Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Sylwester Golec (spr.), Sędzia NSA Marek Olejnik, Sędzia WSA (del.) Elżbieta Olechniewicz, Protokolant Kamil Klatt, po rozpoznaniu w dniu 7 maja 2024 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej G. sp. z o.o. z siedzibą w P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 18 grudnia 2019 r. sygn. akt I SA/Bk 325/19 w sprawie ze skargi G. sp. z o.o. z siedzibą w P. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku z dnia 29 kwietnia 2019 r. nr 2001-IOV.4103.16.2019 w przedmiocie podatku od towarów i usług za I, II i III kwartał 2015 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od G. sp. z o.o. z siedzibą w P. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku kwotę 2.700 (dwa tysiące siedemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

1. Wyrok sądu pierwszej instancji

1.1. Wyrokiem z 18 grudnia 2019 r., sygn. akt I SA/Bk 325/19, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku oddalił skargę G. sp. z o.o. z siedzibą w P. (dalej: "spółka", "skarżąca spółka", "podatnik"), na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku z 29 kwietnia 2019 r., w przedmiocie podatku od towarów i usług za I, II i III kwartał 2015 r. (wyrok dostępny jest w internetowej bazie orzeczeń sądów administracyjnych CBOSA na stronie https://orzeczenia.nsa.gov.pl).

1.2. Z uzasadnienia wyroku sądu pierwszej instancji wynika, iż spółka wystawiła faktury VAT mające dokumentować transport oleju na rzecz zagranicznych podmiotów: U1., U1., J., R., S. i G. Ltd, który miał być wykonywany na Litwę. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Suwałkach stwierdził, że faktury te nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, gdyż ww. podmioty nie były zleceniodawcami usług transportowych i odbiorcami transportowanych towarów. Organ wskazał, że z ustaleń poczynionych w toku postępowania prowadzonego w stosunku do skarżącej spółki wynika, że podmioty te nie prowadziły rzeczywistej działalności gospodarczej, dokonywały czynności mających pozorować działalność gospodarczą. Jedynie w przypadku części wykazanych transakcji transport oleju był wykonywany jednakże na innych trasach niż wykazane w dokumentacji spółki, na podstawie której były wystawiane faktury.

Organ podatkowy zakwestionował również prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT wystawionych przez B. U. prowadzącą działalność pod nazwą K., która miała być podwykonawcą części usług transportowych widniejących na fakturach wystawionych przez skarżącą na rzecz U2., J., S. i G. Ltd. Organ pierwszej instancji stwierdził, że faktury te wykazują czynności, które nie zostały wykonane. Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził również, że spółka nieprawidłowo rozpoznała miejsce świadczenia usług transportowych na rzecz firmy R. z Estonii. W opinii organu, usługi te podlegały opodatkowaniu na terytorium kraju według 23% stawki VAT, gdyż były świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, które znajdowało się w Polsce.

1.3. Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku decyzją z 29 kwietnia 2019 r., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Suwałkach z 21 grudnia 2018 r.

1.4. Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie sąd pierwszej instancji wskazał, że istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do ustalenia, czy faktury wystawiane przez spółkę na rzecz jej kontrahentów odzwierciedlały rzeczywiste zdarzenia gospodarcze oraz, czy spółce przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT wystawionych na jej rzecz przez B. U. Sąd pierwszej instancji wskazał, że faktury wystawione na rzecz zagranicznych kontrahentów, nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji. Zagraniczne firmy posłużyły spółce do wystawiania faktur, umożliwiających jej uniknięcie płacenia podatku należnego za usługi transportowe. W rzeczywistości bowiem nie były one zleceniodawcami usług wskazywanych na fakturach, jak też odbiorcami transportowanych towarów. Spółka wykazywała na fakturach ww. zagraniczne podmioty i wskazywała na stosowanie mechanizmu odwrotnego obciążenia podatkiem, jedynie w celu zamaskowania faktu, że faktycznie odbiorcami usług były podmioty polskie. Sąd zgodził się ze stanowiskiem organu, że spółka miała świadomość, że firmy, które otrzymywały faktury za transport nie były faktycznymi zleceniodawcami. Na wystawianych dokumentach CMR celowo nie wskazywano miejsc przeznaczenia towaru bądź określano je bardzo ogólnie, co uniemożliwiało identyfikację zleceniodawców. Na listach przewozowych wskazywani byli tzw. znikający podatnicy. Zdarzało się, że brakowało podpisów nadawcy, a w odniesieniu do niektórych transakcji ciągniki, mające być wykorzystywane do transportu, figurowały także w dokumentacjach stwierdzających inne transakcje, które miały być wykonane w tym samym czasie, co wskazywało na fizyczną niemożliwość ich jednoczesnego wykorzystania. Sąd zaznaczył, iż działalność spółki w powiązaniu z ww. kontrahentami przebiegała za każdym razem wedle podobnego wzorca. W opinii sądu pierwszej instancji prawidłowe zatem było opodatkowanie ww. usług stawką podatku VAT 23 % stosownie do art. 28b ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) dalej: powoływanej jako ustawa o VAT.

Następnie Sąd pierwszej instancji odwołując się do art. 86 ust. 1 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT, wyjaśnił, że uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie istnieje, gdy wystawiona faktura w rzeczywistości nie odpowiada faktycznemu zdarzeniu gospodarczemu opisanemu w tej fakturze. W kontekście powyższego sąd pierwszej instancji uznał, iż spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT wystawionych przez B. U. w II i III kwartale 2015 r. na łączną kwotę 74 928,98 zł. Podmiot ten miał być podwykonawcą części usług transportowych widniejących na fakturach wystawionych przez skarżącą spółkę na rzecz jej zagranicznych kontrahentów. Zdaniem sądu skoro z ustaleń poczynionych w postępowaniu podatkowym wynikało, że skarżąca spółka nie wykonywała transportu na rzez wskazanych powyżej kontrahentów, to także faktury mające dokumentować transakcje dokonane z podwykonawcą tych nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji.

2. Skarga kasacyjna

2.1. We wniesionej od powyższego wyroku skardze kasacyjnej, skarżąca spółka zarzuciła naruszenie przepisów prawa, które to uchybienie miało istotny wpływ na treść wydanego w sprawie orzeczenia, a mianowicie:

a) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) dalej powoływanej jako "P.p.s.a." w zw. z art. 151 P.p.s.a. poprzez oddalenie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny skargi skarżącej w sytuacji, gdy decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w Suwałkach z 21 grudnia 2018 r. została wydana z naruszeniem przepisów uzasadniającym jej uchylenie ze względu na istotne naruszenie przepisów prawa materialnego, w szczególności polegające na błędnym ustaleniu, że skarżąca wystawiała faktury, które nie obrazowały rzeczywistego obrotu gospodarczego, podczas gdy stan faktyczny i dowodowy sprawy nie uzasadnia ww. poglądu, przez co wypełniona została dyspozycja art. 174 pkt 1 i 2 P.p.s.a.;

b) art. 8 ustawy z dnia 14 czerwca 1960r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2018 r. poz. 2096, ze zm.) dalej powoływanej jako "K.p.a." poprzez takie działanie organów administracji publicznej, które nie budzi zaufania do władzy publicznej, a mianowicie nierozpoznanie wniosków dowodowych skarżącej mających istotne znaczenie dla prawidłowego rozstrzygnięcia w sprawie, skupiających się przede wszystkim na ujawnieniu materiału dowodowego pasującego do założenia stawianego przez organy podatkowe, zaś oddaleniu wniosków dowodowych zmierzających do wykazania tez przeciwnych;

c) art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT, polegające na jego niezastosowaniu w przedmiotowej sprawie i dowolnym uznaniu fikcyjności niektórych faktycznych zdarzeń gospodarczych i oparcie decyzji na ocenie funkcjonowania spółek-kontrahentów skarżącej a nie samej skarżącej;

d) art. 86 ust. 1, art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) w zw. z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, polegające na przyjęciu, że spółka odliczyła podatek VAT naliczony wynikający z otrzymanych faktur, które to faktury nie dokumentowały faktycznie przeprowadzonych transakcji;

e) art. 88 ust. 3a ustawy o VAT, poprzez uznanie, że skarżąca utraciła prawo do odliczeń podatku naliczonego z uwagi na fakt, że transakcja udokumentowana fakturami nie miała miejsca, podczas gdy dowody przedstawione przez spółkę dają podstawy to stwierdzenia, że do zdarzeń gospodarczych faktycznie doszło, a skarżąca nie jest odpowiedzialna za dowodzenie czy inne spółki rzetelnie wypełniały swoje prawne obowiązki;

f) art. 122, art. 187 i art. 124 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 800 ze zm.) dalej powoływanej jako "O.p.", poprzez wybiórcze, nakierowane na potwierdzenie z góry postawionej przez organ tezy i zebranie materiału dowodowego w sposób jednostronny i nieobiektywny, co ostatecznie doprowadziło do wydania rozstrzygnięcia w oparciu o błędnie ustalony stan faktyczny sprawy;

g) art. 180 § 1 O.p. w zw. z art. 187 § 1 O.p. w zw. z art. 188 O.p. - poprzez sprzeczne z prawem działanie organu i wbrew dyrektywom określonym w ww. przepisach prawa - pominięcie wniosków dowodowych zgłoszonych przez stronę postępowania (wnioski dowodowe zgłoszone pismem z 3 kwietnia 2017 r. i odwołaniu z 9 stycznia 2019 r.), a przez to brak wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego a nadto oparcie się na dowodach z innych postępowań podatkowych w których strona nie uczestniczyła a dotyczących innych podmiotów.

W związku z tak postawionymi zarzutami wniesiono o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i uchylenie decyzji organów podatkowych oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa prawnego według norm przepisanych.

2.2. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

3.1. Rozpoznając skargę kasacyjną wniesioną w niniejszej sprawie należało mieć na uwadze, że zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej. Sąd z urzędu bierze pod uwagę wymienione w art. 183 § 2 P.p.s.a. przesłanki nieważności postępowania, które w tej sprawie nie wystąpiły. Strony mogą przytaczać nowe uzasadnienie podstaw kasacyjnych. Oznacza to, że kontrola instancyjna orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego sprawowana jest w ramach zakreślonych przez podstawy kasacyjne, określające rodzaj zarzucanego zaskarżonemu orzeczeniu naruszenia prawa, jak i jego zakres, wskazane i uzasadnione w skardze kasacyjnej. Zakres kontroli sprawowanej przez sąd drugiej instancji wyznaczają przyczyny wadliwości wyroku sądu pierwszej instancji, które zostaną wskazane w skardze kasacyjnej. Związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że Naczelny Sąd Administracyjny jest władny badać naruszenie jedynie tych przepisów, które zostały wyraźnie wskazane przez stronę skarżącą. Wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym podlega zasadzie dyspozycyjności i nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, lecz ogranicza się do rozpatrzenia poszczególnych zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej, w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych. Na podstawie przytoczonego przepisu w postępowaniu przed sądem drugiej instancji nie ma odpowiedniego zastosowania art. 134 § 1 P.p.s.a , który nakazuje przy rozpoznaniu skargi uwzględnić wszystkie naruszenia prawa, mogące stanowić podstawę uwzględnienia skargi, także wtedy gdy nie zostały one podniesione w skardze. Sąd drugiej instancji nie może poprawiać podstaw zaskarżenia i wniosków skargi kasacyjnej, gdyż oznaczałoby to działanie z urzędu, niedopuszczalne w świetle cytowanego przepisu (zob. wyroki NSA: z dnia 21 kwietnia 2004 r., sygn. akt FSK 13/04; z dnia 22 lipca 2004 r., sygn. akt GSK 356/04 i z dnia 22 września 2017 r., II FSK 2065/17; publ. CBOSA). Nie jest dopuszczalna rozszerzająca wykładnia zakresu zaskarżenia i jego kierunków oraz konkretyzowanie czy uściślanie zarzutów skargi kasacyjnej bądź poprawianie występujących w niej niedokładności. Wadliwe sformułowanie podstaw kasacyjnych obciąża stronę wnoszącą ułomnie skonstruowany środek zaskarżenia, uniemożliwiając prawidłową ocenę kwestionowanego orzeczenia (zob. np. wyroki NSA: z 8 maja 2014 r., sygn. akt I GSK 1005/12; z 2 września 2014 r., sygn. akt II OSK 435/13; z 13 listopada 2014 r., sygn. akt I OSK 1420/14; z 19 listopada 2014 r., sygn. akt I FSK 1367/13; z 27 stycznia 2015 r., sygn. akt II GSK 2140/13; publ. CBOSA).

3.2. Stosownie do art. 172 pkt 2 P.p.s.a. podstawę kasacyjną stanowić może naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Mając na uwadze wskazane powyżej znaczenie przepisu art. 183 § 1 P.p.s.a. i wynikające z tego przepis związanie sądu drugiej instancji zarzutami skargi kasacyjnej, którego treścią miedzy innymi jest zakaz działania przez sąd drugiej instancji z urzędu przy ustalaniu zakresu w jakim miało dojść do naruszenia przepisów prawa procesowego, które powołano w zarzutach skargi kasacyjnej, należy wskazać, że dla skutecznego podniesienia w skardze kasacyjnej zarzutu naruszenia prawa procesowego konieczne jest wykazanie w jaki sposób w realiach sprawy, której dotyczy skarga kasacyjna, doszło do naruszenia tych przepisów. Oznacza to, że ażeby sąd drugiej instancji mógł odnieść się w sposób merytoryczny do podnoszonych w skardze kasacyjnej zarzutów naruszenia przepisów prawa procesowego, konieczne jest wskazanie okoliczności faktycznych świadczących o tym, że doszło do naruszenia tych przepisów. Dodatkowo muszą to być okoliczności pozwalające na wyciągnięcie wniosku, że gdyby nie doszło do podnoszonych w skardze kasacyjnej naruszeń prawa procesowego to wynik sprawy najprawdopodobniej byłby inny niż wynik sprawy określony rozstrzygnięciem zaskarżonej decyzji. Z regulacji zawartych w art. 174 pkt 2 i art. 183 § 1 P.p.s.a. wynika, że jeżeli w skardze kasacyjnej podniesione zostały zarzuty oparte na twierdzeniu, że w postępowaniu administracyjnym, w którym wydana została zaskarżona decyzja, doszło do naruszenia przepisów regulujących postępowanie wyjaśniające, to dla skuteczności tych zarzutów konieczne jest wykazanie w oparciu o konkretne okoliczności faktyczne sprawy, że uchybienia te spowodowały przyjęcie za podstawę faktyczną zaskarżonej decyzji stanu faktycznego, który różni się w sposób istotny od rzeczywistego stanu faktycznego, który wystąpił w sprawie.

3.3. Nie jest zasadny zarzut nieuwzględnienia skargi przez sąd pierwszej instancji pomimo tego, że organy w postępowaniu podatkowym naruszyły art. 8 K.p.a. Do zobowiązań podatkowych i postępowania podatkowego zastosowanie mają przepisy Ordynacji podatkowej. Stanowią o tym wprost przepisy art. 1 pkt 1 i 3 O.p. Stosownie do art. 3 § 1 pkt 2 K.p.a. przepisów K.p.a. nie stosuje się do spraw uregulowanych w Ordynacji podatkowej. Z regulacji tych wynika, że w sprawie skarżącego rozstrzygniętej wyrokiem sądu pierwszej instancji, którego dotyczy skarga kasacyjna wniesiono przez skarżącą spółkę nie mogło dojść do naruszenia art. 8 K.p.a., gdyż przepis ten nie miał zastosowania w tej sprawie.

3.4. W rozpoznanej sprawie w skardze kasacyjnej zarzucono sądowi pierwszej instancji niezasadne oddalenie skargi na decyzję, która została wydana z naruszeniem przepisów art. 122, art. 124, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 188 O.p. Zarzuty te nie zostały powiązane z konkretnymi okolicznościami rozpoznanej sprawy. Twierdzenia o naruszeniu tych przepisów w postępowaniu podatkowym prowadzonym w stosunku do skarżącej spółki są ogólne i nie są powiązane z konkretnymi okolicznościami występującymi w sprawie, co oznacza, że zarzuty te stanowią ogólną polemikę z oceną prawna zawartą w zaskarżonym wyroku, która nie odnosi się do konkretnych elementów stanu faktycznego niniejszej sprawy. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej zawarte zostały ogólne sformułowania wskazujące, że stronie skarżącej jest wiadome, że przebieg zdarzeń uwzględnionych w podstawie faktycznej zaskarżonej decyzji był inny od rzeczywistego przebiegu tych zdarzeń. Twierdzenia te nie są oparte na konkretnych okolicznościach faktycznych i dowodach potwierdzających te okoliczności, wskazujących na to, że rzeczywiście w sprawie zostały ustalone okoliczności faktyczne w sposób odmienny od ich rzeczywistego kształtu. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ wskazał szereg okoliczności i dowodów je potwierdzających świadczących o tym, że kontrahenci skarżącej, którzy mieli być nabywcami świadczonych przez nią usług transportowych, w rzeczywistości nie wykonywali działalności gospodarczej i dokonywali czynności stanowiących element oszustwa podatkowego, co determinowało stwierdzenie, że nie nabywali usług od skarżącej spółki. W skardze kasacyjnej nie podważono tych okoliczności i związanych z nimi ustaleń stanowiących podstawę faktyczną zaskarżonej decyzji. W skardze kasacyjnej nie wykazano w jaki sposób miało dojść do naruszenia wskazanych powyżej przepisów, przy wydawaniu zaskarżonej decyzji. Nie wykazano dlaczego stan faktyczny przyjęty za podstawę zaskarżonego wyroku został ustalony w z naruszeniem ww. przepisów. W skardze kasacyjnej nie wskazano okoliczności i dowodów na te okoliczności, które świadczyłby o tym, że w zaskarżonej decyzji błędnie przyjęto, że skarżący nie wykonywał usług na rzecz wskazanych powyżej podmiotów. Nie przedstawiono okoliczności, które wskazywałyby na to, że podmioty mające być nabywcami usług wykonywanych przez skarżącą rzeczywiście prowadziły działalność gospodarczą. W skardze kasacyjnej nie powołano dowodów na tę okoliczność. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej wskazano ogólny sposób prowadzenia działalności przez spółkę w zakresie pozyskiwania kontrahentów będących nabywca usług transportowych. Zawarto też stwierdzenia wskazujące, że skarżąca dokonała sprawdzenia swoich kontrahentów oraz, że działała przy tym z należyta starannością. Twierdzenia te mają ogólny charakter i nie są wystarczające do podważenia okoliczności wskazanych w zaskarżonej decyzji oraz w wyroku sądu pierwszej instancji świadczących o tym, że działalność podmiotów mających być kontrahentami skarżącej nie miała charakteru rzeczywistej działalności gospodarczej, w której podmioty te nabywały od skarżącej usługi transportowe. Strona skarżąca podniosła też, że w jej sprawie nie zostały przeprowadzone dowody, które zostały wskazane w złożonym przez nią wniosku dowodowym, jednakże storna skarżąca w uzasadnieniu skargi kasacyjnej nie wskazała, jakie konkretnie dowody ma na myśli i nie określiła jakie istotne dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności faktyczne mogły zostać ustalone przy pomocy tych dowodów. W tej sytuacji twierdzenia skarżącej spółki o tym, że w jej sprawie został naruszony art. 188 O.p. należało uznać za ogólne i niewskazujące w jaki sposób naruszenie to miało wpłynąć na wynik sprawy.

3.5. Brak powiązania sformułowanych w skardze kasacyjnej zarzutów dokonania przez sąd pierwszej instancji nieprawidłowej oceny naruszenia wyżej wymienianych przepisów O.p. z realiami niniejszej sprawy spowodował, że nie został spełniony wynikający z art. 174 pkt 2 P.p.s.a. wymóg wykazania wpływu zarzucanych uchybień na wynik sprawy.

3.6. Zawarte w uzasadnieniu skargi kasacyjnej wywody odnoszące się do oceny prawnej zawartej w wyroku TSUE C189/18 także należało uznać za ogólne i niepowiązane z niniejszą spraw. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej nie wskazano, w jaki sposób wykładnia prawa dokona tym wyrokiem mogła mieć zastosowanie w niniejszej sprawie. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej nie wskazano ustaleń faktycznych przyjętych za podstawę zaskarżonej decyzji, do których mogłaby mieć zastawanie wykładnia prawa dokona przez TSUE powołanym wyrokiem. W tej sytuacji zawarte w skardze kasacyjnej twierdzenia oparte na powołanym wyroku TSUE należało ocenić jako ogólne i niepowiązane z niniejszą sprawą.

3.7. Skoro w rozpoznanej sprawie w sposób skuteczny nie został podważony stan faktyczny przyjęty za podstawę rozstrzygnięcia zawartego w sentencji zaskarżonego wyroku, to brak było podstaw do uznania, że sąd pierwszej dopuścił się błędnego zastosowania przepisów: art. 86 ust. 1, art. 86 ust. 2 pkt. 1 lit. a), art. 86 ust. 8 pkt 1 i art. 88 ust. 3a pkt. 4 lit. a) ustawy o VAT. Uznanie przez sąd pierwszej instancji, że skarżąca spółka wykazała sprzedaż usług transportowych, których w rzeczywistości nie wykonywała uzasadniało stwierdzenie, że faktury VAT wykazujące nabycie związanych z nimi usług podwykonawstwa wykazywały transakcje, które nie miały miejsca w rzeczywistości. W tym stanie rzeczy zasadne było uznanie przez sąd pierwszej instancji, że skarżącej spółce, stosownie do art. 88 ust. 3a pkt. 4 lit. a) ustawy o VAT nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany w fakturach mających dokumentować zakup usług transportowych mających służyć wykonaniu usług przez skarżącą na rzecz wymienionych powyżej zagranicznych kontrahentów, które także nie miały miejsca.

Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny uznał zarzuty skargi kasacyjnej za niezasadne i na podstawie art. 184 P.p.s.a. ją oddalił. O zwrocie kosztów postępowania na rzecz organu, które w niniejszej sprawie stanowiły koszty zastępstwa procesowego w kwocie 2 700 zł, orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1, art. 205 § 2 i art. 209 P.p.s.a.