I SA/Gd 1487/21 - Wyrok

Data orzeczenia	2022-05-17	
Data wpływu	2021-11-12	
Sąd	Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku	
Sędziowie	Alicja Stępień /przewodniczący/
Marek Kraus
Sławomir Kozik /sprawozdawca/	
Symbol z opisem	6110 Podatek od towarów i usług	
Hasła tematyczne	Podatek od towarów i usług	
Sygn. powiązane	I FSK1508/22	
Skarżony organ	Dyrektor Izby Administracji Skarbowej	
Treść wyniku	Oddalono skargę	
Powołane przepisy	Dz.U. 2020 nr 0 poz 1325; art.33 a ust.6; Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.	
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Alicja Stępień, Sędziowie Sędzia NSA Sławomir Kozik (spr.), Sędzia WSA Marek Kraus, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Agnieszka Zalewska, , po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 17 maja 2022 r. sprawy ze skargi "A" spółka jawna z siedzibą w G. z udziałem "A" spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa z siedzibą J. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 8 września 2021 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów oddala skargę.	
Uzasadnienie
Zaskarżoną decyzją z dnia 8 września 2021 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku (dalej: Dyrektor IAS, Organ odwoławczy) działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku - Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) – dalej jako "O.p." po rozpatrzeniu odwołań wniesionych przez C. Sp. z o.o. Sp. komandytowa (dalej: Podatnik) oraz T. Sp.j. (dalej: Przedstawiciel bezpośredni, Skarżąca) od decyzji Naczelnika Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni z dnia 28 grudnia 2020 r. wydanej w sprawie podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów, utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy.

Powyższe rozstrzygnięcia zostały wydane w następującym stanie faktycznym sprawy:

Dnia 19 września 2018 r. Przedstawiciel bezpośredni importera (Podatnika) C. Sp. z o.o. Sp. komandytowa, zgłosiła do procedury dopuszczenia do obrotu z zastosowaniem procedury uproszczonej (pozwolenie nr [...]) w formie wpisu do rejestru zgłaszającego nr [...] przywiezione z Chińskiej Republiki Ludowej towary o łącznej wartości [...] USD oraz przesłała do Oddziału Celnego "Terminal Kontenerowy" w Gdańsku powiadomienie ([...]). W tym samym dniu towar został zwolniony do procedury dopuszczenia do obrotu.

Następnie dnia 4 października 2018 r. Przedstawiciel bezpośredni złożył w Oddziale Celnym "Terminal Kontenerowy" w G. zgłoszenie celne uzupełniające, w którym w polu 44 zadeklarowano krajowy kod informacji dodatkowej "4PL05" - oznaczający procedurę uproszczoną oraz informujący o rozliczeniu podatku od towarów i usług z tytułu importu na podstawie art. 33a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j.: Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 ze zm.) - dalej "u.p.t.u.", tj. o rozliczeniu podatku należnego z tytułu importu towarów objętych zgłoszeniem celnym (w łącznej kwocie [...],- zł) w deklaracji podatkowej składanej za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu tych towarów. W polu 47 w kolumnie piątej wskazano metodę płatności typu "L" stosowaną w sytuacji, gdy ze zgłoszenia celnego nie wynika obowiązek uiszczenia i zabezpieczenia należności celnych lub podatkowych.

Naczelnik Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni (dalej Naczelnik UCS, Organ I instancji) 7 października 2019 r. poinformował Przedstawiciela bezpośredniego (e-mail z Oddziału Celnego w K. właściwego m.in. do monitorowania terminowości składania deklaracji VAT-7) o braku przedstawienia dokumentacji dotyczącej rozliczenia podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów zgodnie z art. 33a u.p.t.u. odnoszącej się do zgłoszenia celnego.

Przedstawiciel importera w dniu 29 października 2019 r. przesłał drogą mailową deklarację VAT-7 dla podatku od towarów i usług za miesiąc wrzesień 2018 r. adresowaną do Drugiego Urzędu Skarbowego w B. oraz Urzędowe Poświadczenie Odbioru dokumentu elektronicznego z dnia 25 października 2018 r.

Pismem z dnia 5 listopada 2019 r. Przedstawiciel importera złożył wniosek o korektę zgłoszenia celnego uzupełniającego zapisów w polu 8 z "C.1. Sp. z o.o. Sp. komandytowa (NIP: [...], REGON:[...]), na "C. Sp. z o.o. Sp. komandytowa (NIP: [...], REGON:[...]). Zgłoszenie celne zostało sprostowane zgodnie z wnioskiem decyzją z dnia 20 listopada 2019 r.

Postanowieniem z 6 października 2020 r. Naczelnik UCS wszczął z urzędu postępowanie w sprawie uznania podatku od towarów i usług z tytułu importu zadeklarowanego w zgłoszeniu celnym za należny uznając, że w niniejszej sprawie Strona nie dopełniła obowiązku przedstawienia organowi celnemu dokumentów potwierdzających rozliczenie kwoty tego podatku w deklaracji podatkowej w terminie 4 miesięcy po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu towaru, tj. do dnia 31 stycznia 2019 r.

Decyzją z dnia 28 grudnia 2020 r. Naczelnik UCS uznał podatek od towarów i usług z tytułu importu (B00), zadeklarowany w ww. zgłoszeniu celnym uzupełniającym, za należny w kwocie wynoszącej [...],- zł.

Odwołania od ww. decyzji wniósł Podatnik oraz Przedstawiciel bezpośredni.

Podatnik w odwołaniu z 18 stycznia 2021 r. spornej decyzji zarzucił naruszenie art. 146aa pkt 1 w zw. z art. 19a ust. 9 u.p.t.u., art. 33a, art. 30b u.p.t.u. oraz art. 51 § 1 i art. 191 O.p.

Przedstawiciel bezpośredni w odwołaniu z 2 lutego 2021 r. spornej decyzji zarzucił naruszenie art. 33a ust. 6 u.p.t.u., art. 7, art. 8, art. 75 § 1, art. 77 § 1 i 80 kpa. Ponadto w odwołaniu zawarto wniosek o przeprowadzenie dowodów z zeznań: działającego za stronę P.G. - jedynego Wspólnika spółki T. oraz świadka A.R. - agenta celnego, na okoliczność uzyskania informacji od podatnika, że deklaracja VAT-7 została przedłożona w terminie odpowiedniemu organowi celno-skarbowemu oraz świadka funkcjonariusza celnego wymienionego w uzasadnieniu decyzji Naczelnika Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni.

Z kolei w piśmie z 22 kwietnia 2021 r. Pełnomocnik Przedstawiciela bezpośredniego wniósł o przeprowadzenie rozprawy administracyjnej na podstawie art. 89 § 1 k.p.a. tj. (zgodnie z pismem z 13 maja 2021 r.) o przeprowadzenie dowodów.

Dyrektor IAS postanowieniami z 2 czerwca 2021 r. odmówił przeprowadzenia dowodów, uznał bowiem, że okoliczności wskazane przez Stronę stwierdzone są wystarczająco innym dowodem oraz odmówił przeprowadzenia rozprawy administracyjnej, ponieważ uznał, że okoliczności mające znaczenia dla sprawy są wystarczająco potwierdzone innymi dowodami.

Następnie Dyrektor IAS wydał decyzję z dnia 8 września 2021 r., którą utrzymał w mocy rozstrzygnięcie Organu I instancji.

W uzasadnieniu wydanej decyzji Organ odwoławczy wyjaśnił, że odstępstwo od zasady rozliczania podatku w zgłoszeniu celnym, o którym mowa w przepisie art. 33a ust. 1 u.p.t.u. polega na tym, że podatek VAT z tytułu importu rozlicza się w ramach deklaracji podatkowej VAT, wykazując w niej zarówno podatek należny, jak i naliczony. W takiej sytuacji nie uiszcza się podatku od towarów i usług do właściwego urzędu skarbowego w terminie określonym w art. 33 ust. 4 u.p.t.u. (10 dni licząc od dnia powiadomienia przez organ celny o wysokości należności podatkowych). Skorzystanie z tej uprzywilejowanej formy rozliczenia podatku uzależnione jest jednak od spełnienia łącznie warunków określonych w art. 33a ust. 2-6 u.p.t.u. Jednym warunków - wskazanym w art. 33a ust. 6 u.p.t.u. - jest przedstawienie przez podatnika naczelnikowi urzędu celno-skarbowego dokumentów potwierdzających rozliczenie kwoty podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej w terminie 4 miesięcy po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów.

Jeśli podatnik nie przedstawi w wymaganym terminie dokumentów potwierdzających rozliczenie podatku od importu towarów w deklaracji podatkowej, to traci prawo do rozliczenia podatku w deklaracji podatkowej w odniesieniu do kwoty podatku należnej z tytułu importu towarów, którą miał rozliczyć w deklaracji podatkowej. Wtedy podatnik jest obowiązany zgodnie z art. 33a ust. 7 u.p.t.u. do zapłaty organowi celnemu kwoty podatku wraz z odsetkami.

Organ odwoławczy wskazał, że zgodnie z art. 19a ust. 9 u.p.t.u., obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego, z zastrzeżeniem ust. 10 ust. 11. W niniejszej sprawie obowiązek podatkowy powstał w dniu 19 września 2018 r., to jest w dniu dokonania wpisu towarów do rejestru zgłaszającego, który jest jednocześnie dniem powstania długu celnego (art. 77 ust. 2, art. 182 ust. 2 Unijnego Kodeksu Celnego). Zatem w terminie do 31 stycznia 2019 r. należało przedstawić Naczelnikowi UCS dokumenty określone w art. 33 ust. 6 u.p.t.u. potwierdzające rozliczenie kwoty podatku należnego z tytułu importu w deklaracji podatkowej.

W ocenie Dyrektora IAS zebrany w sprawie materiał dowodowy w sposób jednoznaczny poświadcza, że dokumenty potwierdzające rozliczenie kwoty podatku należnego z tytułu importu towarów objętych ww. zgłoszeniem celnym w deklaracji podatkowej nie zostały przedstawione Naczelnikowi UCS w ustawowym terminie 4 miesięcy wynikającym z art. 33a ust. 6 u.p.t.u.

W aktach sprawy znajdują się wydruki korespondencji mailowej pomiędzy funkcjonariuszem Oddziału Celnego w K. i agentem celnym A.R. z października 2019 r., których treść potwierdza, że funkcjonariusz celny dnia 7 października 2019 r. poinformował przedstawiciela bezpośredniego o nieprzedłożeniu Naczelnikowi UCS w ustawowym terminie dokumentów potwierdzających rozliczenie podatku VAT należnego z tytułu importu towarów objętych zgłoszeniem celnym. Z korespondencji wynika również, że następnego dnia agent celny potwierdził brak przekazania organowi celno-skarbowemu przedmiotowych dokumentów oraz że wymagane potwierdzenie rozliczenia podatku VAT zostało przedstawione dopiero 8 października 2019 r. Ponadto w piśmie z 18 grudnia 2020 r. skierowanym do Naczelnika UCS, spółka C. potwierdza, że brak przedłożenia w terminie 4 miesięcy dokumentów potwierdzających rozliczenie podatku VAT uzupełniła spółka T. przesyłając w jej imieniu deklarację VAT-7 w październiku 2019 roku. Także z pisma Przedstawiciela bezpośredniego z 15 października 2020 r. i 17 grudnia 2010 r. oraz zawiadomienia o popełnieniu czynu zabronionego (czynny żal) z dnia 29 października 2019 r. wynika, że strona nie przedstawiła deklaracji VAT-7 Naczelnikowi UCS w wymaganym prawem terminie 4 miesięcy oraz że brak ten został uzupełniony dopiero w październiku 2019 r.

Strona nie spełniła zatem wymogu wynikającego z art. 33a ust. 6 u.p.t.u. i tym samym utraciła prawo rozliczania w deklaracji podatkowej podatku z tytułu importu towarów zadeklarowanego w zgłoszeniu celnym. W konsekwencji Strona była obowiązana do zapłaty organowi celnemu kwoty tego podatku wraz z odsetkami. Na podstawie art. 33a ust. 8 u.p.t.u. obowiązek zapłaty kwoty podatku wraz z odsetkami ciąży solidarnie na podatniku oraz na działającym na jego rzecz przedstawicielu. Wobec powyższego Organ I instancji słusznie uznał za należny podatek od towarów i usług zadeklarowany w zgłoszeniu celnym w kwocie [...],- zł i wezwał do jego zapłaty wraz z odsetkami Podatnika oraz działającego na jego rzecz Przedstawiciela bezpośredniego. Przy czym Dyrektor IAS wskazał, że odstąpiono od naliczenia odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych od dnia 31 marca 2020 r. do dnia 23 maja 2020 r.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku T. sp. j. wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz poprzedzającej ją decyzji Organu I instancji, rozpoznanie sprawy na rozprawie, a ponadto o wstrzymanie wykonania decyzji w całości oraz przyznanie prawa pomocy.

Zaskarżonej decyzji zarzucono rażące naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1) art. 2, 8 ust. 1 i 2 oraz 32 ust. 1 i 2 Konstytucji poprzez:

- brak urzeczywistnienia przez organy zasady sprawiedliwości społecznej i zastosowania starożytnej zasady dura lex sed lex, w sytuacji, gdy sprawa wymagała dokładnego zbadania okoliczności, że majątek Skarbu Państwa wcale nie został uszczuplony, przepis został uchylony, a Skarżąca nie złoży już korekty deklaracji, bo złożyła wniosek o ogłoszenie upadłości, a w takiej sytuacji braku żądania zwrotu podatku Skarb Państwa będzie wzbogacony kosztem Skarżącej, której nie przysługuje legitymacja do złożenia wniosku o zwrot podatku,

- niezastosowanie art. 2 Konstytucji bezpośrednio w sytuacji, gdy majątek Skarbu Państwa nie został uszczuplony,

- niezastosowania zasady równości wobec prawa poprzez wzięcie pod uwagę jedynie niesłuszny interes Skarbu Państwa i niewzięcie pod uwagę słusznego interesu Skarżącej oraz jej zachowania - wykonanie obowiązku od razu po dowiedzeniu się, że podatnik nie wykonał ciążącego na nim obowiązku,

- dyskryminację gospodarczą wobec Skarżącej polegająca na nierozważeniu słusznego interesu Skarbu Państwa i Skarżącej tym bardziej, w sytuacji gdy podatnik jest w stanie upadłości, a Skarżącej nie przysługuje w ogóle prawo do składania wniosku o zwrot;

2) art. 89 § 1 i 2 kpa poprzez nieprzeprowadzenie rozprawy administracyjnej w sytuacji, gdy wnosiła o to strona;

3) naruszenie przepisów prawa materialnego art. 33a ust 6 u.p.t.u. poprzez jego niewłaściwą wykładnię i zastosowanie polegające na błędnym uznaniu, iż obowiązek przedstawienia organowi dokumentów potwierdzających rozliczenie (VAT-7) w terminie 4 miesięcy spoczywał na Skarżącej i że to ona zobowiązała się do wypełnienia nałożonych na stronę obowiązków, w sytuacji gdy spoczywał on wyłącznie na Podatniku, co wynika wprost z literalnego brzmienia tego przepisu,

4) naruszenie przepisów prawa materialnego art. 33a ust 6 u.p.t.u. poprzez jego niewłaściwą wykładnię i zastosowanie polegające na błędnym uznaniu, iż nieprzedstawienie organowi dokumentów potwierdzających rozliczenie (VAT-7) w terminie 4 miesięcy uniemożliwia organowi celno-skarbowemu weryfikacje, czy kwota podatku VAT wynikająca ze zgłoszenia celnego została rzeczywiście rozliczona, podczas gdy zarówno organ celno-skarbowy jak i skarbowy podlegają hierarchicznie pod odpowiednich Dyrektorów Izb Administracji Skarbowych, a następnie pod szefa KAS i istnieje przepływ informacji pomiędzy tymi organami a organami nadrzędnymi, zatem nie może istnieć niemożliwość weryfikacji;

5) naruszenie przepisów art. 7 kpa, art. 8 kpa, art. 75 § 1 kpa, art. 77 § 1 kpa. i art. 80 kpa poprzez:

- zaniechanie zebrania i wszechstronnego rozpatrzenia materiału dowodowego, w szczególności informacji na temat posiadania przez podatnika pozwolenia na stosowanie procedury uproszczonej w sytuacji, gdy posiadanie przez podatnika tego pozwolenia powoduje, iż skarżąca nie ponosi odpowiedzialności solidarnej z podatnikiem,

- zaniechanie przeprowadzenia dowodu z zeznań świadków wspólników skarżącej oraz podatnika, a także agenta celnego dokonującego zgłoszenia i funkcjonariusza celno-skarbowego, w sytuacji gdy osoby posiadają wiedzę, czy został dopełniony obowiązek przesłania deklaracji,

- celowe poinformowanie Skarżącej o braku dokumentacji dotyczącej rozliczenia podatku VAT w odległym czasie po wielu miesiącach od upływu terminu wskazanego w art. 33a ust. 6 u.p.t.u., tj. dopiero w dniu 7 października 2019 roku, aby Skarżąca nie miała możliwości wykonać obowiązku przedstawienia deklaracji za podatnika,

- zaniechanie zwrócenia się do Sądu Rejestrowego właściwego dla Podatnika o informacje, czy jest wyznaczony dla tej Spółki nadzorca tymczasowy, w sytuacji gdy ma to istotne znaczenie dla rozpoznania sprawy.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga jest nieuzasadniona, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

Spór w niniejszej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia kwestii, czy organy celne miały podstawy by uznać, że Podatnik nie spełnił wymogu wynikającego z art. 33a ust. 6 u.p.t.u., tj. nie przedstawił organowi celnemu dokumentów potwierdzających rozliczenie kwoty podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej w terminie 4 miesięcy po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu.

Wskazać należy, że wobec skorzystania z procedury uproszczonej w imporcie towarów, w zgłoszeniu celnym zastosowano rozliczenie podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 33a ust. 1 u.p.t.u., wskazując w polu 44 kod informacji dodatkowej 4PL05 oraz w polu nr 47 kwotę podatku VAT i metodę płatności "L" oznaczającą, że ze zgłoszenia celnego nie wynika obowiązek uiszczenia należności podatkowych w urzędzie celnym. Zgodnie bowiem z art. 33a ust. 1 u.p.t.u., w przypadku gdy towary zostaną objęte na terytorium kraju procedurą uproszczoną, o której mowa w art. 166 i art. 188 unijnego kodeksu celnego, którego realizacja jest uzależniona od wcześniejszego wydania pozwolenia i w którym okresem rozliczeniowym jest miesiąc kalendarzowy, podatnik może rozliczyć kwotę podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej składanej za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu tych towarów.

Przepis ten stanowi odstępstwo od zasady, zgodnie z którą w przypadku importu towarów podatek należny rozlicza się w zgłoszeniu celnym. W przypadku zastosowania natomiast art. 33a ust. 1 u.p.t.u., podatek VAT od importu rozlicza się w ramach deklaracji podatkowej VAT, wykazując w niej zarówno podatek należny, jak i naliczony. W tym przypadku nie uiszcza się podatku VAT do urzędu celnego.

Trafnie Dyrektor IAS wskazał w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że skorzystanie z tej uprzywilejowanej formy rozliczenia podatku uzależnione jest od spełnienia łącznie kilku warunków określonych w art. 33a ust. 2-6 u.p.t.u.

Jednym z tych warunków jest przedstawienie dokumentów potwierdzających rozliczenie kwoty podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej.

Zgodnie z art. 33a ust. 6 u.p.t.u. podatnik jest obowiązany do przedstawienia naczelnikowi urzędu celno-skarbowego dokumentów potwierdzających rozliczenie kwoty podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej w terminie 4 miesięcy po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów.

W sytuacji, gdy podatnik nie przedstawi w wymaganym terminie dokumentów potwierdzających rozliczenie podatku od importu towarów w deklaracji podatkowej, traci prawo do rozliczenia podatku w deklaracji podatkowej w odniesieniu do kwoty podatku należnej z tytułu importu towarów, którą miał rozliczyć w deklaracji podatkowej.

Zgodnie natomiast z ust. 7 tego przepisu, w przypadku gdy podatnik, w terminie, o którym mowa w ust. 6, nie przedstawił dokumentów, o których mowa w tym przepisie, traci prawo do rozliczenia podatku na zasadach określonych w ust. 1, w odniesieniu do kwoty podatku należnej z tytułu importu towarów, którą miał rozliczyć w deklaracji podatkowej. Podatnik jest obowiązany do zapłaty naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu do poboru kwoty należności celnych przywozowych wynikających z długu celnego kwoty podatku wraz z odsetkami.

Z art. 33a ust. 7 u.p.t.u. wynika, że naruszenie obowiązku przedstawienia organowi celnemu dokumentów, o których mowa w art. 33 ust. 6, zawsze pociąga za sobą skutek w postaci obowiązku zapłaty należności podatkowej i odsetek. Jednoznaczna treść tej regulacji wskazuje, że nie ma żadnej możliwości uniknięcia tego obciążenia. Konstrukcja przepisu opiera się na automatycznym nastąpieniu skutku przy zaistnieniu określonego zdarzenia. Skutku tego nie da się wyeliminować przy zastosowaniu jakichkolwiek przesłanek ekskulpacyjnych - czy to obiektywnych (np. przy faktycznym uiszczeniu należnego podatku VAT), czy też subiektywnych (np. niezawinionego zaniechania złożenia w organie celnym dokumentów, o których mowa w art. 33a ust. 6 ustawy, bądź naruszenia terminu czterech miesięcy przewidzianego w tym przepisie).

W przypadku gdy organ celny pobrał kwotę podatku, o której mowa w ust. 7, a podatnik rozliczył tę kwotę podatku w deklaracji podatkowej, podatnik ma prawo do dokonania korekty kwoty podatku w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym kwota tego podatku została pobrana (art. 33a ust. 9 u.p.t.u.).

W rozpoznawanej sprawie organy ustaliły, że Podatnik nie dopełnił warunku, o którym mowa w art. 33 ust. 6 u.p.t.u., gdyż w terminie 4 miesięcy po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów, nie przedstawił dokumentów potwierdzających rozliczenie kwoty podatku należnego z tytułu importu objętych zgłoszeniem celnym towarów w deklaracji podatkowej.

Przed odniesieniem się do poszczególnych zarzutów należy wskazać, że Skarżąca w skardze zarzuciła Dyrektorowi IAS naruszenie przepisów kodeksu postępowania administracyjnego, tj. art. 7, art. 8, art. 75 § 1, art. 77 § 1, art. 80 i art. 89 § 1 i 2. Należy wyjaśnić, że Organ podatkowy nie mógł naruszyć wskazanych przepisów, albowiem w niniejszej sprawie, dotyczącej podatku od towarów i usług zastosowanie miały przepisy Ordynacji podatkowej. Z tego względu Sąd odniesie się do zarzutów skargi w odniesieniu do brzmienia odpowiednich przepisów zawartych w Ordynacji podatkowej, tj. art. 122, art. 121, art. 180 § 1, art. 187, art. 191 i art. 200a.

Skarżąca kwestionuje ustalenia stanu faktycznego wskazując, że organy celne nie przeprowadziły postępowania dowodowego w celu wykazania, czy Podatnik dopełnił obowiązku przesłania deklaracji do organu celnego.

W ocenie Sądu, zgromadzony w sprawie materiał dowodowy jest wystarczający i wynika z niego, że dokumenty potwierdzające rozliczenie kwoty podatku należnego z tytułu importu towarów objętych zgłoszeniem celnym w deklaracji podatkowej nie zostały złożone Naczelnikowi UCS w ustawowym terminie 4 miesięcy wynikającym z art. 33a ust. 6 u.p.t.u.

W piśmie z 18 grudnia 2020 r. skierowanym do Naczelnika UCS spółka C. przyznała, że nie złożyła w terminie 4 miesięcy dokumentów potwierdzających rozliczenie podatku VAT, a brak ten za nią uzupełniła Skarżąca przesyłając w jej imieniu deklarację VAT-7 w październiku 2019 r.

Istotne jest, że w niniejszej sprawie organ celny, jak również Podatnik i Skarżąca nie dysponują dowodem, który wskazywałby chociażby w sposób pośredni, iż rzeczone dokumenty zostały złożone w terminie. Nie można zatem przyjąć, że w sprawie nie zostały wyjaśnione istotne dla sprawy okoliczności faktyczne. Trzeba bowiem podkreślić, że Podatnik nie kwestionował powyższej okoliczności. W świetle powyższego, argumentację Skarżącej polegającą na sygnalizowaniu, że dokumenty potwierdzające rozliczenie kwoty podatku należnego z tytułu importu towarów mogły zostać dostarczone np. mailem do pracownika, którego adres e-mail został już zlikwidowany są jedynie polemiką z prawidłowym stanowiskiem organów celnych. Ponadto argumentacja ta jest chybiona również z tego względu, że dokumenty potwierdzające rozliczenie kwoty podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej składa się na adres mailowy wskazany przez Ministerstwo Finansów, a nie adres mailowy poszczególnych pracowników/funkcjonariuszy organu.

Tymczasem Skarżąca powołując się na ww. argumentację nie dostarczyła żadnego dowodu potwierdzającego terminowe przedłożenie przedmiotowych dokumentów właściwemu organowi - Naczelnikowi Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni. Z tego względu niezasadny jest zarzut błędnego ustalenia stanu faktycznego sprawy w powyższym zakresie. Z akt sprawy wbrew temu co podnosi Skarżąca wynika, że dokumenty potwierdzające rozliczenie podatku VAT należnego z tytułu importu towarów objętych zgłoszeniem celnym zostały przedstawione organowi celnemu dopiero 8 października 2019 r.

Bezpodstawny jest także zarzut zaniechania przeprowadzenia dowodu z zeznań świadków, w sytuacji gdy zdaniem Skarżącej osoby te posiadały wiedzę, czy został dopełniony obowiązek przesłania deklaracji. Przepis art. 180 § 1 O.p. stanowi, iż jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. W myśl art. 188 O.p., żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Zawarta w tym przepisie norma prawna nie pozostawia wątpliwości, że odmowa przeprowadzenia wnioskowanego przez stronę dowodu jest dopuszczalna wówczas, gdy brak jest możliwości przyczynienia się danej czynności dowodowej do wyjaśnienia sprawy albo też dana okoliczność w sposób niebudzący wątpliwości została już udowodniona.

Zebrane w sprawie dowody w sposób jednoznaczny poświadczają, że dokumenty potwierdzające rozliczenie kwoty podatku należnego z tytułu importu towarów objętych zgłoszeniem celnym w deklaracji podatkowej nie zostały złożone Naczelnikowi Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni w ustawowym terminie 4 miesięcy, zatem okoliczność ta została wyjaśniona w sposób wystarczający. Tym samym brak było przesłanek do przeprowadzania dowodów z zeznań wspólników Skarżącej, podatnika, agenta celnego i funkcjonariusza celnego. Słusznie podniesiono w odpowiedzi na skargę, że Organ nie jest zobowiązany do prowadzenia w sposób nieskończony postępowania dowodowego, zwłaszcza w sytuacji, gdy już zgromadzone dowody pozwalają na prawidłowe ustalenie stanu faktycznego, co miało miejsce w niniejszej sprawie.

Bezzasadny jest zarzut nieprzeprowadzenia rozprawy administracyjnej, której przedmiotem miało być przeprowadzenie dowodu z: przesłuchania P.G. i funkcjonariusza celno-skarbowego. Wskazania wymaga, że zgodnie z przepisem art. 200a § 3 O.p. organ odwoławczy może odmówić przeprowadzenia rozprawy, jeżeli przedmiotem rozprawy mają być okoliczności niemające znaczenia dla sprawy albo okoliczności te są wystarczająco potwierdzone innym dowodem. W niniejszej sprawie znajdowały się dowody w postaci wydruków korespondencji mailowej pomiędzy funkcjonariuszem Oddziału Celnego w K. i agentem celnym, której treść potwierdza, że funkcjonariusz celny dnia 7 października 2019 r. poinformował przedstawiciela bezpośredniego o nieprzedłożeniu Naczelnikowi UCS w ustawowym terminie dokumentów potwierdzających rozliczenie podatku VAT należnego z tytułu importu towarów objętych zgłoszeniem celnym. Z korespondencji wynika również, że następnego dnia agent celny potwierdził brak przekazania organowi celno-skarbowemu przedmiotowych dokumentów oraz że wymagane potwierdzenie rozliczenia podatku VAT zostało przedstawione dopiero 8 października 2019 r. Ponadto w piśmie z dnia 18 grudnia 2020 r. skierowanym do Naczelnika UCS, spółka C. potwierdza, że brak przedłożenia w terminie 4 miesięcy dokumentów potwierdzających rozliczenie podatku VAT uzupełniła Skarżąca przesyłając w jej imieniu deklarację VAT-7 w październiku 2019 r. Do akt załączono także pisma Skarżącej z 15 października 2020 r. i 17 grudnia 2010 r. oraz "czynny żal" z dnia 29 października 2019 r., które potwierdzają brak przedstawienia deklaracji VAT-7 właściwemu organowi celnemu w wymaganym prawem terminie 4 miesięcy oraz że brak ten został uzupełniony dopiero w październiku 2019 r.

Niewątpliwie zgromadzony w aktach niniejszej sprawy materiał dowodowy w sposób jednoznaczny potwierdza, że dokumenty potwierdzające rozliczenie kwoty podatku należnego z tytułu importu towarów nie zostały złożone w ustawowym terminie 4 miesięcy, zatem okoliczność ta została wyjaśniona w sposób wystarczający. Zachodziła zatem przesłanka do odmowy przeprowadzenia rozprawy określona w art. 200a § 3 O.p., a mianowicie okoliczności mające znaczenia dla sprawy są wystarczająco potwierdzone innymi dowodami.

Nie znajduje uzasadnienia zarzut zaniechania zebrania i wszechstronnego rozpatrzenia materiału dowodowego, w szczególności informacji na temat posiadania przez podatnika pozwolenia na stosowanie procedury uproszczonej. Skarżąca dokonując zgłoszenia celnego bez wątpienia udostępniła własne pozwolenie nr [...] na stosowanie procedury uproszczonej i działała w imieniu i na rzecz spółki C. jako jej przedstawiciel bezpośredni. Pozwoliło to Podatnikowi nieposiadającemu własnego pozwolenia na stosowanie ww. uproszczenia na rozliczanie podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów na zasadach określonych w art. 33a u.p.t.u. Skoro Podatnik nie posiadał i nie posiada statusu upoważnionego przedsiębiorcy w rozumieniu art. 38 unijnego kodeksu celnego, jak również nie posiadał i nie posiada pozwolenia na stosowanie uproszczenia, o którym mowa w art. 166 oraz art. 182 unijnego kodeksu celnego, to Przedstawiciel bezpośredni posiadający pozwolenie na stosowanie procedury uproszczonej, działał na jej rzecz.

Odnosząc się do kwestii solidarnego obowiązku zapłaty kwoty podatku wraz odsetkami przez podatnika i przedstawiciela bezpośredniego należy wskazać, że obowiązek ten wynika wprost z dyspozycji przepisu art. 33a ust. 8 u.p.t.u. Zgodnie z nim w przypadku gdy objęcie towarów uproszczeniem, o którym mowa w art. 166 i art. 182 unijnego kodeksu celnego, jest dokonywane przez przedstawiciela bezpośredniego w rozumieniu przepisów celnych, który działa na rzecz podatnika nieposiadającego pozwolenia na stosowanie uproszczenia, którym zostały objęte towary, lub dokonywane jest przez przedstawiciela pośredniego, o którym mowa w ust. 5, przepis ust. 7 stosuje się odpowiednio, a obowiązek zapłaty podatku wraz z odsetkami ciąży solidarnie na podatniku i jego rzecz przedstawicielu.

Istotą odpowiedzialności solidarnej dłużników jest prawo wierzyciela do żądania spełnienia świadczenia przez wybranego przez niego dłużnika.

Skarżąca uważa, że w okolicznościach niniejszej sprawy nie powinna ponosić negatywnych konsekwencji nierzetelnego działania Podatnika.

W świetle jednoznacznego brzmienia art. 33a u.p.t.u., w tym ust. 6 ziszczenie się materialnego skutku w postaci uiszczenia należnego zobowiązania, czy nawet zachowanie należytej staranności ze strony Skarżącej pozostaje bez wpływu na jej solidarną odpowiedzialność.

Argumentacja Skarżącej, że nie powinna ponosić negatywnych konsekwencji, bowiem organ powinien powiadomić ją w odpowiednim terminie o okolicznościach, które mogą powodować utratę przez podatnika prawa do rozliczenia VAT w deklaracji, a których Spółka nie była świadoma, nie znajduje umocowania w obowiązujących przepisach prawa. Obowiązki wynikające z zastosowania uproszczenia określonego w art. 33a u.p.t.u. obciążają podatnika (importera) i jego przedstawiciela. Przepisy te nie obligują natomiast organów celno-skarbowych do przypominania podatnikom, czy też ich przedstawicielom celnym, o obowiązku przedłożenia deklaracji podatkowej w ustawowym terminie.

Niedotrzymanie warunku przedstawienia stosownych dokumentów Naczelnikowi UCS w terminie 4 miesięcy odnosi skutek prawny w postaci obligatoryjnego powrotu do rozliczenia się z zobowiązania podatkowego według zasad ogólnych, oznaczający również konieczność zapłaty organowi kwoty podatku wraz z odsetkami. Przejście na ogólne zasady rozliczenia podatku nie pozbawia podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz korekty kwoty podatku. Zgodnie bowiem z art. 33a ust. 9 u.p.t.u. w przypadku gdy naczelnik urzędu skarbowego właściwy do poboru kwoty należności celnych przywozowych wynikających z długu celnego pobrał kwotę podatku, o której mowa w ust. 7, a podatnik rozliczył tę kwotę podatku w deklaracji podatkowej, podatnik ma prawo do dokonania korekty kwoty podatku w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym kwota tego podatku została pobrana. Zatem obawa że Skarb Państwa zostanie bezpodstawnie wzbogacony o podatek zapłacony jest nieuzasadniona. Natomiast kwestia wzajemnych rozliczeń pomiędzy Skarżącą a Podatnikiem wykracza poza zakres niniejszego postępowania, należy bowiem do sfery stosunków cywilnoprawnych łączących te spółki.

Niezasadny jest także zarzut zaniechania zwrócenia się do Sądu Rejestrowego właściwego dla C. Sp. z o.o. Sp. k. o informacje, czy jest wyznaczony dla tej Spółki nadzorca tymczasowy, gdyż okoliczność ta pozostawała bez wpływu na treść wydanego rozstrzygnięcia. Spółka C. ani w postępowaniu przed Naczelnikiem UCS, ani w postępowaniu odwoławczym nie informowała o powołaniu tymczasowego nadzorcy sądowego. Należy podkreślić, że Dyrektor IAS ustalił, że w dacie wydania zaskarżonej decyzji w Krajowym Rejestrze Sądowym, brak było wpisów o postępowaniu upadłościowym. Decyzja zaś została odebrana przez Spółkę.

Nie zasługują na uwzględnienie zarzuty naruszenia art. 33a ust. 6 u.p.t.u. sprowadzające się do konkluzji, że obowiązek przedstawienia organowi dokumentów potwierdzających rozliczenie podatku w terminie 4 miesięcy spoczywał wyłącznie na podatniku.

Trzeba podkreślić, że Skarżąca dokonując zgłoszenia celnego z zastosowaniem procedury uproszczonej, działała w imieniu i na rzecz Podatnika (nieposiadającego pozwolenia na stosowanie uproszczenia), jako jego celny przedstawiciel bezpośredni. W takiej sytuacji obowiązki wynikające z zastosowania uproszczenia określonego w przepisie art. 33a u.p.t.u. obciążają nie tylko Podatnika (importera), ale również jego Przedstawiciela. Skoro bowiem Skarżąca udostępniła spółce C. własne pozwolenie na stosowanie procedury uproszczonej w imporcie z możliwością rozliczenia podatku VAT w deklaracji podatkowej, to tym samym zobowiązała się do wypełnienia określonych obowiązków z tym związanych, a także dopuszczała możliwość poniesienia ryzyka z tym związanego. Tym samym Skarżąca jako posiadacz takiego pozwolenia niewątpliwie winna mieć świadomość, jako podmiot profesjonalny zarówno konsekwencji mogących powstać w przypadku niewypełnienia obowiązku wynikającego z art. 33a ust. 6 u.p.t.u., jak i niemożności uniknięcia sankcji przewidzianych art. 33a ust. 7 tej ustawy.

Zasygnalizowania wymaga, że to Skarżąca decyduje o doborze kontrahentów, którym udostępnia własne pozwolenie na stosowanie procedury uproszczonej i ponosi tym samym odpowiedzialność za nierzetelne wywiązywanie się przez tych kontrahentów z obowiązków. W interesie Spółki było zatem takie ułożenie stosunków z Podatnikiem, alby ten należycie wywiązywał się z obowiązku przedłożenia Naczelnikowi UCS dokumentów potwierdzających rozliczenie podatku. Tymczasem z akt sprawy jednoznacznie wynika, że ani Podatnik, ani też działający w jego imieniu Przedstawiciel bezpośredni, nie dopełnili tej powinności.

W ocenie Sądu nie można zgodzić się ze Skarżącą, że skoro deklaracja została złożona do organu podatkowego - Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w B., to należało przyjąć, że obowiązek powiadomienia organu celnego został wypełniony, ponieważ organ podatkowy miał obowiązek przesłać deklarację do organu celnego.

Przepis art. 33a ust. 7 u.p.t.u. w sposób jasny i niebudzący wątpliwości stanowi, że jedyną przesłanką dla utraty prawa do rozliczenia podatku VAT w procedurze uroszczonej i obowiązku zapłaty tego podatku z należnymi odsetkami, jest nieprzedstawienie naczelnikowi urzędu celno-skarbowego wymaganych dokumentów w ustawowym terminie. Wyjaśnienia wymaga, że naczelnik urzędu celno-skarbowego i naczelnik urzędu skarbowego to odrębne organy, posiadają odmienne kompetencje, uprawnienia i zadania. Z tego względu fakt złożenia deklaracji do organu podatkowego pozostaje bez znaczenia dla zastosowania sankcji w przypadku niedopełnienia tego obowiązku.

W świetle powyższego niezasadne są również zarzuty naruszenia art. 2, art. 8 ust. 1 i 2 oraz art. 32 ust. 1 i 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.

Także powoływane w skardze zmiany do art. 33a u.p.t.u. pozostają bez wpływu na ocenę prawidłowości działań organów, gdyż w dniu wydania decyzji przez Organ I instancji norma zawarta w art. 33a ust. 6 oraz ust. 7 u.p.t.u. obowiązywała i z tego względu istniał obowiązek jej stosowania.

Zasygnalizowania wymaga, że przyczyną, uchylenie ust. 6 art. 33a u.p.t.u., którego skutkiem jest brak obowiązku od 1 października 2020 r. przedstawiania naczelnikowi urzędu celno-skarbowego dokumentów potwierdzających rozliczenie kwoty podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej –wprowadzenie od tej daty obowiązku przekazywania przez podatników VAT czynnych, a więc również tych, którzy dokonali importu towarów na podstawie art. 33a u.p.t.u., do organów podatkowych nowego JPK_VAT zawierającego ewidencję i deklarację dla celów VAT. Oznacza to, że wcześniej nie była możliwa weryfikacja prawidłowości rozliczenia podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej, ponieważ obecnie jest ona dokonywana przez organy podatkowe na podstawie ewidencji VAT zawierającej dokładne dane dotyczące rozliczania m.in. VAT od importu towarów. Z uwagi na powyższe okoliczność późniejszego uchylenia ww. przepisu pozostaje bez wpływu na prawidłowość wydanych w sprawie decyzji.

Z powyższych względów należało uznać, że organy orzekające w niniejszej sprawie nie naruszyły wskazanych przez Skarżącą przepisów, w tym Konstytucji, gdyż kierując się zasadą wyrażoną w art. 7 Konstytucji RP działały na podstawie i w granicach prawa.

Zacytowana przez Skarżącą interpelacja poselska z 9 czerwca 2016 r. nr 3891, także pozostaje bez jakiegokolwiek wpływu na prawidłowość zaskarżonego rozstrzygnięcia, albowiem decyzja została wydana na podstawie obowiązujących przepisów prawa.

Resumując, przyczyny z powodu których Podatnik nie przedstawił organowi celnemu w terminie dokumentów potwierdzających rozliczenie kwoty podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej nie mają z punktu widzenia przepisu znaczenia, a konsekwencją przekroczenia terminu 4- miesięcznego, który uznać należy za termin prawa materialnego, jest utrata prawa do rozliczenia podatku w procedurze uproszczonej.

W rozpoznawanej sprawie organ celny prawidłowo ustalił, że Podatnik nie dopełnił warunku, o którym mowa w art. 33 ust. 6 u.p.t.u., gdyż w terminie 4 miesięcy po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów, nie przedstawił dokumentów potwierdzających rozliczenie kwoty podatku należnego z tytułu importu objętych zgłoszeniem celnym towarów w deklaracji podatkowej.

W wydanej decyzji organ celny uznał podatek za należny. Skarżąca wobec braku możliwości zastosowania procedury uproszczonej winna bowiem uregulować należność, zgodnie z zasadami ogólnie obowiązującymi, organowi celnemu, a nie podatkowemu, wraz z odsetkami (art. 33a ust. 7 u.p.t.u.). Z uwagi na to, że Podatnik działał przez Przedstawiciela bezpośredniego obowiązek zapłaty kwoty podatku wraz z odsetkami ciąży solidarnie na Podatniku oraz na działającym na jego rzecz Przedstawicielu.

Sąd rozpoznając niniejszą sprawę, będąc związany dyspozycją art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz.U. z 2022 r., poz. 329 ze zm.) nie stwierdził naruszeń prawa materialnego bądź procesowego, które powodowałoby konieczność wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego.

Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 ww. ustawy, oddalił skargę.