Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Dnia 5 listopada 2021 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Izabela Paluszyńska Sędzia WSA Marek Sachajko Asesor WSA Robert Talaga (spr.) Protokolant: st. sekr. sąd. Sławomir Rajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 października 2021 roku sprawy ze skargi R. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] marca 2021 r. nr [...] w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry oddala skargę

W dniu [...] stycznia 2017 roku pracownicy Urzędu Celnego w [...], działając w celu wykonania postanowienia o żądaniu wydania rzeczy i przeszukaniu, wydanego przez Prokuraturę Rejonową w [...] sygn. [...] z dnia [...] stycznia 2017 roku, przeprowadzili wspólnie z funkcjonariuszami Policji kontrolę w zakresie gier hazardowych urządzanych w lokalu przy ul. [...] w [...] Tytuł prawny do kontrolowanego lokalu użytkowego - na podstawie umowy najmu z dnia [...] kwietnia 2016 roku podpisanej z właścicielem lokalu G. B. - posiadał R. M. prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą [...]. W przeszukiwanym lokalu znajdowało się dziesięć podłączonych do sieci elektrycznej i gotowych do gry urządzeń o nazwach: A. nr [...], C. nr [...], H. nr [...], H. (bez numeru), N. (bez numeru), B. - 5 szt. (bez numerów), które nie posiadały numerów poświadczenia ich rejestracji, zgodnie z przepisami ustawy o grach hazardowych (t. j. Dz. U. z 2016 roku, poz. 471 ze zm.) ani informacji o zezwoleniu lub o koncesji na prowadzenie przez uprawniony podmiot działalności w zakresie gier na automatach. W lokalu nie prowadzono innej działalności poza urządzaniem gier na automatach. Kontrolujący nie zastali w lokalu dysponenta automatów ani żadnych osób sprawujących władztwo nad urządzeniami, przez co czynności kontrolne oraz przeszukanie zostało dokonane w obecności funkcjonariuszy Policji. W wyniku przeprowadzonego eksperymentu procesowego na każdym z ujawnionych automatów, funkcjonariusze ustalili, że oferowane na nich gry są grami na automatach w rozumieniu ustawy o grach hazardowych, urządzanymi dodatkowo z naruszeniem przepisów tej ustawy. Przebieg przeszukania lokalu udokumentowano w protokole przeszukania z dnia [...] stycznia 2017 roku. Natomiast opis przeprowadzonego eksperymentu procesowego z gier na ujawnionych automatach oraz ustalenia kontrolujących zostały zawarte w protokole eksperymentu procesowego, a przebieg i wynik oględzin przedmiotowych automatów zostały opisane w protokole oględzin (wszystkie protokoły o wspólnym numerze [...]).

Postanowieniem z dnia [...] lutego 2017 roku, nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego w [...], wszczął z urzędu postępowanie w sprawie urządzania przez R. M. gier na automatach poza kasynem gry.

Postanowieniem z dnia [...] października 2017 roku, nr [...] Naczelnik [...] Urzędu Celno- Skarbowego w [...] włączył jako dowody w sprawie kopie dokumentów pochodzących z akt:

I. postępowania o sygnaturze akt [...] w postaci protokołu przesłuchania podejrzanego Z. C. z dnia [...] stycznia 2017 roku (nr PR [...]), protokołu przesłuchania podejrzanego R. M. z dnia [...] stycznia 2017 roku, nr PR [...];

II. postępowania o sygnaturze akt [...] w postaci protokołu przesłuchania G. B. z dnia [...] września 2016 roku, nr [...] z załączoną umową najmu lokalu użytkowego z dnia [...] kwietnia 2016 roku zawartą z R. M.;

III. postępowania przygotowawczego o sygnaturze akt [...] w postaci protokołu przeszukania z dnia [...] stycznia 2017 roku, nr [...], protokół eksperymentu procesowego z dnia [...] stycznia 2017 roku, nr [...], protokołu oględzin nr [...] z dokumentacją fotograficzną tj. 34 zdjęcia, ekspertyzy z dnia [...] maja 2017 roku biegłego sądowego z oględzin automatu do gier N. b/nr (M. b/nr), ekspertyzy z dnia [...] maja 2017 roku biegłego sądowego z oględzin automatu do gier H. nr [...], ekspertyzy z dnia [...] maja 2017 roku biegłego sądowego z oględzin automatu do gier H. b/nr, ekspertyzy z dnia [...] maja 2017 roku biegłego sądowego z oględzin automatu do gier B. b/nr, ekspertyzy z dnia [...] maja 2017 roku biegłego sądowego z oględzin automatu do gier B. b/nr, ekspertyzy z dnia [...] maja 2017 roku biegłego sądowego z oględzin automatu do gier B. b/nr, ekspertyzy z dnia [...] maja 2017 roku biegłego sądowego z oględzin automatu do gier H. / B. b/nr, ekspertyza z dnia [...] czerwca 2017 roku biegłego sądowego z oględzin automatu do gier C. nr [...], ekspertyzy z dnia [...] czerwca 2017 roku biegłego sądowego z oględzin automatu do gier A. , nr [...], ekspertyzy z dnia [...] czerwca 2017 roku biegłego sądowego z oględzin automatu do gier B. b/nr.

W dniu [...] stycznia 2017 roku w Prokuraturze Rejonowej w [...] przedstawiono R. M. zarzut popełnienia przestępstw z art. 107 § 1 k.k.s. w związku z art. 6 § 2 w związku z art. 9 § 1 i § 2 k.k.s. w związku z art. 37 § 1 pkt 2 i 3 k.k.s., a następnie przesłuchano jako podejrzanego. W związku z powyższym, Naczelnik [...] Urzędu Celno - Skarbowego w [...] dopuścił jako dowód w sprawie dokumenty, które pozyskał z akt postępowania o sygnaturze RKS [...] t.j. kopię aktu oskarżenia z dnia [...] czerwca 2017 roku, sygn. akt [...] sporządzonego przez Prokuraturę Rejonową w [...] przeciwko R. M., Z. C., R. W., M. W., T. S.. Ł. , P. B..

Decyzją z dnia [...] maja 2019 roku, nr [...], Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...], wymierzył R. M. karę pieniężną w łącznej wysokości [...] zł z tytułu urządzania gier na automatach, poza kasynem gry.

W uzasadnieniu organ stwierdził, że ustalony stan faktyczny na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego pozwalał na stwierdzenie, ze gry na opisanych automatach miały charakter losowy, toczyły się o wygrane i urządzane były w celach komercyjnych, co pozwoliło jednoznacznie zakwalifikować je jako gry na automatach w rozumieniu ustawy o grach hazardowych. Jednocześnie Salon Gier przy ulicy [...] w [...], nie był kasynem gry, a zatem gry były urządzane poza kasynem. Za urządzającego organ uznał R. M., który wynajmował wskazany lokal użytkowy od właściciela.

Pismem z dnia19 czerwca 2019 roku pełnomocnik R. M. wniósł odwołanie od powyższej decyzji.

Decyzją z dnia [...] marca 2021 roku, nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...]

W uzasadnieniu organ przywołał dotychczasowy przebieg sprawy oraz odniósł się do podniesionych zarzutów uwzględniając poczynione w sprawie ustalenia, które w jego ocenie były wystarczające do przypisania R. M. statusu podmiotu urządzającego gry na przedmiotowych automatach poza kasynem stanowiąc podstawę do uznania, że w związku z tym podlegał on karze pieniężnej w wysokości [...] zł od każdego automatu do gier.

Pismem z dnia [...] kwietnia 2021 roku pełnomocnik R. M., zaskarżył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu wskazaną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] marca 2021 roku, nr [...] zarzucając jej:

1. obrazę przepisów art. 91 ustawy z dnia 19 listopada 2009 roku o grach hazardowych w zw. z art. 121 § 1, 122, 180, 187, 188 i 191 199 oraz art. 200 a § 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa, polegającą na braku wszechstronnego zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całości materiału dowodowego, w tym brak przeprowadzenia wnioskowanych przez stronę dowodów, mających istotne znaczenie w sprawie, w tym między innymi dowodu z przesłuchania R. M. w charakterze strony, zeznań świadka Z. C., dowodu z oględzin 10 urządzeń objętych niniejszym postępowaniem z udziałem strony, a ponadto brak przeprowadzenia rozprawy, celem umożliwienia stronie, czyli R. M. złożenie zeznań w charakterze strony oraz umożliwienie zadawania pytań świadkowi Z. C. oraz biegłemu, co do okoliczności faktycznych sprawy, w tym ustalenia kto urządzał gry w lokalu położonym w [...] przy ul. [...], jaki był charakter zatrzymanych urządzeń oraz brak dopuszczenia dowodu ze wszystkich dokumentów akt Sądu Rejonowego w K. [...], w tym z innych protokołów przesłuchań współoskarżonych i świadków, a także strony, zawierających poszerzony materiał dowodowy w porównaniu do tego, który został dopuszczony przy wydaniu decyzji przez organ I i II instancji, co doprowadziło do przekroczenia zasady swobodnej oceny dowodów poprzez dowolne przyjęcie, że R. M. urządzał gry na 10 automatach poza kasynem gry bez wymaganej koncesji w lokalu przy ul. [...] w [...];

2. obrazę przepisów art. 191 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 2 ust. 3-5 oraz art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 ustawy o grach hazardowych, wyrażającą się przekroczeniem zasady swobodnej oceny dowodów poprzez dowolne przyjęcie, że R. M. urządzał gry na 10 automatach poza kasynem gier bez wymaganej koncesji w lokalu przy ul. [...] w [...], podczas gdy jedynym dysponentem i urządzającym działalność w tym lokalu tego dnia i w okresie poprzedzającym był wyłącznie Z. C. oraz reprezentowana przez niego firma "[...]", jak również firmy [...] oraz [...], prowadzący tam działalność gospodarczą, zaś R. M. nie udostępniał nikomu przedmiotowego lokalu do potrzeb organizowania i urządzania gier na zatrzymanych urządzeniach;

3. obrazę przepisów art. 201 § 1 pkt 2 w zw. z art. 208 § 1 i art. 233 § 1 pkt 3 w zw. z art. 239 i art. 219 Ordynacji podatkowej, polegające na wadliwym przyjęciu, że rozpatrzenie sprawy Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] i wydanie decyzji w sprawie dotyczącej wymierzenia kary pieniężnej w trybie administracyjnym nie jest uzależnione od rozstrzygnięcia sprawy karnej toczącej się przed Sądem Rejonowym w K. o sygn. [...] podczas gdy kwestia, ewentualnej winy i odpowiedzialności karnej R. M., a przede wszystkim przeprowadzane w sprawie karnej nowe dowody, którą są i będą przeprowadzane w toku powołanego postępowania karnego, mają ścisły i bezpośredni związek z postępowaniem w sprawie ewentualnego wymierzenia wymienionemu kary pieniężnej w trybie art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, a w konsekwencji rozpatrzenie niniejszej sprawy i wydanie prawidłowej decyzji, opartej na wszechstronnej analizie całokształtu materiału dowodowego, jest w sposób bezpośredni uzależnione od rozstrzygnięcia w powołanej sprawie karnej.

W konsekwencji pełnomocnik skarżącego wniósł o:

1) uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] z dnia [...] maja 2019 roku oraz umorzenie postępowania, jak również zasądzenie kosztów sądowych, ewentualnie o

2) uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] z dnia [...] maja 2019 roku oraz przekazanie sprawy organowi I instancji do ponownego rozpoznania.

Pełnomocnik skarżącego wyraził stanowisko, że organ II instancji nie przeprowadził wszystkich wnioskowanych przez stronę dowodów, mających istotne znaczenie w sprawie. Za takie dowody autor skargi uznał dowód z przesłuchania R. M. w charakterze strony, dowód z zeznań świadka Z. C., dowód z całości akt Sądu Rejonowego w K. w sprawie o sygn. [...] - zawierających "poszerzony i nowy z pewnością materiał dowodowy, w porównaniu do tego, który został dopuszczony przy wydaniu decyzji przez organ I instancji".

Organy pierwszej naruszyły standardy i zasady, którymi powinno charakteryzować się postępowanie administracyjne, w szczególności takie, z którego wynikają dla obywatela ujemne konsekwencje finansowe, nie uwzględniając ani jednego wniosku dowodowego, czy formalnego strony, a dodatkowo posiłkując się wybiórczym materiałem dowodowym, wyciągniętym z akt niezakończonej sprawy karnej Prokuratury Rejonowej w [...] analizując wadliwie fragmenty zeznań, czy wyjaśnień R. M. i Z. C., przesłuchiwanych w postępowaniu nr RKS [...], kontynuowanym przed Sądem Rejonowym w K. pod sygn. [...]

Według strony skarżącej włączając materiał dowodowy z postępowania karnego skarbowego, dokonano tego na niekorzyść R. M. poprzez świadome pominięcie wszystkich istotnych dowodów w sprawie. Za taki istotny dowód pełnomocnik uznał protokół wyjaśnień Z. C. z dnia [...] czerwca 2017 roku, z którego wynikało, że firma była zarejestrowana na niego, a R. M. nie miał nic wspólnego z tymi automatami, z których pieniądze wyciągali ludzie z firmy . Organ nie dokonał porównania ww. protokołu z wcześniejszymi wyjaśnieniami Z. C., tylko dowolnie uznał, że drugie wyjaśnienia Z. C. są niewiarygodne, choć nie wskazał dlaczego i w jakim zakresie. Następnie pełnomocnik podkreślił, że nie było żadnych obiektywnych i bezspornych dowodów na to, że R. M. urządzał gry w dniu [...] stycznia 2017 roku w lokalu przy ul. [...] w [...] w takim rozumieniu, jak przyjmuje się to organ drugiej instancji. Takie błędne ustalenia można by wyeliminować wyznaczając rozprawę oraz dopuszczając dowód z zeznań R. M. oraz zeznań świadka lub strony Z. C.. Organ odwoławczy rozpoznał odwołanie strony, pomimo braku prawomocnego rozstrzygnięcia sprawy karnej toczącej się przed Sądem Rejonowym w K. o sygn. [...] W tym względzie odmowa zawieszenia niniejszego postępowania przez organ odwoławczy wynikała z błędnego uznania, że rozpatrzenie niniejszej sprawy i wydanie decyzji nie jest uzależnione od rozstrzygnięcia we wskazanej sprawie karnej podczas gdy w sprawie karnej będą przeprowadzane dowody, od których wyniku będzie zależało prawidłowe ustalenie faktów istotnych dla wydania prawidłowej decyzji w niniejszej sprawie administracyjnej.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasową argumentację w sprawie.

Na rozprawie w dniu [...] października 20201 roku pełnomocnik skarżącego wniósł i wywiódł tak jak w skardze, a ponadto złożył wniosek o zawieszenie postępowania do czasu rozpoznania zażalenia na postanowienie z dnia [...] lutego 2021 roku Dyrektora Izby Skarbowej odmawiającego zawieszenia postępowania. Ponadto przedłożył odpisy protokołu z rozprawy głównej przed Sądem Rejonowym w K. z dnia [...] kwietnia 2021 roku, protokołu z rozprawy głównej przed Sądem Rejonowym w K. z dnia [...] czerwca 2021 roku, pisemnego wyjaśnienia R. M. z dnia 7czerwca 2021 roku złożone do Sądu Rejonowego w K., pisemnego wyjaśnienia R. M. z dnia [...] listopada 2021 roku złożone do Sądu Rejonowego w K.. Natomiast pełnomocnik organu wniósł o oddalenie skargi podając, że w jego ocenie rozstrzygnięcie karne nie jest zagadnieniem wstępnym w niniejszej sprawie i nie ma podstaw do zwieszenia postępowania.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej, co wynika z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r. poz. 137 z późn. zm.). Zakres tej kontroli wyznacza art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325) określanej dalej jako "P.p.s.a.". Stosownie do tego przepisu sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W myśl art. 145 P.p.s.a., sąd zobligowany jest do uchylenia decyzji bądź postanowienia lub stwierdzenia ich nieważności, ewentualnie niezgodności z prawem, gdy dotknięte są one naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy, lub zachodzą przyczyny stwierdzenia nieważności decyzji wymienione w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub innych przepisach. W ramach kontroli legalności sąd stosuje przewidziane prawem środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia (art. 135 P.p.s.a.).

Sądowa kontrola zaskarżonej decyzji dokonana według powyższego kryterium wykazała, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Przedmiotem skargi jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] marca 2021 roku utrzymująca w mocy nałożenie na R. M. karę pieniężną za urządzanie gier na automatach poza kasynem gier. Z ustaleń faktycznych organów wynikało, że R. M. prowadził działalność gospodarczą pod nazwą [...]. Funkcjonariusze Urzędu Celnego w [...] w trakcie kontroli lokalu przy ulicy [...] w [...] (wynajmowanego przez R. M. od G. B.) stwierdzili dziesięć automatów do gier. Lokal nie stanowił kasyna gry i nie był objęty zezwoleniem na prowadzenie działalności w zakresie gier hazardowych. Wynik możliwych do rozegrania na stwierdzonych w lokalu urządzeniach gier był nieprzewidywalny i niezależny od woli ani zręczności uczestnika gry. Automaty były wykorzystywane do komercyjnego organizowania gier losowych. Tym samym w ocenie organów zaistniały przesłanki do wymierzenia jej kar pieniężnych na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 roku. o grach hazardowych (Dz. U. z 2009 roku, Nr 201, poz. 1540 ze zm., dalej "u.g.h.").

Zgodnie z powołanymi przepisami, grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości (ust. 3), a także gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy (ust. 5). Wygraną rzeczową w grach na automatach jest również wygrana polegająca na możliwości przedłużania gry bez konieczności wpłaty stawki za udział w grze, a także możliwość rozpoczęcia nowej gry przez wykorzystanie wygranej rzeczowej uzyskanej w poprzedniej grze (ust. 4). Do uznania urządzenia za automat do gry wystarczające jest, że cechą przeprowadzanej na nim gry jest organizowanie jej w celach komercyjnych i że gra ma charakter losowy. Taka zaś działalność ma charakter koncesjonowany, nawet jeżeli w grze nie występuje wygrana pieniężna lub rzeczowa polegająca choćby na przedłużeniu czasu gry bez wpłaty dodatkowej stawki, czy rozpoczęcie nowej gry poprzez wykorzystanie wygranej (punktów) z poprzedniej gry (art. 2 ust. 4 ustawy o grach hazardowych).

Organy prawidłowo ustaliły stan faktyczny, gromadząc niezbędne dowody, i prawidłowo zastosowały właściwe przepisy prawa. Ocena te nie nosi znamion dowolności. Nie ulega wątpliwości, że w wynajmowanym przez skarżącego lokalu stwierdzono automaty do gier. Były to urządzenia elektroniczne, które pozwalały na rozgrywanie gier hazardowych (losowych), których wynik był nieprzewidywalny i niezależny od woli ani zręczności uczestnika gry (wybór znaków i ich układ na walcach zależał od przypadku). Gry miały charakter losowy i możliwe było uzyskanie wygranych rzeczowych polegających na prowadzeniu nowych gier przy wykorzystaniu wygranych wcześniej punktów, jak i pieniężnych. Gry na zakwestionowanych automatach odpowiadały dyspozycjom z art. 2 ust. 3, ust. 4 i ust. 5 ustawy o grach hazardowych, jako że zawierały sobie element losowości (przebieg i wynik gry był niezależny od gracza) i umożliwiały uzyskanie wygranej rzeczowej w postaci możliwości rozegrania kolejnej gry poprzez wykorzystanie wygranych wcześniej punktów, co potwierdziły wyniki eksperymentów przeprowadzonych przez funkcjonariuszy Służby Celnej. Do kwalifikacji charakteru gier wystarczający był materiał dowodowy zgromadzony w aktach sprawy i organy miały prawo czynić takie ustalenia we własnym zakresie, prowadząc postępowanie w trybie Ordynacji podatkowej. W tym względzie organy wyjaśniły przyczyny z powodu których uznały sporne automaty za automaty do gier w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych z dnia [...] listopada 2009 roku o grach hazardowych przez co R. M. objęto dyspozycją art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych. Stanowisko organów administracji zostało szczegółowo przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Organ wykazał, że gry na dziesięciu automatach o nazwach: A. nr [...], C. nr [...], H. nr [...], H. (bez numeru), N. (bez numeru), B. - 5 szt. (bez numerów) eksploatowanych w lokalu z automatami do gier mieszczącym się w [...] przy ul. [...], spełniały przesłanki z art. 2 ust. 3 i ust. 5 u.g.h. - były bowiem grami losowymi, toczyły się o wygrane rzeczowe oraz pieniężne oraz organizowane były w celach komercyjnych, tzn. dla osiągnięcia zysku. Takie ustalenia wynikały między innymi z protokołu eksperymentu procesowego nr [...] z dnia [...] stycznia 2017 roku i znajdowały potwierdzenie w ekspertyzach biegłego sądowego o numerze [...] z dnia [...] maja 2017 roku, z dnia [...] maja 2017 roku i z dnia [...] czerwca 2017 roku. W ocenie Sądu zebrany w sprawie materiał dowodowy pozwolił organom ustalić, że w przedmiotowej sprawie doszło do naruszenia przepisów ustawy o grach hazardowych wskutek urządzania gier na automatach poza kasynem gry, tj. w miejscu, które nie było punktem gier na automatach o niskich wygranych, czy też salonem gier, a zatem nie było miejscem, w którym ustawodawca dopuszcza urządzanie takich gier na podstawie art. 129 ust. 1 u.g.h.

Zgodnie z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. (w brzmieniu obowiązującym na dzień przeprowadzenia przedmiotowej kontroli, tj. [...] stycznia 2017 roku), karze pieniężnej podlegał urządzający gry na automatach poza kasynem gry. Wysokość kary pieniężnej wymierzanej w takim przypadku wynosiła, stosownie do obowiązujących wówczas uregulowań art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h., [...] zł od każdego automatu. Jedynie, jak wynika z art. 141 Ugh, w odniesieniu do organizowania zgodnie z art. 129 - 140: 1) gier na automatach w salonach gier na automatach, 2) gier na automatach o niskich wygranych w punktach gier na automatach o niskich wygranych - art. 89 ust. 1 pkt 2 nie stosuje się.

Pojęcie "urządzanie gier" w języku polskim rozumiane jest jako synonim takich pojęć, jak: "utworzyć, uporządkować zagospodarować", "zorganizować, przedsięwziąć, zrobić" (Słownik poprawnej polszczyzny, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1994). Według zaś Słownika języka polskiego pod red. Mieczysława Szymczaka (PWN, Warszawa 1981 r.) urządzić to m.in. zorganizować jakąś imprezę, jakieś przedsięwzięcie, itp. W tym kontekście "urządzanie gier" obejmuje niewątpliwie podejmowanie aktywnych działań, czynności dotyczących zorganizowania i prowadzenia przedsięwzięcia w zakresie gier hazardowych (eksploatacji automatów), w znaczeniu art. 2 ust. 3 i ust. 5 u.g.h. Natomiast "urządzający gry" w rozumieniu art. 89 ust. 1 u.g.h. to podmiot realizujący (wykonujący) te działania, czynności. Urządzanie gier na automatach obejmuje zatem w szczególności zachowania aktywne polegające na zorganizowaniu i pozyskaniu odpowiedniego miejsca do zamontowania urządzenia, przystosowania go do danego rodzaju działalności, umożliwienie dostępu do takiego automatu nieograniczonej liczbie graczy, utrzymywanie automatu w stanie stałej aktywności, umożliwiającej jego sprawne funkcjonowanie, wypłacanie wygranych, związane z obsługą urządzenia czy zatrudnieniem odpowiednio przeszkolonego personelu. Urządzanie gier na automatach to nie tylko udostępnianie swojego urządzenia, ale także umożliwianie grającym korzystanie z niego, nawet jeżeli stanowi ono cudzą własność. Warunkiem przypisania odpowiedzialności na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. jest wykazanie, że dany podmiot aktywnie uczestniczył w procesie urządzania nielegalnych gier hazardowych, a więc podejmował określone czynności nie tylko związane z procesem udostępniania automatów, lecz także z ich obsługą oraz stwarzaniem technicznych, ekonomicznych i organizacyjnych warunków umożliwiających sprawne i niezakłócone funkcjonowanie samego urządzania oraz jego używanie do celów związanych z komercyjnym procesem organizowania gier hazardowych. Nie wyklucza to oczywiście możliwości współdziałania wielu podmiotów w nielegalnym procederze urządzania gier, którzy na podstawie zawartej umowy dokonują podziału zadań i funkcji związanych z procesem organizacji gier.

W tym zakresie organy administracji zasadnie przyjęły, że R. M. był "urządzającym gry" w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. W kontekście zgromadzonego materiału dowodowego przyjęta przez organy kwalifikacja okazała się prawidłowa. W szczególności potwierdzają to ustalenia dotyczące lokalu przy ulicy [...] w [...] który został wynajęty i przekazany R. M. przez właściciela G. B.. W sprawie uznania R. M. za "urządzającego gry" w rozumieniu ustawy o grach hazardowych istotne okazało się ustalenie, że skarżący posiadał tytuł prawny do lokalu przy ul. [...] w [...] na podstawie umowy najmu zawartej w dniu [...] kwietnia 2016 roku z G. B., co potwierdził właściciel lokalu G. B. podczas przesłuchania go w charakterze świadka w dniu [...] września 2016 roku (protokół przesłuchania o sygn. [...]) zeznając, że w dniu [...] kwietnia 2016 roku udostępnił lokal wraz z kluczami R. M.. W sposób prawidłowy uwzględniono w sprawie dowód w sprawie protokołu przesłuchania R. M. z dnia [...] stycznia 2017 roku przez Prokuratora Prokuratury Rejonowej w [...] w sprawie o sygn. [...] sporządzony po kontroli lokalu położonego przy ul. [...] w [...] w którym ujawniono nielegalnie działające automaty do gry. Organ prawidłowo uwzględnił również protokół z dnia [...] stycznia 2017 roku, [...] dotyczący przesłuchania przez Prokuratora Prokuratury Rejonowej w [...] Z. C. po dniu kontroli lokalu, który poświadczył aktywną rolę R. M. w urządzaniu gier na automatach w lokalu w [...] przy ul. [...]. Wyjaśniono w nim jak doszło do podjęcia współpracy Z. C. z R. M., jakie obowiązki związane z automatami do gier zlecał R. M. (między innymi pilnowanie lokalu oraz automatów, ich odblokowywanie, resetowanie oraz przyjmowanie od graczy zgłoszeń o awariach lub nieprawidłowościach w działaniu automatów), i jakie wynagrodzenie jakie pobierał z tego tytułu od R. M., który przywiózł i wstawił do lokalu przedmiotowe automaty do gier, nadzorował działalność lokalu, zasypywał automaty bilonem na wygrane, wypłacał z nich pieniądze wpłacone przez grających, a następnie rozliczał się z przedstawicielami firm dysponujących eksploatowanymi urządzeniami, przyjmował informacje o awariach lub nieprawidłowościach w działaniu automatów (co najmniej na jego numer telefonu wskazany w lokalu) i przekazywał je serwisantom urządzeń. W świetle powyższych okoliczności organy prawidłowo wywiodły, że doszło do porozumienia i podziału ról przy urządzaniu gier na przedmiotowych automatach, pomiędzy R. M. a Z. C., z jednej strony - organizując i zapewniając miejsce do urządzania gier na automatach, a z drugiej strony zapewniając automaty do gier, zatrudniając osobę do obsługi urządzeń i lokalu, sprawując nadzór nad eksploatowanymi automatami oraz dokonując rozliczeń z zysku, jaki one przynosiły - w ramach swojej współpracy z firmami, które dysponowały przedmiotowymi urządzeniami.

W ocenie Sądu skarżący niewątpliwie podjął współpracę w zakresie urządzania gier na automatach poza kasynem gry z firmą, która dostarczyła automaty do gier. R. M. wyjaśnił, w jakich okolicznościach rozpoczął działalność urządzania gier na automatach (włączając w to: wyszukanie w Internecie "firm, które dają automaty" i zapewniają ochronę prawną, jak nawiązał kontakt z dysponentami automatów do gier). Odnośnie lokalu na ul. [...] w [...] zeznał, że to on go wynajął, przystosował, zainstalował monitoring i wyposażył w urządzenia do gry. Zeznał także, że przedstawiciele firm, którzy przywieźli mu automaty, przekazali mu wtedy również umowy, klucze oraz dokumentację i pokazywali na czym polega obsługa tych maszyn na wypadek kontroli urzędu celnego. R. M. przedstawił zasady współpracy z firmami dysponującymi automatami do gier - w tym sposób rozliczania się z tymi firmami oraz przekazywania pieniędzy, które skarżący wyjmował z automatów eksploatowanych w ww. lokalu. Przyznał również, iż w ramach powyższej współpracy otrzymywał około [...] złotych miesięcznie. Zapewniał również funkcjonalność urządzenia podłączając go do prądu, włączając i wyłączając, a w razie ewentualnej awarii miał możliwość weryfikowania na bieżąco stanu sprawności automatów. Zgromadzony materiał dowodowy potwierdził trafność kwalifikacji przyjętej przez organy, w świetle którego skarżący spełniał wszystkie warunki ustawowe do uznania jej za urządzającą gry na automatach poza kasynem gier, organizującą je w lokalu będącym przedmiotem kontroli funkcjonariuszy urzędu celnego. W tym względzie organ odwoławczy uznał akt oskarżenia sporządzony przez Prokuraturę Rejonową w [...] przeciwko R. M. z dnia [...] czerwca 2017 r., sygn. [...] za jeden z dowodów prowadzących do ustalenia stanu faktycznego w sprawie. Na potrzeby prowadzonej sprawy istotne były wyłącznie ustalenia faktyczne, zbieżne z ustaleniami organu administracji. Treść aktu została potraktowana przez organ prowadzący sprawę jako uzupełnienie zgromadzonego materiału dowodowego po tym, jak organ pierwszej instancji uznał, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy daje podstawy do wydania rozstrzygnięcia. Organy administracji były jednocześnie uprawnione do tego, aby uwzględnić pierwotne zeznania Z. C., a nie te wynikające z protokołu przesłuchania Z. C., który w dniu [...] czerwca 2017 roku w sprawie PR [...], zeznał, że R. M. nie miał nic wspólnego z tymi automatami. Treść tych wyjaśnień niewątpliwie zmierzała do uniknięcia odpowiedzialności przez R. M. w sposób następczy. Jednocześnie nie wynikało z nich, że na dalszym etapie postępowania karnego zostaną ujawnione dowody o istotnym znaczeniu dla załatwienia kontrolowanej sprawy. Również przedłożone na rozprawie dokumenty nie wykluczyły odpowiedzialności R. M. z tytułu urządzania gier na automatach gier uznanych na gry hazardowe. Na podstawie zgromadzonego w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego prawidłowo ustalono, że R. M. organizował miejsce pod przedmiotowe automaty do gier (wykorzystując lokalizację znaną już z wcześniejszego prowadzenia gier na automatach), a następnie przygotował technicznie wynajęty lokal (w tym zainstalował monitoring pomieszczenia) i wyposażył go w przedmiotowe automaty do gier, zapewnił odpowiednie warunki umożliwiające eksploatację tych automatów (zasilenie elektryczne, oświetlenie, ogrzewanie), zatrudnił obsługę lokalu, za co wypłacał jej wynagrodzenie, udostępniał automaty graczom oraz wykonywał inne aktywne działania związane z bieżącą obsługą eksploatowanych w jego lokalu urządzeń. Ustalenia organu w tym względzie wskazują, skarżący brał czynny udział w urządzaniu gier na przedmiotowych automatach. Takie działania stanowiły wystarczającą podstawę do uznania skarżącego za urządzającego gry na automatach poza kasynem gry, przez co podlegał on karze pieniężnej stosownie do art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych.

Nawiązując do twierdzenia skarżącego, że stroną postępowania administracyjnego w przedmiotowej sprawie powinien być Z. C. lub firmy [...] oraz [...], należy przypomnieć, iż w świetle ustawy o grach hazardowych dopuszczalne pozostaje uznanie za "urządzającego gry" na automatach kilku podmiotów, z których każdy jako odrębny podmiot prawa ponosi niezależnie odpowiedzialność prawną, w tym administracyjną, za swoje działania i zaniechania. Niezalenie od odpowiedzialności R. M. również innym podmiotom może zostać przypisany status warunkujący nałożenie na nich kary pieniężnej. Uznanie dysponenta lokalu za "urządzającego gry" w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych wymaga uwzględnienia okoliczności faktycznych konkretnej sprawy, w tym ustalenia, czy taka osoba podejmowała czynności, które polegałyby na opisanych we wspomnianym wyroku aktywnych działaniach, wskazujących na istotny udział w procesie urządzania gier na automatach. Sankcja administracyjna w postaci kary pieniężnej może być nałożona na więcej niż jeden podmiot. Warunkiem przypisania odpowiedzialności na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. jest wykazanie, że dany podmiot aktywnie uczestniczył w procesie urządzania nielegalnych gier hazardowych, a więc podejmował określone czynności nie tylko związane z procesem udostępniania automatów, lecz także z ich obsługą oraz stwarzaniem technicznych, ekonomicznych i organizacyjnych warunków umożliwiających sprawne i niezakłócone funkcjonowanie samego urządzania oraz jego używanie do celów związanych z komercyjnym procesem organizowania gier hazardowych. (por. wyrok NSA z dnia 13 marca 2018 r., sygnatura akt II GSK 3745/17).

Odnosząc się zatem do argumentacji, że R. M. nie urządzał gier na zatrzymanych automatach, ponieważ jedynymi dysponentami i urządzającymi działalność w lokalu przy ul. [...] w dniu kontroli i w okresie poprzedzającym byli Z. C. oraz reprezentowana przez niego firma "[...]", jak również firmy [...] i [...], należy podkreślić, że Dyrektor Izby Skarbowej zasadnie wskazał, że przedmiotowe postępowanie było prowadzone w stosunku do R. M., który w sposób świadomy udostępnił lokal, którym dysponował pod przedmiotowe automaty, oraz zapewnił warunki umożliwiające ich eksploatację i prowadzenie procederu nielegalnego urządzania gier na automatach, a ponadto sam podejmował aktywne działania związane z obsługą eksploatowanych przedmiotowych urządzeń do gry. W świetle ustalonych okoliczności faktycznych, nie ma wątpliwości, że R. M. co najmniej współurządzał gry na przedmiotowych automatach poza kasynem gry (tj. w lokalu przy ul. [...] w [...]). Nie było zatem podstaw do nie nałożenia na skarżącego kary pieniężnej, gdyż nie prowadził działalności w zakresie gier na automatach, a jedynymi podmiotami działającymi w ww. lokalu były firmy [...] i [...] oraz Z. C. (wskazany przez stronę jako wynajmujący lokal, co jednak nie znajduje potwierdzenia w ustalonych okolicznościach sprawy).

W ocenie Sądu nie doszło w sprawie do naruszenia przepisów art. 91 ustawy o grach hazardowych w zw. z art. 121 § 1, 122, 180, 187, 188 i 191 oraz 199 Ordynacji podatkowej, polegającym na braku wszechstronnego zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całości materiału dowodowego. W toku prowadzonego postępowania podjęto bowiem wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. W rozpoznawanej sprawie okoliczność urządzania przez stronę gier na dziesięciu przedmiotowych automatach, poza kasynem gry, została w sposób wystarczający udowodniona w oparciu o materiał dowodowy zgromadzony w aktach sprawy. Organ dokonał oceny na podstawie zebranych dowodów, a dana okoliczność została udowodniona. Nie można było w tym względzie nakładać na organ podatkowy nieograniczonego obowiązku poszukiwania faktów. Postępowanie zostało prowadzone starannie i merytorycznie poprawne. Zarówno organ pierwszej, jak i drugiej instancji umożliwił stronie wypowiedzenie się w sprawie zgromadzonego materiału, składania wniosków. W toku postępowania organy podatkowe podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy i dokonano prawidłowej subsumpcji przepisów materialnoprawnych po wyjaśnieniu wszystkich istotnych w sprawie okoliczności faktycznych. Organ podatkowy nie był skrępowany przy ocenie dowodów kryteriami formalnymi, ale swobodnie ocenił wiarygodność i moc dowodową powiązanych ze sobą poszczególnych środków dowodowych, na których oparł swoją decyzję. Nie miał obowiązku przeprowadzania wszelkich możliwych do przeprowadzenia dowodów ale tylko tych, które były istotne dla ustalenia stanu faktycznego. Nie miał zatem obowiązku ich przeprowadzania, jeżeli stan faktyczny został już wyjaśniony innymi dowodami zgodnie z tym, co ma wynikać z dowodów nowych. W okolicznościach rozpoznawanej sprawy należy uznać, że organ zgromadził i wykorzystał taki materiał dowodowy, który pozwolił mu uzyskać pewność w zakresie stanu faktycznego sprawy. Organ w sposób logiczny i nie noszący cech dowolności dokonał również, wszechstronnej oceny materiału dowodowego i nie wykroczył poza ramy swobodnej oceny tych dowodów. Zarzut błędu w ustaleniach faktycznych, przyjętych za podstawę rozstrzygnięcia w rozpoznawanej sprawie byłby zasadny tylko wówczas, gdyby oceny i wnioski wyprowadzone przez organ nie odpowiadały prawidłowości logicznego rozumowania. Z taką sytuacją natomiast w rozpoznawanej sytuacji nie mamy do czynienia, gdyż wnioski sformułowane przez organy podatkowe pozostają spójne i wypełniają wymogi analitycznego argumentowania.

W kwestii zarzutu dotyczącego naruszenia art. 91 ustawy o grach hazardowych w zw. z art. 200 a § 1 pkt 1 i 2 oraz art. 180, art. 121 § 1 i 122 Ordynacji podatkowej, poprzez odmowę przeprowadzenia rozprawy przed organem odwoławczym, należy stwierdzić, że organ administracji w granicach określonych prawem przyjął i uzasadnił, że w prowadzonym postępowaniu zgromadzony został wyczerpujący materiał dowodowy, a strona złożyła wcześniej wyjaśnienia, zarówno w toku postępowania przed organem pierwszej instancji, jak i w odwołaniu. Nie pozbawiono w ten sposób skarżącego prawa złożenia zeznań w charakterze strony, co do okoliczności faktycznych sprawy. W ocenie Sądu organ odwoławczy zgodnie z prawem odmówił przeprowadzenia rozprawy, gdyż nie zachodziła potrzeba prowadzenia postępowania wyjaśniającego w takiej formie. Brak rozprawy nie czynił niemożliwym, ani też w najmniejszym stopniu nie utrudniał, możliwości kontestowania okoliczności potwierdzonych dowodami pozyskanymi z postępowania karnego (protokoły przesłuchań, ekspertyzy biegłego). Skarżącemu zapewniono możliwość wypowiedzenia się, co do zgromadzonego materiału dowodowego.

W ocenie Sądu nieuzasadniony był również zarzut naruszenia art. 201 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez rozpoznanie odwołania strony, pomimo braku ostatecznego i prawomocnego rozstrzygnięcia odwołań i skarg R. M., dotyczących braku zawieszenia niniejszego postępowania, w przedmiocie wymierzenia skarżącemu kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, do czasu rozstrzygnięcia postępowania karnoskarbowego o czyn z art, 107 § 1 Kodeksu karnego skarbowego w sprawie toczącej się przed Sądem Rejonowym w K. pod sygn. [...] Wynik postępowania karnego nie ma wpływu i nie przesądza o wyniku postępowania w sprawie wymierzenia kary administracyjnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry. Żaden przepis prawa nie warunkuje odpowiedzialności karnoadministracyjnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry od rozstrzygnięcia kwestii odpowiedzialności karnej za czyn opisany w art. 107 § 1 k.k.s. Stąd odpowiedzialność karnoadministracyjna z art. 89 ust. 1 pkt 1 i ust. 4 pkt 1 lit. a) u.g.h. jest niezależna od odpowiedzialności karnej za czyn opisany w art. 107 § 1 k.k.s. Na gruncie odpowiedzialności za delikt administracyjny istotne jest tylko to czy dany pomiot faktycznie podejmował działania, które opisane zostały w przesłankach deliktu urządzania gier na automatach poza kasynem gry. W konsekwencji okolicznością obojętną dla realizacji odpowiedzialności karnoadministracyjnej za delikt urządzania gier na automatach poza kasynem gry pozostaje to czy Skarżący zostanie uwolniony od odpowiedzialności za czyn opisany w art. 107 § 1 k.k.s. Kwestia odpowiedzialności karnoskarbowej za występek z art. 107 § 1 k.k.s. jest m odrębna i niezależna od odpowiedzialności administracyjnej ponoszonej na podstawie art. 89 ustawy o grach hazardowych przez urządzającego gry na automatach poza kasynem gry. Postępowanie o przestępstwo skarbowe z art. 107 § 1 k.k.s. oraz postępowanie administracyjne, prowadzone z uwagi na stwierdzone naruszenie przepisów u.g.h., są odrębnymi sprawami, których wyniki nie zależą od siebie nawzajem (por. wyrok NSA z dnia 13 lutego 2020 r., sygn. akt II GSK 2491/17). W tym względzie nieuzasadniony był złożony na rozprawie przez pełnomocnika skarżącego wniosek o zawieszenie postępowania sądowego do czasu rozpoznania zażalenia na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] lutego 2021 roku o odmowie zawieszenia postępowania administracyjnego do czasu zakończenia sprawy prowadzonej przed sądem powszechnym.

Reasumując należy stwierdzić, wbrew twierdzeniom skarżącego, że organy nie dopuściły się naruszenia przepisów proceduralnych w stopniu, który mógłby mieć istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. W ocenie Sądu organ odwoławczy dokonał prawidłowych ustaleń faktycznych na podstawie właściwie zebranego materiału dowodowego i ustosunkował się do zarzutów podniesionych w odwołaniu dotyczących naruszenia przepisów ustawy o grach hazardowych. W rezultacie organ dokonując prawidłowej oceny stanu faktycznego sprawy, w granicach przewidzianych prawem na podstawie ustawy o grach hazardowych, zasadnie wymierzył karę pieniężną za urządzanie gier na spornych automatach poza kasynem gry.

Z powyższych względów, Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a. orzekł o oddaleniu skargi.