{\rtf1\ansi\ansicpg1252 \deff0{\fonttbl{\f0\froman\fcharset0 Times New Roman;}{\f1\froman\fcharset0 Helvetica;}{\f2\froman\fcharset0 Arial;}{\f3\froman\fcharset0 unknown;}} {\colortbl\red0\green0\blue0;\red255\green255\blue255;\red192\green192\blue192;} {\stylesheet {\style\s1 \ql\fi0\li0\ri0\f2\fs32\b\cf0 heading 1;} {\style\s2 \ql\fi0\li0\ri0\f2\fs28\b\i\cf0 heading 2;} {\style\s3 \ql\fi0\li0\ri0\f2\fs26\b\cf0 heading 3;} {\style\s0 \ql\fi0\li0\ri0\f2\fs24\cf0 Normal;} } {\*\listtable } {\*\listoverridetable } {\info} \paperw11907\paperh16840\margl1440\margr1120\margt1720\margb1440 {\footer \pard\plain\s0\ql\fi0\li0\ri0\plain\f0 2026-04-11 00:34\par }{\header \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trqc\trgaph10\trpaddl0\trpaddr0\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrt\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7630 \cellx7630\clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrt\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1716 \cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f0 Centralna Baza Orzecze\u324? S\u261?d\u243?w Administracyjnych \cell\pard\plain\intbl\s0\qr\fi0\li0\ri0\plain\f0 Str \f3{\field{\*\fldinst PAGE}{\fldrslt }}\f0 / \f3{\field{\*\fldinst NUMPAGES \\* Arabic}{\fldrslt 1 }} \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trqc\trgaph10\trpaddl0\trpaddr0\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrt\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7630 \cellx7630\clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrt\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1716 \cellx9346\row \pard}\pgwsxn11907\pghsxn16840 \marglsxn1440\margrsxn1120\margtsxn1720\margbsxn1440\pard\plain\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs24\b I FSK 1645/20 - Wyrok\b0\par \par\trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw30\brdrcf0 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw30\brdrcf0 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Data orzeczenia\b0 \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 2025-01-24 \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw30\brdrcf0 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw30\brdrcf0 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Data wp\u322?ywu\b0 \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 2020-11-26 \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b S\u261?d\b0 \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 Naczelny S\u261?d Administracyjny \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b S\u281?dziowie\b0 \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 Adam Nita \par Ma\u322?gorzata Niezg\u243?dka - Medek \par Roman Wiatrowski /przewodnicz\u261?cy sprawozdawca/ \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Symbol z opisem\b0 \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 6110 Podatek od towar\u243?w i us\u322?ug \par 6560 \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Has\u322?a tematyczne\b0 \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 Administracyjne post\u281?powanie \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Sygn. powi\u261?zane\b0 \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 III SA/Wa 2252/19 \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Skar\u380?ony organ\b0 \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Tre\u347?\u263? wyniku\b0 \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 uchylono zaskar\u380?ony wyrok i interpretacj\u281? indywidualn\u261? \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Powo\u322?ane przepisy\b0 \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 Dz.U. 2018 nr 0 poz 2174; art. 15 ust. 6, art. 15 ust. 1 i ust. 2, art. 29a ust. 1; Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towar\u243?w i us\u322?ug - tekst jedn. \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth9346 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Sentencja\b0 \par\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs22 Naczelny S\u261?d Administracyjny w sk\u322?adzie: Przewodnicz\u261?cy - S\u281?dzia NSA Roman Wiatrowski (sprawozdawca), S\u281?dzia NSA Ma\u322?gorzata Niezg\u243?dka - Medek, S\u281?dzia WSA del. Adam Nita, Protokolant Nikola Szymonik, po rozpoznaniu w dniu 24 stycznia 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Gminy O. od wyroku Wojew\u243?dzkiego S\u261?du Administracyjnego w Warszawie z dnia 10 lipca 2020 r. sygn. akt III SA/Wa 2252/19 w sprawie ze skargi Gminy O. na interpretacj\u281? indywiduln\u261? Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 sierpnia 2019 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towar\u243?w i us\u322?ug. 1) uchyla zaskar\u380?ony wyrok w ca\u322?o\u347?ci, 2) uchyla zaskar\u380?on\u261? interpretacj\u281? indywiduln\u261? Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 sierpnia 2019 r. nr [...], 3) zas\u261?dza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz Gminy O. kwot\u281? 1120 (jeden tysi\u261?c sto dwadzie\u347?cia) z\u322?otych tytu\u322?em zwrotu koszt\u243?w post\u281?powania za obie instancje. \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth9346 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth9346 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Uzasadnienie\b0 \par\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs22 1. Wyrokiem z 10 lipca 2020 r., sygn. akt III SA/Wa 2252/19 Wojew\u243?dzki S\u261?d Administracyjny w Warszawie oddali\u322? skarg\u281? Gminy O. na interpretacj\u281? indywidualn\u261? Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 7 sierpnia 2019 r. w przedmiocie podatku od towar\u243?w i us\u322?ug (ww. wyrok oraz inne orzeczenia s\u261?d\u243?w administracyjnych przywo\u322?ane w pa\u378?dziernika niniejszym uzasadnieniu opublikowane zosta\u322?y w bazie internetowej NSA: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). \par \par 2. Uzasadnienie wyroku Wojew\u243?dzkiego S\u261?du Administracyjnego w Warszawie. \par \par 2.1. Istota sporu w niniejszej sprawie dotyczy tego, czy Gmina O. (dalej Wnioskodawca, Skar\u380?\u261?ca lub Gmina), realizuj\u261?c projekt pt. "Instalacja system\u243?w odnawialnych \u378?r\u243?de\u322? energii" w warunkach opisanych we wniosku o interpretacj\u281? indywidualn\u261?, dzia\u322?a w charakterze podatnika podatku VAT. W konsekwencji ustalenie, czy wk\u322?ad w\u322?asny w\u322?a\u347?cicieli nieruchomo\u347?ci i uzyskane przez Gmin\u281? dofinansowanie na realizacj\u281? ww. projektu podlegaj\u261? opodatkowaniu podatkiem VAT. \par \par 2.2. Skar\u380?\u261?ca wyst\u261?pi\u322?a o wydanie interpretacji przepis\u243?w prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotycz\u261?cej podatku od towar\u243?w i us\u322?ug w zakresie uznania Wnioskodawcy za podatnika VAT z tytu\u322?u us\u322?ug monta\u380?u system\u243?w odnawialnych \u378?r\u243?de\u322? energii. \par \par 2.3. We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przedstawiono nast\u281?puj\u261?cy stan faktyczny: \par \par Gmina jest jednostk\u261? samorz\u261?du terytorialnego, zarejestrowan\u261? jako podatnik VAT czynny. Gmina O., Gmina M. (r\u243?wnie\u380? jako: GMC), Gmina G., Gmina S. zawar\u322?y umow\u281? o partnerstwie na rzecz realizacji Projektu pn. "Instalacja system\u243?w odnawialnych \u378?r\u243?de\u322? energii na terenie M., Gminy G., Gminy O. oraz Gminy S.". \par \par Na podstawie umowy ustanowione zosta\u322?o partnerstwo mi\u281?dzy gminami na rzecz realizacji Projektu pn. "Instalacja system\u243?w odnawialnych \u378?r\u243?de\u322? energii na terenie M., Gminy G., Gminy O. i Gminy S.", realizowanego w ramach Osi Priorytetowej IV Przej\u347?cie na gospodark\u281? niskoemisyjn\u261?, Dzia\u322?ania 4.1. Odnawialne \u378?r\u243?d\u322?a energii, Typ projekt\u243?w: Infrastruktura do produkcji i dystrybucji energii ze \u378?r\u243?de\u322? odnawialnych w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Wojew\u243?dztwa M. 2014-2020 - dalej: Projekt. Jedna z gmin jako lider Projektu, w imieniu wszystkich partner\u243?w, w tym r\u243?wnie\u380? w imieniu Gminy, zawar\u322?a umow\u281? o dofinansowanie Projektu z Wojew\u243?dztwem M. Na podstawie umowy o partnerstwie, uzyskane przez GMC dofinansowanie zostanie przekazane partnerom w cz\u281?\u347?ci dotycz\u261?cej poszczeg\u243?lnych partner\u243?w. \par \par Dofinansowanie jest przeznaczone wy\u322?\u261?cznie na cz\u281?\u347?ciowe pokrycie koszt\u243?w kwalifikowalnych. Do dyskrecjonalnej decyzji ka\u380?dej gminy (GMC i partner\u243?w) nale\u380?y spos\u243?b sfinansowania pozosta\u322?ej cz\u281?\u347?ci koszt\u243?w Projektu. Dofinansowanie otrzymane przez Skar\u380?\u261?c\u261? obejmuje wydatki zwi\u261?zane z Projektem i mo\u380?e by\u263? przeznaczone wy\u322?\u261?cznie na wydatki niezb\u281?dne do realizacji tego Projektu. Wnioskodawcy zosta\u322?o przyznane dofinansowanie w wysoko\u347?ci 75% ca\u322?kowitych koszt\u243?w kwalifikowalnych Projektu (koszt\u243?w obj\u281?tych dofinansowaniem). \par \par W zwi\u261?zku z uzyskanym dofinansowaniem Gmina b\u281?dzie zobligowana do realizacji okre\u347?lonych w regulaminie wska\u378?nik\u243?w produktu i rezultatu bezpo\u347?redniego, takich jak: dodatkowa zdolno\u347?\u263? wytwarzania energii ze \u378?r\u243?de\u322? odnawialnych; szacowany roczny spadek emisji gaz\u243?w cieplarnianych. \par \par Celem g\u322?\u243?wnym Projektu jest zwi\u281?kszenie udzia\u322?u odnawialnych \u378?r\u243?de\u322? energii w og\u243?lnej produkcji energii. Projekt jest realizowany r\u243?wnie\u380? w celu zmniejszenia emisji zanieczyszcze\u324? atmosferycznych, propagowania wykorzystywania energii s\u322?onecznej, stymulowania rozwoju wykorzystania odnawialnych \u378?r\u243?de\u322? energii w\u347?r\u243?d odbiorc\u243?w indywidualnych poprzez zainstalowanie system\u243?w odnawialnych \u378?r\u243?de\u322? energii - ekologicznych i bardziej przyjaznych \u347?rodowisku. Istot\u261? jest zapewnienie czystszego powietrza w regionie, poprawa warunk\u243?w zdrowotnych, zmniejszenie ryzyka zachorowa\u324? na choroby uk\u322?adu krwiono\u347?nego i oddechowego. W ramach Projektu Gmina realizuje przyj\u281?t\u261? przez Rad\u281? Ministr\u243?w "Polityk\u281? Energetyczn\u261? Polski do 2030 roku", przyj\u281?t\u261? 10 listopada 2009 roku, w ramach kt\u243?rej odnawialne \u378?r\u243?d\u322?a energii maj\u261? stanowi\u263? 20% wytwarzanej energii. \par \par Przedmiotem Projektu jest instalacja odnawialnych \u378?r\u243?de\u322? energii na terenie M., Gminy G., Wnioskodawcy oraz Gminy S. W ramach Projektu b\u281?d\u261? instalowane nast\u281?puj\u261?ce systemy odnawialnych \u378?r\u243?de\u322? energii: panele fotowoltaiczne, powietrzne pompy ciep\u322?a do podgrzewania wody u\u380?ytkowej (c.w.u.), kolektory s\u322?oneczne. \par \par Celem ograniczenia emisji zanieczyszcze\u324? w regionie b\u281?d\u261? instalowane systemy odnawialnych \u378?r\u243?de\u322? energii na nieruchomo\u347?ciach nale\u380?\u261?cych do mieszka\u324?c\u243?w i os\u243?b prawnych. Gmina zawar\u322?a umowy z osobami fizycznymi (mieszka\u324?cami) - dalej jako: "W\u322?a\u347?ciciele nieruchomo\u347?ci". W\u322?a\u347?ciciele nieruchomo\u347?ci przyst\u281?puj\u261? do Projektu dobrowolnie na podstawie umowy z Gmin\u261?, zg\u322?aszaj\u261?c tym samym swoje nieruchomo\u347?ci, na kt\u243?rych b\u281?d\u261? instalowane systemy odnawialnych \u378?r\u243?de\u322? energii. \par \par Zgodnie z umow\u261? zawart\u261? z w\u322?a\u347?cicielami nieruchomo\u347?ci wszystkie systemy odnawialnych \u378?r\u243?de\u322? energii b\u281?d\u261? stanowi\u322?y w\u322?asno\u347?\u263? Gminy przez okres trwa\u322?o\u347?ci Projektu, tj. przez okres 5 lat od dnia otrzymania ostatniej p\u322?atno\u347?ci, kt\u243?r\u261? to p\u322?atno\u347?\u263? Gmina otrzyma na podstawie umowy o dofinansowanie i umowy o partnerstwie. Po tym okresie, prawo w\u322?asno\u347?ci do systemu odnawialnego \u378?r\u243?d\u322?a energii zostanie przeniesione na W\u322?a\u347?ciciela nieruchomo\u347?ci. Przez okres trwa\u322?o\u347?ci Projektu W\u322?a\u347?ciciel nieruchomo\u347?ci nie b\u281?dzie m\u243?g\u322? sprzeda\u263? ani odda\u263? systemu odnawialnego \u378?r\u243?d\u322?a energii. R\u243?wnie\u380? Gmina, przez okres trwa\u322?o\u347?ci Projektu, nie mo\u380?e sprzeda\u263?, darowa\u263? ani zdemontowa\u263? instalacji, gdy\u380? to mog\u322?oby narazi\u263? Gmin\u281? na konieczno\u347?\u263? zwrotu dofinansowania. W\u322?a\u347?ciciele nieruchomo\u347?ci s\u261? zobowi\u261?zani do uiszczenia w um\u243?wionym terminie wk\u322?adu w\u322?asnego na rachunek bankowy Gminy. W\u322?a\u347?ciciele b\u281?d\u261? mogli korzysta\u263?, bez dodatkowych op\u322?at, z systemu odnawialnego \u378?r\u243?d\u322?a energii, zgodnie z zasadami wynikaj\u261?cymi z umowy. Gmina zosta\u322?a upowa\u380?niona przez W\u322?a\u347?ciciela nieruchomo\u347?ci do wyst\u281?powania w jego imieniu przed w\u322?a\u347?ciwymi organami administracyjnymi, przy ubieganiu si\u281? o uzyskanie przewidzianych przepisami prawa pozwole\u324?, niezb\u281?dnych do usytuowania instalacji na obszarze jego nieruchomo\u347?ci. \par \par Gmina zobowi\u261?za\u322?a si\u281? do wy\u322?onienia wykonawcy, ustalenia harmonogramu realizacji prac monta\u380?owych, sprawowania bie\u380?\u261?cego nadzoru inwestorskiego, przeprowadzenia odbior\u243?w ko\u324?cowych i rozliczenia finansowego Projektu. Wk\u322?ad w\u322?asny uiszczany przez W\u322?a\u347?cicieli nieruchomo\u347?ci b\u281?dzie jedyn\u261? odp\u322?atno\u347?ci\u261? z ich strony na rzecz Gminy wynikaj\u261?c\u261? z realizacji Projektu. Wk\u322?ad ten stanowi cz\u281?\u347?\u263? koszt\u243?w kwalifikowalnych konkretnego systemu odnawialnego \u378?r\u243?d\u322?a energii okre\u347?lonego przez wykonawc\u281?, tj. wynagrodzenia nale\u380?nego wykonawcy za ten konkretny system. Cz\u281?\u347?\u263? ta to 25% koszt\u243?w kwalifikowalnych, przy czym umowa z W\u322?a\u347?cicielem nieruchomo\u347?ci zawiera r\u243?wnie\u380? maksymaln\u261? wysoko\u347?\u263? wk\u322?adu w\u322?asnego, okre\u347?lon\u261? kwotowo. Je\u380?eli r\u243?wnowarto\u347?\u263? 25% koszt\u243?w kwalifikowalnych b\u281?dzie przewy\u380?sza\u263? maksymaln\u261? wysoko\u347?\u263? wk\u322?adu w\u322?asnego, W\u322?a\u347?ciciel nieruchomo\u347?ci b\u281?dzie zobowi\u261?zany do uiszczenia owej maksymalnej wysoko\u347?ci, okre\u347?lonej kwotowo w umowie. Oznacza to, \u380?e w\u243?wczas rzeczywisty wk\u322?ad w\u322?asny W\u322?a\u347?ciciela nieruchomo\u347?ci b\u281?dzie ni\u380?szy ni\u380? 25% koszt\u243?w kwalifikowalnych. \par \par Wp\u322?aty W\u322?a\u347?cicieli nieruchomo\u347?ci nie s\u261? przeznaczane na koszty nadzoru i promocji. Te koszty kwalifikowalne Gmina pokrywa z w\u322?asnych \u347?rodk\u243?w i z dofinansowania. Systemy odnawialnych \u378?r\u243?de\u322? energii b\u281?d\u261? instalowane przez wykonawc\u281? - podmiot wy\u322?oniony w drodze przetargu nieograniczonego na podstawie przepis\u243?w o zam\u243?wieniach publicznych - ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. Prawo zam\u243?wie\u324? publicznych. \par \par Umowa z wykonawc\u261? b\u281?dzie pi\u281?ciostronna - stronami b\u281?d\u261? wykonawca i czterech zamawiaj\u261?cych. Zamawiaj\u261?cymi b\u281?d\u261?: Gmina M., Gmina G., Wnioskodawca oraz Gmina S. Umowa b\u281?dzie jedna, przy czym z umowy b\u281?dzie wynika\u322? zakres i rodzaj system\u243?w odnawialnych \u378?r\u243?de\u322? energii, jaki b\u281?dzie wykonany dla poszczeg\u243?lnych gmin. Ka\u380?da gmina b\u281?dzie rozlicza\u263? si\u281? odr\u281?bnie z wykonawc\u261?. Rozliczenie to b\u281?dzie obejmowa\u322?o zakres us\u322?ug wykonanych na terenie danej gminy. Wykonawca wobec tego b\u281?dzie wystawia\u322? faktury na poszczeg\u243?lne gminy w zakresie zam\u243?wienia ka\u380?dej z nich. \par \par Nie ma mo\u380?liwo\u347?ci uzyskania wi\u281?kszego dofinansowania w przypadku zaoferowania wy\u380?szej ceny przez wykonawc\u281?, ni\u380? zak\u322?adano. Natomiast dofinansowanie b\u281?dzie ni\u380?sze, je\u380?eli cena nale\u380?na wykonawcy b\u281?dzie ni\u380?sza ni\u380? za\u322?o\u380?ono we wniosku o dofinansowanie. Umowa o dofinansowanie Projektu nie narzuca Gminie obowi\u261?zku pozyskania wk\u322?adu w\u322?asnego od W\u322?a\u347?cicieli nieruchomo\u347?ci i nie odnosi si\u281? do wysoko\u347?ci ich wp\u322?at. \par \par Okoliczno\u347?\u263? udzielenia wp\u322?aty przez W\u322?a\u347?cicieli nieruchomo\u347?ci, jak r\u243?wnie\u380? wysoko\u347?\u263? tej wp\u322?aty, pozostaj\u261? bez wp\u322?ywu na decyzj\u281? o przyznaniu dofinansowania przez instytucj\u281? oraz na wysoko\u347?\u263? tego dofinansowania. Przedmiotem rozlicze\u324? z instytucj\u261? nie s\u261? kwestie finansowe ustalone przez Gmin\u281? z W\u322?a\u347?cicielami nieruchomo\u347?ci. Warunkiem przyznania dofinansowania nie jest r\u243?wnie\u380? przeniesienie prawa w\u322?asno\u347?ci systemu na poszczeg\u243?lnych W\u322?a\u347?cicieli nieruchomo\u347?ci. Dofinansowanie jest przyznawane w celu wsp\u243?\u322?finansowania koszt\u243?w kwalifikowalnych (w tym koszt\u243?w promocji, nadzoru) dokonywanych przez Gmin\u281? w ramach Projektu i z tych koszt\u243?w Gmina rozlicza\u263? si\u281? b\u281?dzie z instytucj\u261? udzielaj\u261?c\u261? dofinansowania. O wysoko\u347?ci dofinansowania decyduje wysoko\u347?\u263? koszt\u243?w kwalifikowalnych ponoszonych przez Gmin\u281? na zakupy zwi\u261?zane z Projektem. \par \par 2.4. Maj\u261?c na uwadze powy\u380?szy opis, Skar\u380?\u261?ca zada\u322?a nast\u281?puj\u261?ce pytanie: \par \par Czy wk\u322?ad w\u322?asny uiszczany przez W\u322?a\u347?cicieli nieruchomo\u347?ci i uzyskane przez Gmin\u281? dofinansowanie nie b\u281?d\u261? podlega\u322?y opodatkowaniu VAT z uwagi na to, \u380?e Gmina w zakresie monta\u380?u system\u243?w odnawialnych \u378?r\u243?de\u322? energii nie dzia\u322?a w charakterze podatnika VAT? \par \par Zdaniem Wnioskodawcy, \u347?wiadczone przez Gmin\u281? us\u322?ugi nie podlegaj\u261? opodatkowaniu VAT, poniewa\u380? s\u261? wykonywane w ramach re\u380?imu publicznoprawnego, a nie w ramach dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej. W konsekwencji wk\u322?ad w\u322?asny i dofinansowanie nie stanowi\u261? wynagrodzenia za \u347?wiadczone us\u322?ugi podlegaj\u261?ce opodatkowaniu. \par \par 2.5. Dyrektor Krajowej informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 7 sierpnia 2019 r. uzna\u322? stanowisko Wnioskodawcy za nieprawid\u322?owe. \par \par W uzasadnieniu wskaza\u322?, \u380?e Gmina b\u281?dzie wyst\u281?powa\u263? w odniesieniu do tych czynno\u347?ci jako podatnik podatku VAT. Podkre\u347?lany przez Wnioskodawc\u281? fakt, \u380?e przyst\u281?puj\u261?c do Projektu Wnioskodawca wype\u322?nia swoje ustawowe zadania w\u322?asne, nie jest wystarczaj\u261?cy do oceny, \u380?e mo\u380?na \u347?wiadczone us\u322?ugi wy\u322?\u261?czy\u263? z opodatkowania VAT. R\u243?wnie\u380? podnoszony przez Wnioskodawc\u281? zak\u322?adany cel Projektu w postaci zwi\u281?kszenia udzia\u322?u OZE w og\u243?lnej produkcji energii, nie mo\u380?e determinowa\u263? braku opodatkowania na gruncie podatku VAT. Wykonywanie opisanych we wniosku czynno\u347?ci musi bowiem jeszcze podlega\u263? szczeg\u243?lnym uregulowaniom publicznoprawnym z u\u380?yciem przywilej\u243?w w\u322?adztwa pa\u324?stwowego. \par \par Zdaniem Organu opisane us\u322?ugi s\u261? wykonywane na podstawie um\u243?w cywilnoprawnych, s\u261? \u347?wiadczone odp\u322?atnie i dotycz\u261? sfery dzia\u322?alno\u347?ci (rodzaju us\u322?ug), w kt\u243?rej na rynku dzia\u322?aj\u261? r\u243?wnie\u380? inne podmioty, kt\u243?rych dzia\u322?alno\u347?\u263? nie podlega wy\u322?\u261?czeniu z zakresu dzia\u322?ania ustawy z dnia 11 marca 2004 r. po podatku od towar\u243?w i us\u322?ug (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 2174 ze zm., dalej: ustawa o VAT). W opisanej transakcji Gmina wyst\u281?puje w podobny spos\u243?b, jak inne podmioty gospodarcze prawa prywatnego i handlowego, zatem w \u347?wietle art. 15 ust. 6 ustawy o VAT oraz przytoczonego orzecznictwa TSUE transakcja ta nie podlega wy\u322?\u261?czeniu z opodatkowania VAT, lecz podlega opodatkowaniu VAT na zasadach og\u243?lnych. \par \par W ocenie organu wyst\u261?pi bezpo\u347?redni zwi\u261?zek (ekwiwalentno\u347?\u263?) pomi\u281?dzy \u347?wiadczeniem Gminy, a p\u322?atno\u347?ciami wnoszonymi przez W\u322?a\u347?cicieli nieruchomo\u347?ci. Tym samym wp\u322?aty dokonywane przez W\u322?a\u347?cicieli nieruchomo\u347?ci na poczet wykonania przez Wnioskodawc\u281? przedmiotowej us\u322?ugi b\u281?d\u261? stanowi\u322?y wynagrodzenie. \par \par Przechodz\u261?c z kolei do opodatkowania otrzymanego przez Gmin\u281? dofinansowania do Projektu, organ interpretacyjny wskaza\u322?, \u380?e stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawa opodatkowania b\u281?dzie obejmowa\u263? zar\u243?wno wp\u322?aty dokonywane przez W\u322?a\u347?cicieli nieruchomo\u347?ci, jak i kwot\u281? dofinansowania otrzymanego przez Wnioskodawc\u281? jako \u347?rodki otrzymane przez Gmin\u281? od podmiotu trzeciego z tytu\u322?u realizacji us\u322?ug polegaj\u261?cych na wykonaniu system\u243?w odnawialnych \u378?r\u243?de\u322? energii i podlegaj\u261?cych opodatkowaniu podatkiem od towar\u243?w o us\u322?ug, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. \par \par 2.6. S\u261?d pierwszej instancji oddali\u322? skarg\u281? Gminy. \par \par S\u261?d nie podzieli\u322? stanowiska Gminy, \u380?e nie prowadzi ona dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, gdy\u380? wk\u322?ad w\u322?asny W\u322?a\u347?ciciela nieruchomo\u347?ci jest nieekwiwalentny w por\u243?wnaniu ze \u347?wiadczeniem realizowanym przez Gmin\u281?. W ocenie S\u261?du nieekwiwalentno\u347?\u263? wk\u322?ad\u243?w w\u322?asnych jest zasadniczo cech\u261? wszystkich stosunk\u243?w cywilnoprawnych, w kt\u243?rych otrzymywana jest tzw. dotacja do ceny towar\u243?w lub us\u322?ugi. S\u261?d nie podzieli\u322? te\u380? stanowiska Gminy, \u380?e podejmowane czynno\u347?ci nie s\u261? w celu zarobkowym, a w celu zwi\u281?kszenia udzia\u322?u odnawialnych \u378?r\u243?de\u322? energii w og\u243?lnej produkcji energii. W ocenie S\u261?du realizacja drugiego z cel\u243?w nie wyklucza realizacji celu pierwszego. Gmina otrzymuje od W\u322?a\u347?cicieli nieruchomo\u347?ci zwrot 25% poniesionych koszt\u243?w kwalifikowanych, instalacja nie odbywa si\u281? zatem bez udzia\u322?u finansowego W\u322?a\u347?cicieli nieruchomo\u347?ci. Natomiast okoliczno\u347?\u263?, \u380?e Gmina nie uzyskuje zysku z tytu\u322?u powy\u380?szego przedsi\u281?wzi\u281?cia r\u243?wnie\u380? nie wp\u322?ywa na ocen\u281? czy ww. czynno\u347?ci wchodz\u261? w zakres dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej. \par \par W ocenie S\u261?du pierwszej instancji nie powoduje wy\u322?\u261?czenia Gminy z opodatkowania tak\u380?e okoliczno\u347?\u263?, \u380?e realizuje ona zadanie publiczne (ochrony \u347?rodowiska i przyrody). \par \par S\u261?d nie podzieli\u322? r\u243?wnie\u380? pogl\u261?du, \u380?e Gmina nie ma zamiaru w spos\u243?b regularny i ci\u261?g\u322?y \u347?wiadczy\u263? us\u322?ug monta\u380?u system\u243?w odnawialnych \u378?r\u243?de\u322? energii. Gmina \u347?wiadczy us\u322?ug\u281? na rzecz wielu W\u322?a\u347?cicieli nieruchomo\u347?ci oraz istnieje mo\u380?liwo\u347?\u263? przyst\u261?pienia do Projektu przez nowych w\u322?a\u347?cicieli w miejsce w\u322?a\u347?cicieli rezygnuj\u261?cych. Ponadto przez okres 5 lat Gmina b\u281?dzie w\u322?a\u347?cicielem system\u243?w odnawialnych \u378?r\u243?de\u322? energii zapewniaj\u261?cym jego u\u380?yteczno\u347?\u263?. Okoliczno\u347?\u263?, \u380?e Gmina zaniecha dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej w zakresie monta\u380?u system\u243?w odnawialnych \u378?r\u243?de\u322? energii wraz z zako\u324?czeniem Projektu i otrzymanym dofinansowaniem nie \u347?wiadczy, \u380?e w okresie jego trwania nie \u347?wiadczy ww. us\u322?ug w spos\u243?b regularny oraz ci\u261?g\u322?y w ramach prowadzonej dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej na rzecz W\u322?a\u347?cicieli nieruchomo\u347?ci, kt\u243?rzy zawarli umowy z Gmin\u261?. \par \par Badaj\u261?c, czy Gmina dzia\u322?a w charakterze organu w\u322?adzy publicznej, S\u261?d uzna\u322?, \u380?e relacje pomi\u281?dzy Gmin\u261? a W\u322?a\u347?cicielem nieruchomo\u347?ci s\u261? stosunkiem cywilnoprawnym wynikaj\u261?cym z zawartej umowy. Gmina nie dzia\u322?a zatem jako organ w\u322?adzy publicznej przy wykorzystaniu kompetencji w\u322?adczego kszta\u322?towania sytuacji prawnej innych podmiot\u243?w, realizuj\u261?c w tym przypadku zadanie publiczne. \par \par Przechodz\u261?c do kwestii naruszenia art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, w ocenie S\u261?du nie ulega\u322?o w\u261?tpliwo\u347?ci, \u380?e w przedmiotowej sprawie dotacja udzielona jest w celu sfinansowania instalacji system\u243?w odnawialnych \u378?r\u243?de\u322? energii u okre\u347?lonego W\u322?a\u347?ciciela nieruchomo\u347?ci. Natomiast sama czynno\u347?\u263? monta\u380?u system\u243?w odnawialnych \u378?r\u243?de\u322? energii w ocenie S\u261?du podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. \par \par 3. Skarga kasacyjna. \par \par 3.1. W skardze kasacyjnej Skar\u380?\u261?ca wnios\u322?a o uchylenie zaskar\u380?onego wyroku w ca\u322?o\u347?ci i rozpoznanie skargi przez uchylenie interpretacji indywidualnej w ca\u322?o\u347?ci, ewentualnie o uchylenie zaskar\u380?onego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania S\u261?dowi pierwszej instancji. Ponadto Skar\u380?\u261?ca wnios\u322?a o zas\u261?dzenie koszt\u243?w post\u281?powania kasacyjnego, w tym koszt\u243?w zast\u281?pstwa procesowego, wed\u322?ug norm przepisanych oraz rozpoznanie sprawy na posiedzeniu niejawnym, podnosz\u261?c zarzuty naruszenia: \par \par 1. art. 15 ust. 6 ustawy o VAT w zwi\u261?zku z art. 13 ust. 1 dyrektywy 112 poprzez ich b\u322?\u281?dn\u261? wyk\u322?adni\u281? prowadz\u261?c\u261? do wniosku, \u380?e Gmina wyst\u281?puje w charakterze podatnika VAT, podczas gdy nale\u380?a\u322?o przyj\u261?\u263?, \u380?e Gminy nie uznaje si\u281? w tym zakresie za podatnika VAT, \par \par 2. art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT poprzez ich b\u322?\u281?dn\u261? wyk\u322?adni\u281? polegaj\u261?c\u261? na uznaniu, \u380?e monta\u380? system\u243?w odnawialnych \u378?r\u243?de\u322? energii na nieruchomo\u347?ciach nale\u380?\u261?cych do mieszka\u324?c\u243?w, realizowany jest przez Gmin\u281?, \par \par 3. art. 29a ust. 1 ustawy o VAT poprzez b\u322?\u281?dn\u261? wyk\u322?adni\u281? i przyj\u281?cie, \u380?e otrzymane przez Gmin\u281? dofinansowanie udzielone jest w celu sfinansowania instalacji system\u243?w odnawialnych \u378?r\u243?de\u322? energii u konkretnego W\u322?a\u347?ciciela nieruchomo\u347?ci. \par \par 3.2. W odpowiedzi na skarg\u281? kasacyjn\u261? organ wni\u243?s\u322? o jej oddalenie, zas\u261?dzenie zwrotu koszt\u243?w post\u281?powania, w tym koszt\u243?w zast\u281?pstwa procesowego, wed\u322?ug norm przepisanych oraz rozpoznanie sprawy na posiedzeniu niejawnym. \par \par Postanowieniem z dnia 16 kwietnia 2021 r., I FSK 1645/20, Naczelny S\u261?d Administracyjny skierowa\u322? pytanie prejudycjalne do Trybuna\u322?u Sprawiedliwo\u347?ci Unii Europejskiej o nast\u281?puj\u261?cej tre\u347?ci: Czy przepisy dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wsp\u243?lnego systemu podatku od warto\u347?ci dodanej (Dz.Urz. UE seria L z 2006 r. Nr 347/1, ze zm.), a w szczeg\u243?lno\u347?ci art. 2 ust. 1, art. 9 ust. 1 i art. 13 ust. 1 tej dyrektywy nale\u380?y interpretowa\u263? w ten spos\u243?b, \u380?e gmina (organ w\u322?adzy publicznej) dzia\u322?a w charakterze podatnika VAT realizuj\u261?c projekt, kt\u243?rego celem jest zwi\u281?kszenie udzia\u322?u odnawialnych \u378?r\u243?de\u322? energii, poprzez zobowi\u261?zanie si\u281? na mocy zawartej z w\u322?a\u347?cicielami nieruchomo\u347?ci umowy cywilnoprawnej do wykonania i monta\u380?u system\u243?w odnawialnych \u378?r\u243?de\u322? energii na ich nieruchomo\u347?ciach, oraz \u8211? po up\u322?ywie okre\u347?lonego czasu \u8211? do przekazania w\u322?asno\u347?ci tych system\u243?w na rzecz w\u322?a\u347?cicieli nieruchomo\u347?ci oraz w przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie pierwsze, czy do podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 73 tej dyrektywy nale\u380?y wliczy\u263? otrzymane przez gmin\u281? (organ w\u322?adzy publicznej) dofinansowanie ze \u347?rodk\u243?w europejskich na realizacj\u281? projekt\u243?w dotycz\u261?cych odnawialnych \u378?r\u243?de\u322? energii? \par \par Naczelny S\u261?d Administracyjny zwa\u380?y\u322?, co nast\u281?puje. \par \par 4. Naczelny S\u261?d Administracyjny, rozpoznaj\u261?c spraw\u281? w granicach wyznaczonych jej zarzutami i wnioskami (art. 183 \u167? 1 w zw. z art. 174 pkt 1 i 2 oraz art. 176 p.p.s.a.), stwierdzi\u322?, \u380?e skarga kasacyjna zas\u322?uguje na uwzgl\u281?dnienie. \par \par 4.3. Zaistnia\u322?a w niniejszej sprawie kwestia sporna dotyczy\u322?a tego, czy w sytuacji opisanej we wniosku o wydanie interpretacji indywidulanej Gmina powinna zaliczy\u263? do podstawy obliczenia podatku od towar\u243?w i us\u322?ug uzyskane od mieszka\u324?c\u243?w wynagrodzenie, kt\u243?re okre\u347?lone zosta\u322?o w umowach zwartych z nimi przez Gmin\u281? oraz czy do postawy opodatkowania nale\u380?y zaliczy\u263? r\u243?wnie\u380? kwoty dofinansowania otrzymanego w ramach Projektu ze \u347?rodk\u243?w Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Wojew\u243?dztwa M. na lata 2014-2020. \par \par 4.4. Kluczow\u261? kwesti\u261? dla rozstrzygni\u281?cia niniejszej sprawy jest wyk\u322?adnia prawa dokonana przez Trybuna\u322? Sprawiedliwo\u347?ci Unii Europejskiej (dalej: TSUE) w wyroku z dnia 30 marca 2023 r. w sprawie C-612/21, w kt\u243?rym TSUE odpowiedzia\u322? na sformu\u322?owane w rozpatrywanej sprawie pytanie Naczelnego S\u261?du Administracyjnego. \par \par Oceny, jaki wp\u322?yw wyrok TSUE ma w sprawie C-612/21 na stany faktyczne zbli\u380?one do tego, kt\u243?ry zaistnia\u322? w rozpatrywanej sprawie, Naczelny S\u261?d Administracyjny dokona\u322? ju\u380? w wyroku, kt\u243?rzy zapad\u322? w poszerzonym sk\u322?adzie siedmiu s\u281?dzi\u243?w w dniu 5 czerwca 2023 r., sygn. akt I FSK 1454/18. \par \par W rozpatrywanej sprawie Naczelny S\u261?d Administracyjny w sk\u322?adzie rozpoznaj\u261?cym niniejsz\u261? spraw\u281? podziela argumentacj\u281? zawart\u261? w ww. wyroku z dnia 5 czerwca 2023r., sygn. akt I FSK 1454/18, a ocen\u281? prawn\u261? wyra\u380?on\u261? w powo\u322?anym orzeczeniu w pe\u322?ni aprobuje, st\u261?d te\u380? w dalszej cz\u281?\u347?ci uzasadnienia b\u281?dzie pos\u322?ugiwa\u322? si\u281? argumentacj\u261? zbie\u380?n\u261? z t\u261?, kt\u243?ra zosta\u322?a przedstawionym w tym wyroku. \par \par 4.5. Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstaw\u261? opodatkowania, z zastrze\u380?eniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zap\u322?at\u281?, kt\u243?r\u261? dokonuj\u261?cy dostawy towar\u243?w lub us\u322?ugodawca otrzyma\u322? lub ma otrzyma\u263? z tytu\u322?u sprzeda\u380?y od nabywcy, us\u322?ugobiorcy lub osoby trzeciej, w\u322?\u261?cznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dop\u322?atami o podobnym charakterze maj\u261?cymi bezpo\u347?redni wp\u322?yw na cen\u281? towar\u243?w dostarczanych lub us\u322?ug \u347?wiadczonych przez podatnika. \par \par Przepis ten na gruncie prawa krajowego implementuje art. 73 Dyrektywy VAT, zgodnie z kt\u243?rym - w odniesieniu do dostaw towar\u243?w i \u347?wiadczenia us\u322?ug innych ni\u380? te, o kt\u243?rych mowa w art. 74 \u8211? 77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zap\u322?at\u281? otrzyman\u261? lub kt\u243?r\u261? dostawca lub us\u322?ugodawca otrzyma w zamian za dostaw\u281? towar\u243?w lub \u347?wiadczenie us\u322?ug, od nabywcy, us\u322?ugobiorcy lub osoby trzeciej w\u322?\u261?cznie z subwencjami zwi\u261?zanymi bezpo\u347?rednio cen\u261? takiej dostawy lub \u347?wiadczenia. \par \par Z powo\u322?anych przepis\u243?w wynika, \u380?e podstaw\u281? opodatkowania powinna stanowi\u263? ca\u322?kowita kwota otrzymana przez podatnika z tytu\u322?u dostawy towar\u243?w lub \u347?wiadczenia us\u322?ug, tak\u380?e w\u243?wczas gdy jej cz\u281?\u347?\u263? zosta\u322?a przekazana przez inny podmiot ni\u380? strona transakcji. Warunkiem jest jednak, aby ta cz\u281?\u347?\u263? - okre\u347?lana w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT jako dotacja, subwencja lub inna dop\u322?ata o podobnym charakterze - by\u322?a bezpo\u347?rednio zwi\u261?zana z cen\u261? dostarczanego towaru lub \u347?wiadczonej us\u322?ugi. \par \par 4.6. Przyst\u281?puj\u261?c do oceny podniesionych zarzut\u243?w, zauwa\u380?y\u263? nale\u380?y, \u380?e TSUE w wyroku z dnia 30 marca 2023 r., w sprawie C-612/21, stwierdzi\u322?, \u380?e art. 2 ust. 1, art. 9 ust. 1 i art. 13 ust. 1 Dyrektywy VAT nale\u380?y interpretowa\u263? w ten spos\u243?b, \u380?e: dostawy towar\u243?w i \u347?wiadczenia us\u322?ug podlegaj\u261?cych opodatkowaniu podatkiem od warto\u347?ci dodanej nie stanowi dostarczenie i zainstalowanie przez gmin\u281?, za po\u347?rednictwem przedsi\u281?biorstwa, system\u243?w odnawialnych \u378?r\u243?de\u322? energii na rzecz jej mieszka\u324?c\u243?w b\u281?d\u261?cych w\u322?a\u347?cicielami nieruchomo\u347?ci, kt\u243?rzy wyrazili wol\u281? wyposa\u380?enia tych nieruchomo\u347?ci w takie systemy, je\u380?eli taka dzia\u322?alno\u347?\u263? nie ma na celu osi\u261?gania sta\u322?ego dochodu i skutkuje jedynie zap\u322?at\u261? przez tych mieszka\u324?c\u243?w kwot pokrywaj\u261?cych najwy\u380?ej jedn\u261? czwart\u261? poniesionych koszt\u243?w, a pozosta\u322?a cz\u281?\u347?\u263? jest finansowana ze \u347?rodk\u243?w publicznych. \par \par 4.7. W ocenie Trybuna\u322?u dla udzielenia odpowiedzi na zadane pytania konieczne jest ustalenie charakteru transakcji rozpatrywanych w post\u281?powaniu g\u322?\u243?wnym, co nale\u380?y do s\u261?du krajowego (pkt 21). Pragn\u261?c jednak dostarczy\u263? s\u261?dowi krajowemu wskaz\u243?wek interpretacyjnych opartych na prawie Unii, TSUE przypomnia\u322?, \u380?e aby czynno\u347?ci dokonywane przez gmin\u281? w ramach promowania odnawialnych \u378?r\u243?de\u322? energii by\u322?y obj\u281?te zakresem stosowania Dyrektywy VAT, powinny one, po pierwsze, stanowi\u263? dostaw\u281? lub \u347?wiadczenie us\u322?ug, kt\u243?re gmina ta wykonuje odp\u322?atnie na rzecz swoich mieszka\u324?c\u243?w w rozumieniu art. 2 ust. 1 lit. a) i c) tej dyrektywy, a po drugie, by\u263? dokonywane w ramach dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy VAT, tak aby owa gmina dzia\u322?a\u322?a r\u243?wnie\u380? w charakterze podatnika (pkt 23 i 24). Trybuna\u322? uzna\u322?, \u380?e "aby oferta usuwania azbestu z niekt\u243?rych nieruchomo\u347?ci przedstawiona przez gmin\u281? jej mieszka\u324?com b\u281?d\u261?cym w\u322?a\u347?cicielami by\u322?a obj\u281?ta zakresem stosowania Dyrektywy VAT, powinna ona, po pierwsze, stanowi\u263? \u347?wiadczenie us\u322?ug, kt\u243?re gmina ta wykonuje odp\u322?atnie na ich rzecz w rozumieniu art. 2 ust. 1 lit. c) tej dyrektywy, a po drugie, by\u263? realizowana w ramach dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej w rozumieniu art. 9 ust. 1 rzeczonej dyrektywy, tak aby owa gmina dzia\u322?a\u322?a r\u243?wnie\u380? w charakterze podatnika" (pkt 24). \par \par Jednocze\u347?nie TSUE w sprawie C-612/21 dokona\u322? oceny stanu faktycznego, w takim zakresie, w jakim s\u261?d wyst\u281?puj\u261?cy z pytaniem wskaza\u322?, \u380?e gmina zobowi\u261?zuje przedsi\u281?biorstwo, kt\u243?re wygra\u322?o przetarg, do dostarczenia i zainstalowania system\u243?w OZE na nieruchomo\u347?ciach w\u322?a\u347?cicieli, kt\u243?rzy wyrazili zainteresowanie uczestnictwem \par \par w tej inicjatywie, uznaj\u261?c, \u380?e przeniesienie w\u322?asno\u347?ci takich system\u243?w stanowi \par \par dostaw\u281? towar\u243?w w rozumieniu art. 14 Dyrektywy VAT, a udost\u281?pnienie ich do u\u380?ytku stanowi \u347?wiadczenie us\u322?ug w rozumieniu art. 24 ust. 1 tej dyrektywy (pkt 28). Inaczej m\u243?wi\u261?c transakcja pomi\u281?dzy gmin\u261?, obejmuje po cz\u281?\u347?ci dostaw\u281? towar\u243?w na rzecz gminy, czyli system\u243?w OZE, kt\u243?rych ta gmina staje si\u281? w\u322?a\u347?cicielem, a po cz\u281?\u347?ci \u347?wiadczenie us\u322?ug polegaj\u261?cych na instalacji tych system\u243?w OZE na nieruchomo\u347?ciach danych mieszka\u324?c\u243?w (pkt 29). Istnienie mi\u281?dzy gmin\u261? a przedsi\u281?biorstwem umowy dotycz\u261?cej instalacji system\u243?w OZE i przeniesienia ich w\u322?asno\u347?ci na rzecz tej gminy w okresie trwa\u322?o\u347?ci projektu pozwoli\u322?o bowiem TSUE uzna\u263?, \u380?e wspomniane przedsi\u281?biorstwo dokonuje na rzecz tej gminy transakcji odp\u322?atnej. Takie stanowisko wspiera r\u243?wnie\u380? okoliczno\u347?\u263?, \u380?e ta sama gmina otrzymuje z tego tytu\u322?u od tego samego przedsi\u281?biorstwa indywidualn\u261? faktur\u281?, kt\u243?r\u261? sama uiszcza. Korzy\u347?\u263? przysporzona tej gminie w zamian za zap\u322?at\u281? polega nie tylko na w\u322?asno\u347?ci wspomnianych system\u243?w OZE, ale r\u243?wnie\u380? na poprawie jako\u347?ci \u380?ycia og\u243?\u322?u jej mieszka\u324?c\u243?w ze wzgl\u281?du na bardziej przyjazny dla \u347?rodowiska spos\u243?b wytwarzania energii (pkt 29). \par \par Jednocze\u347?nie, co istotne, TSUE nie wykluczy\u322?, co jednak ostatecznie pozostawi\u322? s\u261?dowi krajowemu, \u380?e w\u322?a\u347?ciciele nieruchomo\u347?ci, na kt\u243?rych systemy OZE zosta\u322?y lub zostan\u261? zainstalowane, s\u261? ostatecznymi beneficjentami tej dostawy towar\u243?w i tego \u347?wiadczenia us\u322?ug, kt\u243?re w tym przypadku by\u322?yby dokonywane przez gmin\u281? za po\u347?rednictwem przedsi\u281?biorstwa wybranego w wyniku przetargu (pkt 30). W ocenie TSUE przemawia\u322?oby za tym to, \u380?e mieszka\u324?cy stan\u261? si\u281? w\u322?a\u347?cicielami system\u243?w OZE po zako\u324?czeniu projektu i \u380?e b\u281?d\u261? korzysta\u263? z nich od chwili ich instalacji, a po drugie, \u380?e wnosz\u261? oni wk\u322?ad w wysoko\u347?ci co do zasady 25% koszt\u243?w podlegaj\u261?cych dofinansowaniu, przy czym \u243?w udzia\u322? nie mo\u380?e przekracza\u263? kwoty uzgodnionej w rzeczonej umowie, do zap\u322?aty za dostaw\u281? tych system\u243?w OZE i ich instalacj\u281?, jak wskazano w pkt 14 niniejszego wyroku. W tym wzgl\u281?dzie, w ocenie Trybuna\u322?u, nie stanowi przeciwwagi okoliczno\u347?\u263?, \u380?e osoba trzecia, a mianowicie dane wojew\u243?dztwo, pokrywa 75% koszt\u243?w kwalifikowalnych w drodze dofinansowania wyp\u322?aconego \par \par Gminie, ani okoliczno\u347?\u263?, \u380?e \u322?\u261?czna kwota odpowiadaj\u261?ca tym udzia\u322?om, wynosz\u261?cym 25% i 75%, jest ni\u380?sza ni\u380? koszt rynkowy, czyli koszt faktycznie poniesiony przez t\u281? gmin\u281? na rzecz przedsi\u281?biorstwa, kt\u243?re wygra\u322?o przetarg, zwa\u380?ywszy, \u380?e zar\u243?wno wk\u322?ad tych mieszka\u324?c\u243?w, jak i dofinansowanie z tego wojew\u243?dztwa dotycz\u261? jedynie koszt\u243?w obj\u281?tych dofinansowaniem, a nie rzeczywistych koszt\u243?w w ca\u322?o\u347?ci (pkt 31). \par \par Przyj\u281?cie przez s\u261?d krajowy, \u380?e gmina na rzecz swoich mieszka\u324?c\u243?w dokonuje odp\u322?atnie, w rozumieniu art. 2 ust. 1 lit. a) i c) Dyrektywy VAT, dostawy towar\u243?w i \u347?wiadczenia us\u322?ug, obliguje ten s\u261?d do ustalenia, czy czynno\u347?ci te s\u261? dokonywane w ramach dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej zwa\u380?ywszy, \u380?e zgodnie z orzecznictwem dzia\u322?alno\u347?\u263? mo\u380?na uzna\u263? za "dzia\u322?alno\u347?\u263? gospodarcz\u261?" w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi tej dyrektywy tylko wtedy, gdy stanowi ona jedn\u261? z transakcji, o kt\u243?rych mowa w art. 2 ust. 1 tej dyrektywy (pkt 32). \par \par TSUE wyrazi\u322? jednocze\u347?nie pogl\u261?d, \u380?e "nie wydaje si\u281?", by gmina wykonywa\u322?a w niniejszym przypadku dzia\u322?alno\u347?\u263? o charakterze gospodarczym w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy VAT, cho\u263? ostateczn\u261? ocen\u281? w tym zakresie pozostawi\u322? s\u261?dowi krajowemu (pkt 40). W jego ocenie przemawia za tym to, \u380?e gmina wskaza\u322?a we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej, \u380?e nie zamierza \u347?wiadczy\u263? regularnie us\u322?ug instalacji system\u243?w OZE i nie zatrudnia ani nie zamierza zatrudnia\u263? pracownik\u243?w w tym celu, co odr\u243?\u380?nia niniejsz\u261? spraw\u281? od spraw, w kt\u243?rych \u347?wiadczenia gminne mia\u322?y charakter trwa\u322?y. Ponadto na podstawie informacji przedstawionych przez s\u261?d odsy\u322?aj\u261?cy TSUE wywi\u243?d\u322?, \u380?e gmina wydaje si\u281? ogranicza\u263? do zaproponowania swoim mieszka\u324?com dostarczenia i zainstalowania u nich tych system\u243?w OZE za po\u347?rednictwem przedsi\u281?biorstwa wybranego w wyniku przetargu, w zamian za ich udzia\u322? nieprzekraczaj\u261?cy 25% koszt\u243?w podlegaj\u261?cych dofinansowaniu zwi\u261?zanych z t\u261? dostaw\u261? i z t\u261? instalacj\u261?, podczas gdy owa gmina p\u322?aci danemu przedsi\u281?biorstwu wynagrodzenie za te same: dostaw\u281? i instalacj\u281?, po cenie rynkowej. W konsekwencji, nawet bior\u261?c pod uwag\u281? p\u322?atno\u347?ci przyznane gminie przez dane wojew\u243?dztwo, kt\u243?re wynosz\u261? 75% koszt\u243?w podlegaj\u261?cych dofinansowaniu, suma kwot otrzymanych od zainteresowanych w\u322?a\u347?cicieli z jednej strony i od owego wojew\u243?dztwa \par \par z drugiej strony, pozostaje strukturalnie ni\u380?sza od \u322?\u261?cznych koszt\u243?w faktycznie poniesionych przez t\u281? gmin\u281?, co nie odpowiada podej\u347?ciu, jakie przyj\u261?\u322?by w danym wypadku instalator system\u243?w OZE, kt\u243?ry przy ustalaniu swoich cen stara\u322?by si\u281? zawrze\u263? w nich swoje koszty i osi\u261?gn\u261?\u263? mar\u380?\u281? zysku. Natomiast wspomniana gmina ponosi jedynie ryzyko strat, nie maj\u261?c perspektywy zysku (pkt 38). Trybuna\u322? zauwa\u380?y\u322?, \u380?e nie wydaje si\u281? ekonomicznie op\u322?acalne, aby taki instalator system\u243?w OZE obci\u261?\u380?a\u322? odbiorc\u243?w swoich dostaw towar\u243?w i \u347?wiadczenia us\u322?ug jedynie najwy\u380?ej jedn\u261? czwart\u261? poniesionych przez siebie koszt\u243?w, oczekuj\u261?c jednocze\u347?nie rekompensaty w postaci dofinansowania za zasadnicz\u261? cz\u281?\u347?\u263? pozosta\u322?ych trzech czwartych tych koszt\u243?w. Taki mechanizm nie tylko stawia\u322?by jego przep\u322?ywy pieni\u281?\u380?ne w sytuacji strukturalnie deficytowej, ale ponadto stwarza\u322?by nietypowy stopie\u324? niepewno\u347?ci dla podatnika, poniewa\u380? kwestia, czy i w jakim zakresie osoba trzecia zwr\u243?ci tak istotn\u261? cz\u281?\u347?\u263? poniesionych koszt\u243?w, pozostaje faktycznie otwarta do czasu podj\u281?cia przez t\u281? osob\u281? trzeci\u261? decyzji, co nast\u281?puje po tym, jak sporne transakcje zostan\u261? dokonane (pkt 39). \par \par W zwi\u261?zku z powy\u380?szym stanowiskiem, \u380?e gmina, nie wykonuje dzia\u322?alno\u347?ci wchodz\u261?cej w zakres stosowania Dyrektywy VAT, TSUE uzna\u322?, \u380?e nie jest konieczne ustalenie, czy dzia\u322?alno\u347?\u263? ta by\u322?aby r\u243?wnie\u380? wy\u322?\u261?czona z tego zakresu stosowania na podstawie art. 13 ust. 1 tej dyrektywy (pkt 41). TSUE uzna\u322? r\u243?wnie\u380?, \u380?e nie ma potrzeby udzielania odpowiedzi na pytanie drugie. \par \par 4.8. Stanowisko zaj\u281?te przez TSUE w sprawie C-612/21 oznacza, \u380?e kluczowe dla rozstrzygni\u281?cia przedmiotowej sprawy jest dokonanie w pierwszej kolejno\u347?ci oceny, czy w stanie faktycznym rozpatrywanej sprawy Gmina na rzecz swoich mieszka\u324?c\u243?w dokonuje odp\u322?atnie, w rozumieniu art. 2 ust. 1 lit. a) i c) Dyrektywy VAT, dostawy towar\u243?w i \u347?wiadczenia us\u322?ug. Dopiero przyj\u281?cie takiego stanowiska zrodzi konieczno\u347?\u263? zbadania, czy Gmina, kt\u243?ra za po\u347?rednictwem podmiot\u243?w trzecich wykona monta\u380? i podpi\u281?cie instalacji na budynkach oraz na gruntach mieszka\u324?c\u243?w, wykonuje dzia\u322?alno\u347?\u263? gospodarcz\u261?. \par \par 4.9. Odnosz\u261?c si\u281? do tego, czy gmina na rzecz swoich mieszka\u324?c\u243?w dokonuje odp\u322?atnie dostawy towar\u243?w i \u347?wiadczenia us\u322?ug, to \u8211? jak ju\u380? wskazano \u8211? za uznaniem, \u380?e gmina na rzecz swoich mieszka\u324?c\u243?w dokonuje odp\u322?atnie dostawy towar\u243?w i \u347?wiadczenia us\u322?ug, przemawia\u322?o to, \u380?e w stanie faktycznym sprawy mieszka\u324?cy stan\u261? si\u281? na mocy umowy zawartej mi\u281?dzy ka\u380?dym z nich a t\u261? gmin\u261?, w\u322?a\u347?cicielami system\u243?w OZE po zako\u324?czeniu projektu i \u380?e b\u281?d\u261? korzysta\u263? z nich od chwili ich instalacji, a po drugie, \u380?e wnosz\u261? oni wk\u322?ad w wysoko\u347?ci co do zasady 25% koszt\u243?w podlegaj\u261?cych dofinansowaniu (pkt 31 w sprawie C-612/21). \par \par Te wskazane przez TSUE okoliczno\u347?ci, w ocenie Naczelnego S\u261?du Administracyjnego, rzeczywi\u347?cie mog\u261? przyczyni\u263? si\u281? do uznania, \u380?e w sprawie mamy do czynienia z dostaw\u261? towar\u243?w, skoro Gmina \u8211? na podstawie um\u243?w cywilnoprawnych zawartych z W\u322?a\u347?cicielami nieruchomo\u347?ci \u8211? zobowi\u261?\u380?e si\u281? do wykonania system\u243?w odnawialnych \u378?r\u243?de\u322? energii na ich nieruchomo\u347?ciach, a nast\u281?pnie do przekazania tych instalacji (po up\u322?ywie okresu wskazanego w umowie) na w\u322?asno\u347?\u263? W\u322?a\u347?cicielom nieruchomo\u347?ci, a mieszka\u324?cy wnios\u261? wk\u322?ad w\u322?asny, kt\u243?ry nie przekroczy 25% koszt\u243?w kwalifikowalnych. \par \par 4.10. Natomiast odnosz\u261?c si\u281? do ustalenia, czy gmina prowadzi dzia\u322?alno\u347?\u263? gospodarcz\u261?, TSUE wskaza\u322?, \u380?e ta okoliczno\u347?\u263? ostatecznie nale\u380?y do oceny s\u261?du, chocia\u380? jednocze\u347?nie wyrazi\u322? w\u261?tpliwo\u347?\u263?, aby w stanie faktycznym przedstawionym TSUE mo\u380?na by\u322?o uzna\u263?, \u380?e gmina mog\u322?aby wykonywa\u263? tak\u261? dzia\u322?alno\u347?\u263?. \par \par Kwestionuj\u261?c, \u380?e gmina wykonuje dzia\u322?alno\u347?\u263? gospodarcz\u261?, Trybuna\u322? wzi\u261?\u322? pod uwag\u281? nast\u281?puj\u261?ce okoliczno\u347?ci wynikaj\u261?ce ze stanu faktycznego: gmina nie zamierza \u347?wiadczy\u263? regularnie us\u322?ug instalacji system\u243?w OZE i nie zatrudnia ani nie zamierza zatrudnia\u263? pracownik\u243?w w tym celu (pkt 36 w sprawie C-612/21) oraz dostarczenie i zainstalowanie u mieszka\u324?c\u243?w system\u243?w OZE mia\u322?o nast\u261?pi\u263? za po\u347?rednictwem przedsi\u281?biorstwa wybranego w wyniku przetargu, w zamian za ich udzia\u322? nieprzekraczaj\u261?cy 25% koszt\u243?w podlegaj\u261?cych dofinansowaniu zwi\u261?zanych z t\u261? dostaw\u261? i z t\u261? instalacj\u261?, podczas gdy owa gmina p\u322?aci danemu przedsi\u281?biorstwu wynagrodzenie za te same dostaw\u281? i instalacj\u281? po cenie rynkowej. \par \par Bior\u261?c pod uwag\u281? wskaz\u243?wki TSUE, jeszcze raz nale\u380?y przypomnie\u263?, \u380?e we wniosku o interpretacj\u281? Gmina wyra\u378?nie wskaza\u322?a, \u380?e nie ma zamiaru w spos\u243?b regularny i ci\u261?g\u322?y \u347?wiadczy\u263? us\u322?ug monta\u380?u system\u243?w odnawialnych \u378?r\u243?de\u322? energii. Wskaza\u322?a r\u243?wnie\u380?, \u380?e nie zatrudnia i nie ma zamiaru zatrudnia\u263? pracownik\u243?w wykonuj\u261?cych tego typu us\u322?ugi. O braku zamiaru prowadzenia tego typu dzia\u322?alno\u347?ci \u347?wiadczy r\u243?wnie\u380? to, \u380?e Gmina wskaza\u322?a, \u380?e realizacj\u281? Projektu uzale\u380?ni\u322?a od zawarcia umowy o dofinansowanie. \par \par We wniosku o interpretacj\u281? Gmina bardzo wyra\u378?nie podkre\u347?li\u322?a r\u243?wnie\u380?, \u380?e realizacja Projektu nie ma r\u243?wnie\u380? celu zarobkowego. W\u322?a\u347?ciciele nieruchomo\u347?ci jedynie partycypuj\u261? w kosztach jego realizacji. Wk\u322?ad, jaki b\u281?d\u261? uiszcza\u263?, pokrywa jedynie cz\u281?\u347?\u263? koszt\u243?w kwalifikowalnych. Pozosta\u322?a cz\u281?\u347?\u263? zostanie pokryta \u347?rodkami w\u322?asnymi i dofinansowaniem. \par \par Wp\u322?aty W\u322?a\u347?cicieli nieruchomo\u347?ci nie s\u261? przeznaczane na koszty nadzoru, promocji. Te koszty kwalifikowalne Gmina pokrywa z w\u322?asnych \u347?rodk\u243?w i z dofinansowania. Systemy odnawialnych \u378?r\u243?de\u322? energii b\u281?d\u261? instalowane przez wykonawc\u281? - podmiot wy\u322?oniony w drodze przetargu nieograniczonego na podstawie przepis\u243?w o zam\u243?wieniach publicznych. \par \par O braku wykonywania dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej \u347?wiadczy r\u243?wnie\u380? okoliczno\u347?\u263?, \u380?e Gmina nie ma mo\u380?liwo\u347?ci uzyskania wi\u281?kszego dofinansowania w przypadku zaoferowania wy\u380?szej ceny przez wykonawc\u281?, ni\u380? zak\u322?adano. Natomiast dofinansowanie b\u281?dzie ni\u380?sze, je\u380?eli cena nale\u380?na wykonawcy b\u281?dzie ni\u380?sza ni\u380? za\u322?o\u380?ono we wniosku o dofinansowanie. Umowa o dofinansowanie Projektu nie narzuca Gminie obowi\u261?zku pozyskania wk\u322?adu w\u322?asnego od W\u322?a\u347?cicieli nieruchomo\u347?ci i nie odnosi si\u281? do wysoko\u347?ci ich wp\u322?at. \par \par Okoliczno\u347?\u263? udzielenia wp\u322?aty przez W\u322?a\u347?cicieli nieruchomo\u347?ci, jak r\u243?wnie\u380? wysoko\u347?\u263? tej wp\u322?aty, pozostaj\u261? bez wp\u322?ywu na decyzj\u281? o przyznaniu dofinansowania przez instytucj\u281? oraz na wysoko\u347?\u263? tego dofinansowania. Przedmiotem rozlicze\u324? z instytucj\u261? nie s\u261? kwestie finansowe ustalone przez Gmin\u281? z W\u322?a\u347?cicielami nieruchomo\u347?ci. Warunkiem przyznania dofinansowania nie jest r\u243?wnie\u380? przeniesienie prawa w\u322?asno\u347?ci systemu na poszczeg\u243?lnych W\u322?a\u347?cicieli nieruchomo\u347?ci. Dofinansowanie jest przyznawane w celu wsp\u243?\u322?finansowania koszt\u243?w kwalifikowalnych (w tym koszt\u243?w promocji, nadzoru) dokonywanych przez Gmin\u281? w ramach Projektu i z tych koszt\u243?w Gmina rozlicza\u263? si\u281? b\u281?dzie z instytucj\u261? udzielaj\u261?c\u261? dofinansowania. O wysoko\u347?ci dofinansowania decyduje wysoko\u347?\u263? koszt\u243?w kwalifikowalnych ponoszonych przez Gmin\u281? na zakupy zwi\u261?zane z Projektem. Je\u380?eli Gmina nie zrealizuje swojej cz\u281?\u347?ci Projektu, b\u281?dzie zobowi\u261?zana do zwrotu dofinansowania. Zgodnie z umow\u261? o dofinansowanie, je\u380?eli beneficjent wykorzysta\u322? dofinansowanie niezgodnie z przeznaczeniem, z naruszeniem obowi\u261?zuj\u261?cych procedur lub pobra\u322? dofinansowanie nienale\u380?nie albo w nadmiernej wysoko\u347?ci, beneficjent zobowi\u261?zuje si\u281? do zwrotu dofinansowania wraz z odsetkami. \par \par 4.11. Z powy\u380?szego wynika, \u380?e \u378?r\u243?d\u322?em finansowania Projektu b\u281?dzie dotacja ze \u347?rodk\u243?w europejskich i wk\u322?ad w\u322?asny Gminy i mieszka\u324?c\u243?w - stanowi\u261?cy u\u322?amek warto\u347?ci instalacji (oko\u322?o 25%). Reasumuj\u261?c, Gmina nie zatrudnia pracownik\u243?w do us\u322?ug instalacji system\u243?w OZE, ale w tym celu korzysta z us\u322?ug podmiot\u243?w trzecich, wk\u322?ad w\u322?asny Gminy i mieszka\u324?c\u243?w stanowi u\u322?amek warto\u347?ci instalacji (oko\u322?o 25%). \par \par Przyjmuj\u261?c zatem argumentacj\u281? zaprezentowan\u261? przez TSUE, uzna\u263? nale\u380?y, \u380?e nie jest ekonomicznie op\u322?acalne, aby instalator system\u243?w OZE obci\u261?\u380?a\u322? odbiorc\u243?w swoich dostaw towar\u243?w i \u347?wiadczenia us\u322?ug jedynie niewielk\u261? cz\u281?\u347?ci\u261? poniesionych przez siebie koszt\u243?w (w tym przypadku nie wi\u281?cej ni\u380? 25%), oczekuj\u261?c jednocze\u347?nie rekompensaty w postaci dofinansowania za zasadnicz\u261? cz\u281?\u347?\u263? pozosta\u322?ych trzech czwartych tych koszt\u243?w. Jak zauwa\u380?y\u322? TSUE, taki mechanizm nie tylko stawia\u322?by jego przep\u322?ywy pieni\u281?\u380?ne w sytuacji strukturalnie deficytowej, ale ponadto stwarza\u322?by nietypowy stopie\u324? niepewno\u347?ci dla podatnika, poniewa\u380? kwestia, czy i w jakim zakresie osoba trzecia zwr\u243?ci tak istotn\u261? cz\u281?\u347?\u263? poniesionych koszt\u243?w, pozostaje faktycznie otwarta do czasu podj\u281?cia przez t\u281? osob\u281? trzeci\u261? decyzji, co nast\u281?puje po tym, jak sporne transakcje zostan\u261? dokonane (pkt 39 uzasadnienia wyroku w sprawie C-612/21). Je\u380?eli gmina odzyskuje jedynie niewielk\u261? cz\u281?\u347?\u263? poniesionych przez siebie koszt\u243?w, a pozosta\u322?a cz\u281?\u347?\u263? jest finansowana ze \u347?rodk\u243?w publicznych, taka r\u243?\u380?nica mi\u281?dzy tymi kosztami a kwotami otrzymanymi w zamian za oferowane us\u322?ugi mo\u380?e wyklucza\u263? istnienie wynagrodzenia (zob. podobnie wyrok z 12 maja 2016r., Gemeente Borsele i Staatssecretaris van Financi\u235?n, C-520/14, EU:C:2016:334, pkt 33 i przytoczone tam orzecznictwo; w sprawie C-612/21, pkt 38; a w sprawie C-616/21, pkt 46). Nawet bior\u261?c pod uwag\u281? p\u322?atno\u347?ci przyznane gminie, kt\u243?re wynosz\u261? w rozpatrywanej sprawie 75% koszt\u243?w podlegaj\u261?cych dofinansowaniu, suma kwot otrzymanych od zainteresowanych w\u322?a\u347?cicieli z jednej strony i od owego wojew\u243?dztwa z drugiej strony pozostaje strukturalnie ni\u380?sza od \u322?\u261?cznych koszt\u243?w faktycznie poniesionych przez t\u281? gmin\u281?, co nie odpowiada podej\u347?ciu, jakie przyj\u261?\u322?by w danym wypadku instalator system\u243?w OZE, kt\u243?ry przy ustalaniu swoich cen stara\u322?by si\u281? zawrze\u263? w nich swoje koszty i osi\u261?gn\u261?\u263? mar\u380?\u281? zysku. Natomiast gmina ponosi jedynie ryzyko strat, nie maj\u261?c perspektywy zysku (pkt 31 w sprawie C-612/21; podobnie pkt 38 w sprawie C-616/21). \par \par Wymienione okoliczno\u347?ci, w \u347?wietle wskaz\u243?wek TSUE, pozwalaj\u261? na ocen\u281?, \u380?e Gmina w zakresie realizacji dostaw i us\u322?ug na rzecz mieszka\u324?c\u243?w w ramach realizacji Projektu, instaluj\u261?c systemy OZE, nie wykonuje dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej i nie dzia\u322?a w charakterze podatnika VAT. \par \par 4.12. Przy ponownym rozpoznaniu wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, organ powinien uwzgl\u281?dni\u263? przedstawion\u261? przez S\u261?d kasacyjny ocen\u281? prawn\u261?. \par \par 4.13. Poniewa\u380? zawarte w zaskar\u380?onym wyroku stanowisko S\u261?du pierwszej instancji oraz organu wyra\u380?one w interpretacji indywidulanej narusza\u322?y przepisy prawa materialnego, Naczelny S\u261?d Administracyjny \u8211? na podstawie art. 188 p.p.s.a \u8211? uchyli\u322? zaskar\u380?ony wyrok oraz \u8211? na podstawie art. 146 \u167? 1 p.p.s.a \u8211? uchyli\u322? zaskar\u380?on\u261? interpretacj\u281? indywidulan\u261?. O kosztach orzeczono na podstawie art. 203 pkt 1 w zw. z art. 205 \u167? 2 i \u167? 4 oraz art. 209 p.p.s.a., zas\u261?dzaj\u261?c kwot\u281? 1.120 z\u322? tytu\u322?em zwrotu koszt\u243?w post\u281?powania za obie instancje. \par \par Adam Nita Roman Wiatrowski Ma\u322?gorzata Niezg\u243?dka-Medek \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth9346 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \pard}