), art. 15 ust. 1, ust. 2, art. 86 ust. 1, ust. 2 pkt 1 lit. a i ust. 10 pkt 1, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a, art. 99 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) określił Spółce E w podatku od towarów i usług zobowiązanie podatkowe za:

• wrzesień 2012 roku w kwocie 1.045.057,00 zł,

• grudzień 2012 roku w kwocie 1.983.633,00 zł

oraz kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za:

• październik 2012 roku w kwocie 625.124,00 zł,

• listopad 2012 roku w kwocie 338.2340,00 zł.

Nie zgadzając się z organem I instancji Spółka E złożyła odwołanie zarzucając naruszenie przepisów postępowania:

- art. 122 w zw. z art. 191 oraz art. 187 § 1 O.p. poprzez błędną ocenę oraz przyjęcie wadliwych wniosków płynących z materiału dowodowego zebranego w sprawie w konsekwencji nie uznanie, że zakwestionowane transakcje w rzeczywistości miały miejsce;

- art. 187 § 1 w zw. z 191 O.p., poprzez nierozpatrzenie całości materiału dowodowego oraz przyjęcie wadliwych ocen i wniosków płynących z materiału dowodowego zebranego w sprawie, przede wszystkim poprzez uznanie, że:

(a) okoliczności towarzyszące transakcjom z kontrahentami dowodzą, że Spółka wiedziała albo powinna była wiedzieć, że transakcje te wiążą się z przestępstwem popełnionym przez dostawcę lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu, a w konsekwencji uznanie, że

(b) Spółka nie dochowała należytej staranności w toku transakcji nabycia towarów;

- art. 122 w zw. z art. 187 O.p. poprzez brak wyczerpującej oceny zgromadzonego materiału dowodowego istotnego dla wyjaśnienia sprawy.

Dodatkowo pełnomocnik Spółki zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego:

- art. 70 § 1 pkt 6 O. p. poprzez wszczęcie postępowania karnego skarbowego w intencji zawieszenia terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego;

- art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawa VAT, poprzez uznanie, że Spółki stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane, podczas gdy z materiału dowodowego (m.in. z dokumentów WZ, potwierdzeń przelewów, potwierdzeń zamówień, awizacji kierowców, Książki ruchu kołowego, kwitów wagowych, kart dostaw biomasy, sprawozdań z badania próbki biomasy) wynika, że Spółka nabywała towary w ilościach wskazanych na tych fakturach;

- art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a ustawa VAT oraz art. 167 i 168 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, poprzez ich błędną wykładnię, sprzeczną z utrwalonym orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej i uznanie, że Spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów, podczas gdy zakupiony towar został wykorzystany do sprzedaży opodatkowanej, a także z orzecznictwa TSUE wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur kontrahentów jest podstawowym prawem podatnika (a nie wyjątkiem od zasady), którego nie można ograniczać poprzez wymaganie od podatnika dokonywania czynności sprawdzających kontrahentów i uzależnienie prawa do odliczenia od skuteczności takich czynności;

- art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a ustawa VAT oraz art. 167 i 168 lit. a ww. Dyrektywy, poprzez ich błędną wykładnię sprzeczną z utrwalonym orzecznictwem sądów administracyjnych, i uznanie, że Spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów, pomimo, że Spółka nie uzyskała korzyści majątkowej wynikającej z uczestnictwa w kwestionowanych przez organ transakcjach oraz pomimo, że organ nie wskazał, jakie konkretnie działania Spółka powinna była podjąć, aby dochować należytej staranności.

Pełnomocnik wniósł w imieniu strony o uchylenie decyzji w całości i umorzenie postępowania podatkowego.

Przywołaną na wstępie decyzją z dnia 21 listopada 2024 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi, podzielając ustalenia poczynione przez organ I instancji i wyprowadzone po ich analizie oceny, utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję z dnia 18 lutego 2022 r.

W pierwszej kolejności organ odwoławczy wyjaśnił kwestie przedawnienia zobowiązań wskazując, że dnia 24 listopada 2017 r. nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych strony ściśle związane z brzmieniem art. 70 § 6 pkt 1 O.p. w związku z postanowieniem Naczelnika Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi z dnia 24 listopada 2017 r. o wszczęciu dochodzenia w sprawie. Działając na podstawie art. 70c w związku z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. o powyższym organ zawiadomił stronę pismem z dnia 4 grudnia 2017 r. Przytaczając art. 70 § 1 O.p. organ zwrócił uwagę, że zobowiązania za wrzesień, październik i listopad 2012 roku przedawniają się z dniem 31 grudnia 2017 r., z kolei za grudzień 2012 r. z dniem 31 grudnia 2018 r. Następnie postanowieniem z dnia 25 stycznia 2018 r. Naczelnika Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi przedstawił zarzut P. C. pełniącemu funkcje głównego księgowego w Spółce E, treść postanowienia ogłoszono podejrzanemu w dniu 9 lutego 2018 r. Kolejnym postanowieniem z dnia 19 lutego 2018 r. organ zawiesił postępowanie. Po podjęciu zawieszonego postępowania, w dniu 26 września 2024 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego Łódź-Widzew postanowił o umorzeniu dochodzenia przeciwko P. C. wobec stwierdzenia przedawnienia karalności zarzucanego mu czynu, tj. art. 17 § 1 pkt 6 kpk.

Mając na uwadze zarzut odwołania dot. instrumentalnego wszczęcia postępowania karno skarbowego i uchwałę NSA z dnia 24 maja 2021 r., sygn. akt I FPS 1/21, organ odwoławczy wskazał na podejmowane czynności, w tym czynności podejmowane przez organ karno skarbowy. Wskazując również na odległość czasową wszczęcia postępowania karnego skarbowego do upływu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych objętych zaskarżoną decyzją zauważył, że okres ten wyniósł 37 dni dla zobowiązania podatkowego za wrzesień 2012 roku oraz nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za październik i listopad 2012 roku oraz 402 dni dla zobowiązania podatkowego za grudzień 2012 roku. Obszerną argumentację na potwierdzenie braku zasadności zarzutu instrumentalności organ odwoławczy podsumował stwierdzeniem, iż podejmowane przez finansowy organ prowadzący postępowanie przygotowawcze po wszczęciu dochodzenia, jak i aktywne zachowanie organu I instancji na etapie kontroli podatkowej i postępowania podatkowego oraz ujawnione nieprawidłowości świadczą bezsprzecznie o chęci realizacji celów tego postępowania i wykluczają pozorowany charakter tej decyzji procesowej, a tym samym nie można mówić o nadużyciu prawa przez organy podatkowe w zakresie stosowania art. 70 § 6 pkt 1 O.p.

Przechodząc do zagadnień merytorycznych organ II instancji zaakceptował stanowisko Naczelnika Łódzkiego Urzędu Skarbowego co do faktu zakwestionowania stronie prawa do odliczenia podatku VAT ze spornych ww. faktur. Nie zgodził się jednak z organem I instancji co do wiedzy strony i Jej świadomości w udziale w ustalonym i opisanym procederze gospodarczym.

Przechodząc do omówienia poszczególnych kontrahentów Spółki E, po analizie uzyskanych zeznań świadków oraz dokumentów pozyskanych z innych organów skarbowych organ odwoławczy zgodził się z ustaleniami organu I instancji, że H. B. nie prowadziła samodzielnie firmy T, faktycznie firmą tą zarządzał P. B. H. B. poprzez firmę zarejestrowaną na własne imię i nazwisko, w rzeczywistości realizowała nielegalne interesy P. B. To P. B. wśród pracowników dostarczających brykiet do Spółki E był wymieniany, jako zleceniodawca. H. B. nie pamiętała nawet nazwy firmy E, co wydaje się być rzeczą niepojętą w kontekście rzekomo podpisanej umowy na dostawę biomasy oraz prowadzoną współpracą handlową. W konsekwencji faktury wystawione przez firmę T organ uznał za dokumenty nie odzwierciedlające rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

Odnośnie Spółki D [...] organ wskazał, że materiały dowodowe pozwoliły organowi podatkowemu stwierdzić, że E. C. nic nie wiedziała na temat podjętej ze Spółką E współpracy. Nie wiedziała gdzie, w jakie miejsce, woziła brykiet, kto go woził w jej imieniu, nie potrafiła wymienić, z imienia i nazwiska, żadnej osoby, która reprezentowałaby spółkę E w trakcie prowadzonej współpracy handlowej. Nie wiedziała również, w jakich okolicznościach zawarła ze Spółką E umowę. Przeprowadzona analiza przepływów środków finansowych na rachunkach bankowych T [...] i D [...] oraz płatności, które spółka E dokonała na rzecz firmy D [...] ujawniła, że między tymi dwoma podmiotami nie zachodziły prawidłowe relacje rynkowe mianowicie: E. C. płaciła H. B. za zakupiony od niej brykiet dopiero wtedy, gdy spółka E wpłaciła Jej pieniądze. Firma D [...] nie była faktycznym dostawcą biomasy do spółki E, mimo że na fakturach znajdowały się dane jej firmy. E. C. nie pozyskiwała brykietu w sposób samodzielny, rynkowy, Jej zadaniem było jedynie pozorować odsprzedaż spółce E, dokładnie w takich samych ilościach, w jakich rzekomo zbyła Jej H. B. W następstwie faktury wystawione przez firmę D organ zakwalifikował jako dokumenty nie odzwierciedlające rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

Tożsamo, jako dokumenty nie odzwierciedlające rzeczywistości gospodarczej organ ocenił faktury wystawione przez [...]. Zdaniem organu z materiału dowodowego wynika, że W. W. faktycznie nie prowadziła działalności gospodarczej pod nazwą Firma Produkcyjno- Usługowo- Handlowej [...], a jedynie zarejestrowała tę firmę na własne imię i nazwisko. W. W. upoważniła do wypłaty pieniędzy z rachunków bankowych firmy H. B. i P. B. Kierowca Z. C., zeznał że usługi transportowe świadczył na prośbę H. i P. B. a W. W. jedynie widział kilkakrotnie i poddał w wątpliwość czy firma PUH [...] jest Jej firmą. W. W. nie zawierała umów z kontrahentami i rozliczała się w formie gotówkowej, nie posiada żadnej wiedzy na temat podjętej współpracy z firmą E. Dowody księgowe sporządzone przez W. W. zawierają fikcyjne dane i nie potwierdzają faktycznie zawartych transakcji gospodarczych. Źródło nabycia surowca do produkcji brykietu przez W. W. jest niewiadomego pochodzenia, nie ma dowodu również na to, że W. W. w ogóle ten surowiec nabywała; nie potrafiła wskazać ilości wyprodukowanego przez siebie brykietu ze słomy, transakcje były gotówkowe, nie było żadnych umów.

Z kolei analizując transakcje E z A [...] organ doszedł do przekonania, że T Firma Usługowo-Handlowa [...] dostarczała na rzecz firmy A [...] brykiet ze słomy, który w rzeczywistości należał do P. B. W ten sposób H. B. legalizowała, nieewidencjonowaną działalność P. B., w przedmiocie obrotu biomasą. H. B. dostarczała brykiet firmie A [...], zatem firmie, którą faktycznie prowadził P. B.. A. P. jedynie firmowała swoim nazwiskiem działalność gospodarczą A, faktycznie prowadzoną przez P. B. W następstwie i faktury wystawione przez ww. firmę organ zakwalifikował, jako nierzetelne od strony podmiotowej.

Organ odwoławczy odmiennie od Naczelnika Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi uznał, że strona miała świadomość nielegalnego działania kontrahentów akceptując kwestionowane transakcje. Zdaniem organu na nierzetelny charakter zakwestionowanych faktur VAT, jak i świadomość strony wskazują:

• kontrahenci nie przestrzegali postanowień umów (patrz zobowiązania kontrahentów wobec E - np. Dobowa Awizacja Dostaw Biomasy),

• spółka E nie przestrzegała własnych procedur - Procedura "Logistyka dostaw biomasy do Oddziałów P1.S.A.",

• strona nie starała się pozyskać wiedzy o kontrahencie, m.in. poprzez sprawdzenie czy podmiot ten w ogóle prowadził działalność, czy posiada jakikolwiek skład materiału do produkcji biomasy czy też zaplecze techniczne do jej wyprodukowania,

• strona nie zna źródła pochodzenia towaru,

• strona nie zwracała się z zapytaniami do urzędów skarbowych czy wystawcy faktur VAT są czynnymi podatnikami VAT,

• podmioty widniejące na fakturach VAT nie posiadały jakiegokolwiek zaplecza technicznego, w tym magazynu, miejsca do przeładunku, czy sprzętu do załadunku, własnego transportu, w większości przypadków nie zatrudniały pracowników,

• organizowane "przetargi" nie były przetargami w rozumieniu ustawy o zamówieniach publicznych a udział w nich brały tylko i wyłącznie firmy kontrahentów,

• z akt sprawy nie wynika jaka inna firma oprócz zakwestionowanych dostawców brała udział w przetargach,

• rzekome przemieszczanie biomasy między kontrahentami świadczy o próbie ukrycia źródeł pochodzenia towaru,

• na wystawcach faktur ciążą prawomocne wyroki skazujące za przestępstwa skarbowe, gdyż podmioty te nie prowadziły rzeczywistej działalności gospodarczej,

• strona nie podejmowała żadnych czynności zmierzających do ustalenia źródła pochodzenia towarów rzekomo nabytych od podmiotów widniejących na fakturach, jako sprzedawcy,

• biomasę do Elektrowni dostarczały osoby nie zatrudnione u kontrahentów,

• kierowcy wożący biomasę dla spółki E nie znali nazw firm kontrahentów,

• z akt sprawy nie wynika, aby strona kiedykolwiek była w siedzibach wystawców faktur VAT, kontaktowała się z tym podmiotami (telefonicznie, mailowo ect.),

• z dowodów zebranych w sprawie nie wynika aby w zawartych przez stronę transakcjach, często dotyczących znacznych ilości towaru kiedykolwiek wystąpiła konieczność zwrotu tego towaru lub jego reklamacji, choć z zeznań świadków wynika, że były problemy z jakością biomasy,

• powiązania rodzinę pomiędzy kontrahentami.

Organ podsumował, iż w świetle ustalonych okoliczności sprawy zasadnie organ I instancji odmówił stronie prawa do odliczenia podatku od towarów i usług ze spornych faktur VAT.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi Spółka E zarzuciła naruszenie przepisów postępowania:

1. art. 70 § 6 pkt 1, art. 70 § 1 oraz art. 70c w zw. z art. 121 § O.p. oraz w zw. z art. 2, art. 7, art. 21 ust. 1 oraz art. 64 ust. 1 i 3 Konstytucji RP z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. z 1997 r. poz. 483) poprzez błędne przyjęcie, że w sprawie doszło do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia, podczas gdy z okoliczności faktycznych sprawy wynika, że wszczęcie postępowania karnego skarbowego nastąpiło w sposób instrumentalny, co w konsekwencji doprowadziło do naruszenia art. 208 § 1 i art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 70 § 1 O.p. poprzez bezpodstawne wydanie i doręczenie zaskarżonej decyzji po upływie terminu przedawnienia, podczas gdy postępowanie podatkowe w sprawie powinno zostać umorzone w całości jako bezprzedmiotowe z uwagi na upływ terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, a przez to naruszając zasadę demokratycznego państwa prawnego i zasadę legalizmu;

2. art. 122 w zw. z art. 191 oraz art. 187 § 1 O.p. poprzez błędną ocenę oraz przyjęcie wadliwych wniosków płynących z materiału dowodowego zebranego w sprawie w konsekwencji nie uznanie, że zakwestionowane transakcje w rzeczywistości miały miejsce,

3. art. 187 § 1 w zw. z 191 O.p., poprzez nierozpatrzenie całości materiału dowodowego oraz przyjęcie wadliwych ocen i wniosków płynących z materiału dowodowego zebranego w sprawie, przede wszystkim poprzez uznanie, że:

a. okoliczności towarzyszące transakcjom z kontrahentami dowodzą, że Spółka wiedziała albo powinna była wiedzieć, że transakcje te wiążą się z przestępstwem popełnionym przez dostawcę lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu, a w konsekwencji uznanie, że

b. Spółka nie dochowała należytej staranności w toku transakcji nabycia towarów,

4. art. 122 w zw. z art. 187 O.p. poprzez brak wyczerpującej oceny zgromadzonego materiału dowodowego istotnego dla wyjaśnienia sprawy, w szczególności zgłoszonych wnioskiem dowodowym z dnia 06.03.2023r. czasu przewozu materiałów sypkich na terenie Elektrowni B. na porównywalnej odległości udowadniającego przewóz w kwestionowanym czasie.

Nadto Spółka zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego, w szczególności:

1. art. 70 § 1 pkt 6 O. p. poprzez wszczęcie postępowania karnego skarbowego w intencji zawieszenia terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego,

2. art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy VAT, poprzez uznanie, że Spółki stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane, podczas gdy z materiału dowodowego (m.in. z dokumentów WZ, potwierdzeń przelewów, potwierdzeń zamówień, awizacji kierowców. Książki ruchu kołowego, kwitów wagowych, kart dostaw biomasy, sprawozdań z badania próbki biomasy) wynika, że Spółka nabywała towary w ilościach wskazanych na tych fakturach;

3. art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a ustawa VAT oraz art. 167 i 168 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, poprzez ich błędną wykładnię, sprzeczną z utrwalonym orzecznictwem TSUE i uznanie, że Spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów, podczas gdy zakupiony towar został wykorzystany do sprzedaży opodatkowanej, a także z orzecznictwa TSUE wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur kontrahentów jest podstawowym prawem podatnika (a nie wyjątkiem od zasady), którego nie można ograniczać poprzez wymaganie od podatnika dokonywania czynności sprawdzających kontrahentów i uzależnienie prawa do odliczenia od skuteczności takich czynności;

4. art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a ustawa VAT oraz art. 167 i 168 lit. a ww. Dyrektywy, poprzez ich błędną wykładnię sprzeczną z utrwalonym orzecznictwem sądów administracyjnych, i uznanie, że Spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów, pomimo, że Spółka nie uzyskała korzyści majątkowej wynikającej z uczestnictwa w kwestionowanych przez organ transakcjach oraz pomimo, że organ nie wskazał, jakie konkretnie działania Spółka powinna była podjąć, aby dochować należytej staranności.

Mając na uwadze powyższe strona skarżąca wniosła o uchylenie decyzji w całości i umorzenie postępowania podatkowego oraz zasądzenie na rzecz strony kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi podtrzymując dotychczasowe stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. z dnia 23 maja 2024 r., Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.) dalej: p.p.s.a., stosownie do art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. z 19 sierpnia 2024 r., Dz.U. z 2024 r. poz. 1267), sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a). Przy czym, zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy i nie jest związany zarzutami skargi ani jej wnioskami.

Kontrolując niniejszą sprawę Sąd doszedł do przekonania, że instytucja wszczęcia postępowania karno skarbowego została wykorzystana w tej sprawie jedynie do instrumentalnego wywołania skutku w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Kluczowe znaczenie dla oceny zarzutów w przedmiocie przedawnienia ma uchwała NSA z dnia 24 maja 2021 r., sygn. akt I FPS 1/21 (dostępna, jak i inne orzeczenia krajowych sądów administracyjnych powołane w niniejszym uzasadnieniu, w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych pod adresem http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

We wspomnianej uchwale stwierdzono, że ocena przesłanek zastosowania przez organy podatkowe przy wydawaniu decyzji podatkowej art. 70 § 6 pkt 1 w zw. z art. 70c O.p. mieści się w granicach sprawy sądowej kontroli legalności tej decyzji. W uzasadnieniu uchwały wyjaśniono, że sądy administracyjne pierwszej instancji mają obowiązek badać czy proceduralna czynność wszczęcia postępowania karnego skarbowego w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe nie została wykorzystana tylko w celu nierozpoczęcia lub zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Przeprowadzenie takiego badania jest w istocie możliwe na gruncie sprawy podatkowej. Dopiero bowiem w świetle wszechstronnej analizy okoliczności konkretnej sprawy podatkowej, związanych najczęściej ze zbliżającym się upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, podejmowanymi wcześniej w postępowaniu podatkowym czynnościami dowodowymi i aktywnością prowadzącego je organu podatkowego, można ustalić czy instytucji wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe nie wykorzystano jedynie do instrumentalnego wywołania skutku w postaci nierozpoczęcia lub zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Taki wniosek może potwierdzić fakt wszczęcia tego postępowania w sytuacji, gdy z oczywistego braku przyczyn podmiotowych lub przedmiotowych (por. art. 1 k.k.s.) lub istnienia negatywnych przesłanek procesowych, wymienionych w art. 17 § 1 k.p.k., jasne jest już w momencie wydania postanowienia, że cele postępowania karnego skarbowego nie będą mogły być zrealizowane. O braku woli realizowania celów postępowania karnego skarbowego, a tym samym sztucznym wykorzystaniu instrumentu z tego postępowania do przedłużenia terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, może świadczyć również brak realnej aktywności organów postępowania przygotowawczego po wszczęciu takiego postępowania. W uzasadnieniu wskazanej uchwały stwierdzono również, że w przypadkach wątpliwych, w szczególności wówczas, gdy moment wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jest bliski dacie przedawnienia zobowiązania podatkowego, wyjaśnienie tej kwestii powinno znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji podatkowej, stosownie do art. 210 § 4 O.p. Taka informacja jest konieczna aby z jednej strony zagwarantować podatnikowi, że postępowanie podatkowe jest prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, zgodnie z art. 121 § 1 O.p. Z drugiej zaś jej zamieszczenie umożliwi następnie dokonanie oceny prawidłowości zastosowania tej instytucji przez sąd administracyjny kontrolujący akt wydany przez organ podatkowy.

Nie można pominąć wyjątkowego charakteru instytucji zawieszenia biegu terminu przedawnienia podkreślanego w orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego (wyroki z dnia: 19 czerwca 2012 r., sygn. akt P 41/10, OTK-A 2012/6/65; 17 lipca 2012 r., sygn. akt P 30/11, OTK-A 2012/7/81). W szczególności w wyroku z dnia 17 lipca 2012 r., sygn. akt: P 30/11, Trybunał Konstytucyjny wskazał, że "Instytucja przedawnienia zobowiązań podatkowych służy realizacji dwóch istotnych wartości konstytucyjnych. Pierwszą z nich jest konieczność zachowania równowagi budżetowej. Przedawnienie zobowiązań podatkowych działa bowiem dyscyplinująco na wierzyciela publicznego, zmuszając go do egzekwowania należności podatkowych w ściśle określonych ramach czasowych. Drugą wartością konstytucyjną, która uzasadnia wprowadzenie instytucji przedawnienia do prawa podatkowego, jest stabilizacja stosunków społecznych poprzez wygaszanie zadawnionych zobowiązań podatkowych. Nie ma zatem wątpliwości, że przedawnienie zobowiązań podatkowych, choć nie jest expressis verbis uregulowane w ustawie zasadniczej, znajduje oparcie w wartościach konstytucyjnie chronionych". Ponadto Trybunał stwierdził, że: "ustawodawca powinien kształtować mechanizmy prawa podatkowego w taki sposób, aby wygaśnięcie zobowiązania podatkowego następowało w rozsądnym terminie. Jak zostało to wskazane w wyroku o sygn. P 26/10, egzekwowanie długu podatkowego i towarzysząca mu niepewność podatnika co do stanu jego zobowiązań podatkowych nie mogą trwać przez dziesięciolecia. Choć instytucja przedawnienia zobowiązania podatkowego może niekiedy sankcjonować naruszenie przez podatnika konstytucyjnego obowiązku płacenia podatków, to jednak, skoro została wprowadzona do systemu prawnego, musi realizować stawiane jej zadania. Jednym z nich zaś jest stabilizowanie stosunków społecznych poprzez wygaszanie z upływem czasu zadawnionych zobowiązań podatkowych. Jak podkreślił Trybunał w wyroku sygn. P 41/10, stabilizacja stosunków społecznych jest zaś wartością konstytucyjną zakotwiczoną w zasadzie bezpieczeństwa prawnego, wywodzonej z art. 2 Konstytucji. [...] Przedawnienie zobowiązania podatkowego, aby nie było instytucją pozorną, musi również realizować stawiane mu cele, tj. dawać podatnikowi poczucie pewności co do braku ciążących na nim zobowiązań podatkowych i działać w sposób dyscyplinujący na wierzyciela podatkowego".

Zdaniem Trybunału, jedynie szczególne okoliczności mogą uzasadniać podejmowanie działań kontrolnych tuż przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego i ich kontynuowanie po tym terminie. Zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, skutkujące utrzymywaniem stanu wymagalności tego zobowiązania przez czas bliżej nieokreślony, narusza poczucie bezpieczeństwa podatnika i nie sprzyja poszanowaniu jego godności (art. 30 Konstytucji RP). Wreszcie, przedłużanie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest wyrazem braku zaufania państwa do podatnika i sposobu, w jaki wywiązuje się on z zobowiązań podatkowych. Ta ostatnia konstatacja Trybunału Konstytucyjnego ma podstawowe znaczenie dla zachowania symetrii w obowiązkach oraz uprawnieniach Państwa i obywatela, będącego podatnikiem. Powinna też stać się dyrektywą stosowania prawa, w tym przepisów O.p. dotyczących zaufania do organów podatkowych.

W pełni podzielając powyższe poglądy i przechodząc na grunt niniejszej sprawy przypomnieć należy, że zgodnie z regulacją art. 70 § 1 O.p. zobowiązanie w podatku od towarów i usług przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin jego płatności. Oznacza to, że w przypadku okresów rozliczeniowych (objętych decyzją organu I instancji) tj.: wrzesień, październik, listopad i grudzień 2012 roku, termin przedawnienia tych zobowiązań upłynął - co do zasady - z końcem dnia 31 grudnia 2017 roku dla września, października i listopada, natomiast dla grudnia z końcem dnia 31 grudnia 2018 roku.

Z kolei zgodnie z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania.

Z akt sprawy wynika, że postanowieniem z dnia 24 listopada 2017 r. (na 37 dni przed upływem terminu przedawnienia dla zobowiązań za wrzesień, październik, listopad 2012 roku i 402 dni dnia przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania za grudzień 2012 roku) Naczelnik Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi wszczął dochodzenie w sprawie "podania nieprawdy przez E spółka z o.o. z siedzibą R. ul [...] 2, w krótkich odstępach czasu z wykorzystaniem tej samej sposobności w składanych w okresie od 24 grudnia 2012 r. do 04 lutego 2013 r. w Łódzkim Urzędzie Skarbowym w Łodzi, z ówczesną siedzibą w Łodzi ul [...] 10a, deklaracjach dla podatku od towarów i usług VAT

7 za miesiące od września 2012 r. do grudnia 2012 r., w konsekwencji podatek od towarów i usług został uszczuplony łącznie o kwotę 248 942 zł, z czego za: - wrzesień 2012 r. o kwotę 127 002 zł, - grudzień 2012 r. o kwotę 121 940 zł, to jest o przestępstwo skarbowe z art. 56 §2 kks w zw. z art. 6 §2 kks".

Naczelnik Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi działając na podstawie art. 70c w związku z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. pismem z dnia 4 grudnia 2017 r. zawiadomił stronę, że dnia 24 listopada 2017 r. nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia w podatku od towarów i usług za okres od września do grudnia 2012 roku. Pismo zostało doręczone stronie dnia 6 grudnia 2017 r.

Następnie w dniu 22 grudnia 2017 r. został przesłuchany P. C., z czynności tej został sporządzony protokół przesłuchania świadka.

Postanowieniem z dnia 25 stycznia 2018 r. Naczelnik Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi przedstawił zarzut P. C. pełniącemu funkcje głównego księgowego w spółce E. Treść postanowienia ogłoszono podejrzanemu w dniu 9 lutego 2018 r., natomiast uzasadnienie postanowienia z dnia 25 stycznia 2018r. wysłano Panu C. dnia 12 lutego 2018 r.

Postanowieniem z dnia 19 lutego 2018 r. Naczelnik Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi zawiesił dochodzenie z uwagi na cyt:"prowadzenie niniejszego dochodzenia jest w istotny sposób utrudnione ze względu na toczące się postępowanie kontrolne w zakresie prawidłowości rozliczenia z budżetem z tytułu podatku od towarów i usług za okres od września 2012 r. do grudnia 2012 r.". Postanowienie zostało zatwierdzone przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi w dniu 7 czerwca 2018 r.

Dnia 23 września 2024 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego Łódź-Widzew podjął zawieszone postępowanie.

W dniu 26 września 2024 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego Łódź-Widzew postanowił o umorzeniu dochodzenia przeciwko P. C. wobec stwierdzenia przedawnienia karalności zarzucanego mu czynu, tj. art. 17 § 1 pkt 6 kpk.

Dla porządku przypomnieć należy, że decyzja organu I instancji została wydana w dniu 18 lutego 2022 r., zaś decyzja organu odwoławczego w dniu 21 listopada 2024 r.

Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę nie ma wątpliwości, że celem postępowania karnego skarbowego winno być wykrycie i ściganie przestępstw skarbowych, pozostających w związku z niewykonaniem danego zobowiązania podatkowego, a nie tylko wydłużenie czasu na określenie wysokości tego zobowiązania. Stąd tak istotną rolę przypisuje się realizacji typowych dla przygotowawczego postępowania karnego czynności procesowych, takich jak np. przesłuchanie świadków, zabezpieczenie dokumentów, przedstawienie zarzutów o określony czyn zabroniony, czy przesłuchanie w charakterze podejrzanego.

W świetle powyższego oraz mając na uwadze wyjaśnienia w tym zakresie organu odwoławczego, w ocenie Sądu jedynym celem wszczęcia postępowania przygotowawczego w sprawie było uniknięcie przedawnienia zobowiązań podatkowych. Wszczęcie dochodzenia, choć skuteczne procesowo na gruncie kpk, nie wywołało skutku materialnego zawieszenia biegu terminu przedawnienia tych zobowiązań, określonego w art. 70 § 1 pkt 6 O.p.

Przedstawiona powyżej chronologia zdarzeń i czynności podejmowanych przez organ karno skarbowy, w ocenie Sądu jasno wskazuje, że tok dochodzenia zależny był jedynie od przebiegu postępowania podatkowego, a organ postępowania przygotowawczego nie przejawiał realnej aktywności. Sąd dostrzega, że postępowanie karno skarbowe w kontrolowanej sprawie przeszło z fazy ad rem do fazy ad personam i znane są Sądowi orzeczenia, w których sądy administracyjne wywodziły, że zasadniczo wkroczenie postępowania w fazę ad personam wyklucza możliwość przypisania mu cechy instrumentalności, możliwości charakterystycznej dla fazy in rem, ze względu na ukierunkowanie przygotowawczego postępowania karnoskarbowego na doprowadzenie do skazania konkretnej osoby, której odpowiedzialność karną antycypuje organ prowadzący to postępowanie (por. wyroki NSA z dnia 24 października 2023 r., sygn. akt II FSK 317/21 oraz z dnia 11 stycznia 2024 r., sygn. akt II FSK 502/22). Orzeczenia te nie wytyczyły jednak sztywnych reguły oceny postępowania organu prowadzącego postępowanie karno skarbowe, każdorazowo należy uwzględnić całokształt okoliczności ustalonych w konkretnej analizowanej sprawie. Nie sposób zaś pominąć, co dobitnie wynika z akt niniejszej sprawy, że organ karno skarbowy ograniczył się do pozyskania materiału dowodowego zebranego w toku kontroli podatkowej (kontrolę podatkową wszczęto w dniu 28 listopada 2016 r., w dniu 11 lipca 2019 r. wszczęto postępowanie podatkowe). Pomiędzy wydaniem postanowienia z dnia 24 listopada 2017 r. o wszczęciu dochodzenia a postanowienia o przedstawieniu zarzutu z dnia 25 stycznia 2018 r., organ karno skarbowy ograniczył się do przesłuchania P. C. w dniu 22 grudnia 2017 r. w charakterze świadka, następnie w dniu 9 lutego 2018 r. przesłuchania P. C. w charakterze podejrzanego. Innych czynności charakterystycznych dla postępowania karnego nie podjęto, po czym postanowieniem z dnia 19 lutego 2018 r. na podstawie art. 114a kks postępowanie zawieszono. Owszem, w myśl art. 114a kks postępowanie w sprawach o przestępstwa skarbowe i wykroczenia skarbowe może być także zawieszone, jeżeli jego prowadzenie jest w istotny sposób utrudnione ze względu na prowadzoną kontrolę podatkową, kontrolę celno-skarbową lub toczące się postępowanie przed organami podatkowymi, organami celnymi lub sądami administracyjnymi. Zawieszone postępowanie podejmuje się, jeżeli ustąpiły przyczyny uzasadniające jego zawieszenie. Dostrzec jednak trzeba, sięgając do uzasadnienia opisanego postanowienia, że organ uzasadniając zawieszenie postępowania jedynie lakonicznie wskazał na utrudnienia wynikające z prowadzonego postępowania podatkowego. Organ nie wskazał w jaki sposób postępowanie administracyjne determinowało działania organów karno skarbowych. Nie sposób zaś pominąć, że zakres istotnych okoliczności w postępowaniu karno skarbowym, które wymagają udowodnienia jest szerszy, a niewątpliwie jest rozłączny względem okoliczności wymagających udowodnienia w postępowaniu podatkowym. Również wynik końcowy sprawy karno skarbowej nie jest determinowany sposobem zakończenia sprawy podatkowej w tym sensie, że decyzja podatkowa nie wiąże sądu karnego orzekającego o zasadności oskarżenia o przestępstwo skarbowe. Tymczasem analizując podejmowane czynności, nie sposób oprzeć się przekonaniu, że organ karno skarbowy ograniczył się do oczekiwania na rezultat postępowania podatkowego, na decyzję rozstrzygającą kwestie podatkowe.

Warto również zwrócić uwagę na pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź – Widzew z dnia 5 czerwca 2023 r., stanowiące odpowiedź na zapytanie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi o zakres czynności podjętych w ramach postępowania przygotowawczego. W przedmiotowym piśmie nie zostały wymienione inne, poza już opisanymi, czynności w ramach prowadzonego postępowania karno skarbowego.

Zdaniem Sądu, nie można również pominąć, iż organem wszczynającym postępowanie karno skarbowe i prowadzącym je (do zmiany właściwości) był ten sam organ, który prowadził postępowanie podatkowe. Co prawda przedstawiona zbieżność nie może automatycznie prowadzić do wniosku o instrumentalności wszczęcia postępowania karnego, niemniej nie można jej pominąć, mając na uwadze brak realnej aktywności tegoż organu po wszczęciu dochodzenia. Organ w ramach postępowania karno skarbowego nie przejawił realnej inicjatywy dowodowej, nie pozyskano materiałów dowodowych, które stosownie do art. 181 O.p. mogłyby zostać wykorzystane w postępowaniu podatkowym. W ramach wszczętego postępowania karnego skarbowego organ podjął znikome czynności charakterystyczne dla postępowania karnego, nie sposób odmienne kwalifikować dwukrotnego przesłuchania księgowego firmy.

W ocenie Sądu organ nadużył swojej kompetencji wszczynając postępowanie karne skarbowe w celu innym aniżeli cel tego postępowania, tj. wyłącznie po to aby zawiesić bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Postanowieniem z dnia 19 lutego 2018 r. Naczelnik Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi zawiesił dochodzenie, by finalnie po jego podjęciu postanowieniem z dnia 23 września 2024 r., po ponad 7 latach od wszczęcia umorzyć dochodzenie postanowieniem z dnia 26 września 2024 r., z uwagi na przedawnienie karalności czynu tj. art. 17 § 1 pkt 6 kpk.

Z tych wszystkich względów, Sąd analizując aktywność organu prowadzącego postępowanie karno skarbowe doszedł do przekonania, że zakres czynności w postępowaniu karno skarbowym nie wskazuje na rzeczywiste zainteresowanie organu osiągnięciem celów tego postępowania. Brak realnej aktywności organu w postępowaniu karnym skarbowym, gdyż tak należy ocenić ograniczenie się organu do dwukrotnego przesłuchania P. C., w połączeniu ze stanem zawieszenia tego postępowania przez 7 lat prowadzi do wniosku o sztucznym wykorzystaniu tej instytucji do przedłużenia terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Bez wpływu na powyższą ocenę pozostaje aktywność organu prowadzącego postępowanie podatkowe, choć jest to ten sam organ, to należy odrębnie rozpatrywać podejmowane czynność w ramach każdego z zainicjowanych postępowań, każde z nich ma inny cel. Nieprzekonujące są twierdzenia organu podatkowego, że okres zawieszenia postępowania karno skarbowego wykorzystany był na gromadzenie materiału dowodowego, w tym na pozyskanie dokumentów i danych o kontrahentach strony. Owszem, czynności takie były podejmowane, ale w ramach toczącego się postępowania podatkowego (a wcześniej kontroli podatkowej), toteż wszczęcie postępowania karno skarbowego w sytuacji niemal natychmiastowego zawieszenia tego postępowania, na czynności te nie miało żadnego wpływu. Uzasadnienie zaskarżonej decyzji nie zawiera wskazanie okoliczności przekonujących o tym, że postępowanie karno skarbowe zostało wszczęte dla doprowadzenia do reakcji karnej na dokonanie czynów zabronionych.

Podsumowując, na tle całokształtu przedstawionych okoliczności zarzut instrumentalnego wszczęcia postępowania karno skarbowego w sprawie jawi się jako zasadny. Organ, który wszczął dochodzenie, będąc jednocześnie organem prowadzącym postępowanie podatkowe, nie podjął realnych działań nakierowanych na zamiar pociągnięcia sprawy do odpowiedzialności karnej. Nie sposób odmiennie ocenić działania organu wyłącznie z uwagi na przejście postępowania z fazy ad rem do fazy ad personam, nie można pominąć, że przez kilka lat po przedstawieniu zarzutów postępowanie było zawieszone, by końcowo pod koniec 2024 roku organ je umorzył wobec przedawnienia karalności. W ocenie Sądu nie można uznać, że każde wszczęcie i prowadzenie postępowania karnego (karnego skarbowego), nawet w sytuacji braku jakichkolwiek podstaw materialnoprawnych czy procesowych, ma wpływ na bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Należy mieć na uwadze, że przypadek określony w art. 70 § 6 pkt 1 O.p. stanowi wyjątek od ogólnej zasady przedawnienia zobowiązań podatkowych, w związku z czym przepis ten powinien być rozumiany w sposób ścisły, przede wszystkim zaś w zgodzie z funkcją instytucji przedawnienia (por. wyrok NSA z dnia 19 kwietnia 2018 r., sygn. akt II FSK 923/16).

W konsekwencji za bezprzedmiotowe należało uznać rozpoznawanie dalszych zarzutów skargi w zakresie ww. zobowiązania.

W ponownie prowadzonym postępowaniu (art. 153 p.p.s.a.). organ ustali, czy zaistniały inne określone przepisami prawa zdarzenia mające wpływ na bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. W przypadku ustalenia, że jedynym takim zdarzeniem było wszczęcie postępowania karnego skarbowego, organ umorzy postępowanie w sprawie, przyjmując jako wiążące stanowisko Sądu zawarte w niniejszym uzasadnieniu, że instytucja ta została wykorzystana w realiach sprawy instrumentalnie.

Z tych względów, Sąd na podstawie art. 145§1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję.

O kosztach rozstrzygnięto na podstawie art. 200, art. 205 § 2 i § 4, art. 209 p.p.s.a. w zw. z § 2 ust. 1 pkt 1 lit. g rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018r. Nr 1687). Na zasądzone koszty złożył się uiszczony wpis od skargi (2.490,00 zł), wynagrodzenie profesjonalnego pełnomocnika - doradcy podatkowego (10.800,00 zł) oraz kwota uiszczonej opłaty skarbowej od pełnomocnictwa (17,00 zł).

dch