Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

|Sygn. akt I SA/Kr 1666/13 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 24 października 2013 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Stanisław Grzeszek (spr.), Sędzia: WSA Grażyna Firek, Sędzia: WSA Piotr Głowacki, Protokolant: Justyna Owczarek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 października 2013 r., sprawy ze skargi M. Ł., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 30 maja 2008 r. Nr [...], w przedmiocie ustalenia zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 1999 r., I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji, II. określa, że wymienione w pkt I decyzje nie mogą być wykonane do chwili prawomocności wyroku, III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącej koszty postępowania w kwocie 27 125 zł (dwadzieścia siedem tysięcy sto dwadzieścia pięć złotych).

Decyzją z dnia 29 września 2005r. nr [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej działając na zasadzie art. 24 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 28 września 1991r. o kontroli skarbowej (Dz. U. z 2004r. Nr 8, poz. 65 ze zm.) oraz art. 20 ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) ustalił M. Ł. wysokość zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 1999r. w kwocie 1.990.848,80 zł.

Na wstępie wskazano, że w 1999r. M.Ł. pozostawała w związku małżeńskim z L. Ł., ale już umową z dnia 23 kwietnia 1994r. małżonkowie wyłączyli ustrój wspólności majątkowej, wprowadzając rozdzielność majątkową oraz, że podatniczka odmówiła złożenia wyjaśnień co do posiadanego stanu majątkowego za okres od 1998r. do 2001r.

Organ pierwszej instancji ustalił, że stan majątkowy M. Ł. na dzień 31 grudnia 1998r. wynosił 633.567,02 zł. W świetle złożonego zeznania podatkowego za 1999r. jej miesięczny dochód netto wyniósł 5.959,21 zł. Kwota ta została ujęta na początku każdego miesiąca w rozliczeniu 1999r. Wydatki na utrzymanie w 1999r. przyjęto zaś zgodnie z jej oświadczeniem w kwocie 416,67 zł w ujęciu miesięcznym.

W świetle dokonanych przez organ ustaleń poniesiona przez podatniczkę kwota wydatków nieznajdująca pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 1999r. wynosiła 2.654.465,08 zł.

Zdaniem organu pierwszej instancji, z zebranego materiału dowodowego wynika, że małżonkowie zajmowali się działalnością gospodarczą, inwestowali zarobione środki w rozwój firmy, wybudowali dom z basenem i kortem tenisowym, korzystali z różnych kredytów bankowych (w złotych i walutach obcych) udzielanych pod zastaw nieruchomości, M.Ł. spłacała raty wynikające z umowy kredytu ratalnego z 1996r. a wszystko to wskazuje, iż nie posiadali zasobów pieniężnych. W konsekwencji organ nie dał wiary wyjaśnieniom strony co do posiadania przez nią na koniec 1997r. w gotówce 4,3 mln zł.

W opinii organu przeprowadzone postępowanie nie potwierdziło możliwość dysponowania oszczędnościami w kwocie 4,3 mln zł. M.Ł. w latach 1977-1983 osiągała jedynie dochody z pracy w PPS Społem, które zgodnie z doświadczeniem życiowym wystarczały na bieżące potrzeby, utrzymanie rodziny i nie mogły być akumulowane. W latach 1985-1990 prowadząc jednoosobową działalność gospodarczą w postaci handlu detalicznego na targach, jarmarkach odpustach województwa bielskiego nie mogła natomiast uzyskać znacznych dochodów stanowiących postawę zgromadzonych środków finansowych w wysokości 4,3 mln zł. Ponadto, działalność prowadzona przez małżonków do 1990r. w postaci handlu obwoźnego nie mogła mieć istotnego znaczenia tym bardziej, że jak wynika z materiałów kontroli, największe obroty i dochody miały przypadać na okres prowadzenia działalności handlu hurtowego, tj. od 1990r.

Przesłuchani świadkowie potwierdzili jedynie fakt prowadzenia przez małżonków działalności gospodarczej, jej rozmiarów, jednakże żaden z nich nie potwierdził wysokości osiąganych dochodów, nie przedłożył stosownych dowodów. Okoliczność prowadzenia działalności gospodarczej w dużym rozmiarze nie jest równoznaczna z osiąganiem wysokich zysków.

Od czerwca 1998r. M.Ł. otrzymywała z firmy L. wynagrodzenie miesięczne w wysokości kilkuset złotych, co w stosunku do wysokości wskazywanych zasobów pieniężnych rzędu kilku milionów złotych jest zdaniem organu "nielogiczne". Ponadto ustalono, że nieruchomości posiadane przez małżonków pochodzące z darowizn, spadku, przystąpienia do długu lub zakupu na kredyt nie przyniosły realnego dochodu, ponieważ w większości nieruchomości te przekazane zostały w formie darowizny dzieciom. W sprawie handlu samochodami nie wskazano danych niezbędnych do wyliczenia dochodów z tych transakcji. Ustalono, że w latach 90-tych w okresie wspólności majątkowej małżonkowie nie osiągnęli zysków na sprzedaży samochodów, a wręcz ponieśli stratę.

W odwołaniu od tej decyzji M.Ł. zażądała jej uchylenia w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia w celu przeprowadzenia postępowania dowodowego w brakującej części, a to z uwagi na naruszenie:

- art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) poprzez odrzucenie wskazanych przez stronę źródeł przychodów i kwot dochodów z nich osiągniętych, jak również dowodów potwierdzających twierdzenia strony, zwłaszcza odmowę przeprowadzenia dowodów ze świadków wskazanych przez stronę oraz prowadzenie postępowania jednostronnie , wybiórczo, mając z góry obrany cel nałożenia podatku i rozstrzygając wszelkie wątpliwości na niekorzyść strony, skutkujące ustaleniami niezgodnymi z rzeczywistością i naruszenie zasady prawdy obiektywnej,

- art. 125 § 1 Ordynacji podatkowej i art. 2 Konstytucji RP w szczególności poprzez prowadzenie postępowania przez trzydzieści miesięcy, a następnie ze względu na obawę przed przedawnieniem obowiązku podatkowego zakończenie postępowania z naruszeniem zasady wnikliwego działania i innych reguł procedowania w celu nałożenia podatku na dochód już raz opodatkowany,

- art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej w szczególności poprzez odrzucenie

dopuszczalnych prawem dowodów mogących przyczynić się do wyjaśnienia sprawy,

zwłaszcza nieprzeprowadzenie dowodu ze świadków,

- art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej w szczególności poprzez odstąpienie od zebrania w sposób wyczerpujący materiału dowodowego, a tym samym nierozpatrzenie przedstawionych przez stronę dowodów,

- art. 187 § 3 Ordynacji podatkowej w szczególności poprzez nieuwzględnienie faktów powszechnie znanych, wynikających z historii Polski lat 1980-1994, niewymagających dowodów,

- art. 188 Ordynacji podatkowej w szczególności poprzez nieuwzględnienie żądania

strony dotyczącego przeprowadzenia dowodu w sytuacji, gdy przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, a okoliczności te nie są wystarczająco

stwierdzone innym dowodem,

- art. 191 Ordynacji podatkowej w szczególności poprzez błędne ustalenia w zakresie

prawdy obiektywnej, sprzeczne z wiedzą, doświadczeniem życiowym i logiką.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie odwołania podniesiono, że w prowadzonym postępowaniu nie uwzględniono szeregu dowodów mających bardzo istotne znaczenie dla oceny zasadności posiadania środków pieniężnych zgromadzonych z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej oraz innych zasobów majątkowych, które były we władaniu odwołującej się na przestrzeni lat. Powyższe dowody zostały przedstawione przez stronę, których w trakcie prowadzonego postępowania organ kontroli nie odrzucił ani też nie uwzględnił. Dotyczy to następujących kwestii:

- wysokości wynagrodzenia za pracę w latach 1977-1983 w PSS Społem nie zestawiono z ówczesną średnią płaca w gospodarce narodowej (wg podatniczki oszczędności za ten okres wynoszą 150.000,00 zł),

- dużych dochodów z prowadzonej działalności gospodarczej w latach 1985-1990,

- dochodów z tytułu niezapłacenia należności celnych w wysokości 824.887,00 zł,

- inwestowania uzyskanych dochodów z działalności gospodarczej w zakup środków

dewizowych (wg podatniczki wielkość uzyskanych dochodów na przestrzeni lat 1998-2000 wyniosła 720.000,00 zł),

- zakupu obligacji Skarbu Państwa emitowanych przez Ministra Finansów w dniu 11 czerwca 1999r. za kwotę 510.000,00 zł, (wg podatniczki w wyniku zakupu obligacji rocznie uzyskiwano w granicach ok. 130.000,00 zł),

- faktu, że M.Ł. była właścicielem w 90% spółki handlowej L., a rozmiar prowadzonej działalności gospodarczej był bardzo duży w porównaniu z innymi firmami działającymi wówczas na rynku,

- błędnego rozliczenia za 1999r. zwrotu udzielonej przez M. Ł. pożyczki dla L,

- oświadczenie L. Ł. że uzyskana w wyniku sprzedaży udziałów na rzecz firmy L. kwota 2.650.000,00 zł została w części przekazana M. Ł. na pokrycie zabezpieczenia pod kredyt firmowy w dniu 8 grudnia 1999r. - 1.000.000,00 zł, a w dniu 10 grudnia 1999r. - 1.000.000,00 zł,

- wg oświadczenia L. Ł. uzyskano dochód z dzierżawy w wysokości 961.776,00 zł w okresie od 1 listopada 1993r. do 30 października 1997r., przy czym kwotą tą małżonkowie wspólnie dysponowali do 10 stycznia 2000r.,

- w wyniku prowadzonej działalności gospodarczej jako L. w latach 1995-1999 dokonywano odpisów amortyzacyjnych i uzyskano z tego tytułu dochód za 1999r. w wysokości 588.814,00 zł,

- w 1998r. dokonano sprzedaży udziałów w spółce z o.o. L. i uzyskano dochód w wysokości 802.680,00 zł,

- od 1998r. M.Ł. prowadzi na terenie Rumunii własne przedsiębiorstwo pod nazwą L. i za lata 1998/1999 otrzymała dywidendę w wysokości 200.000,00 USD w wyniku podziału zysku co w przeliczeniu na złote wynosi 700.000,00 zł,

- w 1995r. dokonano sprzedaży udziałów w Spółce E. Polska za równowartość 1.056.711,46 zł.

W piśmie z dnia 23 sierpnia 2006r M.Ł. na potwierdzenie posiadanych środków finansowych w latach 1991-1999 powołała się także na umowę darowizny jaką otrzymał jej mąż L. Ł. i jej syn L. Ł. od R. A. Ł. na kwotę 500.000,00 zł (dołączono kserokopię umowy darowizny) oraz wniosła o przesłuchanie: A. G., P. Ł., J. K., którzy pomagali przy zakupie i sprzedaży dewiz. Ponadto podniosła, że organ pierwszej instancji w rozliczeniu w posiadanych środkach finansowych za 1998r. nie uwzględnił przeprowadzonych transakcji sprzedaży na łączną wartość 614.000,00 zł. Do pisma dołączono także pismo L. Ł. z dnia 10 marca 2005r. skierowane do Urzędu Celnego w C. o potwierdzenie zwrotu należności celnych w wysokości 320.000,00 zł za lata 1990-1993 tytułem niewłaściwie pobranych należności celnych z tytułu importowanych artykułów spożywczych sprowadzanych z zagranicy.

Decyzją z dnia 30 maja 2008r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej nie uwzględnił zarzutów odwołania utrzymując w mocy zakwestionowaną decyzję organu pierwszej instancji.

W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie M.Ł. zarzuciła organowi naruszenie:

- art. 20 ust. 1 i 3 w związku z art. 30 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez ich niewłaściwe zastosowanie,

- art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie zasady zaufania podatnika do organów podatkowych,

- art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie zasady prawdy obiektywnej,

- art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, niezebranie i nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący materiału dowodowego oraz nieuwzględnienie w skarżonej decyzji dowodów wskazywanych przez podatnika,

- art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niewydanie na zakończenie postępowania postanowienia o możliwości zapoznania się z materiałem dowodowym zgromadzonym w sprawie, a ujawnienie takiej możliwości jeszcze zanim przedsięwzięto dalsze czynności w sprawie.

W ocenie skarżącej przy ustalaniu jej stanu majątkowego za badany okres należy wziąć pod uwagę wszystkie źródła przychodów, jakie posiadała w latach 1998-2001.

Jak podkreślono, w licznych pismach i wyjaśnieniach składanych zarówno w trakcie kontroli podatkowych jak i postępowań prowadzonych przez organy podatkowe obu instancji wskazywano na szczegółową listę źródeł pochodzenia środków pieniężnych, z których sfinansowane zostały wydatki poniesione w latach objętych kontrolą. Co istotne, a nie znalazło odzwierciedlenia w ustaleniach organów, skarżąca nie ponosiła w latach 1998 - 2001 wydatków na wyżywienie, które obciążały wyłącznie jej męża. Skarżąca zwróciła uwagę, że organom obu instancji nie udało się podważyć wiarygodności wskazanych przez nią świadków, którzy zgodnie potwierdzali rozmiar prowadzonej przez nią działalności gospodarczej. Możliwości zgromadzenia znacznej kwoty środków finansowych nie obalają również uwypuklane przez organ okoliczności zaistnienia czasowych zaległości podatkowych.

Skarżąca podkreśliła, że brak było podstaw do odmowy uznania za prawdziwe twierdzenia o możliwości zgromadzeniu w gotówce kwoty 4,3 mln zł. Kwota ta była bowiem gromadzona w okresie, którego z uwagi na upływ okresu przedawnienia nie można już weryfikować przez pryzmat podatków dochodowych. Brak jest przy tym obowiązku przechowywania dokumentów związanych z taką działalnością. Jednocześnie okoliczność ta nie może stanowić podstawy stawianego zarzutu niedbałości o własne interesy i w konsekwencji wyciągania stąd przeciwko niemu negatywnych konsekwencji. W tych okolicznościach wystarczającym dla organu powinno być uprawdopodobnienie, że w danym okresie posiadała określone środki majątkowe jako zgromadzone w latach wcześniejszych. Organ podatkowy powinien uznać wartość dowodową takiego uprawdopodobnienia i nie może domagać się dowodów bezspornych.

Podkreślono również, że wymowa zgromadzonych w toku ponad pięcioletniego postępowania dowodów jednoznacznie przemawia na korzyść tezy skarżącej, zaś organ nie przeciwstawiając owym okolicznościom żadnych przeciwdowodów dokonał oceny tych pierwszych w sposób urągający zasadom logiki i doświadczenia życiowego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymując w całości swe dotychczasowe stanowisko w sprawie wniósł o oddalenie skargi.

Postanowieniem z dnia 18 grudnia 2009r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zawiesił postępowanie sądowe na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, z uwagi na to, że przed Trybunałem Konstytucyjnym zawisła sprawa (sygn. akt SK 18/09) o zbadanie zgodności m.in. art. 20 ust. 3 i art. 30 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z Konstytucją RP. Postępowanie sądowe zostało podjęte na rozprawie w dniu 22 maja 2013r. pod nową sygn. akt I SA/Kr 730/13, a na zgodny wniosek stron zostało ponownie zawieszone. W związku z wnioskiem skarżącej o podjęcie postępowania, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie na rozprawie w dniu 24 października 2013r. postanowił podjąć zawieszone postępowanie i prowadzić je pod sygn. akt I SA/Kr 1666/13.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U z 2012r., poz. 270 ze zm. - powoływanej dalej jako "p.p.s.a."), uprawniony jest do badania, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.).

W okolicznościach sprawy skarga musiała zostać uwzględniona, właśnie z innych przyczyn, niż te, na które wskazywała skarżąca, a biorąc pod uwagę przyczyny uchylenia wydanej w sprawie decyzji bezprzedmiotowe stało się odnoszenie do sformułowanych w skardze zarzutów.

Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie było stwierdzenie, czy skarżąca M.Ł. w 1999r. uzyskała przychody ze źródeł nieujawnionych, które należało opodatkować zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych według 75% stawki.

Instytucja nieujawnionych źródeł przychodów znajduje swoje uregulowanie w przepisach art. 10 ust. 1 pkt 9, art. 20 ust. 3 i art. 30 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012r., poz. 361 ze zm. powoływanej dalej jako "u.p.d.o.f.". Pierwszy z nich wskazuje jedynie, że "przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach" zaliczane są do innych źródeł przychodów (art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f.). Definicja nieujawnionych źródeł przychodów zawarta została w art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f.

W stanie prawnym, którego sprawa dotyczy przepis ten wskazywał, że wysokość przychodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych ustala się na podstawie poniesionych przez podatnika w roku podatkowym wydatków i wartości zgromadzonego w tym roku mienia, jeżeli wydatki te i wartości nie znajdują pokrycia w mieniu zgromadzonym w roku podatkowym oraz w latach poprzednich, pochodzącym z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania. Ostatni z powołanych przepisów określa 75% stawkę zryczałtowanego podatku.

Przywołana regulacja prawna budziła wątpliwości interpretacyjne w praktyce orzeczniczej.

W dniu 18 lipca 2013r. Trybunał Konstytucyjny wydał wyrok w sprawie o sygn. akt SK 18/09, w którym w punkcie I.2 sentencji stwierdził, że art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f., w brzemieniu obowiązującym od 1 stycznia 1998r. do 31 grudnia 2006r., jest niezgodny z art. 2 w związku z art. 64 ust. 1 Konstytucji RP. W przywołanym wyroku TK badał również art. 30 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f., lecz nie stwierdził jego niezgodności z przepisami art. 31 ust. 3, art. 42 ust. 1, art. 46 i art. 64 ust. 1 i 3 Konstytucji. Stwierdził natomiast, że niezgodny z art. 2 w zw. z art. 64 ust. 1 Konstytucji jest przepis art. 68 § 4 Ordynacji podatkowej, określający przedawnienie prawa do wydania decyzji ustalającej podatek od nieujawnionych źródeł przychodów. W tym przypadku Trybunał odroczył utratę mocy obowiązującej tego przepisu na okres 18 miesięcy od dnia ogłoszenia wyroku w Dzienniku Ustaw Rzeczypospolitej Polskiej.

Stwierdzenie przez Trybunał Konstytucyjny, że przepis art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f., w brzemieniu obowiązującym od 1 stycznia 1998r. do 31 grudnia 2006r., jest niezgodny z Konstytucją, powoduje odpadnięcie podstawy prawnej do prowadzenia za ten okres postępowań podatkowych i określania podstawy opodatkowania w zakresie nieujawnionych źródeł przychodów. Mimo, że w przywołanym wyroku Trybunał nie zakwestionował przepisu art. 30 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f., określającego 75 % stawkę zryczałtowanego podatku od dochodów z nieujawnionych źródeł przychodów lub nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach, to jednak przepis ten (przy stwierdzeniu niekonstytucyjności art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f.) nie jest wystarczający dla ustalenia podatku z tego tytułu. Stawka podatku może być bowiem odnoszona do podstawy opodatkowania, której zasady określania – jako jednego z kluczowych elementów konstrukcji każdego podatku - powinny wynikać z przepisów ustawy.

Należy podkreślić, że Trybunał Konstytucyjny stwierdził niezgodność art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. z przepisami Konstytucji RP bez odnoszenia tej niezgodności do określonego rozumienia badanego przepisu (tzw. prosta niekonstytucyjność). Odmiennie więc niż w przypadku tzw. wyroków interpretacyjnych, w których Trybunał uznaje badany przepis za niekonstytucyjny przy określonym jego rozumieniu, skutkiem wydania przez Trybunał wyroku z 18 lipca 2013r., sygn. akt SK 18/09, jest obalenie domniemania zgodności tego przepisu z Konstytucją bez względu na to jak on byłby interpretowany.

Mimo, że zaskarżona decyzja została wydana na podstawie art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. przed ogłoszeniem wyroku Trybunału z dnia 18 lipca 2013r., to dokonując sądowej kontroli decyzji, Sąd nie mógł tego wyroku pominąć. Zasada wedle, której sądy administracyjne, dokonują kontroli zaskarżonego aktu na podstawie przepisów obowiązujących w dniu jego wydania nie ma bowiem zastosowania w przypadku derogacji przepisu dokonanej przez orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego. Szereg argumentów za takim stanowiskiem przytacza doktryna i judykatura, a jednym z nich jest treść art. 145 § 1 pkt 1 lit. b p.p.s.a., z którego wynika, że sąd administracyjny powinien uchylić decyzję, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego. Naruszenie prawa, o którym mowa w powyższym przepisie, może nastąpić również po wydaniu decyzji administracyjnej, gdy podstawą wznowienia postępowania administracyjnego jest stwierdzenie przez TK niekonstytucyjności przepisu będącego podstawą prawną decyzji (art. 240 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej). Jeżeli więc w toku postępowania sądowoadministracyjnego zapadnie wyrok stwierdzający niekonstytucyjność normy, na której oparto decyzję administracyjną, istnieje konieczność uchylenia takiej decyzji (por: R. Hauser, J. Trzciński, Prawotwórcze znaczenie orzeczeń Trybunału Konstytucyjnego w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, wyd. 2, Warszawa 2010, s. 50-51).

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ I instancji powinien zatem umorzyć postępowanie z uwagi na jego bezprzedmiotowość – brak podstawy prawnej do ustalenia podstawy opodatkowania dochodów z nieujawnionych źródeł przychodów lub nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 1999r.

Mając powyższe na uwadze Sąd orzekł o uchyleniu decyzji organów podatkowych obu instancji stosując przepisy art. 135 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. b oraz art. 152 p.p.s.a. w zw. z art. 240 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 oraz art. 205 § 4 p.p.s.a.