I SA/Po 573/25 - Wyrok

Data orzeczenia	2026-01-13	
Data wpływu	2025-08-08	
Sąd	Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu	
Sędziowie	Barbara Rennert
Michał Ilski
Waldemar Inerowicz /przewodniczący sprawozdawca/	
Symbol z opisem	6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne	
Hasła tematyczne	Podatek od nieruchomości	
Skarżony organ	Samorządowe Kolegium Odwoławcze	
Treść wyniku	Uchylono zaskarżoną decyzję	
Powołane przepisy	Dz.U. 2023 nr 0 poz 900; art. 117 ust. 4; Ustawa z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe - t.j.
Dz.U. 2024 nr 0 poz 1210; art. 113 i art. 114; Ustawa z dnia 5 stycznia 2011 r. o kierujących pojazdami (t. j.)
Dz.U. 2025 nr 0 poz 707; art. 6 ust. 9, art. 7 ust. 2 pkt 2; Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j.)
Dz.U. 2025 nr 0 poz 111; art. 21 § 1 pkt 1 i § 2, § 3, art. 59 § 1 pkt 9, art. 70 § 1, art. 208 § 1; Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j.)
Dz.U. 2024 nr 0 poz 935; art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c), art. 200, art. 205 § 2; Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)	
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Waldemar Inerowicz (spr.) Sędzia WSA Barbara Rennert Asesor sądowy WSA Michał Ilski Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Walocha po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 stycznia 2026 r. sprawy ze skargi A. sp. z o.o. w M. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 23 maja 2025 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2019 rok I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz strony skarżącej kwotę 12.924,- (słownie: dwanaście tysięcy dziewięćset dwadzieścia cztery złote) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.	
Uzasadnienie
Burmistrz Miasta i Gminy [...] decyzją z dnia 11 grudnia 2024 r., nr [...], określił A. M. (dalej zwana również jako "spółka", "podatnik" lub "skarżąca") wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2019 r. w kwocie 212.354,00 zł.

W motywach rozstrzygnięcia organ wyjaśnił, że w złożonej w dniu 2 stycznia 2019 r. deklaracji spółka zadeklarowała wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2019 r. w łącznej wysokości 6.026,00 zł.

W dniu 13 września 2021 r. do organu wpłynęło zawiadomienie Starosty [...] o zmianach w danych ewidencyjnych z dnia 19 lipca 2021 r. Powyższe wprowadziło zmiany dotyczące danych ewidencyjnych działek oraz danych ewidencyjnych i opisowych budynków w obrębie M. nr [...]. Opis zmiany: "rej. [...] działki [...], [...], [...], [...], [...] - wprowadzono użytek "[...]" o powierzchni 9,1279 ha oraz budynek niemieszkalny o pow. 350 m2. Własność A. sp. z o.o.". W oparciu o tę zmianę ewidencyjną wszczęto postępowanie w przedmiocie określenia podatnikowi podatku od nieruchomości za 2021 r. i decyzją z dnia 22 kwietnia 2022 r., nr [...], określono spółce podatek od nieruchomości za 2021 r. w kwocie 40.380,00 zł.

W dniu 4 kwietnia 2023 r. do organu wpłynęła decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 27 lutego 2023 r., nr [...], uchylająca decyzję organu I instancji w całości i przekazująca sprawę do ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy zobowiązał do dokonania ustaleń, m.in. w zakresie zajęcia gruntów ornych na prowadzenie działalności gospodarczej, czy posiadania budowli i poparcia stanu faktycznego dowodami. W ocenie Kolegium przedmiotowa placówka nie jest jednostką objętą systemem oświaty, wobec czego brak jest podstaw do zwolnienia budynku czy gruntów z opodatkowania.

Burmistrz Miasta i Gminy [...] decyzją z dnia 27 października 2023 r. określił podatnikowi zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2021 r. w kwocie 237.644,00 zł, od której nie wpłynęło odwołanie, tak więc decyzja stała się ostateczna. Wobec powyższego organ wszczął postępowanie w celu określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za lata ubiegłe.

W postępowaniu dotyczącym określenia spółce podatku od nieruchomości za 2019 r. organ ustalił, że w dniu 25 lipca 2024 r. wszczęto postępowanie w przedmiocie określenia spółce wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2019 r. Do postępowania przyjęto dowody z postępowania dotyczącego określenia spółce zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2021 r. w postaci EŚT za 2021 r. oraz protokołu oględzin z dnia 28 sierpnia 2023 r. Na wezwanie organu z 12 sierpnia 2024 r. spółka złożyła ewidencję środków trwałych według stanu na dzień 1 stycznia 2019 r. oraz wniosła o przeprowadzenie oględzin nieruchomości.

W dniu 14 października 2024 r. dokonano oględzin nieruchomości w miejscowości M. . Ustalono, że działka o nr ewidencyjnym [...] nie jest wykorzystywana do działalności gospodarczej. Na potwierdzenie sporządzono protokół oględzin, w którym organ podtrzymał swoje stanowisko, że grunty należące do podatnika, jak również budynek i budowle podlegają opodatkowaniu stawką najwyższą za wyjątkiem działki [...], która nie jest zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej. Przedstawiona na oględzinach zmiana geodezyjna z dnia 28 sierpnia 2024 r. dotycząca przeklasyfikowania części gruntów "[...]" na użytki "[...]" o łącznej powierzchni 4,7417 ha nie wniosła nic do postępowania. Nie podzielono zarzutów podatnika złożonych do protokołu oględzin, a dowód w postaci decyzji Starosty [...] o zmianie klasyfikacji użytków nie ma wpływu na określenie spółce podatku od nieruchomości za 2019 r.

Organ ustalił, że podatnik jest przedsiębiorcą w rozumieniu art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (tekst jedn. Dz. U. z 2024 r., poz. 236 ze zm.; dalej jako: "Prawo przedsiębiorców"). Przedmiotem przeważającej działalności przedsiębiorcy jest działalność o nr [...]. pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane. W związku z tym, że przedmiotem działalności podatnika w miejscowości M. jest prowadzenie O. T. J., wezwano spółkę do przedłożenia zaświadczenia o wpisie do rejestru, o którym mowa w art. 115 ust. 1 ustawy z dnia 5 stycznia 2011 r. o kierujących pojazdami (tekst jedn. Dz. U. z 2024 r., poz. 1210 ze zm.; dalej jako: "ustawa o kierujących pojazdami"). W odpowiedzi spółka wyjaśniła, że działa na podstawie ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo Oświatowe (tekst jedn. Dz. U. z 2023 r., poz. 900 ze zm.; dalej jako: "Prawo oświatowe"). Do pisma dołączono:

1) zaświadczenie Starosty [...] z dnia 5 lutego 2013 r. o wpisie do ewidencji szkół i placówek niepublicznych, z którego wynika, że podatnik został wpisany 5 lutego 2013 r. pod numerem 81 jako placówka o nazwie: P. K. - A. K. - O. D. T. J. jako Niepubliczna placówka kształcenia ustawicznego i kształcenia praktycznego;

2) zaświadczenie Starosty [...] z dnia 29 maja 2019 r. informujące o zmianie wpisu do ewidencji szkół i placówek niepublicznych w zakresie:

a) zmiany nazwy placówki: z nazwy P. K. - A. K. - O. D. T. J. na E. P. K. U. A.;

b) zmiany rodzaju placówki: z Niepubliczna placówka kształcenia ustawicznego i kształcenia praktycznego na niepubliczna placówka kształcenia ustawicznego;

3) zaświadczenie Starosty [...] z dnia 15 maja 2024 r. informujące o zmianie wpisu do ewidencji szkół i placówek niepublicznych w zakresie usunięcia nieaktualnego adresu siedziby na adres: [...]

4) zaświadczenie z dnia 2 lipca 2015 r. wydane przez Wojewodę [...] poświadczające, że pod numerem [...] do rejestru przedsiębiorców prowadzących O. D. T. J. wpisany jest A. sp. z o.o. jako przedsiębiorca prowadzący O. D. T. J. stopnia wyższego, w zakresie prawa jazdy kategorii A, B, B+E, C, C+E, D;

5) Statut placówki.

Na podstawie przedłożonych dokumentów oraz wpisu w KRS organ ustalił, że podatnik prowadzi kształcenie ustawiczne w formach pozaszkolnych jako placówka kształcenia ustawicznego, o której mowa w art. 2 pkt 4 Prawo oświatowe. Na podstawie przedłożonej ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych potwierdzono istnienie na gruntach podatnika budowli. W trakcie oględzin ustalono, że każda z budowli została wzniesiona z użyciem wyrobów budowlanych. Organ ustalił wartość budowli zgodnie z wartościami przyjęcia ich do ewidencji na kwotę 5.611.622,53 zł, na które składają się: drogi dojazdowe techniczne, parking, hydrofornia o wartości, studnia głębinowa, studnia głębinowa, plac manewrowy, płyta poślizgowa pierścieniowa, płyta poślizgowa prostokątna, tor szkoleniowy.

Stwierdzono, że spółka jako osoba prawna jest podatnikiem podatku od nieruchomości, jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą na zasadach określonych w ustawie Prawo przedsiębiorców i w tym zakresie nie prowadzi działalności oświatowej, uprawniającej do zastosowania zwolnienia z podatku od nieruchomości. Wyjaśniono, że przedłożona ewidencja środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych potwierdziła istnienie na gruntach podatnika budowli. W trakcie oględzin ustalono, że każda z budowli została wzniesiona z użyciem wyrobów budowlanych oraz są one ściśle związane z prowadzoną przez spółkę działalnością gospodarczą. Ustalono wartość wcześniej wskazanych budowli zgodnie z wartościami przyjęcia ich do ewidencji na kwotę 5.611.622,53 zł. W rezultacie kwota zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2019 r. wyniosła 212.354,00 zł.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia 23 maja 2025 r., nr [...], utrzymało w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia wskazano, że z przedłożonego zaświadczenia nr [...] Wojewody [...] z dnia 2 lipca 2015 r. wynika, że podatnik jest wpisany do rejestru przedsiębiorców prowadzących O. D. T. J. jako przedsiębiorca prowadzący O. D. T. J. stopnia wyższego, pod adresem M. , [...]. Jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą na zasadach określonych w ustawie Prawo przedsiębiorców i w tym zakresie pomimo, że prowadzi niepubliczną placówkę kształcenia ustawicznego, to w związku z art. 117 ust. 4 Prawo oświatowe, art. 113 i art. 114 ustawy o kierujących pojazdami, nie prowadzi działalności oświatowej, o której mowa w ustawie Prawo oświatowe uprawniającej do zastosowania zwolnienia z podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz. U. z 2023 r., poz. 70 ze zm.; dalej w skrócie: "u.o.p.l."). Brak jest więc podstaw do zwolnienia podatnika z podatku od nieruchomości.

Mając na uwadze, że spółka jest w posiadaniu gruntów, budynków i budowli, związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej poprzez wpisanie ich do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a także faktyczne ich zajęcie na prowadzenie działalności gospodarczej, organ stwierdził, że od gruntów, budynków i budowli należących do strony należało naliczyć stawkę podatku od nieruchomości właściwą dla przedmiotów opodatkowania związanych z działalnością gospodarczą.

W skardze z dnia 15 lipca 2025 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu skarżąca, reprezentowana przez pełnomocnika, wniosła o uchylenie decyzji obu instancji. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie:

1) art. 7 ust. 2 pkt 2 u.p.o.l. poprzez przyjęcie, że prowadzona przez podatnika placówka nie jest objęta system oświaty pomimo, że okoliczność przeciwna wynika ze złożonych przez niego zaświadczeń Starosty [...],

2) art. 2 ust. 1 u.p.o.l. poprzez przyjęcie, że przedmiotem opodatkowania są wszystkie nieruchomości, jakie podatnik posiada, także te wykorzystywane na cele rolne lub nieużytki, pomimo, że przedmiotem opodatkowania winny być tylko te nieruchomości i posadowione na nich budynki i budowle, które są wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej.

W uzasadnieniu skargi strona skarżąca rozwinęła poszczególne zarzuty i odnosząc się do stanu faktycznego sprawy podniosła, że organy obu instancji uznały, że podatnik nie spełnia warunków, aby być beneficjentem zwolnienia podmiotowego. W ocenie skarżącej stanowisko to jest błędne z następujących powodów: przepis art. 7 ust. 2 pkt 2 u.p.o.l. odsyła do ustawy Prawo oświatowe, która określa warunki, jakie "jednostki organizacyjne" muszą spełniać, aby być "objęte systemem oświaty". W celu wyeliminowania niepewności, jaka placówka jest objęta "systemem oświaty" ustawodawca w art. 168 tego aktu wprowadził publiczny rejestr (ewidencję) takich jednostek. Z art. 168 ust. 11 Prawa oświatowego wynika, że dowodem na to, że dana jednostka jest objęta systemem oświaty jest zaświadczenie wydane przez organ prowadzący rejestr. Wpis lub odmowa wpisu dokonywana jest na podstawie decyzji administracyjnej, którą poprzedza specjalistyczna procedura. Oznacza to, że w innym postępowaniu administracyjnym (także i sądowym) organ, który je prowadzi jest związany decyzją o wpisaniu danej jednostki do systemu oświaty i nie może ustalić inaczej niż wynika to z jej treści. W innym przypadku taki rejestr (ewidencja) nie miałaby żadnego sensu. Organy badając czy podatnik jest jednostką objętą systemem oświaty nie mogły w tym zakresie ustalić inaczej, niż wynika to z zaświadczenia Starosty [...] z dnia 5 lutego 2013 r., czy z dnia 29 maja 2019 i z 15 maja 2024 r. Zdaniem skarżącej organy podatkowe są takim zaświadczeniem związane. Zaświadczenie jak i wpis do rejestru korzystają z domniemania prawdziwości. Domniemanie to nie zostało w żaden sposób w sprawie obalone. Wbrew ustaleniu, skarżąca jest jednostką objętą systemem oświaty, o jakiej mowa w art. 7 ust. 2 pkt 2 u.p.o.l., bo wynika to z załączonych zaświadczeń.

W ocenie skarżącej, wbrew twierdzeniom organów, opodatkowane podatkiem od nieruchomości winny być jedynie grunty faktycznie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, a nie wszystkie grunty, których właścicielem jest podatnik. Znaczna cześć gruntów objętych kontrolą wykorzystywana jest wyłączenie na cele rolnicze lub też stanowi nieużytki przez co nie są wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w najmniejszy sposób. Potwierdza to decyzja Starosty [...] z dnia 27 sierpnia 2024 r. [...] o zmianie klasyfikacji bonitacyjnej znacznej części gruntów stanowiących własność podatnika, a które w dniu 14 października 2024 r. stanowiły przedmiot kontroli, w ten sposób, że w miejsce konturu Bi wpisano Bi, R i Ps, obecnie kontur Bi obejmuje łącznie 4.35.27 ha w miejsce dotychczasowych 6.63.31 ha.

Według skarżącej kolejnym powodem, dla którego decyzja winna zostać uchylona jest przedawnienie zobowiązania podatkowego. Podatek od nieruchomości za 2019 r. przedawnił się w dniu 1 stycznia 2025 r. Do tego czasu nie została wydana prawomocna decyzja ustalająca jego wymiar.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonego rozstrzygnięcia.

Pismem procesowym z dnia 24 października 2025 r. pełnomocnik skarżącej, w uzupełnieniu skargi przedłożył ekspertyzę prawną z dnia 20 sierpnia 2025 r. sporządzoną przez dr hab. W. M., dr hab. K. L. - S. i prof. B. B.. Przedmiotem opinii jest udzielenie odpowiedzi na następujące pytanie: Czy na tle zaprezentowanego poniżej stanu faktycznego zasadne jest zastosowanie zwolnienia podatkowego przewidzianego w art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz. U. z 2025 r., poz. 707 ze zm.)?.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, zważył co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

W toku sądowej kontroli zaskarżonej decyzji, przeprowadzonej na podstawie kryterium zgodności z prawem, w kontekście zarzutów sformułowanych w skardze, kluczową i najistotniejszą sporną kwestią w niniejszej sprawie, jest ocena zasadności stanowiska organów podatkowych w kwestii odmowy zastosowania wobec skarżącej zwolnienia podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2019 na podstawie

art. 7 ust. 2 pkt 2 u.p.o.l. Zdaniem organów, skarżąca jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą na zasadach określonych w ustawie Prawo przedsiębiorców i w tym zakresie pomimo, że prowadzi niepubliczną placówkę kształcenia ustawicznego, to w związku z art. 117 ust. 4 Prawo oświatowe, art. 113 i art. 114 ustawy o kierujących pojazdami, nie prowadzi działalności oświatowej, o której mowa w ustawie Prawo oświatowe.

Najdalej idącym zarzutem skargi, wymagającym zajęcia stanowiska w pierwszej kolejności, jest zarzut przedawnienia zobowiązania podatkowego. Termin przedawnienia zobowiązania skarżącej w podatku od nieruchomości za

2019 r. upływał z dniem 31 grudnia 2024 r.

W kontekście tego zarzutu wyjaśnić należy, że zgodnie z art. 59 § 1 pkt 9 o.p. zobowiązanie podatkowe wygasa w całości lub w części wskutek przedawnienia. Z kolei art. 70 § 1 o.p. stanowi, że zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Procesowym skutkiem upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w trakcie toczącego się postępowania podatkowego mającego za przedmiot takie zobowiązanie jest natomiast konieczność umorzenia postępowania jako bezprzedmiotowego. Wymóg ten wynika z art. 208 § 1 o.p., zgodnie z którym, gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania. Powyższy przepis w sposób jednoznaczny określa procesowy skutek upływu terminu przedawnienia, który wymaga od organu pierwszej instancji lub organu odwoławczego umorzenia postępowania w przypadku, gdy organ ten nie zdążył orzec przed upływem przedawnienia określonego zobowiązania podatkowego - niezależnie od tego, czy nastąpiło to po zapłacie lub przed zapłatą podatku (por. wyrok NSA z 16 lutego 2017 r., sygn. akt II FSK 3030/16, wyrok NSA z 20 października 2014 r., sygn. akt I GSK 56/13 – wszystkie orzeczenia powołane w niniejszym wyroku dostępne są na stronie internetowej: bazy CBOSA).

W okolicznościach rozpoznawanej sprawy podkreślić należy, że tryb powstania obowiązku podatkowego, zobowiązania podatkowego oraz obliczenia i wpłaty podatku od nieruchomości przez osoby prawne (a taką jest skarżąca spółka) został określony w przepisie art. 6 ust. 9 u.p.o.l. Przewiduje on, że zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości w odniesieniu do osób prawnych powstaje z mocy prawa, zaś osoba taka ma obowiązek złożenia deklaracji określającej wysokość tego podatku w terminie do 31 stycznia danego roku podatkowego, a następnie wpłacenia tego podatku w tym terminie za miesiąc styczeń, oraz do 15 dnia każdego miesiąca za każdy następny miesiąc roku podatkowego. Zobowiązanie w podatku od nieruchomości od osób prawnych powstaje więc w sposób określony w przepisie art. 21 § 1 pkt 1 o.p., tj. z chwilą zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa wiąże powstanie obowiązku podatkowego. Zdarzeniem takim jest władanie nieruchomością wskazaną w przepisach u.p.o.l. (art. 2 ust. 1 pkt 1-3) w określonym czasie. Skutkiem tego, z mocy art. 21 § 2 o.p., podatek wykazany przez podatnika w deklaracji jest podatkiem do zapłaty, a więc należnym. Oznacza to, że do chwili, kiedy nie zajdą okoliczności określone w art. 21 § 3 o.p., podatek zadeklarowany jest podatkiem należnym określającym wysokość zobowiązania podatnika. Przepis art. 21 § 3 o.p. stanowi natomiast, że w przypadku niezapłacenia przez podatnika podatku w całości albo w części, niezłożenia deklaracji lub wykazania wysokości podatku w błędnej wysokości organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa prawidłową wysokość podatku. Dopiero z chwilą uprawomocnienia się decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego podatek należny wynika z tej decyzji, nie zaś z deklaracji podatnika. Do tego momentu wysokość zobowiązania podatkowego jest określona w deklaracji podatkowej.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że termin płatności określonego skarżącej zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2019 r. upływał co do zasady w 2024 r., a zatem pięcioletni okres przedawnienia tego zobowiązania rozpoczął swój bieg 1 stycznia 2020 r. i gdyby nie został przerwany zdarzeniami, o których mowa w art. 70 § 2 - § 8 o.p., upłynąłby z dniem 31 grudnia 2024 r.

Podkreślić ponadto należy, że decyzja określająca osobie prawnej zobowiązanie w podatku od nieruchomości jest decyzją deklaratoryjną (art. 6 ust. 9 u.p.o.l. w zw. z art. 21 § 1 pkt 1 i § 3 o.p.). Aby decyzja ostateczna organu podatkowego wywołała wyrażony w niej skutek określenia zobowiązania podatkowego w kwocie innej niż zadeklarowana przez podatnika, musi zostać wydana i doręczona przed upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 o.p. Dotyczy to - w przypadku decyzji określającej - zarówno decyzji organu I, jak i II instancji. Niedoręczenie decyzji organu odwoławczego, odnoszącej się do decyzji deklaratoryjnej (utrzymującej ją w mocy lub orzekającej co do istoty), do momentu upływu terminu przedawnienia oznacza, że decyzja ta nie wywołuje wyrażonego w niej skutku jako odnosząca się do zobowiązania już przedawnionego (por. wyrok NSA z dnia 1 lipca 2020 r., II FSK 908/20; wyrok WSA w Gdańsku z 21 maja 2015 r., sygn. akt I SA/Gd 321/19).

W kontekście poczynionych wyżej uwag należy także zaznaczyć, że skutkiem upływu terminu przedawnienia jest bezprzedmiotowość prowadzonego postępowania podatkowego. Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale składu siedmiu sędziów z 29 września 2014 r., sygn. akt II FPS 4/13, stwierdził, że w świetle art. 70 § 1 i art. 208 § 1 oraz art. 233 § 1 pkt 2 lit. a o.p., w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2005 r., po upływie terminu przedawnienia nie jest dopuszczalne prowadzenie postępowania podatkowego i orzekanie o wysokości zobowiązania podatkowego, które wygasło przez zapłatę (art. 59 § 1 pkt 1 o.p.). W powołanej powyżej uchwale podzielono pogląd wyrażony wcześniej przez Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale składu siedmiu sędziów z 3 grudnia 2012 r., sygn. akt I FPS 1/12.

Mając na względzie powyższe Sąd stwierdza, że - co do zasady - zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2019 r., którego to wysokość została określona decyzją będącą przedmiotem skargi, winno ulec przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2024 r. Wprawdzie Burmistrz Miasta i Gminy [...] 11 grudnia 2024 r. określił skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2019 r., to jednak Samorządowe Kolegium Odwoławcze wydało decyzję utrzymującą w mocy decyzję organu I instancji dopiero 23 maja 2025 r.

W realiach rozpoznawanej sprawy szczególnego podkreślenia wymaga, że organ odwoławczy wydając swoją decyzję już po upływie terminu przedawnienia w ogóle nie odniósł się do tej kwestii. Z kolei z akt administracyjnych nie wynika, czy organ II instancji przed wydaniem decyzji badał, czy zaszły okoliczności skutkujące przerwaniem lub zawieszeniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania za

2019 r., które w konsekwencji pozwoliłby stwierdzić, że zobowiązanie nie było przedawnione. Uwzględniając to uchybienie organu II instancji Sąd stwierdza, że przed rozstrzygnięciem sporu co do meritum Samorządowe Kolegium Odwoławcze powinno wyjaśnić, czy w sprawie nie wystąpiły przesłanki zawieszenia bądź przerwania biegu terminu przedawnienia.

Wobec stwierdzonego powyżej naruszenia przepisu prawa materialnego (art. 70 § 1 o.p.), odniesienie się do sformułowanych w skardze zarzutów byłoby na tym etapie postępowania przedwczesne. W orzecznictwie sądów administracyjnych wyrażony jest pogląd, że dopiero rozważenie kwestii związanych z przedawnieniem zobowiązania podatkowego, w sposób potwierdzający skuteczność zawieszenia lub przerwania biegu terminu przedawnienia, pozwoli na odniesienie się w toku sądowej kontroli do kwestii merytorycznych. Nie jest bowiem możliwe rozważanie tych kwestii w sytuacji, gdy nie jest przesądzona dopuszczalność prowadzenia postępowania podatkowego (np. wyrok WSA w Gorzowie Wlkp. z 16 września 2021 r., I SA/Go 106/21).

W toku ponownego rozpoznania sprawy organ odwoławczy powinien przede wszystkim ustalić, czy zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2019 r. uległo przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2024 r., czy też zaszły okoliczności skutkujące przerwaniem lub zawieszeniem terminu biegu przedawnienia, co skutkowałoby możliwością wydania decyzji. W przypadku braku zaistnienia takich okoliczności organ odwoławczy uwzględni przedstawioną wyżej ocenę prawną co do zastosowania w sprawie art. 208 § 1 w zw. z art. 70 § 1 o.p.

W związku ze sformułowanymi wyżej wytycznymi, Sąd rozstrzygający niniejszą sprawę nie umorzył postępowania podatkowego (por. wyrok NSA z dnia 12 stycznia 2017 r., sygn. akt II FSK 3668/14).

W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2024 r., poz. 935 ze zm.; dalej w skrócie: "p.p.s.a"), Sąd orzekł jak w pkt I sentencji. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a. związku z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) w związku z art. § 2 pkt 7 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz. U. z 2015 r., poz. 1800 ze zm.).