Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jacek Brolik (sprawozdawca), Sędzia NSA Jerzy Płusa, Sędzia WSA del. Marta Waksmundzka-Karasińska, Protokolant Anna Dziewiż-Przychodzeń, po rozpoznaniu w dniu 22 stycznia 2019 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 14 września 2016 r., sygn. akt I SA/Lu 45/16 w sprawie ze skargi P. K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Lublinie z dnia 26 listopada 2015 r., nr [...] w przedmiocie egzekucji administracyjnej oddala skargę kasacyjną.

Wyrokiem z 14 września 2016 r., I SA/Lu 45/16, w sprawie ze skargi P. K.(dalej: skarżący) na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Lublinie z 26 listopada 2015 r. w przedmiocie egzekucji administracyjnej, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm., obecnie tj. Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 dalej: p.p.s.a.) oddalił skargę.

Stan faktyczny sprawy przyjęty przez Sąd pierwszej instancji przedstawia się następująco.

Postanowieniem z 26 listopada 2015 r., Dyrektor Izby Skarbowej w Lublinie po rozpatrzeniu zażalenia skarżącego na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. z 14 maja 2015 r. w przedmiocie zwrotu zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej na podstawie tytułu wykonawczego o wskazanym numerze wystawionego przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu - utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie organu pierwszej instancji. Z jego uzasadnienia wynika, że Naczelnik Urzędu Skarbowego (dalej: "organ egzekucyjny") prowadzi wobec skarżącego postępowanie egzekucyjne na podstawie ww. tytułu wykonawczego wystawionego przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w związku z wnioskiem niemieckiej administracji podatkowej. W celu realizacji tego tytułu, organ egzekucyjny zawiadomieniem z 6 marca 2015 r. dokonał zajęcia rachunku bankowego w Banku, który pismem z dnia 18 marca 2015 r. poinformował o braku środków na zaspokojenie pełnej należności wynikającej z zajęcia. Odpis ww. zawiadomienia wraz z odpisem tytułu wykonawczego oraz zagraniczny tytuł wykonawczy i jego tłumaczenie na język polski, a także pouczenie o trybie wnoszenia zarzutów zostały uznane za doręczone skarżącemu skutecznie w dniu 26 marca 2015 r. w trybie art. 44 K.p.a.

Pismem z dnia 8 kwietnia 2015r. skarżący za pośrednictwem pełnomocnika wniósł zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego.

W dniu 14 maja 2015 r. organ egzekucyjny wydał postanowienie o zwrocie zarzutów z dnia 8 kwietnia 2015 r., powołując się na art. 66 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2014r., poz. 1619 z późn. zm., dalej: "u.p.e.a."), wskazując, że zarzuty dotyczące ww. tytułu wykonawczego winny być wniesione przed odpowiedni organ wnioskujący państwa członkowskiego, tj. [...],[...], Niemcy.

W zażaleniu na to postanowienie zarzucono naruszenie art. 124 ust. 1 ustawy z dnia 11 października 2013r. o wzajemnej pomocy przy dochodzeniu podatków, należności celnych i innych należności pieniężnych (Dz. U. z 2013r., poz. 1289, zwanej dalej: "ustawą o wzajemnej pomocy") poprzez jego zastosowanie w sytuacji, gdy organ winien zastosować ust. 2 tego artykułu, a co za tym idzie rozpoznać zarzuty merytorycznie.

Dyrektor Izby Skarbowej w rozpoznaniu tych zarzutów na wstępie wyjaśnił, że zaskarżone postanowienie zasadnie zostało wydane na podstawie art. 17a u.p.e.a. w zw. z art. 124 ust. 1 ustawy o wzajemnej pomocy, dodając, że w myśl pierwszego z powołanych przepisów, w przypadku wniesienia podania, z którego wynika, że organem właściwym w sprawie jest organ państwa członkowskiego lub państwa trzeciego, podanie podlega zwrotowi wnoszącemu podanie, wraz z pouczeniem, że w sprawie będącej przedmiotem podania powinien wnieść podanie do organu właściwego państwa członkowskiego lub państwa trzeciego, zgodnie z przepisami obowiązującymi w tym państwie. Zwrot podania następuje w formie postanowienia, na które służy zażalenie. Organ II instancji argumentował, że powyższy przepis został dodany do u.p.e.a. na podstawie art. 111 pkt 8 ustawy o wzajemnej pomocy, jednakże, zgodnie z art. 123 ust. 5 tej ustawy, do postępowań o których mowa w ust. 1, tj. do postępowań egzekucyjnych w administracji wszczętych i niezakończonych przed dniem wejścia w życie ustawy o wzajemnej pomocy, ww. art. 17a ma zastosowanie w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą. W myśl zaś z art. 124 ust. 1 ustawy o wzajemnej pomocy, który obowiązuje od 21 listopada 2013r. na podstawie art. 129 cyt. ustawy, do wniosków państw członkowskich lub państwa trzeciego o udzielenie pomocy wniesionych do organu wykonującego przed 1 stycznia 2012r. i niezrealizowanych do dnia wejścia w życie ustawy zastosowanie mają przepisy działu I rozdziału 7 ustawy zmienianej w art. 111, w brzmieniu dotychczasowym, z wyłączeniem art. 66b § 3 i art. 66h § 2 i 4 tej ustawy, z tym że funkcje organu wykonującego sprawuje centralne biuro łącznikowe. Stosownie zaś do art. 124 ust. 2 ustawy o wzajemnej pomocy, do wniosków państwa członkowskiego lub państwa trzeciego o udzielenie pomocy wniesionych do organu wykonującego od dnia 1 stycznia 2012r. i niezrealizowanych do dnia wejścia w życie ustawy zastosowanie mają przepisy niniejszej ustawy.

Odnosząc się do zarzutu, że w sprawie winien mieć zastosowanie art. 124 ust. 2 ustawy o wzajemnej pomocy, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy, zasadnicze znaczenia miało ustalenie daty wniesienia przez niemiecką administrację podatkową wniosku o udzielenie pomocy do polskiej administracji, dodając, że w tym celu przeprowadził postępowanie wyjaśniające z udziałem Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu oraz niemieckiej administracji podatkowej. Z dokonanych ustaleń wynikało, że 4 sierpnia 2015 r. Biuro Wymiany Informacji Podatkowych w K. poinformowało, że wniosek niemieckiej administracji podatkowej o odzyskanie należności pieniężnych nr [...] wpłynął do Ministerstwa Finansów 20 lipca 2009 r., natomiast z informacji uzyskanej od niemieckiej administracji podatkowej, że w okresie od 2007 do 2012 r. egzekucja nie była zawieszona, jednakże wniosek został przekazany polskiej administracji dopiero w dniu 14 lipca 2009r. Strona niemiecka wniosła o kontynuowanie postępowania egzekucyjnego. Mając na uwadze powyższe, organ odwoławczy uznał, że w sprawie organ egzekucyjny miał podstawy do zastosowania zarówno art. 17a u.p.e.a., jak i art. 124 ust. 1 ustawy o wzajemnej pomocy, dodając, że w zaskarżonym postanowieniu zawarte zostało też pouczenie o właściwym trybie wniesienia zarzutów przed organ państwa członkowskiego. Dodatkowo Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że stosowne pouczenie o trybie wnoszenia zarzutów zostało wraz z odpisem przedmiotowego tytułu wykonawczego przesłane zobowiązanemu i uznane za doręczone w dniu 26 marca 2015 r. w trybie art. 44 K.p.a.

Od tego postanowienia skarżący wystąpił ze skargą do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie. Zarzucając naruszenie art. 124 ust. 1 ustawy o wzajemnej pomocy poprzez jego zastosowanie w sytuacji, gdy organ winien zastosować ust. 2 tegoż artykułu, a co za tym idzie rozpoznać zarzuty merytorycznie, pełnomocnik wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia wraz z poprzedzającym go postanowieniem organu pierwszej instancji oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm prawem przepisanych. 

W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoją dotychczasową argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie wskazanym na wstępie wyrokiem oddalił skargę.

Sąd wskazał, że przedmiotem sporu jest kwestia dopuszczalności wniesienia do organu egzekucyjnego zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie ww. tytułu wykonawczego wystawionego przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, w związku z wnioskiem niemieckiej administracji podatkowej. W pierwszej kolejności Sąd wyjaśnił, że w rozpatrywanej sprawie należy stosować zarówno przepisy u.p.e.a., jak i przepisy ustawy o wzajemnej pomocy. Obie te ustawy zawierają przepisy odnoszące się do postępowania egzekucyjnego prowadzonego w związku z udzielaniem wzajemnej pomocy innemu państwu członkowskiemu Unii Europejskiej. Nie są to regulacje sprzeczne, ale uzupełniające wobec siebie. Poza sporem pozostaje, że należność dochodzona w sprawie jest należnością, o której mowa w art. 2 § 1 pkt 8 u.p.e.a. Z mocy przepisów unijnych, polskie organy egzekucyjne udzielające pomocy innemu państwu członkowskiemu nie są właściwe w sprawach zaskarżania przez zobowiązanego tytułów wykonawczych, na podstawie których jest dochodzona należność. Jeżeli zobowiązany wniesie takie zarzuty do polskiego organu egzekucyjnego, to należy poinformować go o trybie wnoszenia zarzutów (zob. art. 14 ust. 1 dyrektywy Rady 2010/24/UE z dnia 16 marca 2010r. w sprawie wzajemnej pomocy przy odzyskiwaniu wierzytelności dotyczących podatków, ceł i innych obciążeń - Dz.U.UE.L.2010.84.1). Nie przekazuje się wówczas zarzutów właściwym organom państwa występującego o udzielenie pomocy. Podstawę do zwrotu podania stanowi wówczas art. 17a u.p.e.a. Zwrot podania następuje w formie postanowienia, na które służy zażalenie. Powyższy przepis – jak słusznie zauważył organ odwoławczy – został dodany do u.p.e.a. na podstawie art. 111 pkt 8 ustawy o wzajemnej pomocy, z mocą obowiązującą od dnia od 21 listopada 2013r.

Jak wynika z akt sprawy, prowadzone przez organ odwoławczy z udziałem Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu oraz niemieckiej administracji podatkowej postępowanie wyjaśniające wykazało, że wniosek niemieckiej administracji podatkowej o odzyskanie należności pieniężnych wpłynął do Ministerstwa Finansów w dniu 20 lipca 2009 r. (k. 14, 17), tak więc miały do niego zastosowanie przepisy działu I rozdziału 7 ustawy zmienianej w art. 111 (czyli u.p.e.a.), w brzmieniu dotychczasowym, z wyłączeniem art. 66b § 3 i art. 66h § 2 i 4 tej ustawy. Z kolei, z informacji uzyskanej od niemieckiej administracji podatkowej wynikało, że w okresie od 2007 do 2012 r. egzekucja nie była zawieszona, jednakże wniosek został przekazany polskiej administracji dopiero w dniu 14 lipca 2009 r., a strona niemiecka wniosła o kontynuowanie postępowania egzekucyjnego (k. 19. 19a).

W myśl obowiązującego w stanie faktycznym sprawy przepisu art. 66 zf § 1 u.p.e.a., w trakcie postępowania egzekucyjnego wszczętego na wniosek obcego państwa zobowiązany zgłasza zastrzeżenia dotyczące zagranicznego tytułu wykonawczego lub należności pieniężnych objętych tym tytułem, zwane dalej "zarzutami", wyłącznie do właściwych władz tego państwa, zgodnie z prawem tego państwa. O wniesionych zarzutach zobowiązany może powiadomić organ wykonujący lub organ egzekucyjny. Mając na uwadze powyższe ustalenia, organ II instancji zasadnie stwierdził, że w sprawie organ egzekucyjny miał podstawy do zastosowania zarówno art. 17a u.p.e.a., jak i art. 124 ust. 1 ustawy o wzajemnej pomocy. Wydając zaskarżone postanowienie organ egzekucyjny w jego uzasadnieniu zawarł też pouczenie o właściwym trybie wniesienia zarzutów przed organ państwa członkowskiego, wskazując stosowny adres. Pouczenie o trybie wnoszenia zarzutów zostało także wraz z odpisem ww. tytułu wykonawczego przesłane zobowiązanemu i uznane za doręczone w dniu 26 marca 2015r. w trybie art. 44 K.p.a. W pouczeniu tym wskazano, że zgodnie z art. 66zf u.p.e.a., w trakcie postępowania egzekucyjnego wszczętego na wniosek obcego państwa zobowiązany zgłasza zastrzeżenia dotyczące zagranicznego tytułu wykonawczego lub należności pieniężnych objętych tym tytułem, zwane dalej "zarzutami" wyłącznie do właściwych władz tego państwa, zgodnie z prawem tego państwa.

W skardze kasacyjnej na powyższy wyrok skarżący zaskarżył go w całości i na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 zarzucił mu naruszenie:

I przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy tj. art. 145 §1 pkt 1 ppkt a) i pakt c) i art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z:

1) art. 124 ust. 1 ustawy o wzajemnej pomocy poprzez niewłaściwe jego zastosowanie w sytuacji nie wyjaśnienia jednocześnie w sposób kategoryczny daty wszczęcia egzekucyjnego postępowania administracyjnego w sprawie oraz podstawy wszczęcia takiego postępowania egzekucyjnego, co skutkowało uprzednią niemożnością wypowiedzenia się na temat zaistnienia lub nie zaistnienia podstaw wskazanych w art. 124 ust. 1 ww. ustawy.,

2) art. 124 ust. 2 ustawy o wzajemnej pomocy poprzez jego błędną wykładnię i ograniczenie analizy obu przesłanek zastosowania tego artykułu tj. daty wniesienia wniosku państwa członkowskiego i niezrealizowania tego wniosku do dnia wejścia w życie ustawy, do jednej przesłanki tj. daty wniesienia wniosku, a nadto w ramach tego samego uchybienia do błędnego uznania daty wniesienia wniosku przez państwo członkowskie (zarzuty przytoczone in extenso)

II naruszenie prawa materialnego: art. 2, art. 7, art. 217 Konstytucji RP poprzez naruszenie zasady zaufania obywateli do Państwa i prawa przez Państwo stanowionego oraz zasady działania organów władzy publicznej na podstawie i w graniach prawa.

Wskazując na powyższe wniesiono o uchylenie zaskarżonego orzeczenia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Brak było dostatecznych podstaw do uwzględnienia skargi kasacyjnej.

Na podstawie art. 183 § 1 p.p.s.a., poza wskazanymi w art. 183 § 2 p.p.s.a. przypadkami nieważności postępowania sądowego, których nie stwierdzono, Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę wyłącznie w granicach skargi kasacyjnej, który wyznaczają zarzuty kasacyjne: sformułowane, przedstawione i uzasadnione zgodnie z wymogami i standardami wynikającymi z art. 174 p.p.s.a. i art. 176 p.p.s.a. We wniesionej w sprawie niniejszej skardze kasacyjnej skarżący przedstawił ad meritum dwa zarzuty kasacyjne wskazujące na naruszenie art. 124 ust. 1 oraz art. 124 ust. 2 ustawy z dnia 11 października 2013 r. o wzajemnej pomocy przy dochodzeniu podatków, należności celnych i innych należności pieniężnych (w dalszym tekście: "ustawa"). Uzasadnienie skargi kasacyjnej sprowadza się w istocie do przytoczenia i omówienia wymienionych przepisów. W zarzutach pominięta została natomiast podstawa prawna kwestionowanego postanowienia, to jest art. 17a ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (u.p.e.a.), stanowiący adekwatne do postępowania egzekucyjnego w administracji unormowanie uzupełniające regulację prawną zawartą w art. 65 § 1 Kodeksu postępowania administracyjnego (por. P. Przybysz, Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz, Wydanie 8, s. 130). W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku Sąd pierwszej instancji powoływał szereg przepisów, które stanowiły przedmiot i/lub podstawę jego rozważań w zakresie wykładni i stosowania prawa, a które nie zostały objęte zarzutami kasacyjnymi. Uważna lektura uzasadnienia wskazuje, że powody kwestionowanego przez stronę rozstrzygnięcia wynikały, zdaniem Sądu pierwszej instancji, między innymi z analizy treści przepisów art. 125 ust. 5 ustawy, art. 129 ustawy, art. 66b § 3 u.p.e.a., art. 66h § 2 i 4 u.p.e.a., art. 66 zf § 1 u.p.e.a. Przywoływane regulacje prawne nie stanowiły przedmiotu zarzutów kasacyjnych sformułowanych i przedstawionych w sprawie niniejszej. Zaniechania tego nie może skutecznie sanować podniesienie zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a., który nie zastępuje właściwych zarzutów kasacyjnych adekwatnych do merytorycznych ocen w zakresie wykładni oraz możliwości zastosowania prawa; uzasadnienie to – czyli przedstawienie stanu sprawy oraz rozważania własne Sądu pierwszej instancji - spełnia natomiast dostatecznie wymogi wynikające z art. 141 § 4 p.p.s.a. Jeżeli skarżący powołuje się na błędne, jego zdaniem, wskazanie daty złożenia wniosku o udzielenie pomocy egzekucyjnej, to zarzutowi temu powinny towarzyszyć zarzuty odnośnie podstaw prawnych wystąpienia z tym wnioskiem jak również w obszarze trwania i przebiegu postępowania, którego dotyczy.

Z tych powodów uznając, że zarzuty skargi kasacyjnej nie tworzyły dostatecznych podstaw do merytorycznego rozstrzygnięcia w jej granicach o legalności postanowienia, na które wniesiono skargę do Sądu pierwszej instancji, na podstawie art. 184 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny skargę kasacyjną oddalił.