Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Halina Jakubiec Sędziowie WSA Renata Czeluśniak WSA Janusz Kasprzycki (spr.) Protokolant specjalista Monika Wójcik po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 października 2016 r. przy udziale Prokuratora Prokuratury Rejonowej D. J. sprawy ze skargi A Sp. z o.o. z siedzibą w N na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 15 lutego 2016 r. nr [...] w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry skargę oddala.

Zaskarżoną przez Spółkę A Sp. z o.o. w N (dalej skarżąca Spółka) decyzją z dnia 15 lutego 2016 r. nr [...], wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm., zwanej dalej Ordynacją podatkową) w zw. z art. 8 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz.U. z 2015 r., poz. 612 ze zm., zwanej dalej ustawą o grach hazardowych), Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] 2015 r. nr [...], wymierzającą skarżącej Spółce karę pieniężną w wysokości 36.000 zł za urządzanie gier na trzech automatach poza kasynem gry.

Powyższe rozstrzygnięcia zapadły w następującym stan faktycznym i prawnym:

Funkcjonariusze Urzędu Celnego przeprowadzili, na podstawie art. 30 ust. 2 pkt 3 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (Dz.U. z 2013 r., poz. 1404 ze zm., zwanej dalej ustawą o Służbie Celnej) w dniu 11 lutego 2011 r. kontrolę w należącym do skarżącej Spółki lokalu L przy ul. N w T w zakresie przestrzegania przepisów ustawy o grach hazardowych, regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych.

Z ustaleń poczynionych w trakcie kontroli, zawartych w protokole nr [...] wynikało, że w kontrolowanym lokalu znajdowały się trzy włączone i udostępnione klientom automaty do gier. Urządzenia należały do firmy "N" D. G. w W. Na podstawie art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy o Służbie Cywilnej kontrolujący przeprowadzili na każdym z ww. automatów eksperyment (grę kontrolną), ustalając, że na automatach można prowadzić gry z naruszeniem przepisów ustawy o grach hazardowych. Między skarżącą Spółką a firmą "N" D. G. w W zawarta została w dniu 13 grudnia 2014 r. umowa najmu – dzierżawy, na podstawie której skarżąca Spółka wynajęła firmie "N" D. G. 3 m2 powierzchni lokalu pod zainstalowanie urządzeń do gry, z tytułu czego skarżąca Spółka miała otrzymywać miesięczne wynagrodzenie w wysokości 9 000 zł.

Organ I instancji - Naczelnik Urzędu Celnego - postanowieniem z dnia [...] 2015 r. wszczął z urzędu postępowanie, po przeprowadzeniu którego decyzją z dnia [...] 2015 r. nr [...] wymierzył skarżącej Spółce karę pieniężną w wysokości 36.000 zł.

Odwołując się od ww. decyzji, skarżąca Spółka podniosła zarzuty naruszenia przez organ I instancji:

- art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych, w brzmieniu obowiązującym na dzień przeprowadzenia kontroli u skarżącej Spółki, w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 89 ust. 2 pkt 2 tej ustawy poprzez błędne przyjęcie, że przepisy te mogą być stosowane przez sądy i inne organy władzy publicznej wobec prywatnych podmiotów, gdy tymczasem przepisy te, stanowiąc przepisy techniczne w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE nie mogą być stosowane wobec prywatnych podmiotów z uwagi na brak notyfikacji przez Rzeczpospolita Polską projektu tych przepisów w rozumieniu art. 8 ust. 1 dyrektywy 98/34/WE, które to naruszenie miało wpływ na wynika sprawy, bowiem organ w oparciu o art. 14 ust. 1 ww. ustawy w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 89 ust. 2 pkt 2 tej ustawy wymierzył skarżącej Spółce karę pieniężną;

- art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 2 tej ustawy poprzez błędną jego wykładnię polegającą na przyjęciu, że urządzającym gry w rozumieniu tych przepisów jest każdy podmiot zaangażowany w udostępnienie automatu, zarzadzanie nim lub czerpanie z tego procederu korzyści, które to naruszenie miało wpływ na wynik sprawy, bowiem skutkowało uznaniem przez organ skarżącej Spółki za urządzającego gry w rozumieniu ww. ustawy;

- art. 2 ust. 6 ustawy o grach hazardowych w zw. z art. 2 ust. 7 w zw. z art. 2 ust. 3 – 5 w zw. z art. 14 ust. 1 w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 89 ust. 2 pkt 2 tej ustawy poprzez samodzielną ocenę przez organ charakteru gry w oparciu o dowód w postaci eksperymentu przeprowadzonego przez funkcjonariuszy celnych, gdy tymczasem materia ta jest zastrzeżona dla Ministra Finansów i wymaga formy decyzji tego organu, które to naruszenie miało wpływ na wynik sprawy, bowiem w jego konsekwencji organ uznał, że skarżąca Spółka urządzała gry na automatach w rozumieniu ww. ustawy poza kasynem gry i wymierzeniem skarżącej za to kary pieniężnej.

W opisanej na wstępie decyzji z dnia 15 lutego 2016 r. organ odwoławczy - Dyrektor Izby Celnej - podzielił w całości dokonane przez organ I instancji ustalenia faktyczne i wywiedzione na ich podstawie wnioski. Dyrektor wskazał, że gry urządzane na kontrolowanych automatach wypełniają dyspozycję przepisu art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych i urządzane były poza kasynami gry. W szczególności automaty są urządzeniami elektronicznymi. Losowość przeprowadzanych na nich gier wynika z okoliczności, że w żadnej z przeprowadzanych gier grający nie miał wpływu na jej wynik. Program, którym steruje generator, losował dany układ znaków na skutek włożenia przez grającego określonej gotówki do akceptora banknotów lub wrzutnika monet i włączenia przez niego odpowiedniego przycisku na panelu sterowania. Grający nie miał żadnego wpływu na konfigurację symboli umieszczonych na bębnach, który to układ tworzony jest dla grającego losowo. Komercyjność urządzanych na spornych automatach gier wynikała z urządzania gier w celach osiągania zysku skarżącej. Rozpoczęcie gry uzależnione było od wpłaty określonej kwoty przez grającego. Spółka była podmiotem urządzającym gry na automatach jako ich właściciel (czerpiący zyski z procederu), który wydzierżawił powierzchnię pod instalację tych urządzeń oraz podmiot, który umożliwił rozgrywanie gier (załączał automaty, wypłacał pieniądze). Na podstawie umowy z dnia 13 grudnia 2014 r. "najmu – dzierżawy" między skarżącą Spółką a firmą "N" D. G. w W, skarżąca Spółka otrzymywała miesięcznie wynagrodzenie w wysokości 9 000 zł. Spółka zapewniała ciągłość przebiegu nielegalnych gier poprzez wykonywanie czynności, które w efekcie prowadziły do realizowania wypłaty wygranej z nielegalnej gry hazardowej.

Organ odwoławczy nie podzielił stanowiska strony o technicznym charakterze przepisów prawnych stanowiących podstawę prawną zaskarżonego rozstrzygnięcia, skutkujących obowiązkiem ich notyfikacji Komisji Europejskiej, w szczególności przepisów art. 14 ust. 1 i 89 ust. 1 pkt 2, jednocześnie przedstawiając stanowisko, że skutek naruszenia obowiązku notyfikacyjnego nie ma wpływu na wynik konkretnej sprawy w sytuacji, gdy cały akt ma podlegać notyfikacji. Stanowisko poparł wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 11 marca 2015 r. sygn. akt P 4/14, w którym stwierdzono, że przepis art. 14 ust. 1 i 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych są zgodne z Konstytucją RP. Trybunał uznał, że ustawa o grach hazardowych została uchwalona bez naruszenia konstytucyjnego trybu ustawodawczego, a organizowanie gier na automatach wyłącznie w kasynach, spełnia konstytucyjne wymogi ważnego interesu publicznego, uzasadniające ograniczenie wolności działalności gospodarczej. Wskazano, że ograniczenie możliwości organizowania gier na automatach wyłącznie do kasyn jest niezbędne dla ochrony społeczeństwa przed negatywnymi skutkami hazardu oraz dla zwiększenia kontroli państwa nad sferą stwarzającą liczne zagrożenia w postaci uzależnień, jak i struktur przestępczych. Wyrok odnosi się do kwestii regulowanych przez przepis art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych. Przepis art. 89 ust. 1 pkt 2 jako sankcjonujący działanie niezgodne z przepisem art. 14 ust. 1 ww. ustawy nie stanowi przepisu technicznego w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE.

Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 28 listopada 2013 r. sygn. akt I KZP 15/13 podkreślił zasadę stosowania prawa opartą na założeniu, że dopóki Trybunał Konstytucyjny nie wyda wyroku stwierdzającego niekonstytucyjność danych przepisów organy władzy publicznej (również organy podatkowe) - nie mogą odmówić ich stosowania. Przepis art. 91 ust. 3 Konstytucji ustanawia regułę kolizyjną (pierwszeństwo ratyfikowanych umów międzynarodowych oraz prawa stanowionego przez organizacje międzynarodowe ukonstytuowane na mocy takiej umowy), która nie ma zastosowania w przypadku niedochowania przez organy władzy obowiązku notyfikacji projektu regulacji prawnej mającej charakter przepisu technicznego. Obowiązek notyfikacji odnosi się do fazy procesu legislacyjnego i jego adresatem są odpowiednie organy państwa odpowiadające za ten proces.

Do czasu stosownego orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego nie ma podstaw do kwestionowania mocy obowiązującej ustawy o grach hazardowych z uwagi na podnoszony przez stronę argument o technicznym charakterze tych regulacji a prawa strony są chronione poprzez możliwość wznowienia postępowania administracyjnego.

Rozstrzygając kompetencję organu podatkowego do dokonywania ustaleń w zakresie cech urządzeń określonych w art. 2 ust. 1 do 5 ustawy o grach hazardowych przy pomocy eksperymentu, organ wskazał, że wynik eksperymentu ma znaczenie dowodowe na równi z innymi dowodami z Ordynacji podatkowej. Przydatność tego środka dowodowego wyraża się w bezpośredniości eksperymentu. Organy podatkowe mają prawo w ramach posiadanych uprawnień dokonywać samodzielnej oceny charakteru gry i żaden przepis prawa nie wymaga, by eksperyment był przeprowadzony w formie opinii biegłego.

Organ odwoławczy nie zgodził się również z zarzutem naruszenia art. 2 ust. 6 i ust. 7 ustawy o grach hazardowych. Organ stwierdził, że ustawa o grach hazardowych wprowadza definicje poszczególnych gier, które określają i wskazują charakteryzujące je cechy. Organ celny, ustalając przebieg gry w oparciu o zebrany materiał dowodowy, jest w stanie stwierdzić, czy dana gra wyczerpuje znamiona gry na automatach oraz, czy dane urządzenie stanowi automat w rozumieniu ustawy o grach hazardowych. Jedynie w przypadku wątpliwości co do ich charakteru może wystąpić do ministra finansów o rozstrzygnięcie charakteru przedsięwzięcia stosownie do posiadanych kompetencji. Zdaniem organu odwoławczego, w niniejszej sprawie nie wystąpiły wątpliwości co do charakteru organizowanych gier. Ponadto, zdaniem Dyrektora Izby Celnej, z analizy treści art. 2 ust. 6 i ust. 7 ustawy o grach hazardowych wynika, że rozstrzygnięcia ministra właściwego do spraw finansów dotyczą wyłącznie przedsięwzięć legalnych, a więc gier urządzanych w kasynach, w sytuacji, gdy w takich warunkach urządzona gra wywołuje wątpliwości co do tego, czy jest grą na automacie w rozumieniu ustawy o grach hazardowych. Poza tym decyzja ministra właściwego do spraw finansów publicznych rozstrzygająca o tym, czy oceniana gra jest grą na automatach w rozumieniu tej ustawy, wymagana jest na etapie planowania lub rozpoczęcia urządzania gier.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego na powyższą decyzję skarżąca Spółka powtórzyła zarzuty podniesione w odwołaniu od decyzji organu I instancji.

Skarżąca Spółka, odnosząc się do orzecznictwa sądowego, konsekwentnie stoi na stanowisku, że zastosowane w sprawie przepisy ustawy o grach hazardowych noszą cechę przepisów technicznych i jako nienotyfikowane Komisji Europejskiej nie mogą być stosowane.

Skarżąca Spółka uznała, że organy przyjęły zbyt szeroką definicję "urządzającego gry". W jej ocenie urządzającym winien zostać uznany ten w czyim imieniu, na czyje ryzyko i na czyj rachunek gra jest prowadzona, czyli w niniejszej sprawie za urządzającego winna być uznana firma "N" D. G. Skarżąca działała jedynie w jego imieniu z bezpośrednim dla niego skutkiem. To D. G. czerpie dochody z działalności związanej z urządzaniem gier i jego obciąża ryzyko gospodarcze przedsięwzięcia. Wysokość czynszu nie została uzależniona od przychodu.

Na koniec skarżąca Spółka zakwestionowała wartość dowodową przeprowadzonego eksperymentu, argumentując, że kwestia oceny charakteru gry zastrzeżona jest dla Ministra Finansów.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie, wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, zważył, co następuje:

Stosownie do treści art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t. jedn., Dz. U. z 2014 r., poz. 1647.) w zw. z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. jedn. Dz. U. 2016 r., poz. 718 dalej w skrócie P.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej, stosując środki określone w ustawie. Kontrola sądu polega na zbadaniu, czy przy wydawaniu zaskarżonego aktu nie doszło do rażącego naruszenia prawa dającego podstawę do stwierdzenia nieważności, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania, naruszenia prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy oraz naruszenia przepisów postępowania administracyjnego w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, zgodnie z dyspozycją art. 134 § 1 P.p.s.a. Sąd administracyjny nie rozstrzyga więc merytorycznie, lecz ocenia zgodność decyzji z przepisami prawa.

Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

Spór w niniejszej sprawie sprowadzał się do rozstrzygnięcia trzech zasadniczych kwestii:

1. skutków braku notyfikacji przepisów ustawy z dnia z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz.U. z 2015 r., poz. 612, zwanej dalej ustawą o grach hazardowych),

2. możliwości dokonania przez organy ustaleń, co do charakteru spornych urządzeń, jako służących do prowadzenia gier hazardowych, w oparciu o eksperyment,

3. prawidłowości ustaleń, że skarżąca jest "urządzającym gry" w rozumieniu ustawy o grach hazardowych,

Rozstrzygnięcie pierwszej z wymienionych kwestii wymaga udzielenia odpowiedzi na pytanie, czy w realiach niniejszej sprawy istniała podstawa do uchylenia przez sąd zaskarżonych decyzji jako wydanych na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2, ust. 2 pkt 2 ustawy o grach hazardowych ze względu na to, że przepis ten nie był notyfikowany Komisji Europejskiej jako podlegający tej notyfikacji w związku z jego charakterem "regulacji technicznej" w rozumieniu dyrektywy Nr 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. UE. L z 1998 r. Nr 204, s. 37, ze zm.).

Zagadnienie prawne związane z notyfikacją przepisów ustawy o grach hazardowych budziło istotne wątpliwości w orzecznictwie. Prezes Naczelnego Sądu Administracyjnego wnioskiem z dnia 8 marca 2016 r. wystąpił o podjęcie przez skład siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego, na podstawie art. 15 § 1 pkt 2 w związku z art. 264 § 1-3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), uchwały mającej na celu wyjaśnienie przepisów prawnych: "1. Czy art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r. poz. 612, ze zm.) jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. UE. L z 1998 r. Nr 204, s. 37, ze zm.), którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy i czy wobec braku notyfikacji tego przepisu w Komisji Europejskiej, mógł on być podstawą do wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie niektórych przepisów ustawy o grach hazardowych? 2. Czy dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego opisanego w art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r. poz. 612, ze zm.) oraz stosowalności tego przepisu w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, ma znaczenie brak notyfikacji oraz techniczny - w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. UE. L z 1998 r. Nr 204, s. 37, ze zm.) - charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy? 3. Czy urządzający gry na automatach poza kasynem gry, bez koncesji i wymaganej rejestracji automatu, podlega karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r. poz. 612, ze zm.), czy też karze pieniężnej przewidzianej w art. 89 ust. 1 pkt 2 tej ustawy?".

Naczelny Sąd Administracyjny w dniu 16 maja 2016 r. podjął uchwałę, sygn. akt II GPS 1/16, zgodnie z którą: "1. Art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r. poz. 612, ze zm.) nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. UE. L z 1998 r. Nr 204, s. 37, ze zm.), którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy i może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, a dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w tym przepisie oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny - w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE - charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy. 2. Urządzający gry na automatach poza kasynem gry, bez względu na to, czy legitymuje się koncesją lub zezwoleniem - od 14 lipca 2011 r., także zgłoszeniem lub wymaganą rejestracją automatu lub urządzenia do gry - podlega karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r. poz. 612, ze zm.)".

Przepis artykułu 269 § 1 P.p.s.a. nie pozwala żadnemu składowi sądu administracyjnego rozstrzygnąć sprawy w sposób sprzeczny ze stanowiskiem zawartym w uchwale i przyjmować wykładni prawa odmiennej od tej, która została przyjęta przez skład poszerzony Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. postanowienie NSA z dnia 8 lipca 2014 r., II GSK 1518/14; wyrok NSA z dnia 26 listopada 2014 r., II FSK 1474/14). Jeżeli skład sądzący w sprawie nie stwierdzi zasadności uruchomienia trybu przewidzianego w art. 269 P.p.s.a. – a taka sytuacja ma miejsce w niniejszej sprawie - to obowiązany jest respektować stanowisko wyrażone w uchwale składu poszerzonego Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. wyrok NSA z dnia 4 lutego 2015 r., II OSK 1632/13).

W związku z powyższym należy stwierdzić, że nie mogły w niniejszej sprawie osiągnąć zamierzonego skutku podniesione przez skarżącą spółkę w tej kwestii zarzuty naruszenia art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz ust. 2 pkt 2 w zw. z art. 6 ust. 1 i 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych.

Również pozostałe zarzuty dotyczące kwestii dowodowych są nietrafne.

Art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, zwanej dalej Ordynacją podatkową), stanowi, że jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Ponadto art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (Dz. U. z 2013 r. poz. 1404, zwanej dalej ustawą o Służbie Celnej) określa środki dowodowe pozostające w dyspozycji organów celnych, dopuszczając także możliwość przeprowadzenia w uzasadnionych przypadkach w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia możliwości gry na automacie, gry na automacie o niskich wygranych lub gry na innym urządzeniu.

Biorąc powyższe regulacje na względzie organy miały prawo, zdaniem Sądu, dokonać w tym zakresie własnych ustaleń na podstawie przeprowadzonego eksperymentu, a wystarczająco ważnym powodem do jego przeprowadzenia było podejrzenie prowadzenia na urządzeniu gier o charakterze nielegalnym.

Sąd podziela zatem prezentowany w najnowszym orzecznictwie sądów administracyjnych pogląd o posiadaniu przez organy podatkowe autonomicznych uprawnień do czynienia własnych ustaleń dotyczących charakteru automatów do urządzania gier. W wyrokach z dnia 24 września 2015 r., sygn. akt II GSK 1788/15, z dnia 17 września 2015 r., sygn. akt II GSK 1595/15 oraz z dnia 18 września 2015 r., sygn. akt II GSK 1715/15 Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że ustalenie charakteru gry w drodze decyzji Ministra Finansów jest trybem, który nie znajduje zastosowania w toku postępowania o nałożenie kary pieniężnej za prowadzenie gier bez stosownych uprawnień. Należy podzielić pogląd, że postępowanie przed Ministrem Finansów w sprawach regulowanych w art. 2 ust. 6 i ust. 7 ustawy o grach hazardowych jest odrębną kwestią od postępowania w sprawie wymierzenia kary na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, a zatem ukaranie podmiotu prowadzącego gry na automatach poza kasynem gry wymaga przeprowadzenia postępowania, w którym organy celne samodzielnie mogą i muszą ustalić ustawowe przesłanki nałożenia takiej kary. W tym zakresie mogą korzystać we wszelkich środków dowodowych, a ich ustalenia są samodzielne, bowiem rozstrzygnięcie w sprawie z art. 2 ust. 6 i ust. 7 ustawy o grach hazardowych przez Ministra Finansów w zakresie charakteru automatu nie jest prejudykatem. W rozpoznawanej sprawie dopuszczalne więc było stosowanie przepisów Ordynacji podatkowej o postępowaniu dowodowym w celu ustalenia charakteru automatów. W sytuacji, gdy bez zwracania się o rozstrzygnięcie do Ministra Finansów i bez zwracania się o opinię do uprawnionej jednostki, strona podejmuje działania w postaci gier na automatach należy uznać, że etap wstępnych ustaleń charakteru gry świadomie pomija. W tym stanie rzeczy musi liczyć się z tym, że w przypadku zakwestionowania gry przez organy celne, dalsze postępowanie będzie toczyć się na podstawie przepisów o postępowaniu dowodowym zawartym w Ordynacji podatkowej, zaś na żądanie wydania decyzji przez Ministra Finansów jest za późno (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 listopada 2015 r., sygn. akt II GSK 2032/15). Brak decyzji Ministra Finansów wydanej w trybie art. 2 ust. 6 i ust. 7 ustawy o grach hazardowych nie uniemożliwiał zatem organom podatkowym rozstrzygnięcia sprawy w przedmiocie kary pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 ustawy o grach hazardowych na podstawie własnych ustaleń wynikających z przepisów ustawy o Służbie Celnej.

Odnosząc powyższe do rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że rozstrzygnięcia organów w przedmiocie kary pieniężnej, o których mowa w art. 89 ust. 1 ustawy o grach hazardowych na podstawie własnych ustaleń wynikających z przepisów ustawy o Służbie Celnej są prawidłowe. Funkcjonariusze celni prawidłowo przeprowadzili eksperyment (grę losową) w trybie art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy o Służbie Celnej, a dowód z tych czynności potwierdził, że na kontrolowanym automacie prowadzono gry z naruszeniem przepisów ustawy o grach hazardowych.

W orzecznictwie sądów administracyjnych losowość gier jest rozumiana, jako niemożliwość przewidzenia rezultatu gry w normalnych warunkach, a więc jej wynik zależy od przypadku. Do zakwalifikowania gry do gier losowych wystarczy stwierdzenie wystąpienia w grze elementu losowości wpływającego bezpośrednio na wynik gry (wygraną pieniężną lub rzeczową). Natomiast, wprowadzenie różnych elementów dodatkowych (np.: elementu wiedzy, czy zręczności), postrzegane jest jako działania mające na celu stworzenie pozoru braku losowości, które nie pozbawiają gry charakteru losowego, jeśli w konsekwencji wynik całej gry zależy od przypadku (por. wyroki NSA z dnia: 27 października 1999 r., sygn. akt II SA 1095/99; 18 maja 1999 r., sygn. akt II SA 453/99; 11 czerwca 2013 r., sygn. akt II GSK 1010/11 i 30 września 2014 r., sygn. akt II GSK 1852/13, CBOSA, z 17 grudnia 2014 r. sygn. akt II GSK 1713/13, LEX nr 1637101).

Podobne poglądy są wyrażane w orzecznictwie sądów powszechnych.

Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 7 maja 2012 r., sygn. akt V KK 420/11 (LEX nr 1212391) stwierdził, że całkowita lub częściowa losowość jest zasadniczą cechą charakterystyczną dla gier hazardowych. Sąd zauważył również, że pojęcia "losowości" nie należy utożsamiać tylko z przypadkiem. Gra ma bowiem charakter losowy, gdy dla gracza jej wynik jest nieprzewidywalny, a więc nie jest możliwy do przewidzenia i nie istnieje strategia umożliwiająca polepszenie wyniku bez złamania zasad gry. Sąd stwierdził też, że nieprzewidywalność tę oceniać należy przez pryzmat warunków standardowych, w jakich znajduje się grający, nie zaś przez pryzmat warunków szczególnych (atypowych).

W ocenie Sądu, zebrany w toku postępowań przez organy materiał dowodowy potwierdził jednoznacznie losowy charakter gier urządzanych na spornych automatach, wykluczając tym samym ich zręcznościowy charakter. Organy słusznie wskazały, że przedmiotowe automaty zezwalały na grę o charakterze komercyjnym (możliwość gry występuje dopiero po uiszczeniu środków pieniężnych) i losowym, bowiem układ znaków na automacie jest losowy i nie zależy od zręczności (umiejętności gracza). Literalna wykładnia przepisów ustawy prowadzi do wniosku, że wystarczająca przesłanką zastosowania art. 3 ustawy o grach hazardowych, zgodne z którym urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier losowych, zakładów wzajemnych i gier na automatach jest dozwolone wyłącznie na zasadach określonych w ustawie, jest aby przynajmniej jedna gra zainstalowana na urządzeniu miała charakter losowy (por. wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 45/14, LEX nr 1513689).

W ocenie Sądu przeprowadzone eksperymenty na automatach, jednoznacznie potwierdziły, że gry na tych urządzeniach mają charakter losowy, a urządzenia te służyły do organizowania gier w celach komercyjnych, co dawało podstawę do stwierdzenia, że przedmiotowe automaty są automatami do gry w rozumieniu art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych.

W konsekwencji organy obu instancji zasadnie uznały, że w rozpoznawanej sprawie przeprowadzone w sposób prawidłowy postępowanie, pozwoliło na ustalenie, że na ujawnionych w trakcie kontroli automatach, prowadzane były gry zawierające element losowości, pozwalające zakwalifikować te urządzenia do gry, jako urządzenia do gier na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3 i 5 ustawy o grach hazardowych.

Zgodnie z art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych, grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. Grami na automatach są także gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy (art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych).

Przez gry losowe, w świetle art. 2 ust. 1 ustawy, należy rozumieć gry o wygrane pieniężne lub rzeczowe, których wynik w szczególności zależy od przypadku, a warunki gry określa regulamin. Zostały one wymienione w powołanym przepisie.

Przypomnieć zatem należy, że w wyniku przeprowadzonych eksperymentów ustalono, że gry dostępne na tych urządzeniach uzależnione są wyłącznie od przypadku, bowiem grający nie decyduje o wyniku gry - układzie samoczynnie zatrzymujących się bębnów z kolorowymi symbolami, co oznacza losowość. Ponadto stwierdzono, że udział w grach jest odpłatny.

Nie można pomijać też konsekwencji wynikających z regulacji ustawy o Służbie Celnej. W art. 2 tejże ustawy wprost powierzono tej służbie szereg zadań wynikających z ustawy o grach hazardowych, w tym ustanowiono kompetencje wymiaru i poboru podatków, kompetencje związane z udzielaniem koncesji i zezwoleń, zatwierdzaniem i rejestracją urządzeń. W zadaniach Służby Celnej mieści się też kontrola w tych dziedzinach, o której mowa w rozdziale 3 w art. 30 ust. 1 pkt 3 ustawy o Służbie Celnej. W ramach tej kontroli funkcjonariusze celni są uprawnieni do przeprowadzenia eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia możliwości gry na automacie, jak to stanowi art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy o Służbie Celnej. W tym kontekście brak jest zasadnych argumentów, aby istniała potrzeba, czy wręcz obowiązek rozstrzygania w odrębnym trybie przewidzianym w art. 2 ust. 6 ustawy o grach hazardowych, czy gra jest grą na automatach w rozumieniu ustawy o grach hazardowych.

Kwestie związane z podmiotem, na który może być nałożony delikt administracyjny, przewidziany w art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, jak i kto jest w stanie faktycznym niniejszej sprawy "urządzającym gry" w rozumieniu tego przepisu, są ze sobą powiązane.

W rozpoznawanej sprawie organy prawidłowo uznały, że skarżąca Spółka jest podmiotem "urządzającym gry" na automatach w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, czego konsekwencją było wymierzenie jej kary administracyjnej przewidzianej w tym przepisie. Jakiekolwiek istniejące w tym zakresie wątpliwości rozwiewa bowiem dopuszczona jako dowód, zgodnie z art. 106 § 3 P.p.s.a., z akt sądowych o sygn. III SA/Kr 1094/15, umowa agencyjna zawarta przez skarżącą Spółkę w dniu 13 maja 2014 r.(k. 60-61 akt sądowych). Z treści tej umowy wynika, że to skarżąca Spółka zobowiązała się do stałego podejmowania wszelkich czynności mających na celu pozyskiwanie powierzchni dla instalacji automatów, najmu lokali w tym także biurowych, rekrutacji pracowników i prowadzenia rozliczeń finansowych z pracownikami, nadzoru, serwisu technicznego, rozliczeń finansowych wynikających z zawartych umów. Tego rodzaju czynności, do których zobowiązała się skarżąca Spółka wchodzą niewątpliwie w zakres pojęcia "urządzania gier", w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych. Rodzaj aktywności skarżącej Spółki, do której zobowiązała się na mocy zawartej umowy wskazuje na podejmowanie działań prowadzących bezpośrednio do stworzenia wszelkich niezbędnych i wystarczających warunków do odbywania gier i to w sposób nie ograniczających się do działań jednostkowych, podejmowanych tylko w określonym czasie, czy też wybiórczych. Skarżąca Spółka podjęła się wszelkich, "kompleksowych" działań mających na celu zorganizowanie tego procederu, by prowadzić tego rodzaju działalność z wykorzystaniem przedmiotowych automatów poza kasynem gry w swym całokształcie i to, co istotne, w porozumieniu z drugą stroną umowy agencyjnej.

Zwrócić należy uwagę, że "urządzającym gry" na automatach poza kasynem gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych uznać należy każdego, kto w sposób czynny bierze udział w organizowaniu przedsięwzięcia w zakresie gier na automatach poza kasynem gry. Takie rozumienie pojęcia "urządzającego gry" znajduje swoje potwierdzenie w dotychczasowym orzecznictwie sądowoadministracyjnym (por. m. in. wyroki WSA w Kielcach z dnia 22 grudnia 2015 r., sygn. akt II SA/Ke 508/15, z dnia 9 grudnia 2015 r., sygn. akt II SA/Ke 717/15, wyroki WSA we Wrocławiu z dnia 11 stycznia 2016 r., sygn. akt III SA/Wr 114/15 i III SA/Wr 116/15). Czynności wchodzące w skład pojęcia "urządzania gry" to zatem czynności organizacyjne, by ten nielegalny proceder, i co najważniejsze poza kasynem gry, sprawnie i bez zakłóceń funkcjonował w pełnym tego słowa znaczeniu i nie chodzi tutaj bynajmniej o pozyskanie miejsca pod tego rodzaju działalność, bo ta okoliczność jest przewidziana przez ustawodawcę z założenia (art. 35 pkt 6 ustawy o grach hazardowych). W tym więc względzie zasadne było w tej sprawie stanowisko orzekających organów. Relacja pomiędzy skarżącą Spółka a wynajmującym od niej 3 m2 powierzchni lokalu drugim podmiotem, jest w ocenie Sądu tego rodzaju, że można tę relację nazwać działaniem w porozumieniu i w celu organizowania nielegalnego przedsięwzięcia polegającego na urządzaniu gier na automatach poza kasynem gry.

Zarówno treść wskazanych umów: najmu - dzierżawy oraz agencyjnej z dnia 13 maja 2014 r., jak i złożone wyjaśnienia podczas kontroli przez pracownika spornego lokalu, w tym co do znajomości zasad gry, odbycia szkolenia obsługi automatów do gry, potwierdzają, że to skarżąca Spółka, jak słusznie podniosły organy, zapewniała ciągłość przebiegu nielegalnych gier poprzez wykonywanie czynności, które w efekcie prowadziły do realizowania wypłaty wygranej z nielegalnych gier hazardowych. Podniesiony więc w tym zakresie zarzut skarżącej Spółki jest nietrafny. Przyznać należy, że postępowanie administracyjne oparte jest na zasadzie prawdy obiektywnej, ale nie oznacza to jednak, iż strona nie ma żadnych obowiązków w zakresie inicjatywy dowodowej. W sytuacji, gdy organ ustalił stan faktyczny sprawy na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego, a strona skarżąca kwestionuje, jak się zdaje w szczególności poczynione ustalenia w kwestii podmiotu, na który w tym stanie faktycznym ma być nałożony delikt administracyjny, to winna była przedstawić w toku postępowania lub co najmniej w toku instancji, organowi takie dowody, z których by wynikał bezsprzecznie brak zaangażowania się skarżącej Spółki w organizowanie gier poza kasynem gry na przedmiotowych automatach. Powołane natomiast w skardze dowody z dokumentów w postaci wskazanej już umowy agencyjnej z dnia 13 maja 2014 r. i aneksu do tej umowy nie potwierdzają twierdzeń skarżącej Spółki, a wręcz przeciwnie, świadczą o jej współudziale w organizowaniu gier na automatach poza kasynem gry.

Podkreślić zatem jeszcze raz należy, że w art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, czemu jasno dał wyraz Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale składu siedmiu sędziów z dnia 16 maja 2016 r., sygn. akt II GPS 1/16, "...penalizowane jest zachowanie naruszające zasady dotyczące miejsca urządzania gier hazardowych na automatach...". Każdy zatem kto urządza gry bez względu na strukturę organizacyjną, ale w pełnym tego słowa znaczeniu, co podkreślić należy ze szczególna mocą, poza kasynem gry, bez koncesji, zezwolenia, czy zgłoszenia, popełnia delikt administracyjny, przewidziany w art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych.

Z tegoż względu za nietrafne należało uznać podniesione w skardze we wskazanych kwestiach zarzuty.

W ocenie Sądu orzekające organy nie dopuściły się więc naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej, w tym w szczególności artykułów: 120, 122, 180, 187 § 1, 191 tej ustawy w stopniu, który mógłby mieć istotny wpływ na wynik tej sprawy. Nie doszło też do naruszenia przepisów prawa materialnego w stopniu, który miał wpływ na jej wynik. Przepisy, które mogą i mają zastosowanie w niniejszej sprawie zostały prawidłowo ustalone, zinterpretowane i zastosowane.

W tym stanie rzeczy, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie,

na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. jedn., Dz. U. 2016 r., poz. 718 ), nie znajdując podstaw do uznania, że zaskarżone decyzje naruszają przepisy prawa materialnego ani przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, orzekł jak w sentencji wyroku.