Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Dominik Gajewski, Sędzia NSA Paweł Borszowski (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Agnieszka Olesińska, po rozpoznaniu w dniu 27 maja 2026 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej G. A. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 2 lipca 2025 r., sygn. akt I SA/Łd 197/25 w sprawie ze skargi G. A. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 4 marca 2025 r., nr 1001-IEW-3.7113.42.2024.22.U14.JH w przedmiocie egzekucji świadczeń pieniężnych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od G. A. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Zaskarżonym wyrokiem z 2 lipca 2025 r., sygn. akt I SA/Łd 197/25 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargę G. A. (dalej: "Skarżąca") na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi (dalej: "Organ") z 4 marca 2025 r. w przedmiocie egzekucji świadczeń pieniężnych.

Wymieniony wyrok, jak również inne przytoczone w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych, publikowane są na stronach internetowych Naczelnego Sądu Administracyjnego (http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Skarżąca reprezentowana przez adwokata zaskarżyła powyższe rozstrzygnięcie w całości zarzucając orzeczeniu naruszenie:

1. art. 145 § 1 pkt 1 ppkt c) w zw. z art. 134 § 1 w zw. z art. 151 w zw. z art. 141 § 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") w zw. z art. 32 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2025 r. poz. 132 ze zm., dalej: "u.p.e.a.") w zw. z art. 33 ust. 1 u.p.e.a. poprzez niedostrzeżenie przez Sąd pierwszej instancji, iż organy obu instancji błędnie ustaliły i uznały, iż odpisy tytułów wykonawczych nr 1071.723.38480.2020, 1071.723.38461.2020, 1071.723.38897.2020, 1071.723.38904.2020 zostały doręczone Skarżącej, podczas gdy akta są tak wybrakowane, że na ich podstawie nie sposób tego ustalić. Brak jest jakiegokolwiek dowodu w aktach sprawy na fakt doręczenia w/w tytułów wykonawczych Skarżącej w dniu 23 marca 2020 r. Rzekome doręczenie w/w tytułów Organ wyłącznie domniemywa na podstawie zawiadomienia ZUS, w sytuacji, gdy rzeczone zawiadomienie nie jest adekwatnym dowodem do ustalenia, iż Skarżącej faktycznie miałyby zostać doręczone tytuły wykonawcze. Z faktu doręczenia Skarżącej zawiadomienia z ZUS, banku, czy innej instytucji, nie wynika automatycznie fakt doręczenia tytułu wykonawczego. Zwłaszcza, że w aktach sprawy brak jest stosownych zwrotek doręczenia Skarżącej tytułów wykonawczych. Jeżeli Skarżącej nigdy nie doręczono tytułów wykonawczych i nigdy nie otworzył się jej termin do zgłoszenia zarzutów, uznać należy, że zarzuty wniesione w marcu 2024 r. zostały przez nią wniesione w terminie. Niezależnie od tego, czy wobec Skarżącej miałyby mieć zastosowanie przepisy sprzed, czy po nowelizacji ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji z dnia 11 września 2019 r. (wejście w życie 30 lipca 2020 r.),

2. art. 145 § 1 pkt 1 ppkt c) w zw. z art. 134 § 1 w zw. z art. 151 w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 13 ust. 1 oraz ust. 2 ustawy z dnia 11 września 2019 r. o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2070 ze zm., dalej: "ustawa nowelizująca") poprzez niedostrzeżenie przez Sąd pierwszej instancji, iż Organ błędnie uznał, że skoro do postępowania egzekucyjnego wszczętego na podstawie ustawy zmienianej stosuje się przepisy dotychczasowe (sprzed nowelizacji), a nie przepisy nadane ustawą o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz niektórych innych ustaw z dnia 11 września 2019 r. (Dz. U. z 2019 r. poz. 2070; po nowelizacji), to Skarżąca ma nie mieć prawa skutecznego wniesienia zarzutów, podczas gdy zgodnie z art. 13 ust. 2 tej ustawy, w przypadku egzekucji z rachunku bankowego, wszczętego po wejściu w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą. Wobec faktu, iż w przypadku Skarżącej toczyło się postępowanie egzekucyjne z rachunku bankowego, co przyznał sam Organ wskazując "Następnie zawiadomieniem z 4 stycznia 2024 r. dokonaliśmy zajęcia Pani wierzytelności z rachunku bankowego w A. S.A. Bank potwierdził odbiór zajęcia w tym samym dniu i poinformował o braku środków na realizację zajęcia", uznać należy, iż wobec Skarżącej należało stosować przepisy w wersji znowelizowanej, a co za tym idzie, że ta mogła wnieść zarzuty w każdym czasie, którą to możliwość otrzymali zobowiązani z ustawy po wejściu w życie nowelizacji,

3. art. 145 § 1 pkt 1 ppkt c) w zw. z art. 134 § 1 w zw. z art. 151 w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 18 pkt 2 u.p.e.a. w zw. z art. 61a § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2024 r. poz. 572 ze zm., dalej: "k.p.a.") poprzez niedostrzeżenie przez Sąd pierwszej instancji, iż błędnym było wydanie przez Organ postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania, w sytuacji gdy nie zachodziły takie przesłanki, które uzasadniałyby wydanie postanowienia o takiej treści rozstrzygnięcia,

4. art. 145 § 1 pkt 1 ppkt c) w zw. z art. 134 § 1 w zw. z art. 151 w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. poprzez niedostrzeżenie, iż NSA wyrokiem z 19 lutego 2025 r., sygn. III FSK 2872/21, uchylił zaskarżony wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 28 lipca 2020 r. sygn. akt I SA/Łd 843/19 oraz zaskarżoną decyzję Organu z 4 października 2019 r., nr 1001-IEW1.4123.20.2019.27.U71.DP UNP: 1001-19-100300, których przedmiotem była odpowiedzialność Skarżącej jako osoby trzeciej i która to decyzja stanowiła podstawę tytułów wykonawczych o nr 1071.723.38461.2020, 1071.723.38446.2020 i 1071.723.38897.2020. Sąd nie dostrzegł zatem zasadności zarzutu nieistnienia obowiązku.

W oparciu o tak postawione zarzuty, Skarżąca wniosła o zmianę zaskarżonego wyroku poprzez uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia wraz z postanowieniem poprzedzającym je, tj. postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego L. z 8 lipca 2024 r. nr 1014-SEE-2.711.88.2024/JG UNP: 1014-24-134163, ze wskazaniem na zasadność wszczęcia postępowania, ewentualnie zmianę zaskarżonego wyroku poprzez uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia wraz z postanowieniem je poprzedzającym i umorzenie postępowania w sprawie. Skarżąca wniosła ponadto o zasądzenie od Organu na rzecz Skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, a także rozpoznanie sprawy na posiedzeniu niejawnym.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Organ wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej w całości, zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych oraz o rozpatrzenie sprawy na rozprawie zdalnej.

Pismem z 8 marca 2026 r. Organ poinformował, że wyraża zgodę na przeprowadzenie posiedzenia niejawnego w sprawie Skarżącej.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw.

Naczelny Sąd Administracyjny, zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W badanej sprawie Naczelny Sąd Administracyjny nie dopatrzył się okoliczności uzasadniających nieważność postępowania (art. 183 § 2 p.p.s.a.) i rozpoznał skargę kasacyjną w podstawach w niej wskazanych.

Odnosząc się w pierwszej kolejności do zarzutu naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 ppkt c) w zw. z art. 134 § 1 w zw. z art. 151 w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 32 u.p.e.a. w zw. z art. 33 ust. 1 u.p.e.a. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że zarzut ten nie zasługuje na uwzględnienie.

Istota zarzutu sprowadza się do twierdzenia, że akta administracyjne miały być na tyle niekompletne, iż nie pozwalały na ustalenie faktu doręczenia odpisów tytułów wykonawczych, a organy administracji miały oprzeć swoje stanowisko wyłącznie na domniemaniu wyprowadzonym z faktu kierowania do Skarżącej zawiadomień ZUS związanych z prowadzoną egzekucją administracyjną.

Stanowiska tego Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela. Przede wszystkim należy zauważyć, że zarzut ten został oparty na założeniu nieznajdującym potwierdzenia w materiale sprawy. Wbrew twierdzeniom Skarżącej, Sąd pierwszej instancji nie zaakceptował ustaleń organów wyłącznie na podstawie zawiadomienia ZUS ani nie przyjął skuteczności doręczenia odpisów tytułów wykonawczych wyłącznie na podstawie faktu późniejszego wykonywania czynności egzekucyjnych. Słusznie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi wskazał bowiem, że z akt sprawy wynika, iż 9 marca 2020 r. wobec niemożności doręczenia bezpośrednio adresatce lub innym osobom wymienionym w art. 43 k.p.a., doręczyciel pozostawił zawiadomienie o pozostawieniu korespondencji w urzędzie pocztowym na okres 14 dni. W dniu 17 marca 2020 r. korespondencję awizowano powtórnie. Zdaniem Sądu w tej sytuacji przyjęcie, że korespondencja została doręczona w trybie awizo w dniu 24 marca 2020 r., znajduje uzasadnienie w treści art. 44 k.p.a. Ustalenia te zostały poczynione na podstawie dokumentacji znajdującej się w aktach administracyjnych.

Za niewystarczające należy uznać również twierdzenie Skarżącej, że nie otrzymała odpisów tytułów wykonawczych. Przepis art. 44 k.p.a. konstruuje fikcję prawną doręczenia, z której wynika domniemanie skuteczności doręczenia pisma w trybie określonym w art. 44 § 1-4 k.p.a., mimo że jest oczywiste, iż pismo nie dotarło fizycznie do rąk adresata w terminie określonym w art. 44 § 1 k.p.a. Doręczenie dokonane w omawianym trybie stwarza domniemanie prawne skutecznego doręczenia pisma oparte na założeniu, że strona mogła zapoznać się z pismem awizowanym, a jeśli tego nie uczyniła, to nastąpiło to z przyczyn zawinionych lub niezawinionych leżących po jej stronie. Organ uprawniony jest uznać wówczas pismo za doręczone stronie z upływem ostatniego dnia okresu czternastodniowego, a pismo pozostawia się w aktach sprawy (por. wyrok NSA z 27 stycznia 2026 r., sygn. akt I OSK 126/25).

W związku z powyższym Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi prawidłowo ocenił zgromadzony w sprawie materiał dowodowy i zasadnie przyjął, iż odpisy tytułów wykonawczych zostały skutecznie doręczone Skarżącej w trybie określonym w art. 44 k.p.a.

Nie zasługuje również na uwzględnienie zarzut dotyczący naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 ppkt c) w zw. z art. 134 § 1 w zw. z art. 151 w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 13 ust. 1 oraz ust. 2 ustawy nowelizującej.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi prawidłowo zaakceptował stanowisko organów, zgodnie z którym do sprawy zastosowanie znajdowały przepisy u.p.e.a. w brzmieniu obowiązującym przed dniem 30 lipca 2020 r. Z akt sprawy wynika, że postępowanie egzekucyjne wobec Skarżącej zostało wszczęte 24 marca 2020 r., a więc przed wejściem w życie ustawy nowelizującej. Sąd pierwszej instancji słusznie przyjął tę datę jako moment skutecznego doręczenia w trybie art. 44 k.p.a. – od tego dnia uznano postępowanie egzekucyjne za wszczęte oraz rozpoczął bieg siedmiodniowy termin do wniesienia zarzutów.

Godzi się zauważyć, że okoliczność ta ma charakter fundamentalny z punktu widzenia wykładni przepisów przejściowych. Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy nowelizującej do postępowań egzekucyjnych wszczętych na podstawie ustawy zmienianej w art. 1 i niezakończonych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy dotychczasowe. Tymczasem Skarżąca zmierza do wykazania, że późniejsze zajęcie rachunku bankowego dokonane 4 stycznia 2024 r. spowodowało konieczność zastosowania przepisów obowiązujących już po nowelizacji, powołując się na treść art. 13 ust. 2 ustawy zmieniającej, zgodnie z którym do egzekucji z [...] rachunku bankowego [...] - wszczętych po wejściu w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą.

Naczelny Sąd Administracyjny wskazuje, że należy odróżnić postępowanie egzekucyjne jako całość od poszczególnych środków egzekucyjnych podejmowanych w jego ramach. Zastosowanie kolejnego środka egzekucyjnego nie oznacza wszczęcia nowego postępowania egzekucyjnego. Jest jedynie czynnością procesową podejmowaną w ramach postępowania już wcześniej wszczętego. Słusznie wskazał zatem Sąd pierwszej instancji na art. 1a pkt 12 u.p.e.a., zgodnie z którym egzekucja z rachunku bankowego jest środkiem egzekucyjnym w postępowaniu egzekucyjnym dotyczącym należności pieniężnych, a nie postępowaniem egzekucyjnym, jak zdaje się uważać Skarżąca. W konsekwencji uznać należy, że wobec Skarżącej nadal znajdowały zastosowanie przepisy obowiązujące przed dniem 30 lipca 2020 r., przewidujące siedmiodniowy termin do wniesienia zarzutów liczony od doręczenia odpisu tytułów wykonawczych. Skoro zaś termin ten upłynął w marcu 2020 r., wniesienie zarzutów 18 marca 2024 r. nie mogło wywołać zamierzonych skutków procesowych.

Naczelny Sąd Administracyjny nie może również uznać jako zasadnego zarzutu naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 ppkt c) w zw. z art. 134 § 1 w zw. z art. 151 w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. poprzez niedostrzeżenie przez Sąd, iż NSA wyrokiem z 19 lutego 2025 r., sygn. III FSK 2872/21, uchylił zaskarżony wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 28 lipca 2020 r. sygn. akt I SA/Łd 843/19 oraz zaskarżoną decyzję Organu z 4 października 2019 r., których przedmiotem była odpowiedzialność Skarżącej jako osoby trzeciej i która to decyzja stanowiła podstawę tytułów wykonawczych.

W ocenie tutejszego Sądu Skarżąca pomija, że przedmiotem kontroli sądowoadministracyjnej w niniejszej sprawie nie było istnienie lub nieistnienie obowiązku objętego tytułami wykonawczymi ani też ocena zasadności zarzutów zgłoszonych przez zobowiązaną. Przedmiotem postępowania pozostawała wyłącznie ocena postanowienia Organu z 4 marca 2025 r. utrzymującego w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego L. z 8 lipca 2024 r. odmawiającego wszczęcia postępowania w sprawie zarzutów z uwagi na wniesienie ich po upływie ustawowego terminu.

Stwierdzenie uchybienia terminowi wyłączało możliwość przejścia do merytorycznego badania podstaw zarzutów, niezależnie od ich treści oraz niezależnie od tego, czy podnoszone przez zobowiązaną okoliczności mogłyby potencjalnie odpowiadać którejkolwiek z przesłanek określonych w art. 33 u.p.e.a. Okoliczność późniejszego uchylenia decyzji stanowiącej podstawę wystawienia tytułów wykonawczych mogłaby mieć znaczenie wyłącznie w ramach merytorycznego rozpoznania zarzutów, do którego jednak nie mogło dojść z uwagi na ich wniesienie po upływie ustawowego terminu. Tym samym Skarżąca nie mogła skutecznie zarzucić Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Łodzi, że nie odniósł się do kwestii nieistnienia obowiązku wynikającego z wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 lutego 2025 r., sygn. III FSK 2872/21, skoro okoliczność ta pozostawała irrelewantna dla rozstrzygnięcia sprawy dotyczącej wyłącznie oceny odmowy wszczęcia postępowania wywołanej uchybieniem terminowi do wniesienia zarzutów.

W świetle przedstawionych wyżej rozważań nie można podzielić również stanowiska Skarżącej, że w sprawie doszło do naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 ppkt c w zw. z art. 134 § 1 w zw. z art. 151 w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 18 pkt 2 u.p.e.a. w zw. z art. 61a § 1 k.p.a.

Mając na względzie powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.

O kosztach postępowania kasacyjnego rozstrzygnięto na podstawie art. 204 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. i art. 209 p.p.s.a.

Agnieszka Olesińska Paweł Borszowski (spr.) Dominik Gajewski