III SA/Gl 653/25 - Wyrok

Data orzeczenia	2026-02-18	
Data wpływu	2025-07-17	
Sąd	Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach	
Sędziowie	Adam Gołuch
Barbara Brandys-Kmiecik /przewodniczący sprawozdawca/
Magdalena Jankiewicz	
Symbol z opisem	6037 Transport drogowy i przewozy	
Hasła tematyczne	Kara administracyjna	
Skarżony organ	Dyrektor Izby Administracji Skarbowej	
Treść wyniku	Oddalono skargę	
Powołane przepisy	Dz.U. 2023 nr 0 poz 104; art. 22 ust. 3 i art. 26 ust. 3; Ustawa z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (t.j.)	
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Brandys-Kmiecik (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Adam Gołuch, Sędzia WSA Magdalena Jankiewicz, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 18 lutego 2026 r. sprawy ze skargi T. sp. z o.o. w K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 27 maja 2025 r. nr 2401-IOA.4823.8.2025.JŁ w przedmiocie kary pieniężnej w transporcie drogowym oddala skargę.	
Uzasadnienie
Zaskarżoną decyzją z 27 maja 2025 r. nr 2401-IOA.4823.8.2025.JŁ Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej: DIAS), po rozpatrzeniu odwołania T. sp. z o.o. (dalej: Spółka, Skarżąca) - utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno- Skarbowego w K. (dalej: NUCS) z 27 lutego 2025 r., nr [...], nakładającą karę pieniężną z tytuł niewykonania obowiązku przewoźnika polegającego na uzupełnieniu zgłoszenia o numerze referencyjnym [...] o dane wymagane przepisami prawa.

W podstawie prawnej powołał art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2025 r., poz. 111 ze zm.; dalej O.p.) oraz przepisy ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (t.j. Dz. U. z 2023 r., poz. 104; dalej jako: ustawa SENT).

Stan sprawy przedstawiał się następująco:

W dniu 26 sierpnia 2020 r. kontrola drogowa zestawu [...] przewożącego 24 540 kg oleju słonecznikowego CN 1512 z Węgier do Polski ([...]). Podmiot odbierający dokonał zgłoszenia SENT i uzyskał nr [...], ale na moment kontroli zgłoszenie było jedynie "zarejestrowane" – bez danych przewoźnika, środka transportu, dokumentów przewozowych, miejsca/daty rozpoczęcia i zakończenia przewozu, numeru licencji, numeru lokalizatora. Dane te przewoźnik uzupełnił dopiero w trakcie kontroli; nie kwestionuje, że obowiązku z art. 6 ust. 3 pkt 1 SENT nie wykonał "przed rozpoczęciem przewozu".

Naczelnik [...]UCS, wobec powyższych ustaleń, wymierzył Spółce karę 10.000 zł, na podstawie art. 22 ust. 2 SENT za niewykonanie obowiązku przewoźnika, wskazując brak podstaw do zastosowania art. 22 ust. 3 (ważny interes przewoźnika/interes publiczny).​

W odwołaniu Spółka wniosła o uchylenie tej decyzji i umorzenie postępowania, ewentualnie o jej uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Zarzuciła naruszenie:

1. art. 22 ust. 3 oraz art. 26 ust. 3 ustawy SENT poprzez niezastosowanie i nieodstąpienie od nałożenia kary pieniężnej z uwagi na ważny interes przewoźnika i interes publiczny, w szczególności na znikomy rozmiar uchybienia, który nie miał wpływu na obowiązek podatkowy;

2. art. 191 i art. 121 § 1 O.p. poprzez dokonanie oceny dowodów w sposób wybiórczy i niebudzący zaufania do organów podatkowych.

Zaskarżoną decyzją DIAS, w wyniku rozpatrzenia odwołania, utrzymał w/w decyzję w mocy podzielając stanowisko organu I instancji. Zbadał sytuację finansową Spółki (sprawozdania, dane z KRS, informacje z US i ZUS), uznając ją za stabilną i pozwalającą na uiszczenie kary oraz brak nadzwyczajnych okoliczności.​ Odnosząc się do argumentów, którymi Spółka wykazała skalę działalności (ok. 1 780 zgłoszeń SENT, 159 kontroli, 4 naruszenia) i uzasadniała "drobny błąd", brak ryzyka uszczupleń oraz konieczność zastosowania zasady proporcjonalności przez pryzmat art. 22 ust. 3 SENT i klauzuli interesu publicznego - DIAS podkreślił istotność braku danych (uniemożliwienie bieżącej kontroli obrotu towarem wrażliwym) oraz prewencyjny charakter sztywnych kar w SENT. Odwołał się do orzeczeń NSA, które akcentują obligatoryjność nałożenia kary przy stwierdzeniu naruszenia i wyjątkowy charakter odstąpienia.​

Kwestionując prawidłowość powyższej decyzji ostatecznej Strona wniosła skargę żądając jej uchylenia i zasądzenia kosztów postępowania. Decyzji DlAS zarzuciła naruszenie:

1. Przepisów prawa materialnego, tj.:

a) art 22 ust 3 ustawy SENT poprzez jego niezastosowanie i nieodstąpienie od nałożenia kary pieniężnej, podczas gdy było to uzasadnione z uwagi na ważny interes przewoźnika i interes publiczny;

b) art. 26 ust. 3 ustawy SENT poprzez jego niezastosowanie i nieodstąpienie od nałożenia kary pieniężnej, podczas gdy Skarżąca spełniała przesłanki do odstąpienia od nałożenia na nią kary pieniężnej, w tym w szczególności mając na uwadze rozmiar uchybienia, który nie miał wpływu na leżący po jej stronie obowiązek podatkowy.

2. przepisów postępowania tj.:

- art. 191 i art. 121 § 1 O.p. poprzez dokonanie oceny dowodów w sposób wybiórczy i niebudzący zaufania do organów podatkowych;

- art 210 § 4 O.p. poprzez niewystarczające uzasadnienie faktyczne decyzji poprzez brak konkretnego wskazania, które dane wskazane w art 6 ust. 3 ustawy SENT nie zostały przez Spółkę uzupełnione przez co niemożliwa jest weryfikacja zakresu stwierdzonych nieprawidłowości, a w konsekwencji dokonanie oceny czy mamy do czynienia wyłącznie z drobnymi omyłkami lub uchybieniami formalnymi, których karanie może doprowadzić do naruszenia zasady proporcjonalności, która nakazuje organom państwowym użycie jedynie takich środków, które są niezbędne dla osiągnięcia konkretnego celu a surowość kary wymierzonej przez organ administracyjny nie może być nieproporcjonalna do przewinienia, którego kara dotyczy.

W odpowiedzi DIAS wniósł o oddalenie skargi podtrzymując dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2024r., poz. 1267 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Natomiast według art. 3 § 1 i 2 pkt. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2026r., poz. 143, dalej: p.p.s.a.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej obejmuje, między innymi orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Tylko zatem stwierdzenie, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy, może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a, b, c ustawy). Sąd uwzględniając skargę stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

Natomiast przeprowadzone w określonych na wstępie ramach badanie zgodności z prawem zaskarżonej decyzji wykazało, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Istota sporu sprowadza się do oceny czy w okolicznościach faktycznych sprawy zasadnie została nałożona na skarżącą Spółkę kara pieniężna w wysokości 10.000 zł.

Zauważyć należy, że przewóz towaru - oleju słonecznikowego rafinowanego w ilości 24.540 kg – przypisanego do kodu CN 1512 w masie powyżej 500 kg jest objęty SENT na podstawie art. 3 ustawy i rozporządzenia z 20.07.2018 r. Z art. 6 ust. 1 i ust. 3 pkt 1 SENT wynika jednoznacznie, że przewoźnik ma obowiązek przed rozpoczęciem przewozu uzupełnienia zgłoszenia m.in. o dane przewoźnika, numery rejestracyjne, dane dotyczące trasy, dokumentów przewozowych i licencji. Norma z art. 22 ust. 2 SENT stanowi, że brak takiego uzupełnienia skutkuje karą pieniężną

10.000 zł, ustaloną sztywno, bez możliwości miarkowania przez organ.​

Zatem w niniejszej sprawie doszło do obiektywnego naruszenia art. 6 ust. 3 SENT, a zastosowanie art. 22 ust. 2 było obowiązkowe. Wskazywane przez Spółkę "naprawienie" zgłoszenia w trakcie kontroli nie eliminuje samego naruszenia, co znajduje wyraźne potwierdzenie w utrwalonej linii NSA dotyczącej SENT.​

Odnosząc się do poszczególnych zarzutów skargi należy ocenić jej jako bezzasadne. Zarzut skargi, że organy nie wskazały konkretnie, których danych brakowało, nie jest trafny. Z uzasadnień obu decyzji wynika, że brak obejmował pola: informacje o przewoźniku, środku transportu, dokumentach przewozowych, parametrach przewozu i urządzeniu lokalizacyjnym. Ustalenie przez organ niepodanych w zgłoszeniu tych konkretnych danych pozwalało zrekonstruować naruszenie i ocenić jego wagę, spełniając wymóg art. 210 § 4 O.p. co do opisania ustaleń faktycznych i ich kwalifikacji prawnej. Poza tym organy poinformowały Stronę o możliwości przedstawienia danych finansowych, w tym dotyczących płynności i zadłużenia. Spółka w istocie nie uzupełniła materiału ponad ogólne twierdzenia, więc organ sięgnął do dostępnych rejestrów (sprawozdania finansowe, informacje z US i ZUS). Z tych danych wynika, że Spółka osiąga wysokie przychody i zyski, posiada znaczny majątek oraz jest w stanie uregulować karę, a zaległości wobec ZUS mieszczą się w skali jej aktywów.​ Sposób zgromadzenia i oceny dowodów mieści się w granicach swobodnej oceny z art. 191 O.p. oraz zasady zaufania z art. 121 § 1 O.p.; brak jest przejawów wybiórczego pomijania istotnych okoliczności na niekorzyść strony.

Mając na względzie konstrukcję regulacji SENT i zasadę proporcjonalności to stwierdzić należy, że art. 22 ust. 3 SENT wprowadza uznaniową możliwość odstąpienia od kary, gdy przemawia za tym ważny interes przewoźnika lub interes publiczny, przy zachowaniu warunków z art. 26 ust. 3 (pomoc publiczna). Nowsze orzecznictwo NSA podkreśla, że wykładnia tych klauzul musi uwzględniać zasadę proporcjonalności oraz cel SENT – ochronę legalnego obrotu towarami wrażliwymi, a nie czysto fiskalne zwiększanie wpływów z kar. NSA wskazuje, że organ powinien badać m.in.: wagę i charakter naruszenia (czysty błąd formalny vs. faktyczne uniemożliwienie kontroli), ewentualne ryzyko uszczupleń podatkowych, sytuację ekonomiczną przewoźnika, w tym realne ryzyko jego upadłości lub konieczności sięgnięcia do pomocy państwa, dotychczasową "historię" naruszeń SENT.

W tej sprawie organy ustaliły, że Spółka jest dużym, stabilnym podmiotem, osiągającym wysokie przychody, posiadającym znaczące aktywa i zysk, a kara

10.000 zł stanowi niewielki ułamek przychodów i zobowiązań.​ Same ogólne "problemy z płynnością", brak sprawozdań za kolejne lata oraz zadłużenie wobec ZUS, mieszczące się w pokryciu majątkowym, nie wykazują nadzwyczajnej sytuacji, w której zapłata kary zachwiałaby egzystencją przedsiębiorstwa lub wymagała korzystania z pomocy państwa.​​ W świetle kryteriów z II GSK 220/20 i późniejszych orzeczeń (ważny interes to sytuacje nadzwyczajne, realnie uniemożliwiające wykonanie świadczenia) należy uznać, że organy prawidłowo przyjęły brak ważnego interesu przewoźnika.

Skarżąca powołuje linię orzeczniczą, zgodnie z którą nie leży w interesie publicznym karanie wysoką karą za czysto formalne, nieistotne uchybienia, jeżeli brak jest ryzyka uszczupleń i naruszeń bezpieczeństwa systemu SENT (np. II GSK 220/20, II GSK 569/22, II GSK 438/21).​ W tej sprawie naruszenie nie polegało jednak na pojedynczej "literówce" czy błędnym numerze licencji, lecz na braku całego pakietu danych przewoźnika, pojazdu, trasy, dokumentów i geolokalizacji w momencie rozpoczęcia przewozu i kontroli, co faktycznie uniemożliwiało bieżące monitorowanie drogi przewozu towaru wrażliwego. Aktualne orzecznictwo NSA przyjmuje, że brak istotnych danych (np. geolokalizacyjnych) jest poważnym naruszeniem funkcji kontrolnych SENT i zasadniczo nie kwalifikuje się jako "drobny błąd formalny"; stwierdza też, że sam brak uszczuplenia podatków nie przesądza jeszcze o interesie publicznym w kierunku odstąpienia.

W tych realiach przyjęcie przez organy, że interes publiczny wymaga wymierzenia kary (zapewnienie szczelności systemu, równego traktowania przewoźników i prewencji generalnej) pozostaje spójne z linią NSA, która uznaje odstąpienie za środek zupełnie wyjątkowy, zastrzeżony dla przypadków, gdy naruszenie ma rzeczywiście marginalny charakter albo szczególne okoliczności czynią karę rażąco nieproporcjonalną. Skarga zmierza de facto do przekształcenia "może odstąpić" w rozwiązanie quasi-obligatoryjne przy każdej omyłce czy braku uszczupleń; taki kierunek został wyraźnie odrzucony w nowszych orzeczeniach NSA, które podkreślają wyjątkowość odstąpienia i szeroki zakres uznania organu w granicach wyznaczonych zasadą proporcjonalności.

W tej sprawie organy zbadały obie klauzule (ważny interes i interes publiczny), opisały sytuację ekonomiczną Spółki, charakter naruszenia i znaczenie dla funkcjonowania systemu; nie ograniczyły się wyłącznie do argumentu fiskalnego, lecz oparły się na celu SENT – kontroli obrotu towarami wrażliwymi. Zarzut niezastosowania art. 22 ust. 3 i art. 26 ust. 3 SENT nie jest więc zasadny; odmowa odstąpienia mieści się w dopuszczalnych granicach uznania administracyjnego przy przyjętej kwalifikacji naruszenia jako istotnego. Również organ nie pominął argumentów Skarżącej dotyczących ilości zgłoszeń, dotychczasowej niewielkiej liczby naruszeń oraz braku ryzyka uszczupleń; ocenił je jednak jako niewystarczające wobec skali konkretnego uchybienia (brak kompletu danych w dniu kontroli i rozpoczęcia przewozu). Sam fakt, że ocena dowodów nie jest zgodna z oczekiwaniami strony, nie oznacza naruszenia art. 191 O.p.; uzasadnienia zawierają wyraźne motywy odmowy uznania interesu publicznego i ważnego interesu przewoźnika. Zarzut ten należało zatem ocenić jako nieusprawiedliwiony.

Ustosunkowując się do zarzutu naruszenia art. 120 i art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej i twierdzeń Spółki o przeprowadzeniu postępowania w sposób niebudzący zaufania do organu i braku prawidłowej oceny "interesu publicznego" – to również te argumenty są bezpodstawne. Art. 120 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa stanowi, że "postępowanie powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów administracji publicznej". Art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej stanowi, że "organ podatkowy rozpatrując sprawę oraz wydając decyzję, obowiązany jest do stosowania prawa i uwzględniania słusznych interesów podatnika". Skarżąca twierdzi, że organy nie uwzględniły "interesu publicznego" i "słusznych interesów" Spółki. Natomiast z akt wynika, że organy prawidłowo zastosowały prawo – naruszenie art. 6 ust. 3 ustawy SENT zostało stwierdzono, a kara wymierzona na podstawie art. 24 ust. 1 pkt 2. Procedura była prawidłowa. Interes publiczny przemawiał za nałożeniem kary – system SENT chroni publiczne interesy (zapobieżenie oszustwom podatkowym, ochrona budżetu). Wymierzenie kary jest w interesie publicznym, bo utrwala system bezpieczeństwa. Norma art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej nie oznacza prawa do niekarania – "uwzględnianie słusznych interesów podatnika" oznacza proceduralne uczciwości i prawidłowe zbadanie stanów faktycznych, a nie prawo do odstąpienia od wymierzenia kary, gdy przepisy ją nakazują. Organy administracyjne są zobowiązane do stosowania obowiązującego prawa, a nie do jego podważania.

System SENT to system administracyjny mający charakter bezpieczeństwa publicznego. Jego celem jest zapobieżenie oszustwom podatkowym i ochrona budżetu. Taki system wymaga ścisłego przestrzegania wymogów formalnych przez wszystkich uczestników łańcucha dostaw. Kary w systemie SENT nie są karami "represyjnymi" w tradycyjnym sensie, ale karami prewencyjnymi – ich celem jest zniechęcenie do niedokładności. Tym samym kara w wysokości 10.000 zł za naruszenie nakazów z ustawy SENT jest: proporcjonalna do celu – celem jest zapewnienie prawidłowości danych w systemie, kara to osiąga; proporcjonalna do wagi naruszenia – naruszenie dotyczy podstawowego obowiązku (prawidłowe konieczne dane); proporcjonalna do normy w prawie porównawczym – podobne systemy w innych krajach przewidują porównywalne kary; nie jest rażąco wygórowana – 10.000 zł to koszt znaczący dla przewoźnika, ale nie nadmiernie obciążający. Natomiast zasada proporcjonalności to zasada materialna prawa – kontroluje przesadę sankcji, ale nie eliminuje obowiązku wymierzania kar, gdy przepisy to przewidują i naruszenie zostało stwierdzone. Organy administracyjne prawidłowo zastosowały prawo, wymierzając karę zgodnie z ustawą SENT.

Konkludując stwierdzić należało, że zaskarżona decyzja zawiera wszystkie wymagane prawem elementy, w tym powołanie podstawy prawnej oraz uzasadnienie faktyczne i prawne, o których mowa w art. 210 § 1 pkt 4 i pkt 6 oraz art. 210 § 4 O.p. Uzasadnienie faktyczne decyzji powinno zawierać, w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności. Uzasadnienie prawne musi zaś zawierać wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Uzasadnienie faktyczne winno być spójne i logiczne, tak by z jego treści w sposób nie budzący wątpliwości wynikał ustalony przez organ podatkowy stan faktyczny, stanowiący podstawę rozstrzygnięcia podatkowego. Uzasadnienie zaskarżonej decyzji spełnia powyższe wymogi. Natomiast powołana podstawa prawna została ściśle skonkretyzowana określonymi przepisami według stanu prawnego z daty zdarzenia kontroli. Wydanie zaś decyzji poprzedziło przeprowadzenie postępowania w zgodzie z normami prawa procesowego uregulowanego w art. 120, art.121, art. 124, art. 187, art. 191 O.p.

W podsumowaniu należy więc podkreślić, że wbrew zarzutom skargi organ prawidłowo zastosował w sprawie przepisy ustawy SENT, wyprowadzając z ich treści i w oparciu o poczynione ustalenia, obowiązek nałożenia na skarżącą kary pieniężnej.

Mając powyższe na uwadze Sąd, działając na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę.

-----------------------

8