{\rtf1\ansi\ansicpg1252 \deff0{\fonttbl{\f0\froman\fcharset0 Times New Roman;}{\f1\froman\fcharset0 Helvetica;}{\f2\froman\fcharset0 Arial;}{\f3\froman\fcharset0 unknown;}} {\colortbl\red0\green0\blue0;\red255\green255\blue255;\red192\green192\blue192;} {\stylesheet {\style\s1 \ql\fi0\li0\ri0\f2\fs32\b\cf0 heading 1;} {\style\s2 \ql\fi0\li0\ri0\f2\fs28\b\i\cf0 heading 2;} {\style\s3 \ql\fi0\li0\ri0\f2\fs26\b\cf0 heading 3;} {\style\s0 \ql\fi0\li0\ri0\f2\fs24\cf0 Normal;} } {\*\listtable } {\*\listoverridetable } {\info} \paperw11907\paperh16840\margl1440\margr1120\margt1720\margb1440 {\footer \pard\plain\s0\ql\fi0\li0\ri0\plain\f0 2026-04-12 14:03\par }{\header \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trqc\trgaph10\trpaddl0\trpaddr0\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrt\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7630 \cellx7630\clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrt\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1716 \cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f0 Centralna Baza Orzecze\u324? S\u261?d\u243?w Administracyjnych \cell\pard\plain\intbl\s0\qr\fi0\li0\ri0\plain\f0 Str \f3{\field{\*\fldinst PAGE}{\fldrslt }}\f0 / \f3{\field{\*\fldinst NUMPAGES \\* Arabic}{\fldrslt 1 }} \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trqc\trgaph10\trpaddl0\trpaddr0\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrt\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7630 \cellx7630\clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrt\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1716 \cellx9346\row \pard}\pgwsxn11907\pghsxn16840 \marglsxn1440\margrsxn1120\margtsxn1720\margbsxn1440\pard\plain\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs24\b III FSK 1128/22 - Wyrok\b0\par \par\trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw30\brdrcf0 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw30\brdrcf0 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Data orzeczenia\b0 \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 2023-08-23 \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw30\brdrcf0 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw30\brdrcf0 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Data wp\u322?ywu\b0 \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 2022-09-16 \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b S\u261?d\b0 \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 Naczelny S\u261?d Administracyjny \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b S\u281?dziowie\b0 \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 Jacek Pruszy\u324?ski /sprawozdawca/ \par Jolanta Soko\u322?owska /przewodnicz\u261?cy/ \par Mirella \u321?ent \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Symbol z opisem\b0 \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 6117 Odpowiedzialno\u347?\u263? podatkowa os\u243?b trzecich, ulgi p\u322?atnicze (umorzenie, odroczenie, roz\u322?o\u380?enie na raty itp.) \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Has\u322?a tematyczne\b0 \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 Ulgi podatkowe \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Sygn. powi\u261?zane\b0 \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 III SA/Wa 2470/21 \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Skar\u380?ony organ\b0 \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 Dyrektor Izby Administracji Skarbowej \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Tre\u347?\u263? wyniku\b0 \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 Oddalono skarg\u281? kasacyjn\u261? \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Powo\u322?ane przepisy\b0 \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 Dz.U. 2021 nr 0 poz 1540; art. 121 \u167? 1, art. 124, art. 187 \u167? 1, art. 191, art. 210 \u167? 4 o.p., art. 67a \u167? 1 pkt 3 o.p, art. 120; Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa. \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth9346 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Sentencja\b0 \par\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs22 Naczelny S\u261?d Administracyjny w sk\u322?adzie: Przewodnicz\u261?ca: S\u281?dzia NSA Jolanta Soko\u322?owska, S\u281?dzia NSA Jacek Pruszy\u324?ski (sprawozdawca), S\u281?dzia WSA (del.) Mirella \u321?ent, po rozpoznaniu w dniu 23 sierpnia 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie od wyroku Wojew\u243?dzkiego S\u261?du Administracyjnego w Warszawie z dnia 8 kwietnia 2022 r., sygn. akt III SA/Wa 2470/21 w sprawie ze skargi Rzecznika Praw Obywatelskich na decyzj\u281? Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 10 czerwca 2021 r., nr 1401-IEW1.4261.15.2021.9.MG w przedmiocie ulgi p\u322?atniczej oddala skarg\u281? kasacyjn\u261?. \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth9346 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth9346 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Uzasadnienie\b0 \par\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs22 1. Wyrok S\u261?du pierwszej instancji. \par \par Wyrokiem z 8 kwietnia 2022 r., sygn. akt III SA/Wa 2470/21 Wojew\u243?dzki S\u261?d Administracyjny w Warszawie po rozpoznaniu sprawy ze skargi Rzecznika Praw Obywatelskich na decyzj\u281? Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie \par \par z 10 czerwca 2021 r., nr 1401-IEW1.4261.15.2021.9.MG wydan\u261? wobec A. O. (dalej: Podatnik) w przedmiocie odmowy umorzenia zaleg\u322?o\u347?ci podatkowych - uchyli\u322? zaskar\u380?on\u261? decyzj\u281?. Wyrok (podobnie, jak pozosta\u322?e powo\u322?ane \par \par w uzasadnieniu orzeczenia) jest dost\u281?pny w Centralnej Bazie Orzecze\u324? S\u261?d\u243?w Administracyjnych, http://orzeczenia.nsa.gov.pl. \par \par 2. Skarga kasacyjna. \par \par Skarg\u281? kasacyjn\u261? od wyroku S\u261?du pierwszej instancji wni\u243?s\u322? Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie. Dzia\u322?aj\u261?cy w jego imieniu pe\u322?nomocnik na podstawie art. 173 w zwi\u261?zku z art. 177 \u167? 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo \par \par o post\u281?powaniu przed s\u261?dami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r., poz. 329, z p\u243?\u378?n. zm., dalej: p.p.s.a.) zaskar\u380?y\u322? wyrok w ca\u322?o\u347?ci. \par \par Na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. zaskar\u380?onemu wyrokowi zarzuci\u322? naruszenie: \par \par 1. przepis\u243?w post\u281?powania, kt\u243?re mia\u322?o istotny wp\u322?yw na wynik sprawy, tj.: \par \par \u8211? art. 145 \u167? 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. w zw. z art. 133 \u167? 1, art. 141 \u167? 4 oraz art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 120 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz.1540, dalej: o.p.) oraz w zw. z art. 121 \u167? 1, art. 124, art. 187 \u167? 1, art. 191, art. 210 \u167? 4 o.p., oraz art. 67a \u167? 1 pkt 3 o.p., poprzez uchylenie decyzji na skutek b\u322?\u281?dnej oceny, i\u380? Dyrektor IAS zbyt w\u261?sko rozwa\u380?y\u322? istnienie interesu publicznego w umorzeniu Podatnikowi zaleg\u322?o\u347?ci z tytu\u322?u podatku dochodowego od os\u243?b fizycznych za 2015 r. wraz z odsetkami za zw\u322?ok\u281?, podczas gdy organ podatkowy mo\u380?e, ale nie musi w ramach uznania administracyjnego zastosowa\u263? okre\u347?lon\u261? ulg\u281? w sp\u322?acie zobowi\u261?za\u324? podatkowych, w szczeg\u243?lno\u347?ci w przypadku bierno\u347?ci po stronie Podatnika \par \par w podejmowaniu dzia\u322?a\u324? zmierzaj\u261?cych do zmniejszenia zaleg\u322?o\u347?ci, a przy tym przyznanie najdalej id\u261?cej ulgi w postaci umorzenia zaleg\u322?o\u347?ci powinno mie\u263? charakter wyj\u261?tkowy i by\u322?oby co najmniej przedwczesne; \par \par \u8211? art. 145 \u167? 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 3 \u167? 1 p.p.s.a. oraz art. 133 \u167? 1 p.p.s.a., art. 134 \u167? 1 p.p.s.a. w zw. z art. 1 \u167? 1 i \u167? 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo \par \par o ustroj\u243?w s\u261?d\u243?w administracyjnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 2167, dalej: p.u.s.a.) oraz w zw. z art. 67a \u167? 1 pkt 3 o.p., poprzez b\u322?\u281?dne przyj\u281?cie przez S\u261?d pierwszej instancji, \u380?e organ przekroczy\u322? granice uznania administracyjnego, podczas gdy istota uznania administracyjnego stanowi luz decyzyjny organu administracji publicznej, w kt\u243?rym s\u261?d administracyjny wkracza\u263? nie mo\u380?e, gdy\u380? sprawuje on wymiar sprawiedliwo\u347?ci przez kontrol\u281? dzia\u322?alno\u347?ci administracji publicznej pod wzgl\u281?dem zgodno\u347?ci z prawem, a to oznacza, \u380?e organ mo\u380?e wyda\u263? zar\u243?wno decyzj\u281? pozytywn\u261? dla Podatnika, jak i decyzj\u281? negatywn\u261?; \par \par \u8211? art. 145 \u167? 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 133 \u167? 1 p.p.s.a. i art. 141 \u167? 4 p.p.s.a. oraz art. 153 p.p.s.a. i art. 170 p.p.s.a. poprzez niepe\u322?n\u261? analiz\u281? akt sprawy przez S\u261?d pierwszej instancji i przyj\u281?cie, \u380?e organ nie skonfrontowa\u322? aktualnej sytuacji materialnej strony z wysoko\u347?ci\u261? ci\u261?\u380?\u261?cej na niej zaleg\u322?o\u347?ci podatkowej wraz z odsetkami, podczas gdy organ ponownie badaj\u261?c spraw\u281? podj\u261?\u322? wszelkie niezb\u281?dne dzia\u322?ania w celu dok\u322?adnego ustalenia stanu faktycznego, w tym przede wszystkim aktualnej sytuacji maj\u261?tkowej strony; \par \par 2. przepis\u243?w prawa materialnego, tj.: \par \par \u8211? art. 145 \u167? 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. z art. 67a \u167? 1 pkt 3 o.p. poprzez jego b\u322?\u281?dn\u261? wyk\u322?adni\u281? a w rezultacie przyj\u281?cie, \u380?e w uchylonej decyzji Dyrektor IAS niezasadnie zaw\u281?zi\u322? rozumienie przes\u322?anki "interesu publicznego", podczas gdy przepis ten uprawnia organ, a nie zobowi\u261?zuje do zastosowania okre\u347?lonej ulgi \par \par w sp\u322?acie zobowi\u261?za\u324? podatkowych, przy rozwa\u380?eniu ca\u322?kowitej rezygnacji Skarbu Pa\u324?stwa z przys\u322?uguj\u261?cych mu wp\u322?yw\u243?w i przyznaniu najdalej id\u261?cej ulgi w postaci umorzenia zaleg\u322?o\u347?ci wraz z odsetkami za zw\u322?ok\u281?. \par \par W zwi\u261?zku z powy\u380?szymi zarzutami autor skargi kasacyjnej na podstawie art. 176 p.p.s.a., w zw. z art. 188 p.p.s.a. oraz art. 203 pkt 2 p.p.s.a. i art. 205 \u167? 2 p.p.s.a. wni\u243?s\u322? o: \par \par a. uchylenie zaskar\u380?onego wyroku S\u261?du pierwszej instancji w ca\u322?o\u347?ci i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania lub uwzgl\u281?dnienie skargi kasacyjnej \par \par i oddalenie skargi Rzecznika Praw Obywatelskich; \par \par b. zas\u261?dzenie zwrotu koszt\u243?w post\u281?powania wed\u322?ug norm prawem przepisanych, \par \par w tym koszt\u243?w zast\u281?pstwa procesowego. \par \par Ponadto organ zrzek\u322? si\u281? rozpoznania skargi kasacyjnej na rozprawie. \par \par W sprawie nie wniesiono odpowiedzi na skarg\u281? kasacyjn\u261?. \par \par 3. Naczelny S\u261?d Administracyjny zwa\u380?y\u322? co nast\u281?puje. \par \par Skarga kasacyjna jest niezasadna. \par \par Naczelny S\u261?d Administracyjny, zgodnie z art. 183 \u167? 1 p.p.s.a., rozpoznaje spraw\u281? w granicach skargi kasacyjnej, bior\u261?c z urz\u281?du pod rozwag\u281? niewa\u380?no\u347?\u263? post\u281?powania. W sprawie niniejszej Naczelny S\u261?d Administracyjny nie dopatrzy\u322? si\u281? okoliczno\u347?ci uzasadniaj\u261?cych niewa\u380?no\u347?\u263? post\u281?powania (art. 183 \u167? 2 p.p.s.a.) \par \par i rozpozna\u322? skarg\u281? kasacyjn\u261? w podstawach w niej wskazanych. \par \par W rozpatrywanej sprawie WSA w Warszawie dokona\u322? oceny legalno\u347?ci zaskar\u380?onej decyzji Dyrektora IAS, kt\u243?ra utrzymywa\u322?a w mocy decyzj\u281? organu pierwszej instancji odmawiaj\u261?c\u261? Podatnikowi umorzenia zaleg\u322?o\u347?ci podatkowej w podatku dochodowym od os\u243?b fizycznych za 2015 r. w wysoko\u347?ci 932.917,00 z\u322? (nale\u380?no\u347?\u263? g\u322?\u243?wna) wraz z odsetkami za zw\u322?ok\u281?. Wskazana decyzja wydana zosta\u322?a w oparciu o przepis art. 67a \u167? 1 pkt 3 o.p. Stosownie do tego przepisu organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrze\u380?eniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych wa\u380?nym interesem podatnika lub interesem publicznym, mo\u380?e umorzy\u263? w ca\u322?o\u347?ci lub w cz\u281?\u347?ci zaleg\u322?o\u347?ci podatkowe, odsetki za zw\u322?ok\u281? lub op\u322?at\u281? prolongacyjn\u261?. Ponadto \u167? 2 art. 67a o.p. stanowi, \u380?e umorzenie zaleg\u322?o\u347?ci dodatkowej powoduje r\u243?wnie\u380? umorzenie odsetek za zw\u322?ok\u281? w ca\u322?o\u347?ci lub w takiej cz\u281?\u347?ci, w jakiej zosta\u322?a umorzona zaleg\u322?o\u347?\u263? podatkowa. \par \par Kluczowe znaczenie w sprawie ma okoliczno\u347?\u263?, \u380?e wcze\u347?niejsze rozstrzygni\u281?cia organ\u243?w w przedmiocie umorzenia Podatnikowi przedmiotowej zaleg\u322?o\u347?ci podatkowej by\u322?y ju\u380? przedmiotem s\u261?dowej kontroli. Naczelny S\u261?d Administracyjny orzeczeniem z 1 lutego 2019 r., sygn. II FSK 3186/18 uchyli\u322? wyrok WSA w Warszawie z 10 maja 2018 r., sygn. III SA/Wa 2136/17 oddalaj\u261?cy skarg\u281? i przekaza\u322? spraw\u281? do ponownego rozpoznania S\u261?dowi pierwszej instancji. W uzasadnieniu wyroku NSA wskaza\u322?, \u380?e nie mo\u380?na podzieli\u263? stanowiska S\u261?du pierwszej instancji o prawid\u322?owo\u347?ci analizy stanu faktycznego przez organy podatkowe w zakresie istnienia w sprawie przes\u322?anki "interesu publicznego", w szczeg\u243?lno\u347?ci poprzez pryzmat sposobu powstania zaleg\u322?o\u347?ci podatkowej. W ocenie NSA w spos\u243?b niedostateczny zbadano zaistnienie tej przes\u322?anki w kontek\u347?cie zako\u324?czonego post\u281?powania upad\u322?o\u347?ciowego obejmuj\u261?cego likwidacj\u281? maj\u261?tku d\u322?u\u380?nika oraz okoliczno\u347?ci, \u380?e przepis, na podstawie kt\u243?rego po stronie Podatnika powsta\u322? przych\u243?d, tj. art. 16 ust. 3 pkt 6 u.p.d.o.f. zosta\u322? zmieniony (w ten spos\u243?b, \u380?e do przychod\u243?w nie zlicza si\u281? kwot umorzonych zobowi\u261?za\u324?, je\u380?eli umorzenie to zwi\u261?zane jest z post\u281?powaniem upad\u322?o\u347?ciowym) z dniem 1 stycznia 2016 r., a wi\u281?c zaledwie trzy miesi\u261?ce po tym, jak wobec Podatnika umorzono jego zobowi\u261?zania. W zwi\u261?zku z powy\u380?szym, wyrokiem z 11 wrze\u347?nia 2019 r., sygn. III SA/Wa 1376/19 WSA w Warszawie po ponownym rozpoznaniu sprawy uchyli\u322? zaskar\u380?on\u261? decyzj\u281? Dyrektora IAS w Warszawie oraz poprzedzaj\u261?c\u261? j\u261? decyzj\u281? Naczelnika US w M. S\u261?d pierwszej instancji zobowi\u261?za\u322? organ podatkowy do ponownej oceny zaistnienia w sprawie przes\u322?anki "interesu publicznego". Ponadto zwr\u243?ci\u322? uwag\u281? na konieczno\u347?\u263? ponownej analizy sytuacji maj\u261?tkowej Podatnika oraz na to, \u380?e ci\u261?\u380?y na nim ustawowy obowi\u261?zek alimentacyjny. Rol\u261? organu odwo\u322?awczego by\u322?a zatem realizacja zalece\u324? sformu\u322?owanych przez ww. orzeczeniach s\u261?d\u243?w administracyjnych. \par \par W zaskar\u380?onym wyroku WSA w Warszawie (wydanym po wniesieniu skargi przez Rzecznika Praw Obywatelskich) stwierdzi\u322?, \u380?e rozstrzygni\u281?cie organu odwo\u322?awczego wydane zosta\u322?o z naruszeniem art. 67a \u167? 1 pkt 3, art. 120, art. 121 \u167? 1, art. 187 \u167? 1, art. 191, art. 124 i art. 210 o.p., jak te\u380? art. 153 i art. 170 p.p.s.a. w stopniu mog\u261?cym mie\u263? istotny wp\u322?yw na wynik sprawy. Zdaniem S\u261?du pierwszej instancji organ zbyt w\u261?sko rozwa\u380?y\u322? istnienie interesu publicznego, a spos\u243?b skorzystania z uznania administracyjnego w rozpatrywanej sprawie budzi w\u261?tpliwo\u347?ci przede wszystkim w kontek\u347?cie realizacji zasady wyja\u347?niania (przekonywania) (art. 124 o.p.), zasady prowadzenia post\u281?powania w spos\u243?b budz\u261?cy zaufanie do organ\u243?w podatkowych (art. 121 \u167? 1 o.p.) oraz zasady legalizmu (art. 120 o.p.), stanowi\u261?cej realizacj\u281? wynikaj\u261?cej zawartej w art. 2 Konstytucji RP - zasady pa\u324?stwa prawnego. W ocenie WSA w Warszawie, organ wydaj\u261?c decyzj\u281? w ramach uznania administracyjnego powinien nie tylko przestrzega\u263? obowi\u261?zuj\u261?cych przepis\u243?w prawa, lecz tak\u380?e dzia\u322?a\u263? w spos\u243?b rozs\u261?dny i sprawiedliwy (fair and just), urzeczywistniaj\u261?c zasad\u281? proporcjonalno\u347?ci (art. 31 ust. 3 Konstytucji RP) i r\u243?wno\u347?ci wobec prawa (art. 32 Konstytucji RP). \par \par W cenie Naczelnego S\u261?du Administracyjnego, S\u261?d pierwszej instancji dokona\u322? prawid\u322?owej kontroli decyzji organu odwo\u322?awczego, w zwi\u261?zku z tym zarzuty naruszenia przepis\u243?w post\u281?powania i prawa materialnego sformu\u322?owane w skardze kasacyjnej nie zas\u322?uguj\u261? na uwzgl\u281?dnienie. \par \par Naczelny S\u261?d Administracyjny zgadza si\u281? ze stanowiskiem WSA w Warszawie, \u380?e w kontrolowanej sprawie organ zbyt w\u261?sko rozwa\u380?y\u322? istnienie "interesu publicznego" w umorzeniu stronie zaleg\u322?o\u347?ci podatkowych wraz z odsetkami. \par \par S\u261?d pierwszej instancji w uzasadnieniu orzeczenia trafnie stwierdzi\u322?, \u380?e istotne znaczenie w tym zakresie maj\u261? przyczyny powstania zaleg\u322?o\u347?ci podatkowych, kt\u243?re s\u261? przedmiotem wniosku o zastosowanie ulgi podatkowej. Okoliczno\u347?ci sprawy wskazuj\u261? bowiem, \u380?e przedmiotowa zaleg\u322?o\u347?\u263? podatkowa nie powsta\u322?a w wyniku niewywi\u261?zywania si\u281? przez Podatnika z jego obowi\u261?zk\u243?w podatkowych. Nadto przych\u243?d, kt\u243?ry uzyska\u322? Podatnik, jest dla niego jedynie zwolnieniem z obowi\u261?zku \u347?wiadczenia na rzecz innych podmiot\u243?w, nie jest natomiast realnym przysporzeniem. \par \par Z akt sprawy wynika, \u380?e na mocy postanowienia S\u261?du Rejonowego w P\u322?ocku z 20 pa\u378?dziernika 2008 r. og\u322?oszono upad\u322?o\u347?\u263? Podatnika prowadz\u261?cego dzia\u322?alno\u347?\u263? gospodarcz\u261? pod nazw\u261? O. Postanowieniem z 30 wrze\u347?nia 2015 r. S\u261?d Rejonowy w P\u322?ocku stwierdzi\u322? zako\u324?czenie post\u281?powania upad\u322?o\u347?ciowego obejmuj\u261?cego likwidacj\u281? maj\u261?tku d\u322?u\u380?nika. W powy\u380?szym postanowieniu S\u261?d skorzysta\u322? z mo\u380?liwo\u347?ci, kt\u243?r\u261? przewiduje art. 369 ustawy Prawo upad\u322?o\u347?ciowe i naprawcze, tj. umorzy\u322? na wniosek Podatnika jego niezaspokojone w post\u281?powaniu upad\u322?o\u347?ciowym zobowi\u261?zania (za wyj\u261?tkiem zobowi\u261?za\u324? wobec ZUS-u), stwierdziwszy, \u380?e niewyp\u322?acalno\u347?\u263? by\u322?a nast\u281?pstwem wyj\u261?tkowych i niezale\u380?nych od niego okoliczno\u347?ci. S\u261?d uzna\u322?, \u380?e Podatnik nie przyczyni\u322? si\u281? do swojej niewyp\u322?acalno\u347?ci umy\u347?lnie ani wskutek ra\u380?\u261?cego niedbalstwa, umarzaj\u261?c zobowi\u261?zania doszed\u322? do wniosku, \u380?e nie b\u281?dzie on w stanie sp\u322?aci\u263? tych zobowi\u261?za\u324?. \par \par Naczelny S\u261?d Administracyjny w wi\u261?\u380?\u261?cym w niniejszej sprawie wyroku o sygn. II FSK 3186/18 uzna\u322?, \u380?e okoliczno\u347?ci te w \u347?wietle przes\u322?anki "interesu publicznego" na gruncie post\u281?powania ulgowego maj\u261? istotne znaczenie. Zasadniczym celem odd\u322?u\u380?enia upad\u322?ego jest umo\u380?liwienie mu podj\u281?cia normalnej dzia\u322?alno\u347?ci w przysz\u322?o\u347?ci, wolnej od obci\u261?\u380?e\u324?, bez konieczno\u347?ci podejmowania nieuczciwych dzia\u322?a\u324?. Zdaniem NSA, analiza przes\u322?anki "interesu publicznego" wskazanej w art. 67a \u167? 1 o.p. nie mo\u380?e abstrahowa\u263? od istoty i przyczyn stosowania w post\u281?powaniu upad\u322?o\u347?ciowym przez s\u261?dy powszechne mo\u380?liwo\u347?ci umorzenia zobowi\u261?za\u324? upad\u322?ego, kt\u243?re nie zosta\u322?y zaspokojone w post\u281?powaniu upad\u322?o\u347?ciowym. Ca\u322?kowicie odmienna ocena mo\u380?liwo\u347?ci p\u322?atniczych Podatnika w tych dw\u243?ch post\u281?powaniach budzi zasadnicze w\u261?tpliwo\u347?ci w kontek\u347?cie zasady zaufania do organ\u243?w pa\u324?stwa czy wymogu sprawiedliwo\u347?ci i zasady pa\u324?stwa prawa. Skoro S\u261?d Rejonowy zdecydowa\u322? si\u281? umorzy\u263? zobowi\u261?zania Podatnika, to nie spos\u243?b argumentowa\u263? w innym post\u281?powaniu \u8211? podatkowym \u8210? \u380?e Podatnik jest w stanie sp\u322?aci\u263? na rzecz Skarbu Pa\u324?stwa zaleg\u322?o\u347?\u263? podatkow\u261? przekraczaj\u261?c\u261? 900.000 z\u322? powsta\u322?\u261? w wyniku tego umorzenia, bo jest m\u322?ody i ma do\u347?wiadczenie w prowadzeniu dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej. Jak stwierdzi\u322? NSA, sprzeczne z celem procedury zastosowanej przez s\u261?d powszechny maj\u261?cej s\u322?u\u380?y\u263? pomocy obywatelowi jest przyj\u281?cie, \u380?e nie le\u380?y w interesie publicznym umorzenie obiektywnie znacznej kwoty zaleg\u322?o\u347?ci podatkowej, kt\u243?ra powsta\u322?a wy\u322?\u261?cznie z tytu\u322?u zastosowania tej procedury. \par \par Istotne znaczenie dla sprawy ma tak\u380?e fakt, \u380?e przepis, na podstawie kt\u243?rego po stronie Podatnika powsta\u322? przych\u243?d, tj. art. 16 ust. 3 pkt 6 u.p.d.o.f., zosta\u322? zmieniony z dniem 1 stycznia 2016 r., czyli zaledwie 3 miesi\u261?ce po tym, jak podatnikowi umorzono jego zobowi\u261?zania. Ustawodawca postanowi\u322? zrezygnowa\u263? z r\u243?\u380?nicowania podatnik\u243?w podatku dochodowego ze wzgl\u281?du na to, jak\u261? form\u281? upad\u322?o\u347?ci - likwidacyjnej czy uk\u322?adowej - wobec nich zastosowano, i w obu przypadkach umorzenie zobowi\u261?za\u324? nie jest traktowane jako przych\u243?d. Jak zauwa\u380?y\u322? WSA, wskazana nowelizacja \u347?wiadczy o tym, \u380?e ustawodawca dostrzeg\u322?, \u380?e przepisy podatkowe niwecz\u261? w istocie cel jakiemu z za\u322?o\u380?enia mia\u322?y s\u322?u\u380?y\u263? regulacje ustawy Prawo upad\u322?o\u347?ciowe i naprawcze dotycz\u261?ce odd\u322?u\u380?enia upad\u322?ego. Przepisy podatkowe uniemo\u380?liwia\u322?y bowiem realne odd\u322?u\u380?enie i przenosi\u322?y obywatela w nowy stan niewyp\u322?acalno\u347?ci na gruncie podatkowym, powoduj\u261?c zjawisko tzw. spirali zad\u322?u\u380?enia. Kwestia ta nie zosta\u322?a dostatecznie dostrze\u380?ona w zaskar\u380?onej decyzji. \par \par W zwi\u261?zku z tym, \u380?e wskazana nowelizacja nie mo\u380?e mie\u263? zastosowania do sytuacji, kt\u243?re mia\u322?y miejsce przed jej wprowadzeniem, w tym zakresie podobne skutki mo\u380?na uzyska\u263? poprzez zastosowanie instytucji umorzenia zaleg\u322?o\u347?ci podatkowych. Nale\u380?y zgodzi\u263? si\u281? ze stanowiskiem S\u261?du pierwszej instancji, i\u380? rozpatruj\u261?c wskazan\u261? w art. 67a o.p. przes\u322?ank\u281? "interesu publicznego" trzeba mie\u263? na wzgl\u281?dzie m.in. korekt\u281? b\u322?\u281?dnych decyzji w\u322?adzy publicznej, w tym w\u322?adzy ustawodawczej. W pewnych przypadkach przed zasad\u261? powszechno\u347?ci opodatkowania (art. 84 Konstytucji RP) nale\u380?y da\u263? pierwsze\u324?stwo innym konstytucyjnym zasadom, tj. zasadzie sprawiedliwo\u347?ci spo\u322?ecznej oraz zasadzie zaufania obywatela do pa\u324?stwa i stanowionego przez nie prawa (art. 2 Konstytucji RP), zasadzie uwzgl\u281?dnienia dobra rodziny, nakazuj\u261?cej pa\u324?stwu szczeg\u243?ln\u261? pomoc i opiek\u281? dla rodzin niepe\u322?nych, czy wielodzietnych, znajduj\u261?cych si\u281? w trudnej sytuacji materialnej (art. 71 ust. 1 Konstytucji RP), zasadzie zabezpieczenia spo\u322?ecznego dla os\u243?b, kt\u243?re pozostaj\u261? bez pracy i bez \u347?rodk\u243?w utrzymania (art. 67 ust. 2 Konstytucji RP). W konkretnych okoliczno\u347?ciach faktycznych mo\u380?e doj\u347?\u263? do sytuacji, w kt\u243?rej w interesie praworz\u261?dnego pa\u324?stwa, realizuj\u261?cego zasad\u281? sprawiedliwo\u347?ci spo\u322?ecznej b\u281?dzie le\u380?a\u322?a eliminacja (lub przynajmniej ograniczenie) ci\u281?\u380?ar\u243?w publicznoprawnych. \par \par S\u261?d pierwszej instancji s\u322?usznie zakwestionowa\u322? powo\u322?ywanie si\u281? przez organ po stwierdzeniu wyst\u261?pienia przes\u322?anki "interesu publicznego", przy dokonywaniu wyboru opcji decyzyjnej, na okoliczno\u347?\u263?, \u380?e nie wyst\u261?pi\u322?a przes\u322?anka "wa\u380?nego interesu podatnika", gdy\u380? sytuacja finansowa strony uleg\u322?a poprawie w zwi\u261?zku z osi\u261?ganiem dochod\u243?w. Przepis art. 67a \u167? 1 o.p. przewiduje dwie alternatywne przes\u322?anki zastosowania ulgi. W przypadku zatem wyst\u261?pienia jednej z tych przes\u322?anek w celu odmowy zastosowania ulgi w sp\u322?acie organ nie powinien, powo\u322?uj\u261?c si\u281? na uznanie administracyjne, powo\u322?ywa\u263? si\u281? na okoliczno\u347?\u263? braku spe\u322?nienia drugiej przes\u322?anki. Taka argumentacja mo\u380?e bowiem prowadzi\u263? do wniosku, \u380?e tylko wyst\u261?pienie obu przes\u322?anek jednocze\u347?nie umo\u380?liwia zastosowanie art. 67a \u167? 1 o.p. Organ w istocie przyzna\u322? decyduj\u261?ce znaczenie przes\u322?ance "wa\u380?nego interesu podatnika", w sytuacji gdy w \u347?wietle art. 67a \u167? 1 o.p. obie wymienione tam przes\u322?anki maj\u261? r\u243?wnorz\u281?dny charakter w kontek\u347?cie mo\u380?liwo\u347?ci zastosowania wnioskowanej ulgi. \par \par Nale\u380?y te\u380? zgodzi\u263? si\u281? z ocen\u261? S\u261?du pierwszej instancji, \u380?e organ powo\u322?uj\u261?c si\u281? na ww. okoliczno\u347?\u263? poprawy sytuacji finansowej strony nie wykaza\u322?, \u380?e Podatnik ma realn\u261? mo\u380?liwo\u347?\u263? zap\u322?aty w rozs\u261?dnym terminie przedmiotowej zaleg\u322?o\u347?ci podatkowej, kt\u243?ra wynosi 932.917,00 z\u322? (nale\u380?no\u347?\u263? g\u322?\u243?wna) plus odsetki. Przeciwnie, z ustale\u324? organu wynika, \u380?e po uwzgl\u281?dnieniu sta\u322?ych wydatk\u243?w na cele mieszkaniowe i utrzymanie rodziny, Podatnikowi pozostaje kwota 23 z\u322?, nie posiada on te\u380? maj\u261?tku w postaci ruchomo\u347?ci oraz nieruchomo\u347?ci. Z kolei wskazywana przez organ okoliczno\u347?\u263? dysponowania kwot\u261? 100.000 z\u322? oraz preferowania zobowi\u261?za\u324? cywilnoprawnych odnosi\u322?a si\u281? do lat 2016-2017, a wi\u281?c nie dotyczy\u322?a aktualnej sytuacji finansowej Podatnika i opiera\u322?a si\u281? tylko na domniemaniu dotycz\u261?cym mo\u380?liwo\u347?ci dysponowania przez Podatnika wskazan\u261? kwot\u261?. Organ nie wyja\u347?ni\u322?, jakie dzia\u322?ania mo\u380?e podj\u261?\u263? Podatnik w celu zmniejszenia zaleg\u322?o\u347?ci podatkowych. Organ nie uwzgl\u281?dni\u322? te\u380?, wskazanej w zapad\u322?ym w sprawie wyroku WSA w Warszawie z 11 wrze\u347?nia 2019 r., okoliczno\u347?ci dotycz\u261?cej obci\u261?\u380?enia Podatnika obowi\u261?zkiem alimentacyjnym wobec ma\u322?oletniego dziecka. Powy\u380?sze uzasadnia\u322?o wniosek S\u261?du pierwszej instancji, \u380?e w zaskar\u380?onej decyzji nie skonfrontowano aktualnej sytuacji materialnej strony z wysoko\u347?ci\u261? ci\u261?\u380?\u261?cej na niej zaleg\u322?o\u347?ci podatkowej wraz z odsetkami. \par \par Naczelny S\u261?d Administracyjny nie podziela r\u243?wnie\u380? zarzut\u243?w dotycz\u261?cych b\u322?\u281?dnego przyj\u281?cia przez WSA, \u380?e organ przekroczy\u322? granice uznania administracyjnego. Dyspozycja normy zawartej w art. 67a o.p. zosta\u322?a zbudowana przy zastosowaniu konstrukcji uznania administracyjnego, co oznacza, \u380?e nawet wyst\u281?powanie w sprawie okoliczno\u347?ci faktycznych przemawiaj\u261?cych za stwierdzeniem ziszczenia si\u281? jednej z przes\u322?anek przewidzianych w tym przepisie nie obliguje organu do uwzgl\u281?dnienia wniosku o ulg\u281?. Pozostawienie jednak organom podatkowym luzu decyzyjnego nie mo\u380?e by\u263? uto\u380?samiane z pe\u322?n\u261? dowolno\u347?ci\u261?, prowadz\u261?c\u261? niekiedy do kolizji z porz\u261?dkiem konstytucyjnym. Podzieli\u263? nale\u380?y pogl\u261?d wyra\u380?ony w orzecznictwie s\u261?d\u243?w administracyjnych, \u380?e s\u261? pewne granice uznania administracyjnego, w obr\u281?bie kt\u243?rych mo\u380?e porusza\u263? si\u281? organ podatkowy, podejmuj\u261?c decyzj\u281? w nast\u281?pstwie wyst\u261?pienia przes\u322?anki "wa\u380?nego interesu podatnika" lub "interesu publicznego", o kt\u243?rych mowa w art. 67a o.p. Zagadnienie granic uznania administracyjnego i ich mo\u380?liwego zakresu kontroli zyska\u322?o swoj\u261? ocen\u281? m.in. w wyroku Naczelnego S\u261?du Administracyjnego z 2 marca 2016 r., II FSK 2474/15. W orzeczeniu tym wskazano, \u380?e s\u261?dowa kontrola decyzji uznaniowych doznaje daleko id\u261?cych ogranicze\u324?, zasadniczo obejmuj\u261?c samo post\u281?powanie poprzedzaj\u261?ce jej wydanie - sfer\u281? gromadzenia i oceny dowod\u243?w oraz badania zaistnienia przes\u322?anek zawartych w hipotezie omawianego artyku\u322?u. Jednocze\u347?nie jednak dostrzega si\u281?, \u380?e poza zakresem sprawowanej przez s\u261?dy administracyjne kontroli administracji publicznej nie mog\u261? pozostawa\u263? przypadki korzystania przez organy z przyznanych kompetencji w spos\u243?b arbitralny, nieracjonalny i pozostaj\u261?cy w sprzeczno\u347?ci z podstawowymi warto\u347?ciami konstytucyjnymi wyznaczaj\u261?cymi granice uznania administracyjnego, w kt\u243?rych organ mo\u380?e si\u281? porusza\u263? (por. wyrok NSA z 21 wrze\u347?nia 2020 r., II FSK 1193/20; wyrok NSA z 14 pa\u378?dziernika 2016 r., II FSK 2427/14; wyrok NSA z 4 stycznia 2017 r., II FSK 3615/14; wyrok NSA z 6 lipca 2017 r., II FSK 1693/15; wyrok NSA z 8 kwietnia 2021 r., III FSK 2960/21). Organ podatkowy, nie b\u281?d\u261?c zwi\u261?zany na poziomie ustawy wyra\u378?n\u261? regu\u322?\u261? prawn\u261?, podlega zawsze normom o charakterze zasad prawa kszta\u322?tuj\u261?cym aksjologi\u281? porz\u261?dku ponad ustawowego. Wy\u322?\u261?czenie spod kognicji s\u261?dowoadministracyjnej decyzji uznaniowych ra\u380?\u261?co naruszaj\u261?cych zasady sprawiedliwo\u347?ci, b\u281?d\u261?cych wynikiem uwzgl\u281?dnienia kryteri\u243?w irrelewantnych lub nieracjonalnych przy jednoczesnym pomini\u281?ciu okoliczno\u347?ci maj\u261?cych donios\u322?e znaczenie prawne, stanowi\u322?oby unicestwienie konstytucyjnej zasady prawa do s\u261?du umo\u380?liwiaj\u261?cej dochodzenie obywatelom, w tym r\u243?wnie\u380? podatnikom, naruszonych praw. W wyroku z 4 stycznia 2017 r., II FSK 3615/14 Naczelny S\u261?d Administracyjny uzna\u322?, \u380?e nieracjonalna, zupe\u322?nie ignoruj\u261?ca cel omawianej regulacji, jest taka jej wyk\u322?adnia, kt\u243?ra z jednej strony zmusza organ podatkowy do pe\u322?nego i wyczerpuj\u261?cego ustalenia stanu faktycznego i jednocze\u347?nie pozostawia temu organowi niczym nieskr\u281?powan\u261? swobod\u281? w wyborze konsekwencji prawnych ustalonego stanu faktycznego. Z punktu widzenia podatnika w istocie nie ma bowiem r\u243?\u380?nicy mi\u281?dzy sytuacj\u261?, w kt\u243?rej organ nie przeprowadza post\u281?powania dowodowego i odmawia przyznania wnioskowanej ulgi, a tak\u261?, w kt\u243?rej organ takie post\u281?powanie wprawdzie przeprowadza, ale p\u243?\u378?niej, niezale\u380?nie od ustale\u324? faktycznych tego post\u281?powania odmawia udzielenia takiej ulgi, wskazuj\u261?c na jej "uznaniowo\u347?\u263?". \par \par W tych okoliczno\u347?ciach S\u261?d pierwszej instancji zasadnie stwierdzi\u322?, \u380?e organ winien szerzej rozwa\u380?y\u263? kwestie "interesu publicznego" i obowi\u261?zku zap\u322?aty podatku, uwzgl\u281?dniaj\u261?c zasady konstytucyjne, w tym zasad\u281? sprawiedliwo\u347?ci i zasad\u281? zaufania obywatela do pa\u324?stwa i stanowionego przez nie prawa, b\u281?d\u261?cych implikacj\u261? klauzuli demokratycznego pa\u324?stwa prawnego. Z zasad tych wynika m.in. zakaz przerzucania na podatnika b\u322?\u281?d\u243?w lub uchybie\u324? pope\u322?nionych przez organy tak w procesie stanowienia jak i stosowania obowi\u261?zuj\u261?cych przepis\u243?w. Wyb\u243?r jednego z mo\u380?liwych rozstrzygni\u281?\u263? na gruncie art. 67a \u167? 1 o.p. powinien by\u263? racjonalny, obiektywny, oparty na okoliczno\u347?ciach konkretnej sprawy. Pe\u322?na ocena przes\u322?anek umorzenia zaleg\u322?o\u347?ci podatkowych i wyja\u347?nienie sposobu skorzystania z uznania administracyjnego winny znale\u378?\u263? odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji. \par \par Wobec powy\u380?szego Naczelny S\u261?d Administracyjny, oddali\u322? skarg\u281? kasacyjn\u261? jako pozbawion\u261? usprawiedliwionych podstaw, dzia\u322?aj\u261?c na podstawie art. 184 p.p.s.a., po uprzednim rozpoznaniu sprawy na posiedzeniu niejawnym w trybie art. 182 \u167? 2 ww. ustawy. \par \par Mirella \u321?ent Jolanta Soko\u322?owska Jacek Pruszy\u324?ski[pic] \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth9346 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \pard}