Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Ryszard Pęk, Sędzia NSA Bartosz Wojciechowski (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Mirella Łent, Protokolant Marek Kleszczyński, po rozpoznaniu w dniu 8 czerwca 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej J. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 16 marca 2016 r., sygn. akt I SA/Gd 204/16 w sprawie ze skargi J. S. na postanowienie Ministra Finansów (obecnie Szef Krajowej Administracji Skarbowej) z dnia 9 grudnia 2015 r., nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od J. S. na rzecz Szefa Krajowej Administracji Skarbowej kwotę 480 (słownie: czterysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

1. Wyrok sądu I instancji

1.1. Zaskarżonym wyrokiem z 16 marca 2016 r., sygn. akt I SA/Gd 204/16, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę J. S. - Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w W. (dalej skarżący) na postanowienie Ministra Finansów z 9 grudnia 2015 r. w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego.

2. Przedstawiony przez sąd I instancji przebieg postępowania

2.1. Skarżący wystąpił o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług. We wniosku z 24 sierpnia 2015 r. wskazał, że jako komornik sądowy prowadzi przeciwko dłużnikowi P. C.-P. postępowanie egzekucyjne, w którym skierowano egzekucję do nieruchomości, a także podał ustalone w toku dotychczasowych czynności egzekucyjnych informacje dotyczące stanu tej nieruchomości (nieruchomość położona jest w R., składa się z działki nr [...] o powierzchni 4135 m2 (sposób korzystania: grunty rolne zabudowane), została nabyta przez dłużnika w drodze umowy sprzedaży z dnia 1 grudnia 2006 r. Z informacji uzyskanych z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej RP wynika, że od 1 stycznia 2010 r. do 18 lutego 2014 r. dłużnik prowadził działalność gospodarczą pod firmą "P. C.-P." (PKD: 47.99.Z) - pozostała sprzedaż detaliczna prowadzona poza siecią sklepów, straganami i targowiskami, której głównym miejscem wykonywania był S.. Z informacji uzyskanych z ZUS wynika, że aktualnie dłużnik nie jest nigdzie zatrudniony, nie pobiera zasiłków, renty, ani emerytury).

2.2. W związku z przedstawionym stanem faktycznym skarżący zadał pytanie, czy od dokonania sprzedaży nieruchomości w trybie licytacji publicznej na organie egzekucyjnym, tj. komorniku, spoczywa obowiązek obliczenia i odprowadzenia podatku VAT.

2.3. W stanowisku własnym skarżący przyjął, że dostawa przedmiotowej nieruchomości realizowana przez dłużnika nie podlegałaby opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Skoro dłużnik nie miałby obowiązku opodatkowania powyższej transakcji podatkiem od towarów i usług, to na mocy art. 18 ustawy o VAT komornik również nie byłby zobowiązany do obliczenia i uiszczenia tego podatku.

2.4. Minister Finansów przyjął, że złożony wniosek nie spełniał wymogów formalnych i na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.; dalej O.p.) skarżący został wezwany do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia, przez doprecyzowanie zdarzenia przyszłego poprzez wskazanie:

1. W jakim celu działka [...] położona w R. i ul. [...] została nabyta przez dłużnika?

2. Czy w ww. nieruchomość była przedmiotem najmu, a jeśli tak - od kiedy (data)?

3. Czy ww. nieruchomość jest zabudowana, a jeśli tak - należy podać następujące informacje:

a) Jakim budynkiem (mieszkalnym, użytkowym) lub budowlą w rozumieniu ustawy

z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane jest zabudowana?

b) Czy dłużnik nabył ww. nieruchomość jako zabudowaną, czy też budynek (budowla) został przez niego wybudowany?

c) Czy budynek/budowla był wykorzystywany przez dłużnika na cele działalności gospodarczej prowadzonej pod firmą "P. C.-P."?

d) Jeśli obiekt został przez dłużnika wybudowany:

– Kiedy zakończył budowę?

– Czy przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego

z faktur dotyczących nabycia w trakcie budowy towarów i usług służących tej inwestycji?

– Czy po zakończeniu działalności dłużnik rozliczył podatek należny od budynku/budowli?

2.5. Pomimo skutecznie dokonanego w dniu 13 października 2015 r. doręczenia wezwania w zakreślonym dla tej czynności terminie stwierdzonych braków nie uzupełniono.

2.6. Minister Finansów postanowieniem z 29 października 2015 r. pozostawił bez rozpatrzenia wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Następnie, po rozpoznaniu zażalenia wniesionego przez skarżącego, postanowieniem z 9 grudnia 2015 r. utrzymał w mocy postanowienie wydane w I instancji. W uzasadnieniu postanowienia wyjaśnił, że we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie przedstawiono wszystkich informacji niezbędnych do prawidłowej oceny okoliczności faktycznych sprawy w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa podatkowego. Dla rozstrzygnięcia problemu niezbędne było przeanalizowanie treści przepisów art. 15 ust. 1 i 2, art. 2 pkt 33, art. 43 ust. 1 pkt 9, 10 i 10a w zw. z art. 2 pkt 14 i art. 29a ust. 8 ustawy o VAT. Informacje zawarte we wniosku powinny być określone tak, aby organ podatkowy w kontekście przywołanych przepisów prawa mógł stwierdzić, czy planowana przez stronę sprzedaż licytacyjna nieruchomości dłużnika będzie podlegała opodatkowaniu, a strona będzie z tego tytułu zobowiązana do obliczenia i odprowadzenia podatku, czy będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9, 10 lub 10a ustawy. Wnioskodawca nie uzupełnił informacji mimo wezwania organu.

3. Skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku

3.1. W skierowanej do WSA w Gdańsku skardze na powyższe postanowienie skarżący wniósł o jego uchylenie w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania, zarzucając naruszenie art. 14b § 3 i art. 14b § 7 O.p., przez ich błędną wykładnię mającą wpływ na wynik sprawy.

3.2. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zaprezentowaną w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia.

4. Wyrok sądu I instancji

4.1. WSA w Gdańsku oddalając skargę przyjął, że prawidłowym było ustalenie, że wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej złożony przez skarżącego był dotknięty wadami wymagającymi jego uzupełnienia. Skarżący – jak zaznaczył WSA – zmierzał do ustalenia, czy w wyniku sprzedaży nieruchomości w trybie licytacji publicznej będzie obowiązany do odprowadzenia podatku należnego. Innymi słowy, skarżący zamierzał uzyskać interpretację, czy sprzedaż nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem.

4.2. Sąd I instancji podkreślił, że kwestia, o którą skarżący zapytał, wymagała analizy przepisów ustawy o VAT pod kątem podlegania sprzedaży nieruchomości opodatkowaniu, a następnie możliwości zastosowania ewentualnego zwolnienia od podatku. Z treści przedstawionego zdarzenia przyszłego wynikało, że w odniesieniu do dłużnika sprzedaż nieruchomości mogłaby stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu VAT.

Sąd I instancji zgodził się ze stanowiskiem przyjętym w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia, że brak informacji dotyczących statusu podatkowego dłużnika, prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu nieruchomości oraz wydatków poniesionych na ulepszenie, uniemożliwi organowi dokonanie jednoznacznego rozstrzygnięcia, czy planowana sprzedaż licytacyjna jest czynnością niepodlegającą opodatkowaniu, czy jest sprzedażą majątku wykorzystywanego w działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a zatem sprzedażą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Ponadto, w sytuacji gdyby ww. czynność sprzedaży podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, organ byłby także obowiązany do rozstrzygnięcia kwestii możliwości zastosowania zwolnienia od podatku tej sprzedaży na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy o VAT, na podstawie których transakcja mogła korzystać ze zwolnienia od podatku. Bez informacji, o które organ zapytał w wezwaniu, nie mógł ocenić, czy powyższe regulacje będą miały zastosowanie, czy nie, a w konsekwencji, czy transakcja sprzedaży nieruchomości (w całości lub w części) będzie opodatkowana, czy też zwolniona od podatku. Dlatego też, w ocenie sądu I instancji, zasadnie w zaskarżonym postanowieniu przyjęto, że zaistniały przesłanki do pozostawienia wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji bez rozpatrzenia na podstawie art. 14g § 1 w zw. z art. 14h i art. 169 § 1 O.p.

5. Skarga kasacyjna.

5.1. Od powyższego wyroku skarżący złożył skargę kasacyjną, wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gdańsku do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania wg norm przepisanych.

5.2. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono mające istotny wpływ na wynik sprawy naruszenie przepisów prawa materialnego przez błędną wykładnię, tj. art. 14b § 7 oraz art. 14b § 3 O.p.

6. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

6.1. Podobnie jak w rozpoznanych już sprawach zakończonych wyrokami Naczelnego Sądu Administracyjnego z 30 stycznia 2018 r., sygn. akt I FSK 498/16 oraz z 12 kwietnia 2018 r., sygn. akt I FSK 441/16 i I FSK 442/16, skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

6.2. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając sprawę w granicach wyznaczonych przez art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.), dalej: P.p.s.a., stwierdza, że wbrew zarzutom skargi kasacyjnej sąd I instancji oddalając skargę prawidłowo przyjął, że wydając zaskarżone postanowienie Minister Finansów nie naruszył wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów prawa materialnego.

6.3. Bezzasadny był podniesiony w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia art. 14b § 7 O.p. polegający na jego błędnej wykładni. Przepis ten, w brzmieniu obowiązującym w dacie wydania zaskarżonego postanowienia, stanowił, że "Minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wzór wniosku, o którym mowa w § 1, który zawiera dane identyfikujące wnioskodawcę oraz dane wskazane w § 2-5, a także sposób uiszczenia opłaty, o której mowa w art. 14f, mając na względzie konieczność ujednolicenia formy składanych wniosków oraz zapewnienia sprawnej obsługi wnioskodawców".

Pozostawiając na uboczu to, że w uzasadnieniu skargi kasacyjnej w żaden sposób nie wyjaśniono na czym polegała "błędna wykładnia" art. 14b § 7 O.p., należy zwrócić uwagę na to, że przepisu tego nie stosował ani Minister Finansów wydając postanowienie o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, ani sąd I instancji oceniając zgodność z prawem tego postanowienia. W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku (str. 7-12) sąd I instancji w ogóle nie powoływał art. 14b § 7 O.p., ani w żaden sposób nie nawiązywał do jego treści. Brak było zatem podstaw do stwierdzenia, że sąd ten dokonał błędnej wykładni tego przepisu, a tym samym zarzut skargi kasacyjnej w tym zakresie był całkowicie chybiony.

6.4. Nie był uzasadniony także sformułowany w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia art. 14b § 3 O.p. Również bowiem i w tym przypadku brak jest bowiem podstaw do przyjęcia, że sąd I instancji dokonał błędnej wykładni tego przepisu.

W myśl art. 14b § 3 O.p., w brzmieniu obowiązującym w dacie wydania zaskarżonego postanowienia, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany był do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Sąd I instancji wyraźnie wskazał w uzasadnienia zaskarżonego wyroku, że "Wynikający z art. 14b § 3 O.p. wymóg, aby stan faktyczny przedstawiony we wniosku był wyczerpujący wiąże się z koniecznością podania wszystkich jego elementów, istotnych z punktu widzenia możliwości oceny stanowiska wnioskodawcy" (str. 7 uzasadnienia zaskarżonego wyroku) oraz że wymóg ten wiąże się z możliwością wydania bez jakichkolwiek uzasadnionych wątpliwości zgodnej z prawem indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego (str. 8 uzasadnienia zaskarżonego wyroku).

6.5. Przedstawiona wyżej wykładnia art. 14b § 3 O.p., sprowadzająca się do przyjęcia, że wyczerpujące przedstawienie stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego musi być identyfikowane przez uwzględnienie problemu prawnego o charakterze podatkowym, którego wyjaśnieniu ma służyć wydana interpretacja indywidualna, była prawidłowa. Należy bowiem przyjąć, że to przez pryzmat budzących u wnioskodawcy wątpliwości interpretacyjnych wyrażonych na tle materialnoprawnych przepisów prawa podatkowego, trzeba postrzegać zakres niezbędnych informacji, jakie muszą znaleźć się we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Trafnie sąd I instancji przyjął, że organ wydający interpretację jest niejako "związany" merytorycznie zakresem problemu prawnego, jaki strona przedłoży we wniosku. Na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej organy podatkowe nie są bowiem uprawnione do ustalania i dowodowego weryfikowania stanu faktycznego, ani też do udzielania interpretacji w obszarze regulacji prawnych nieprzedstawionych w stanowisku wnioskodawcy odnośnie podatkowej kwalifikacji danego stanu faktycznego. Opisując stan faktyczny w celu uzyskania interpretacji prawa wnioskodawca bierze na siebie odpowiedzialność za jego kompletność i jego też obciążać będą ewentualne nieścisłości. Jeżeli wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej nie spełnia wymogów określonych w art. 14b § 3 O.p., tj. nie zawiera wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego, co uniemożliwia dokonanie oceny stanowiska w nim wyrażonego, organ podatkowy obowiązany jest w pierwszej kolejności wezwać wnioskodawcę, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h O.p., do uzupełnienia braków takiego wniosku. Pozostawienie wniosku bez rozpatrzenia może nastąpić dopiero wówczas, gdy wnioskodawca nie uzupełni lub nie poprawi wniosku według zaleceń organu wydającego interpretację w wyznaczonym przezeń terminie.

Reasumując, w sytuacji, gdy przedstawiony we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej prawa podatkowego stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe nie są wystarczające do wydania interpretacji przepisów prawa podatkowego, których dotyczył wniosek, to zasadne jest wezwanie wystosowane przez organ interpretacyjny do doprecyzowania wniosku w zakresie podanego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego.

6.6. Odnotować w tym miejscu także trzeba, że skarżący w skardze kasacyjnej nie postawił zarzutów dotyczących prawidłowości zastosowania art. 14b § 3 O.p. w kontekście przywołanych w rozpoznanej sprawie przez sąd I instancji przepisów art. 15 ust. 2 i art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy o VAT. Pominął również przepisy, które doprowadziły bezpośrednio do wydania postanowienia o pozostawieniu wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej bez rozpatrzenia, tj. art. 14g § 1 i § 3 oraz art. 169 § 1 w związku z art. 14h O.p., uznane w zaskarżonym wyroku za prawidłowo zastosowane, które w powiązaniu z art. 14b § 3 O.p. oraz przepisami ustawy o podatku od towarów i usług najpierw wpłynęły na zakres wezwania do uzupełnienia braków wniosku, a następnie wywołały skutek wynikający z niewykonania tego wezwania, tj. pozostawienie wniosku bez rozpoznania.

Wobec związania granicami skargi kasacyjnej w rozumieniu art. 183 § 1 P.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny nie był uprawniony do oceny zaskarżonego wyroku w podanym wyżej zakresie. Wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed NSA jest oparte na zasadzie dyspozycyjności i nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, lecz ogranicza się do rozpatrzenia poszczególnych zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych. Istotą tego postępowania jest bowiem weryfikacja zgodności z prawem orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego oraz postępowania, które doprowadziło do jego wydania w granicach zarzutów podniesionych w skardze kasacyjnej (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 marca 2018 r., sygn. akt I OSK 2943/15, CBOSA).

6.7. W związku z powyższym, Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 P.p.s.a., orzekł jak w pkt 1 sentencji. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 P.p.s.a.