{\rtf1\ansi\ansicpg1252 \deff0{\fonttbl{\f0\froman\fcharset0 Times New Roman;}{\f1\froman\fcharset0 Helvetica;}{\f2\froman\fcharset0 Arial;}{\f3\froman\fcharset0 unknown;}} {\colortbl\red0\green0\blue0;\red255\green255\blue255;\red192\green192\blue192;} {\stylesheet {\style\s1 \ql\fi0\li0\ri0\f2\fs32\b\cf0 heading 1;} {\style\s2 \ql\fi0\li0\ri0\f2\fs28\b\i\cf0 heading 2;} {\style\s3 \ql\fi0\li0\ri0\f2\fs26\b\cf0 heading 3;} {\style\s0 \ql\fi0\li0\ri0\f2\fs24\cf0 Normal;} } {\*\listtable } {\*\listoverridetable } {\info} \paperw11907\paperh16840\margl1440\margr1120\margt1720\margb1440 {\footer \pard\plain\s0\ql\fi0\li0\ri0\plain\f0 2026-04-11 15:11\par }{\header \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trqc\trgaph10\trpaddl0\trpaddr0\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrt\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7630 \cellx7630\clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrt\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1716 \cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f0 Centralna Baza Orzecze\u324? S\u261?d\u243?w Administracyjnych \cell\pard\plain\intbl\s0\qr\fi0\li0\ri0\plain\f0 Str \f3{\field{\*\fldinst PAGE}{\fldrslt }}\f0 / \f3{\field{\*\fldinst NUMPAGES \\* Arabic}{\fldrslt 1 }} \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trqc\trgaph10\trpaddl0\trpaddr0\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrt\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7630 \cellx7630\clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrt\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1716 \cellx9346\row \pard}\pgwsxn11907\pghsxn16840 \marglsxn1440\margrsxn1120\margtsxn1720\margbsxn1440\pard\plain\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs24\b III SA/Gl 632/11 - Wyrok\b0\par \par\trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw30\brdrcf0 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw30\brdrcf0 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Data orzeczenia\b0 \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 2011-10-11 \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw30\brdrcf0 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw30\brdrcf0 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Data wp\u322?ywu\b0 \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 2011-04-13 \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b S\u261?d\b0 \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 Wojew\u243?dzki S\u261?d Administracyjny w Gliwicach \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b S\u281?dziowie\b0 \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 Barbara Orzepowska-Ky\u263? \par Miros\u322?aw Kupiec /przewodnicz\u261?cy/ \par Renata Siudyka /sprawozdawca/ \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Symbol z opisem\b0 \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 6110 Podatek od towar\u243?w i us\u322?ug \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Has\u322?a tematyczne\b0 \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 Podatek od towar\u243?w i us\u322?ug \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Sygn. powi\u261?zane\b0 \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 I FSK 386/12 \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Skar\u380?ony organ\b0 \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 Dyrektor Izby Skarbowej \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Tre\u347?\u263? wyniku\b0 \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 Oddalono skarg\u281? \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Powo\u322?ane przepisy\b0 \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 Dz.U. 2005 nr 8 poz 60; art. 13 par. 1 pkt. 2 lit a; art. 233 par. 1 pkt. 1; Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn. \par Dz.U. 2004 nr 54 poz 535; art. 86 ust. 3 i ust. 4 pkt. 7 lit. a; Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towar\u243?w i us\u322?ug \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth9346 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Sentencja\b0 \par\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs22 Wojew\u243?dzki S\u261?d Administracyjny w Gliwicach w sk\u322?adzie nast\u281?puj\u261?cym: Przewodnicz\u261?cy S\u281?dzia WSA Miros\u322?aw Kupiec, S\u281?dziowie S\u281?dzia WSA Barbara Orzepowska \u8211? Ky\u263?, S\u281?dzia WSA Renata Siudyka (spr.), Protokolant Monika Ra\u322?, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 pa\u378?dziernika 2011r. przy udziale \u8211? sprawy ze skargi "A" sp. j. z siedzib\u261? w M. na decyzj\u281? Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towar\u243?w i us\u322?ug oddala skarg\u281?. \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth9346 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth9346 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Uzasadnienie\b0 \par\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs22 Zaskar\u380?on\u261? tu decyzj\u261? z [...] r. Nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej w K., po rozpatrzeniu odwo\u322?ania "A" \u8211? Sp\u243?\u322?ka Jawna, utrzyma\u322? w mocy decyzj\u281? Naczelnika Urz\u281?du Skarbowego w W. z [...] r. Nr [...] okre\u347?laj\u261?cej nadwy\u380?k\u281? podatku naliczonego nad nale\u380?nym za grudzie\u324? 2007 r. do zwrotu na rachunek bankowy podatnika w wysoko\u347?ci [...] z\u322?. \par \par Decyzja zosta\u322?a wydana na podstawie art. 13 \u167? 1 pkt 2 lit. a i art. 233 \u167? 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz innych przepis\u243?w powo\u322?anych w uzasadnieniu prawnym. \par \par Stan faktyczny sprawy przedstawia si\u281? nastepuj\u261?co: \par \par W deklaracji VAT-7 zawieraj\u261?cej rozliczenie podatku od towar\u243?w i us\u322?ug za grudzie\u324? 2007 r. podatnik wykaza\u322? podatek nale\u380?ny w kwocie [...] z\u322?, kwot\u281? podatku naliczonego do odliczenia w wysoko\u347?ci [...] z\u322? oraz nadwy\u380?k\u281? podatku naliczonego nad nale\u380?nym do zwrotu na rachunek bankowy podatnika w terminie 60 dni w wysoko\u347?ci [...] z\u322?. \par \par W dniu [...] r. z\u322?o\u380?ona zosta\u322?a korekta rozliczenia podatku za grudzie\u324? 2007 r., w kt\u243?rej zmianie uleg\u322?a kwota nadwy\u380?ki do zwrotu poprzez ustalenie jej w wysoko\u347?ci [...] z\u322?. \par \par W nast\u281?pstwie przeprowadzonej w dniach od [...] do [...] r. kontroli w zakresie prawid\u322?owo\u347?ci rozlicze\u324? z tytu\u322?u podatku od towar\u243?w i us\u322?ug za grudzie\u324? 2007 r. stwierdzono, \u380?e podatnik dokona\u322? odliczenia podatku naliczonego z nast\u281?puj\u261?cych dokument\u243?w: \par \par - faktury VAT nr [...] z dnia [...] r. (warto\u347?\u263? netto: [...] z\u322?) wystawionej przez "B"Sp. z o.o. na rzecz innego podmiotu gospodarczego - "A"s.c. ul. [...] G., \par \par - rachunku nr [...] z dnia [...] r. wystawionego przez "C" Str [...], dokumentuj\u261?cego zakup samochodu osobowego [...]nr nadwozia [...], warto\u347?\u263? [...] \u8364?, op\u322?acona akcyza [...] z\u322?, kurs waluty [...] z\u322?, faktura wewn\u281?trzna z dnia [...] r. warto\u347?\u263? netto [...] z\u322?, VAT [...] z\u322?. Kwota podatku zosta\u322?a wykaza w deklaracji VAT-7 i odliczona w pe\u322?nej wysoko\u347?ci z tytu\u322?u wewn\u261?trzwsp\u243?lnotowego nabycia towaru. \par \par R\u243?wnocze\u347?nie do protoko\u322?u kontroli sp\u243?\u322?ka o\u347?wiadczy\u322?a, \u380?e samoch\u243?d [...]zosta\u322? zakupiony celem dalszej odprzeda\u380?y, co potwierdza\u322?o, zdaniem podatnika, zaksi\u281?gowanie zakupu w podatkowej ksi\u281?dze przychod\u243?w w kolumnie zakup towar\u243?w, jak r\u243?wnie\u380? wykazanie warto\u347?ci zakupu w remanencie ko\u324?cowym za rok 2007. Podatnik wyja\u347?ni\u322? te\u380?, \u380?e sp\u243?\u322?ka podj\u281?\u322?a w dniu [...] r. uchwa\u322?\u281? o poszerzeniu dzia\u322?alno\u347?ci m.in. o sprzeda\u380? detaliczn\u261? samochod\u243?w osobowych (uchwa\u322?a stanowi\u322?a za\u322?\u261?cznik do protoko\u322?u kontroli). Na dzie\u324? kontroli nie z\u322?o\u380?ono wniosku o poszerzenie dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej do KRS. \par \par Organ w wyniku czynno\u347?ci kontrolnych ustali\u322?, \u380?e w dniu [...] r. na samoch\u243?d osobowy [...]zosta\u322?a wystawiona polisa (...) SA obejmuj\u261?ca okres ubezpieczenia od [...] r. do [...] r. Samoch\u243?d zosta\u322? w dniu [...] r. zarejestrowany na wniosek podatnika. \par \par W dniu [...] r. samoch\u243?d zosta\u322? zbyty na rzecz "D" w W.- wystawiono faktur\u281? VAT nr [...]. Dokonan\u261? czynno\u347?\u263? zg\u322?oszono Staro\u347?cie W. w dniu [...] r. Samoch\u243?d osobowy by\u322? dopuszczony do ruchu w Niemczech w dniu [...] r. , a w jak wynika\u322?o z tre\u347?ci t\u322?umaczenia rachunku nr [...] z dnia [...] r. (k.24 akt administracyjnych) przebieg pojazdu wynosi\u322? 25.900 km. \par \par Pismem z dnia [...] r. sp\u243?\u322?ka przes\u322?a\u322?a organowi pierwszej instancji kopi\u281? postanowienia z dnia [...] r. o zmianie danych w Krajowym Rejestrze S\u261?dowym ze zmian\u261? umowy sp\u243?\u322?ki jawnej dotycz\u261?c\u261? rozszerzenia przedmiotu dzia\u322?alno\u347?ci o sprzeda\u380? detaliczn\u261? samochod\u243?w osobowych wydanego w zwi\u261?zku z wnioskiem strony z [...] r. \par \par Decyzj\u261? z dnia [...] r. nr [...] Naczelnik Urz\u281?du Skarbowego w W.okre\u347?li\u322? kwot\u281? nadwy\u380?ki podatku naliczonego nad nale\u380?nym za grudzie\u324? 2007 r. \par \par W dniu [...] r. z\u322?o\u380?ono odwo\u322?anie od decyzji organu I instancji. \par \par Dyrektor Izby Skarbowej w K. uchyli\u322? zaskar\u380?on\u261? decyzj\u281? i przekaza\u322? spraw\u281? organowi pierwszej instancji do ponownego rozpatrzenia. \par \par Organ I instancji uzupe\u322?ni\u322? post\u281?powanie dowodowe wzywaj\u261?c podatnika mi\u281?dzy innymi do przed\u322?o\u380?enia dokumentacji na okoliczno\u347?\u263? dokonywania transakcji odsprzeda\u380?y samochod\u243?w w okresie od [...] r. do [...] r. jak r\u243?wnie\u380? z\u322?o\u380?enia wyja\u347?nie\u324? dotyczacych podejmowania dzia\u322?a\u324? zmierzaj\u261?cych do odsprzeda\u380?y samochodu [...] oraz okre\u347?lenia czy by\u322?y to czynno\u347?ci zwi\u261?zane z reklam\u261?, gdzie i czy w og\u243?le samoch\u243?d by\u322? wyeksponowany dla potencjalnych klient\u243?w, wskazania rodzaju trudno\u347?ci jakie wyst\u261?pi\u322?y przy pr\u243?bach zbycia samochodu [...], stanu licznika kilometr\u243?w tego pojazdu od momentu jego nabycia oraz podania czy samoch\u243?d wykorzystywany by\u322? do jazd pr\u243?bnych b\u261?d\u378? cel\u243?w prywatnych zwi\u261?zanych wykonywan\u261? dzia\u322?alno\u347?ci\u261? gospodarcz\u261?. \par \par Organ w kwietniu i w maju 2010 r. wzywa\u322? podatnika do osobistego z\u322?o\u380?enia wyja\u347?nie\u324?. W odpowiedzi na wezwania M.K.w imieniu sp\u243?\u322?ki wyja\u347?ni\u322?, \u380?e samoch\u243?d [...]zakupi\u322? w dniu [...] r. z zamiarem dalszej odprzeda\u380?y, a w okresie od [...] r. poczyni\u322? liczne starania w celu jego odsprzeda\u380?y: przekazywa\u322? informacj\u281? w\u347?r\u243?d znajomych, "(...) ponadto wystawi\u322?em auto w sal samochodowym u Pana D.P., kt\u243?ry dokona\u322? zakupu przedmiotow samochodu, gdy\u380? nie potrafi\u322?em znale\u378?\u263? nabywcy ze wzgl\u261?du na du\u380?e nasycenie rynku motoryzacyjnego w tym okresie. " Doda\u322?, \u380?e zw\u322?oka w sprzeda\u380?y pojazdu podyktowana by\u322?a spadkiem kursu euro w kr\u243?tkim czasie po jego nabyciu, a trudno\u347?ci ze znaleziem nabywcy wynika\u322?y z ustalenia ceny sprzeda\u380?y na poziomie wskazuj\u261?cym, \u380?e "samoch\u243?d jest ju\u380? z wy\u380?szego progu cenowego (...)". Ponadto M.K.wskaza\u322?, \u380?e pojazd wykorzystywany by\u322? do kr\u243?tkich jazd pr\u243?bnych w celach jego prezentacji s\u322?u\u380?\u261?cych odsprzeda\u380?y tego samochodu osobowego. \par \par Organ potwierdzi\u322? okoliczno\u347?ci sprzeda\u380?y samochodu [...] u D.P., kt\u243?ry wskaza\u322? mi\u281?dzy innymi, \u380?e samoch\u243?d przed dat\u261? zakupu nie by\u322? wystawiany w jego salonie. \par \par Zar\u243?wno sprzedawca jak i nabywca nie potrafili wskaza\u263? stanu licznika [...]w chwili zbycia samochodu, to jest na dzie\u324? [...] r. \par \par W dniu [...]r. Naczelnik Urz\u281?du Skarbowego w W.decyzj\u261? nr [...] okre\u347?li\u322? kwot\u281? nadwy\u380?ki podatku naliczonego nale\u380?nym za grudzie\u324? 2007 r. do zwrotu na rachunek bankowy podatnika w terminie [...] w wysoko\u347?ci [...] z\u322?. Organ stwierdzi\u322?, i\u380? podatnik nie prowadzi\u322? faktycznie dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej w zakresie sprzeda\u380?y samochod\u243?w. \par \par Wskaza\u322?, \u380?e zawy\u380?ony zosta\u322? podatek naliczony w wyniku odliczenia podatku naliczonego z rachunku nr [...], dokumentuj\u261?cego zakup pojazdu [...]. Organ podkre\u347?li\u322?, i\u380? Sp\u243?\u322?ka dokona\u322?a odliczenia podatku naliczonego w 100%, natomiast skoro podatnik nie zajmowa\u322? si\u281? faktycznie odsprzeda\u380?\u261? samochod\u243?w i nie mo\u380?na go by\u322?o zaliczy\u263? do kategorii podatnik\u243?w, o kt\u243?rych mowa w art. 86 ust. 4 pkt 7 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towar\u243?w i us\u322?ug (Dz.U. z 2004 r., Nr 54, poz. 535 z p\u243?\u378?n. zm. \u8211? dalej \u8220?ustawa VAT") to mia\u322? on prawo odliczy\u263? jedynie 60% kwoty podatku, nie wi\u281?cej jednak ni\u380? 6.000,00 z\u322?. \par \par W odwo\u322?aniu z dnia [...]r. pe\u322?nomocnik sp\u243?\u322?ki wnosi\u322? o zmian\u281? zaskar\u380?onej decyzji w zakresie podatku naliczonego od zakupu pojazdu [...]i uznanie, \u380?e kwota nadwy\u380?ki podatku naliczonego nad nale\u380?nym wynosi\u322?a [...]z\u322?. \par \par Odwo\u322?uj\u261?cy nie zgodzi\u322? si\u281? ze stanowiskiem organu i podkre\u347?li\u322?, \u380?e podatnik dokona\u322? w ramach dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej polegaj\u261?cej na handlu samochodami, zakupu pojazdu w celu dalszej jego odsprzeda\u380?y, wobec czego przys\u322?ugiwa\u322?o mu prawo odliczenia podatku naliczonego w pe\u322?nej wysoko\u347?ci. \par \par Zdaniem odwo\u322?uj\u261?cego zgromadzone dowody wskazywa\u322?y, \u380?e sp\u243?\u322?ka prowa -dzi\u322?a dzia\u322?alno\u347?\u263? w zakresie sprzeda\u380?y samochod\u243?w. \par \par Sp\u243?\u322?ka argumentowa\u322?a, \u380?e przemawiaj\u261? za tym twierdzeniem fakty, a mianowicie: wsp\u243?lnicy podj\u281?li w dniu [...]r. uchwa\u322?\u281? o zmianie umowy sp\u243?\u322?ki poprzez poszerzenie przedmiotu dzia\u322?alno\u347?ci o sprzeda\u380? detaliczn\u261? pojazd\u243?w samochodowych, zakupiono samoch\u243?d w dniu [...]r. i uj\u281?to t\u281? transakcj\u281? zar\u243?wno w ewidencji jako zakup towar\u243?w jak i w remanencie ko\u324?cowym za 2007 r. \par \par Dalej stwierdzi\u322?, \u380?e okoliczno\u347?\u263? poszukiwania nabywcy potwierdzona zosta\u322?a w o\u347?wiadczeniu jednego ze wsp\u243?lnik\u243?w sp\u243?\u322?ki z dnia [...]r., samoch\u243?d zosta\u322? sprzedany, co potwierdza, zdaniem sp\u243?\u322?ki, \u380?e celem jego zakupu by\u322?a odsprzeda\u380?, a nie dalsze u\u380?ywanie. \par \par Zaakcentowa\u322?, \u380?e okres pomi\u281?dzy zakupem a sprzeda\u380?\u261? wyni\u243?s\u322? nieco ponad 4 miesi\u261?ce, co nie jest wcale d\u322?ugim okresem, szczeg\u243?lnie w przypadku samochod\u243?w drogich. \par \par Zdaniem sp\u243?\u322?ki, powy\u380?sze potwierdza, \u380?e zakup i sprzeda\u380? samochodu [...]zosta\u322?a dokonana przez podatnika w ramach dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej polegaj\u261?cej na handlu samochodami. Zatem zgodnie z art. 86 ust. 4 pkt 7 lit. a ustawy o podatku od towar\u243?w i us\u322?ug sp\u243?\u322?ce, jak dalej wskaza\u322?a, s\u322?u\u380?y\u322?o prawo do pe\u322?nego odliczenia podatku naliczonego, a stanowisko organu uzna\u263? nale\u380?y za b\u322?\u281?dne. \par \par Odwo\u322?uj\u261?cy stwierdzi\u322?, \u380?e nie ma znaczenia dla sprawy, i\u380? wniosek o zmian\u281? wpisu w rejestrze przedsi\u281?biorc\u243?w KRS zosta\u322? z\u322?o\u380?ony po zakupie samochodu. Fakt, i\u380? sp\u243?\u322?ka nie dokona\u322?a wi\u281?cej transakcji zakupu i sprzeda\u380?y samochod\u243?w wynika\u322? z do\u347?wiadcze\u324? zwi\u261?zanych z trudno\u347?ciami w znalezieniu nabywcy na [...]. Podkre\u347?li\u322? przy tym, \u380?e handel samochodami nie mia\u322? by\u263? i nie by\u322? nigdy podstawowym przedmiotem dzia\u322?alno\u347?ci sp\u243?\u322?ki, kt\u243?r\u261? jest produkcja pieczywa. \par \par Rozwa\u380?ania zawarte w zaskar\u380?onej decyzji dotycz\u261?ce zarobkowego charakteru dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej oraz poniesienia straty na transakcji zakupu i sprzeda\u380?y samochodu [...]uzna\u322? za nie przekonywuj\u261?ce w odniesieniu do niniejszej sprawy. \par \par Dalej wskazywa\u322?, \u380?e organ podatkowy pierwszej instancji nie przedstawi\u322? dowod\u243?w, kt\u243?re zaprzeczy\u322?yby dowodom przedstawionym przez stron\u281?. \par \par Wskaza\u322?, i\u380? regulacja przepisu art. 86 ust. 3 ustawy winna by\u263? uznana za niezgodn\u261? z klauzul\u261? sta\u322?o\u347?ci, okre\u347?lon\u261? w art. 17(6) VI Dyrektywy oraz w art. 176 obowi\u261?zuj\u261?cej obecnie Dyrektywy nr 2006/112/WE. Art. 176 Dyrektywy 2006/112/WE przewiduje, i\u380? "Stanowi\u261?c jednomy\u347?lnie na wniosek Komisji, Rada okre\u347?la wydatki, kt\u243?re nie daj\u261? prawa do odliczenia VAT. W \u380?adnym przypadku prawo do odliczenia VAT nie dotyczy wydatk\u243?w, kt\u243?re nie s\u261? \u347?ci\u347?le zwi\u261?zane z dzia\u322?alno\u347?ci\u261? gospodarcz\u261?, takich jak wydatki na artyku\u322?y luksusowe, rozrywk\u281? lub wydatki reprezentacyjne. Do czasu wej\u347?cia w \u380?ycie przepis\u243?w, o kt\u243?rych mowa w akapicie pierwszym, pa\u324?stwa cz\u322?onkowskie mog\u261? utrzyma\u263? wszystkie wy\u322?\u261?czenia przewidziane w prawie krajowym w dniu 1 stycznia 1979 r. lub, w odniesieniu do pa\u324?stw cz\u322?onkowskich, kt\u243?re przyst\u261?pi\u322?y do Wsp\u243?lnoty po tym terminie, przepisy obowi\u261?zuj\u261?ce w dniu ich przyst\u261?pienia." \par \par Dyrektor Izby Skarbowej w K. zaskar\u380?on\u261? decyzj\u261? utrzyma\u322? decyzj\u281? organu I instancji. \par \par Stwierdzi\u322?, dokonuj\u261?c oceny prawnej zebranego materia\u322?u, \u380?e wynikaj\u261?ce z art. 86 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towar\u243?w i us\u322?ug (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.- dalej"ustawa VAT") prawo podatnika do obni\u380?enia podatku nale\u380?nego o kwot\u281? podatku naliczonego nie jest uprawnieniem bezwarunkowym, a skorzystanie z tego prawa uzale\u380?nione jest od spe\u322?nienia przez stron\u281? szeregu \u347?ci\u347?le okre\u347?lonych przez ustaw\u281? warunk\u243?w. Ponadto w niekt\u243?rych przypadkach mo\u380?liwo\u347?\u263? odliczenia podatku naliczonego zosta\u322?a ca\u322?kowicie wy\u322?\u261?czona. \par \par Podkresli\u322?, \u380?e w art. 86 ust. 3 ustawy VAT stwierdzono, \u380?e w przypadku nabycia samochod\u243?w osobowych oraz innych pojazd\u243?w samochodowych o dopuszczalnej masie ca\u322?kowitej nieprzekraczaj\u261?cej 3,5 tony, kwot\u281? podatku naliczonego stanowi 60 % kwoty podatku okre\u347?lonej w fakturze lub kwoty podatku nale\u380?nego z tytu\u322?u wewn\u261?trzwsp\u243?lnotowego nabycia towar\u243?w lub kwoty podatku nale\u380?nego od dostawy towar\u243?w, dla kt\u243?rej podatnikiem jest ich nabywca - nie wi\u281?cej jednak ni\u380? 6.000 z\u322?. \par \par W ust. 4 art. 86 ustawy VAT , jak podkre\u347?li\u322? organ, zawarty jest katalog wyj\u261?tk\u243?w od zasady ustanowionej w ust\u281?pie poprzedzaj\u261?cym. Katalog ten obejmuje zar\u243?wno wy\u322?\u261?czenia z uwagi na cechy pojazdu, jak te\u380? wy\u322?\u261?czenia umotywowane sposobem korzystania (przeznaczeniem) z samochod\u243?w osobowych lub innych pojazd\u243?w samochodowych. Stosownie do art. 86 ust. 4 pkt 7 lit. a ustawy VAT, przepis ust. 3 nie dotyczy przypadk\u243?w, gdy przedmiotem dzia\u322?alno\u347?ci podatnika jest odsprzeda\u380? tych samochod\u243?w (pojazd\u243?w). \par \par Jak dalej argumentowa\u322? organ, z tre\u347?ci powy\u380?szego przepisu wynika upraw -nienie do odliczenia ca\u322?ego podatku naliczonego przez podatnik\u243?w, kt\u243?rych przedmiotem dzia\u322?alno\u347?ci jest odsprzeda\u380? samochod\u243?w. Zatem z punktu widzenia regulacji zawartej w omawianym przepisie istotne jest, by podatnik rzeczywi\u347?cie prowadzi\u322? dzia\u322?alno\u347?\u263? polegaj\u261?c\u261? na odsprzeda\u380?y, albo te\u380? co najmniej z okoliczno\u347?ci towarzysz\u261?cych nabyciu samochod\u243?w powinno wynika\u263?, \u380?e podatnik mia\u322? zamiar podj\u261?\u263? tego rodzaju dzia\u322?alno\u347?\u263?. Nie wystarczy w tym przypadku, jak stwierdzi\u322? organ, sama tylko deklaracja podatnika, \u380?e prowadzi tego rodzaju dzia\u322?alno\u347?\u263? wyra\u380?ona poprzez stosowny wpis okre\u347?laj\u261?cy przedmiot dzia\u322?alno\u347?ci w odpowiednich organach ewidencyjnych, je\u347?li nie towarzysz\u261? temu okoliczno\u347?ci przemawiaj\u261?ce za tym, \u380?e odsprzeda\u380? samochod\u243?w stanowi rzeczywisty przedmiot dzia\u322?alno\u347?ci podatnika (por. wyrok Wojew\u243?dzkiego S\u261?du Administracyjnego w Warszawie z dnia 22.06.2009 r sygn. akt III SA/Wa 409/09). \par \par Analizuj\u261?c ca\u322?y zgromadzony materia\u322? dowodowy, organ II instancji stwierdzi\u322?, \u380?e nie spos\u243?b uzna\u263?, \u380?e zakup samochodu dokonany w dniu [...]r. nast\u261?pi\u322? w okoliczno\u347?ciach wskazuj\u261?cych za realny zamiar podj\u281?cia dzia\u322?alno\u347?ci w opisanym zakresie. \par \par Podkre\u347?li\u322?, \u380?e twierdzenia sp\u243?\u322?ki nie znajduj\u261? odzwierciedlenia w zgromadzo - nym materiale dowodowym. Wskaza\u322? na rozbie\u380?no\u347?ci mi\u281?dzy stwierdzeniami zawartymi w odwo\u322?aniu i w pi\u347?mie M.K.z dnia [...]r., a informacjami przekazanymi w pi\u347?mie z dnia [...] r. przez D.G.- pe\u322?nomocnika Pana D.P., a mianowicie: " ... \u380?e: \par \par \u8226? Firma Sp\u243?\u322?ka Jawna \u8220?A" (...) sama zg\u322?osi\u322?a si\u281? z propozycj\u261? zakupu przez podatnika samochodu osobowego [...]. Jedynym dokumentem dotycz\u261?cym tej transakcji by\u322?a faktura nr [...] z [...]r., \u380?adnych dodatkowych um\u243?w nie zawierano. \par \par \u8226? (...). \par \par \u8226? Samoch\u243?d nie by\u322? wystawiany przed dat\u261? zakupu w salonie Podatnika. \par \par \u8226? (...). \par \par \u8226? Samoch\u243?d by\u322? wykorzystywany do jazd pr\u243?bnych". \par \par Wskazuj\u261?c na powy\u380?sze organ stwierdzi\u322?, \u380?e samoch\u243?d [...]zosta\u322? kupiony przez D.P.w dniu [...]r., sp\u243?\u322?ka nie wystawia\u322?a samo -chodu w salonie D.P.- samoch\u243?d ten zosta\u322? wystawiony dopiero po zakupieniu go czyli po [...]r., a jazdy pr\u243?bne po tej dacie mia\u322?y miejsce ale w zwi\u261?zku z wystawieniem tego auta do sprzeda\u380?y przez D.P.a nie przez sp\u243?\u322?k\u281?. \par \par Organ II instancji stwierdzi\u322?, wskazuj\u261?c na powy\u380?sze, \u380?e sp\u243?\u322?ka naby\u322?a samoch\u243?d niejako przy okazji prowadzonej dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej, skoro przedmiotem obrotu pocz\u261?wszy od dnia dokonania zmiany w okre\u347?leniu przedmiotu dzia\u322?alno\u347?ci do dnia przeprowadzenia kontroli by\u322? tylko jeden samoch\u243?d i sp\u243?\u322?ka nie dokona\u322?a \u380?adnych innych transakcji, opr\u243?cz udokumentowanej rachunkiem nr [...] z dnia [...]r. \par \par Organ podkre\u347?li\u322?, \u380?e poj\u281?cie zysku le\u380?y u podstawy ka\u380?dej dzia\u322?alno\u347?ci o charakterze gospodarczym, stanowi jej istot\u281? i sens. Niepodobna w og\u243?le m\u243?wi\u263? o dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej prowadzonej nie w celach zarobkowych, gdy tymczasem sp\u243?\u322?ka ponios\u322?a koszty zakupu, rejestracji oraz ubezpieczenia. Podzieli\u322? stanowisko organu I instancji, pomimo formalnego rozszerzenia zakresu dzia\u322?alno\u347?ci o handel samochodami, faktycznie samoch\u243?d osobowy [...]nie stanowi\u322? przedmiotu obrotu jako towar handlowy sp\u243?\u322?ki, a w takim wypadku podatnik nie mia\u322? prawa do pe\u322?nego odliczenia podatku, gdy\u380? takiego dzia\u322?ania nie mo\u380?na uzna\u263? za dokonanego w ramach opodatkowanej tym podatkiem dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej. \par \par Argumentowa\u322? dalej, \u380?e w przeciwnym razie ka\u380?da odprzeda\u380? dokonana przez podatnika podatku od towar\u243?w i us\u322?ug by\u322?aby wyj\u261?tkiem, o kt\u243?rym mowa w art. 86 ust. 4 pkt 7 lit. a ustawy, co przeczy\u322?oby ograniczeniu prawa jedynie do ram "przedmiotu" dzia\u322?alno\u347?ci. Podkre\u347?li\u322?, \u380?e dowod\u243?w w zakresie zgodnym z \u380?\u261?daniem odwo\u322?ania nie dostarczy\u322? - wbrew twierdzeniom pe\u322?nomocnika - r\u243?wnie\u380? sam podatnik, a argumentacja podnoszona przez pe\u322?nomocnika strony przemawia\u322?a wr\u281?cz przeciwko zawartym tam twierdzeniom. \par \par W opinii Dyrektora Izby Skarbowej zar\u243?wno stan faktyczny sprawy, og\u243?lnie przyj\u281?te zasady funkcjonowania r\u243?\u380?nych form i zakres\u243?w prowadzonych przez przedsi\u281?biorc\u243?w dzia\u322?alno\u347?ci jak i wnioski na tym tle sformu\u322?owane przemawia\u322?y za uznaniem, \u380?e dzia\u322?anie polegaj\u261?ce na zakupie samochodu [...]nosi\u322?o znamiona przypadkowo\u347?ci. \par \par Reasumuj\u261?c organ podkresli\u322?, \u380?e z uwagi na powy\u380?sze podatnikowi nie przys\u322?ugiwa\u322?o uprawnienie do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie udokumentowanym rachunkiem nr [...] z dnia [...]r. w kwocie wykazanej w deklaracji VAT-7 za grudzie\u324? 2007 r. \par \par Niezale\u380?nie od powy\u380?szego, w odniesieniu do zarzutu naruszenia art.176 Dyrektywy Rady Nr 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wsp\u243?lnego systemu podatku od warto\u347?ci dodanej, organ stwierdzi\u322?, \u380?e podniesiony zarzut nie znajduje uzasadnienia. Stwierdzi\u322?, \u380?e nie spos\u243?b przyj\u261?\u263?, \u380?e przepis art. 86 ust. 3 ustawy VAT powinien zosta\u263? uznany za niezgodny z klauzul\u261? sta\u322?o\u347?ci okre\u347?lon\u261? w art. 17(6) VI Dyrektywy oraz w art. 176 obecnie obowi\u261?zuj\u261?cej Dyrektywy nr 2006/112/WE, stanowi\u261?cego m. in., \u380?e Polska, jako pa\u324?stwo cz\u322?onkowskie przyst\u281?puj\u261?ce do Wsp\u243?lnoty, uprawniona by\u322?a jedynie do kontynuowania wy\u322?\u261?cze\u324? z prawa do odliczenia, kt\u243?re obowi\u261?zywa\u322?y przed jej przyst\u261?pieniem. \par \par Na tyle na ile przepisy pa\u324?stwa cz\u322?onkowskiego po wej\u347?ciu w \u380?ycie sz\u243?stej dyrektywy zmieniaj\u261? zakres istniej\u261?cych wy\u322?\u261?cze\u324?, dokonuj\u261?c jego ograniczenia, a tym samym zbli\u380?aj\u261? si\u281? do celu tej dyrektywy, przepisy te obj\u281?te s\u261? zakresem odst\u281?pstwa z art. 17 ust. 6 akapit drugi VI Dyrektywy. Uchylenie przepis\u243?w wewn\u281?trznych w dniu wej\u347?cia w \u380?ycie VI Dyrektywy w krajowym porz\u261?dku prawnym i zast\u261?pienie ich w tym samym dniu innymi przepisami wewn\u281?trznymi, samo w sobie nie pozwala na przyj\u281?cie, \u380?e pa\u324?stwo cz\u322?onkowskie zrezygnowa\u322?o ze stosowania wy\u322?\u261?cze\u324? prawa do odliczenia naliczonego podatku VAT. Argumentowa\u322?, \u380?e tego rodzaju zmiana ustawowa nie pozwala te\u380? na stwierdzenie naruszenia art. 17 ust. 6 akapit drugi tej Dyrektywy, pod warunkiem jednak, \u380?e nie doprowadzi\u322?a do rozszerzenia po tym dniu zakresu wcze\u347?niejszych krajowych wy\u322?\u261?cze\u324? (tak wyrok ETS z dnia 22 grudnia 2008 r. sprawa C-414/07). \par \par W przypadku podatku naliczonego przy nabyciu samochod\u243?w osobowych ustawodawca nie rozszerzy\u322? zakresu ograniczenia prawa do odliczenia - wr\u281?cz przeciwnie: \par \par - obowi\u261?zuj\u261?cy do dnia 30 kwietnia 2004 r. art. 25 ust. 1 ustawy z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towar\u243?w i us\u322?ug oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) uniemo\u380?liwia\u322? obni\u380?enie kwoty lub zwrotu r\u243?\u380?nicy podatku nale\u380?nego w odniesieniu do nabywanych samochod\u243?w osobowych wykorzystywanych w dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej prowadzonej przez podatnika, \par \par - obowi\u261?zuj\u261?cy od dnia 1 maja 2004 r. przepis art. 86 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towar\u243?w i us\u322?ug dopuszcza mo\u380?liwo\u347?\u263? cz\u281?\u347?ciowego - a nie pe\u322?nego jak twierdzi pe\u322?nomocnik - odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu samochod\u243?w osobowych, z kt\u243?rych podatnik korzysta wykonuj\u261?c dzia\u322?alno\u347?\u263? gospodarcz\u261?. Tym samym wy\u380?ej wymieniony przepis zmniejsza ograniczenie prawa do odliczenia podatku istniej\u261?ce w dniu wej\u347?cia w \u380?ycie VI Dyrektywy, przez co nie narusza art. 17 ust. 6 akapit drugi VI Dyrektywy. \par \par W skardze z dnia [...]r. strona, reprezentowana przez pe\u322?nomocnika, wnios\u322?a o uchylenie decyzji organu II instancji i zas\u261?dzenie na rzecz strony skar\u380?\u261?cej koszt\u243?w post\u281?powania. \par \par W uzasadnieniu skargi skar\u380?\u261?cy polemizuj\u261?c z zawartym w zaskar\u380?onej decyzji stanowiskiem organu odwo\u322?awczego stwierdzi\u322?, \u380?e sp\u243?\u322?ka faktycznie zajmowa\u322?a si\u281? odprzeda\u380?\u261? samochod\u243?w, co oznacza, \u380?e zgodnie z art. 86 ust. 4 pkt 7 lit. a ustawy VAT i przys\u322?ugiwa\u322?o jej prawo do pe\u322?nego odliczenia podatku przy zakupie samochodu [...]. \par \par Powo\u322?a\u322? okoliczno\u347?ci podnoszone ju\u380? w post\u281?powaniu podatkowym stwierdzi\u322?,\u380?e stanowisko organu przedstawione w uzasadnieniu zaskar\u380?onej decyzji maj\u261?ce przekona\u263?, \u380?e sprzeda\u380? samochodu [...]nie by\u322?a odprzeda\u380?\u261? w rozumieniu art. 86 ust. 4 pkt 7 lit. a ustawy VAT jest b\u322?\u281?dne. \par \par Organ drugiej instancji u\u380?ywa w uzasadnieniu zaskar\u380?onej decyzji zwrot\u243?w "nie spos\u243?b oprze\u263? si\u281? wra\u380?eniu" (str. 7), "zastanawiaj\u261?cym jest tak\u380?e fakt" (str. 7). Oznacza\u322?o to, zdaniem skar\u380?\u261?cego, \u380?e przy wydawaniu decyzji organ odwo\u322?awczy opar\u322? si\u281? nie na ustalonych faktach lecz na domys\u322?ach i przypuszczeniach. \par \par Stwierdzi\u322?, \u380?e organ nie zgromadzi\u322? dowod\u243?w, kt\u243?re zaprzecza\u322?yby dowodom i o\u347?wiadczeniom przedstawionym przez stron\u281?, a rozwa\u380?ania organu w jaki spos\u243?b podatnik powinien by\u322? prowadzi\u263? dzia\u322?alno\u347?\u263? w zakresie sprzeda\u380?y samochod\u243?w, wykracza\u322?y, zdaniem strony, poza uprawnienia organ\u243?w podatkowych. \par \par Podkresli\u322?, \u380?e o sposobie i zakresie prowadzenia dzia\u322?alno\u347?ci decyduje podatnik, a handel samochodami nie by\u322? i nie mia\u322? by\u263? podstawowym przedmiotem dzia\u322?alno\u347?ci sp\u243?\u322?ki. Argumentowa\u322?, \u380?e nie mo\u380?na wymaga\u263? od skar\u380?\u261?cej dzia\u322?ania perfekcyjnego, a tym bardziej wyci\u261?ga\u263? wniosk\u243?w maj\u261?cych znaczenie dla jej obowi\u261?zk\u243?w podatkowych, w szczeg\u243?lno\u347?ci w sytuacji rozpoczynania nowej dziedziny dzia\u322?alno\u347?ci. \par \par Skar\u380?\u261?cy stwierdzi\u322?, \u380?e z punktu widzenia przepis\u243?w dotycz\u261?cych podatku VAT istotna jest "odsprzeda\u380?", a nie wpis takiej dzia\u322?alno\u347?ci w rejestrze, a sp\u243?\u322?ka wyja\u347?ni\u322?a dlaczego nie dokona\u322?a w tamtym okresie dalszych transakcji. Przywo\u322?a\u322? przy tym art. 15 ust 2 ustawy VAT, z kt\u243?rego wynika, \u380?e dzia\u322?alno\u347?\u263? gospodarcza obejmuje wszelk\u261? dzia\u322?alno\u347?\u263? producent\u243?w, handlowc\u243?w lub us\u322?ugodawc\u243?w, r\u243?wnie\u380? w\u243?wczas, gdy czynno\u347?\u263? zosta\u322?a wykonana jednorazowo w okoliczno\u347?ciach wskazuj\u261?cych na zamiar wykonywania czynno\u347?ci w spos\u243?b cz\u281?stotliwy, a to \u380?e sp\u243?\u322?ka dokona\u322?a jedn\u261? transakcje w zakresie handlu samochodami nie stanowi\u322?o przes\u322?anki negatywnej dla prawa do odliczenia podatku naliczonego. \par \par Skar\u380?\u261?cy podkre\u347?la\u322? r\u243?wnie\u380?, \u380?e wobec sprzeda\u380?y przedmiotowego samochodu i opodatkowania transakcji od pe\u322?nej warto\u347?ci sprzeda\u380?y stawk\u261? podstawow\u261? zaskar\u380?ona decyzja, na mocy kt\u243?rej odliczeniu podlega jedynie kwota 6.000 z\u322? naruszy\u322?a zasad\u281? neutralno\u347?ci. \par \par W odpowiedzi na skarg\u281? Dyrektor Izby Skarbowej w K. podtrzyma\u322? dotychczas prezentowane stanowisko i argumentacj\u281? prawn\u261?. Stwierdzi\u322?, i\u380? skarga jest bezzasadna. \par \par Stwierdzi\u322?, i\u380? argumentacja skar\u380?acego sprowadza\u322?a si\u281? do uznania, \u380?e organa podatkowe b\u322?\u281?dnie przyj\u281?\u322?y brak prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie samochodu [...]. W ocenie organu odwo\u322?awczego ze zgromadzonego w toku post\u281?powania materia\u322?u dowodowego wynika\u322?o w spos\u243?b nie budz\u261?cy w\u261?tpliwo\u347?ci, \u380?e przedmiotowy samoch\u243?d, mimo formalnego rozszerzenia zakresu dzia\u322?alno\u347?ci o handel samochodami, faktycznie nie stanowi\u322? przedmiotu obrotu jako towar handlowy sp\u243?\u322?ki, co powodowa\u322?o, \u380?e takiego dzia\u322?ania nie mo\u380?na by\u322?o uzna\u263? za dokonane w ramach opodatkowanej podatkiem od towar\u243?w i us\u322?ug dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej i - w konsekwencji - braku prawa do pe\u322?nego odliczenia podatku. \par \par Podkre\u347?li\u322?, \u380?e post\u281?powanie w sprawie zako\u324?czone wydaniem zaskar\u380?onej decyzji dowiod\u322?o, \u380?e nabycie samochodu nie nast\u261?pi\u322?o w okoliczno\u347?ciach wskazuj\u261?cych na realny zamiar podj\u281?cia dzia\u322?alno\u347?ci w zakresie sprzeda\u380?y detalicznej samochod\u243?w osobowych, stanowi\u261?cy zakres dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej podatnika. \par \par Organ wskaza\u322?, \u380?e fakt dokonania zmian w zakresie okre\u347?lenia przedmiotu dzia\u322?alno\u347?ci podatnika nie by\u322? kwestionowany przez organa podatkowe obydwu instancji w toku post\u281?powania zako\u324?czonego wydaniem zaskar\u380?onej decyzji. \par \par Uzna\u322? za nieuzasadnione stwierdzenie skar\u380?\u261?cego, jakoby organ nie zgromadzi\u322? dowod\u243?w, kt\u243?re zaprzeczy\u322?yby dowodom i o\u347?wiadczeniom przedstawiony przez stron\u281? i stwierdzi\u322?, \u380?e ca\u322?o\u347?\u263? uzasadnienia prawnego zaskar\u380?onej decyzji stanowi\u322?a polemika z twierdzeniami strony podniesionymi w odwo\u322?aniu \par \par Odno\u347?nie natomiast argumentacji skar\u380?\u261?cego w kwestii naruszenia poprzez wydanie zaskar\u380?onej decyzji zasady neutralno\u347?ci organ stwierdzi\u322?, \u380?e zarzut \u243?w nie zosta\u322? w skardze dostatecznie sprecyzowany. \par \par Jednak odnoszac sie do wskazania pe\u322?nomocnika skar\u380?acej, i\u380? "Zaskar\u380?ona decyzja utrzymuj\u261?ca w mocy decyzj\u281? na mocy kt\u243?rej odliczeniu podlega\u322?a jedynie kwota 6.000 z\u322? podatku naliczonego, zasad\u261? neutralno\u347?ci naruszy\u322?a" wyja\u347?ni\u322?, \u380?e przepis art. 86 ust. 3 ustawy o podatku od towar\u243?w i us\u322?ug (w brzmieniu obowi\u261?zuj\u261?cym w zaistnia\u322?ym stanie faktycznym sprawy), dopuszcza\u322? mo\u380?liwo\u347?\u263? cz\u281?\u347?ciowego (60%, nie wi\u281?cej 6.000 z\u322?) a nie pe\u322?nego odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu samochod\u243?w osobowych. Por\u243?wnuj\u261?c za\u347? mo\u380?liwo\u347?\u263? przewidzian\u261? w tym przepisie z zupe\u322?nym brakiem takiej mo\u380?liwo\u347?ci pod rz\u261?dami art. 25 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. podkre\u347?lenia wymaga, \u380?e dzia\u322?anie organ\u243?w podatkowych wyra\u380?one w zaskar\u380?onej decyzji nie naruszy\u322?o zasady neutralno\u347?ci VAT. Takie wnioski wynikaj\u261? r\u243?wnie\u380? z wyroku Trybuna\u322?u Sprawiedliwo\u347?ci Wsp\u243?lnot Europejskich w Luksemburgu z dnia 22 grudnia 2008 r. w sprawie C-414/07 Magoora Sp. z o.o., w kt\u243?rym ETS stwierdzi\u322?, \u380?e na tyle na ile przepisy pa\u324?stwa cz\u322?onkowskiego po wej\u347?ciu w \u380?ycie sz\u243?stej dyrektywy zmieniaj\u261? z istniej\u261?cych wy\u322?\u261?cze\u324?, dokonuj\u261?c jego ograniczenia, a tym samym zbli\u380?aj\u261? si\u281? do cel dyrektywy, przepisy te obj\u281?te s\u261? zakresem odst\u281?pstwa z art. 17 ust. 6 akapit drugi Dyrektywy. Tym samym, skoro przepis art. 86 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. zmniejszy\u322? ograniczenia wynikaj\u261?ce z zapisu art. 25 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 8 stycznia1993 r. i w zgodzie z zapisem art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy (obecnie art. 176 Dyrektywy 112) stanowi odst\u281?pstwo od zasady pe\u322?nego odliczenia podatku naliczonego, nie mo\u380?e by\u263? mowy o naruszeniu zasady neutralno\u347?ci. \par \par Na rozprawie w dniu 11 pa\u378?dziernika 2011 r. pe\u322?nomocnik strony skar\u380?\u261?cej argumentowa\u322?, \u380?e o prowadzeniu dzia\u322?alno\u347?ci decyduje sam podatnik, a organ podatkowy nie ma prawa dokonywa\u263? ocen w tym zakresie. Ma jedynie prawo oceny danej czynno\u347?ci pod k\u261?tem podatkowym. \par \par Argumentowa\u322?, \u380?e okres jaki up\u322?yn\u261?\u322? mi\u281?dzy nabyciem, a sprzeda\u380?\u261? samocho- du by\u322? okresem wystarczaj\u261?cym do uznania danej czynno\u347?ci za dokonan\u261? w ramach dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej. Zaznaczy\u322?, \u380?e podatnik naliczy\u322? ca\u322?y podatek nale\u380?ny przy sprzeda\u380?y samochodu, czynno\u347?\u263? ta nie zosta\u322?a uznana za fikcyjn\u261?, a organy nie wzi\u281?\u322?y tego pod uwag\u281?, czym naruszy\u322?y zasad\u281? neutralno\u347?ci podatku od towar\u243?w i us\u322?ug. \par \par Dalej stwierdzi\u322?, \u380?e rejestracja i ubezpieczenie samochodu by\u322?o potrzebne do wykonywania jazd pr\u243?bnych. \par \par Podtrzyma\u322? przy tym dotychczasowe stanowisko i argumentacj\u281?. \par \par Wojew\u243?dzki S\u261?d Administracyjny w Gliwicach zwa\u380?y\u322?, co nast\u281?puje: \par \par Zgodnie z art. 1 \u167? 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju s\u261?d\u243?w administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 z p\u243?\u378?n. zm.), s\u261?dy administracyjne sprawuj\u261? wymiar sprawiedliwo\u347?ci przez kontrol\u281? dzia\u322?alno\u347?ci administracji publicznej. Kontrola sprawowana jest pod wzgl\u281?dem zgodno\u347?ci z prawem, je\u380?eli ustawy nie stanowi\u261? inaczej. Natomiast wed\u322?ug art. 3 \u167? 1 i 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o post\u281?powaniu przed s\u261?dami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z p\u243?\u378?n. zm., dalej jako p.p.s.a.), s\u261?dy administracyjne sprawuj\u261? kontrol\u281? dzia\u322?alno\u347?ci administracji publicznej i stosuj\u261? \u347?rodki okre\u347?lone w ustawie. Kontrola ta obejmuje mi\u281?dzy innymi orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. S\u261?d administracyjny bada tylko legalno\u347?\u263? wydanej decyzji, czyli sprawdza czy prawid\u322?owo ustalono stan faktyczny i czy zastosowana norma prawa materialnego odpowiada ustalonemu stanowi faktycznemu. \par \par Tylko zatem stwierdzenie, i\u380? zaskar\u380?ona decyzja zosta\u322?a wydana z naruszeniem prawa materialnego, kt\u243?re mia\u322?o wp\u322?yw na wynik sprawy, z naruszeniem prawa daj\u261?cym podstaw\u281? do wznowienia post\u281?powania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepis\u243?w post\u281?powania, je\u380?eli mog\u322?o mie\u263? ono istotny wp\u322?yw na wynik sprawy, mo\u380?e skutkowa\u263? uchyleniem przez s\u261?d zaskar\u380?onej decyzji (art. 145 \u167? 1 pkt 1 lit. a, b, c p.p.s.a.). \par \par Przeprowadzaj\u261?c w okre\u347?lonych na wst\u281?pie ramach badanie zgodno\u347?ci z prawem zaskar\u380?onej decyzji wykaza\u322?o, \u380?e skarga nie zas\u322?uguje na uwzgl\u281?dnienie, bowiem nie mo\u380?na organom podatkowym skutecznie zarzuci\u263?, i\u380? przy rozstrzyganiu sprawy naruszy\u322?y obowi\u261?zuj\u261?ce przepisy prawa materialnego lub procesowego, kt\u243?re mia\u322?o wp\u322?yw na wydane rozstrzygni\u281?cie. \par \par Przechodz\u261?c do merytorycznej oceny prawid\u322?owo\u347?ci zaskar\u380?onej decyzji w pierwszej kolejno\u347?ci nale\u380?y wskaza\u263?, \u380?e w stanie prawnym obowi\u261?zuj\u261?cym w dniu wydania decyzji art. 86 ust 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towar\u243?w i us\u322?ug (Dz.U. z 2004 r., Nr 54, poz. 535 ze zm.- dalej ustawa VAT) stanowi\u322?: \par \par "W przypadku nabycia samochod\u243?w osobowych oraz innych pojazd\u243?w samochodowych o dopuszczalnej masie ca\u322?kowitej nieprzekraczaj\u261?cej 3,5 tony kwot\u281? podatku naliczonego stanowi 60 % kwoty podatku okre\u347?lonej w fakturze lub kwoty podatku nale\u380?nego z tytu\u322?u wewn\u261?trzwsp\u243?lnotowego nabycia towar\u243?w lub kwoty podatku nale\u380?nego od dostawy towar\u243?w, dla kt\u243?rej podatnikiem jest ich nabywca - nie wi\u281?cej jednak ni\u380? 6.000 z\u322?." Katalog wyj\u261?tk\u243?w od powy\u380?szej zasady zawiera\u322? art. 86 ust 4 ustawy VAT, kt\u243?ry stanowi\u322? m.in., w pkt 7 lit. a, i\u380? przepis ust. 3 nie dotyczy przypadk\u243?w, gdy przedmiotem dzia\u322?alno\u347?ci podatnika jest odprzeda\u380? tych samochod\u243?w. \par \par Okoliczno\u347?ci faktyczne zwi\u261?zane z zakupem samochodu osobowego nie by\u322?y sporne natomiast organy podatkowe bior\u261?c pod uwag\u281? dokumenty zgromadzone w trakcie post\u281?powania powzi\u281?\u322?y watpliwo\u347?ci dotyczace mo\u380?liwo\u347?ci pe\u322?nego odliczenia przez sp\u243?\u322?k\u281? podatku naliczonego w grudniu 2007 r. \par \par S\u261?d zauwa\u380?a, \u380?e wynikaj\u261?ce z przepisu art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1a ustawy VAT prawo podatnika do obni\u380?enia podatku nale\u380?nego o kwot\u281? podatku naliczonego nie jest uprawnieniem bezwarunkowym. \par \par Zauwa\u380?y\u263? nale\u380?y, \u380?e korzystanie z tego prawa uzale\u380?nione jest od spe\u322?nienia przez stron\u281? szeregu warunk\u243?w. Zasad\u261? wynikaj\u261?c\u261? art. 86 ust. 3 ustawy VAT w przypadku nabycia samochod\u243?w osobowych oraz innych pojazd\u243?w samochodowych o dopuszczalnej masie ca\u322?kowitej nieprzekraczaj\u261?cej 3,5 tony kwot\u281? podatku naliczonego stanowi 60 % kwoty podatku okre\u347?lonej w fakturze lub kwoty podatku nale\u380?nego z tytu\u322?u wewn\u261?trzwsp\u243?lnotowego nabycia towar\u243?w lub kwoty podatku nale\u380?nego od dostawy towar\u243?w, dla kt\u243?rej podatnikiem jest ich nabywca - nie wi\u281?cej jednak ni\u380? 6.000 z\u322?. \par \par Natomiast w art. 86 ust. 4 tej\u380?e ustawy zawiera katalog wyj\u261?tk\u243?w od zasady ustanowionej w ust\u281?pie poprzedzaj\u261?cym. Katalog ten obejmuje zar\u243?wno wy\u322?\u261?czenia z uwagi na cechy pojazdu, jak te\u380? wy\u322?\u261?czenia umotywowane sposobem korzystania (przeznaczeniem) z samochod\u243?w osobowych lub innych pojazd\u243?w samochodowych. Stosownie do tre\u347?ci art. 86 ust 4 pkt 7 lit. a ustawy VAT, przepis ust .3 nie dotyczy przypadk\u243?w, gdy przedmiotem dzia\u322?alno\u347?ci podatnika jest odsprzeda\u380? tych samochod\u243?w (pojazd\u243?w). \par \par Jak wynika z tre\u347?ci powy\u380?szego przepisu uprawnienie do odliczenia ca\u322?ego podatku naliczonego odnosi si\u281? do podatnik\u243?w, kt\u243?rych przedmiotem dzia\u322?alno\u347?ci jest odprzeda\u380? samochod\u243?w. Jednak niezb\u281?dne jest spe\u322?nienie dw\u243?ch przes\u322?anek tzn. takie okre\u347?lenie przedmiotu dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej, aby jego zakres obejmowa\u322? odsprzeda\u380? samochod\u243?w osobowych oraz faktyczne prowadzenie odprzeda\u380?y. \par \par W niniejszej sprawie skar\u380?\u261?cy dowodzi\u322?, \u380?e zakres prowadzonej przez niego dzia\u322?alno\u347?ci obejmowa\u322? sprzeda\u380? samochod\u243?w: wsp\u243?lnicy podj\u281?li w dniu [...]r. uchwa\u322?\u281? o zmianie umowy sp\u243?\u322?ki poprzez poszerzenie przedmiotu dzia\u322?alno\u347?ci o sprzeda\u380? detaliczn\u261? pojazd\u243?w samochodowych, zakupiono samoch\u243?d w dniu [...] r. i uj\u281?to t\u281? transakcj\u281? zar\u243?wno w ewidencji jako zakup towar\u243?w jak i w remanencie ko\u324?cowym za 2007 r. Te okoliczno\u347?ci nie by\u322?y kwestionowane przez organy podatkowe. \par \par Natomiast, zadaniem S\u261?du, s\u322?usznie organy podatkowe powzi\u281?\u322?y w\u261?tpliwo\u347?ci czy odsprzeda\u380? samochodu zosta\u322?a faktycznie dokonana w ramach tak okre\u347?lonegp zakresu dzia\u322?alno\u347?ci sp\u243?\u322?ki, kt\u243?rej g\u322?\u243?wnym przedmiotem dzia\u322?alno\u347?ci by\u322?a produkcja i sprzeda\u380? hurtowa i detaliczna pieczywa. \par \par Z przepisu art. 86 ust. 4 pkt 7 lit. a wynika, \u380?e ograniczenia w kwocie podatku naliczonego nie dotycz\u261? przypadk\u243?w, gdy przedmiotem dzia\u322?alno\u347?ci podatnika jest odprzeda\u380? samochod\u243?w (pojazd\u243?w). Je\u347?li podatnik prowadzi dzia\u322?alno\u347?\u263? polegaj\u261?c\u261? na odprzeda\u380?y samochod\u243?w, to przedmiotem jego dzia\u322?alno\u347?ci jest odsprzeda\u380? samochod\u243?w. Wydaje si\u281? zb\u281?dne dalsze wyja\u347?nianie tego sformu\u322?owania, podobnie jak wyja\u347?nianie na czym polega odprzeda\u380?, kt\u243?ry to wyraz nale\u380?y rozumie\u263? w spos\u243?b powszechnie przyj\u281?ty, a dla zidentyfikowania poj\u281?cia sprzeda\u380?y w rozumieniu ustawy VAT nale\u380?y pos\u322?u\u380?y\u263? si\u281? s\u322?owniczkiem zawartym w art. 2 (pkt 22) tej ustawy. \par \par Z punktu widzenia regulacji zawartej w omawianym przepisie istotne jest, by podatnik rzeczywi\u347?cie prowadzi\u322? dzia\u322?alno\u347?\u263? polegaj\u261?c\u261? na odprzeda\u380?y, albo te\u380? co najmniej z okoliczno\u347?ci towarzysz\u261?cych nabyciu samochod\u243?w powinno wynika\u263?, \u380?e podatnik mia\u322? zamiar podj\u261?\u263? tego rodzaju dzia\u322?alno\u347?\u263?. Nie wystarczy w tym przypadku sama tylko deklaracja podatnika, \u380?e prowadzi tego rodzaju dzia\u322?alno\u347?\u263?, wyra\u380?ona np. poprzez stosowny wpis okre\u347?laj\u261?cy przedmiot dzia\u322?alno\u347?ci w odpowiednich organach ewidencyjnych, je\u347?li nie towarzysz\u261? temu okoliczno\u347?ci przemawiaj\u261?ce za tym, \u380?e odprzeda\u380? samochod\u243?w stanowi rzeczywisty przedmiot dzia\u322?alno\u347?ci podatnika. S\u261?d podziela w tym zakresie pogl\u261?d wyra\u380?ony w wyroku WSA w Warszawie z dnia 22 czerwca 2009 r.(sygn. akt III SA/Wa 409/09). \par \par U\u380?yty w art. 86 ust. 4 pkt 7 lit. a ustawy VAT termin "odprzeda\u380?" obejmuje takie rodzaje dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej podatnika, w ramach kt\u243?rych nabywane samochody (pojazdy), o jakich mowa w art. 86 ust. 3 ustawy s\u261? - jako towary handlowe - przeznaczone do ich dalszego zbycia(vide wyrok NSA z 28 czerwca 2011 r., sygn. akt I FSK 1014/10). \par \par Bior\u261?c pod uwag\u281? fakt, i\u380? art. 86 ust. 4 pkt 7 lit. a ustawy VAT jest wyj\u261?tkiem od zasady wynikaj\u261?cej z ust. 3 art. 86 tej\u380?e ustawy, to podatnik winien udowodni\u263? okoliczno\u347?ci, kt\u243?re pozwala\u322?y mu odliczy\u263? podatek w pe\u322?nej wysoko\u347?ci. \par \par Skar\u380?\u261?ca sp\u243?\u322?ka dokona\u322?a zakupu jednego samochodu. Okoliczno\u347?\u263? poszukiwania nabywcy potwierdzona zosta\u322?a w o\u347?wiadczeniu M.K. z dnia [...]r., natomiast twierdzenia skar\u380?acej nie zosta\u322?y udokumentowane w spos\u243?b nie budz\u261?cy w\u261?tpliwo\u347?ci. \par \par Zgodnie z o\u347?wiadczeniem podatnika z dnia [...]r. w okresie od [...] do [...] r. zawar\u322? on transakcj\u281? sprzeda\u380?y tylko jednego samochodu, w\u322?a\u347?nie przedmiotowego samochodu [...]. Skar\u380?\u261?cy o\u347?wiadczy\u322?, \u380?e podj\u281?te przez niego dzia\u322?ania zmierzaj\u261?ce do odsprzeda\u380?y tego pojazdu, to przekazanie informacji w\u347?r\u243?d znajomych, a ostatecznie wystawienie samochodu w salonie samochodowym D.P.czyli nabywcy tego pojazdu. Skar\u380?\u261?cy stwierdzi\u322?, i\u380? pojazd by\u322? wykorzystywany do jazd pokazowych jednak\u380?e o ile znany by\u322? przebieg pojazdu na dzie\u324? [...]r., to ani skar\u380?\u261?cy, ani te\u380? D.P. nie byli w stanie poda\u263? przebiegu samochodu osobowego na dzie\u324? [...]r. \par \par S\u261?d podziela w niniejszej sprawie stanowisko organu, i\u380? w przypadku skar\u380?acego zakup i sprzeda\u380? przedmiotowego samochodu mia\u322? wy\u322?\u261?cznie charakter incydentalny, a w takim przypadku nie mo\u380?na m\u243?wi\u263?, i\u380? skar\u380?\u261?cy faktycznie zajmowa\u322? si\u281? odprzeda\u380?\u261? samochod\u243?w, a to oznacza, i\u380? nie mo\u380?na go zaliczy\u263? do kategorii podatnik\u243?w o kt\u243?rych mowa w art. 86 ust. 4 pkt 7 lit. a ustawy VAT. \par \par Zebrany w sprawie materia\u322? dowodowy zosta\u322? przeanalizowany przez organ podatkowy, a argumentacja stanowi sp\u243?jn\u261? i logiczn\u261? ca\u322?o\u347?\u263?. \par \par Tym samym zar\u243?wno stan faktyczny sprawy, jak i wnioski na tym tle sformu\u322?owane przemawia\u322?y za uznaniem, \u380?e dzia\u322?anie polegaj\u261?ce na zakupie samochodu marki [...]nosi\u322?o znamiona przypadkowo\u347?ci i zosta\u322?o dokonane niejako przy okazji prowadzonej dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej. \par \par S\u261?d podzieli\u322? stanowisko organ\u243?w podatkowych, i\u380? pomimo formalnego rozszerzenia zakresu dzia\u322?alno\u347?ci o handel samochodami, faktycznie samoch\u243?d osobowy [...]nie stanowi\u322? przedmiotu obrotu jako towar handlowy sp\u243?\u322?ki, a takim wypadku podatnik nie mia\u322? prawa do pe\u322?nego odliczenia podatku, gdy\u380? takiego dzia\u322?ania nie mo\u380?na uzna\u263? za dokonanego w ramach opodatkowanej tym podatkiem dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej. \par \par Natomiast w odniesieniu do zarzutu naruszenia art. 176 Dyrektywy Rady Nr 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wsp\u243?lnego systemu podatku od warto\u347?ci dodanej, S\u261?d uzna\u322?, \u380?e podniesiony zarzut nie znajduje uzasadnienia. Podzieli\u322? r\u243?wnie\u380? w tym zakresie stanowisko organ\u243?w podatkowych, \u380?e nie spos\u243?b przyj\u261?\u263?, \u380?e przepis art. 86 ust. 3 ustawy VAT powinien zosta\u263? uznany za niezgodny z klauzul\u261? sta\u322?o\u347?ci okre\u347?lon\u261? w art. 17(6) VI Dyrektywy oraz w art. 176 obecnie obowi\u261?zuj\u261?cej Dyrektywy nr 2006/112/WE, stanowi\u261?cego m. in., \u380?e Polska, jako pa\u324?stwo cz\u322?onkowskie przyst\u281?puj\u261?ce do Wsp\u243?lnoty, uprawniona by\u322?a jedynie do kontynuowania wy\u322?\u261?cze\u324? z prawa do odliczenia, kt\u243?re obowi\u261?zywa\u322?y przed jej przyst\u261?pieniem. Przypomnie\u263? nale\u380?y, i\u380? zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy VAT w zakresie, w jakim towary i us\u322?ugi s\u261? wykorzystywane do wykonywania czynno\u347?ci opodatkowanych, podatnikowi, o kt\u243?rym mowa w art. 15, przys\u322?uguje prawo do obni\u380?enia kwoty podatku nale\u380?nego o kwot\u281? podatku naliczonego, z zastrze\u380?eniem niemaj\u261?cym znaczenia w tej sprawie. Przepis implementuje do polskiej ustawy VAT art. 17 ust. 2 VI Dyrektywy, kt\u243?rego tre\u347?\u263? powt\u243?rzono w art. 168 obecnie obowi\u261?zuj\u261?cej Dyrektywy Rady 2006/112/WE. Prawo do odliczenia podatku naliczonego jest podstawow\u261? cech\u261? podatku od warto\u347?ci dodanej, zapewniaj\u261?c\u261? neutralno\u347?\u263? tego podatku dla podatnik\u243?w VAT i prowadzi do przeniesienia ekonomicznego ci\u281?\u380?aru podatku na konsumenta. Wobec tego to nie prawo do odliczenia podatku naliczonego zwi\u261?zanego z zakupem towar\u243?w i us\u322?ug s\u322?u\u380?\u261?cych dzia\u322?alno\u347?ci opodatkowanej, ale wszelkie ograniczenia tego prawa nale\u380?y interpretowa\u263? \u347?ci\u347?le. Taki pogl\u261?d wyrazi\u322? Naczelny S\u261?d Administracyjny w wyroku z 13 marca 2009 r. w sprawie o sygn. akt I FSK 35/08, niepubl. Podobny zreszt\u261? pogl\u261?d wyrazi\u322? ETS w wyroku z 30 wrze\u347?nia 2010 r. w sprawie C-395/09 [...]sp. z o.o. przeciwko Ministrowi Finans\u243?w stwierdzaj\u261?c, \u380?e prawo do odliczenia ustanowione w art. 17 ust. 2 VI Dyrektywy, b\u281?d\u261?ce integraln\u261? cz\u281?\u347?ci\u261? mechanizmu podatku VAT, stanowi podstawow\u261? zasad\u281?, na kt\u243?rej opiera si\u281? wsp\u243?lny system podatku i co do zasady nie mo\u380?e by\u263? ograniczone. W wyroku tym ETS podkre\u347?li\u322?, wskazuj\u261?c przy tym na wcze\u347?niejsze swoje orzeczenia, \u380?e przepisy przewiduj\u261?ce odst\u281?pstwo od zasady prawa do odliczenia podatku VAT podlegaj\u261? \u347?cis\u322?ej wyk\u322?adni. \par \par Nietrafny jest te\u380? zarzut dotycz\u261?cy naruszenia zasady neutralno\u347?ci podatku VAT. Zasada ta bowiem doznaje ograniczenia moc\u261? art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy Rady z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepis\u243?w Pa\u324?stw Cz\u322?onkowskich dotycz\u261?cych podatk\u243?w obrotowych - wsp\u243?lny system podatku od warto\u347?ci dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EEC). Przepis ten stanowi, i\u380? przed up\u322?ywem najwy\u380?ej czterech lat od daty wej\u347?cia w \u380?ycie niniejszej Dyrektywy, Rada stanowi\u261?c jednomy\u347?lnie na wniosek Komisji, podejmie decyzj\u281?, kt\u243?re wydatki nie b\u281?d\u261? si\u281? kwalifikowa\u322?y do odliczenia podatku od warto\u347?ci dodanej. Odliczenie podatku od warto\u347?ci dodanej nie b\u281?dzie w \u380?adnym przypadku obejmowa\u322?o wydatk\u243?w nieb\u281?d\u261?cych wydatkami \u347?ci\u347?le zwi\u261?zanymi z dzia\u322?alno\u347?ci\u261? gospodarcz\u261?, takich jak wydatki na artyku\u322?y luksusowe, rozrywkowe lub wydatki reprezentacyjne. Do wej\u347?cia w \u380?ycie powy\u380?szych przepis\u243?w, pa\u324?stwa cz\u322?onkowskie mog\u261? zachowa\u263? wy\u322?\u261?czenia przewidziane w ich prawie krajowym w momencie wej\u347?cia w \u380?ycie niniejszej Dyrektywy". Analiza powo\u322?anego przepisu pozwala stwierdzi\u263?, \u380?e zawiera on kompetencje i jednocze\u347?nie obowi\u261?zek dla Rady ustalenia rodzaj\u243?w wydatk\u243?w, w przypadku dokonania kt\u243?rych, nie b\u281?dzie przys\u322?ugiwa\u263? podatnikowi prawo do odliczenia podatku. Z takiej kompetencji Rada nie skorzysta\u322?a, a zatem znaczenie maj\u261? dwie pozosta\u322?e normy o charakterze og\u243?lnym daj\u261?ce si\u281? wywie\u347?\u263? z omawianego przepisu. Po pierwsze, odliczenie podatku w \u380?adnych okoliczno\u347?ciach nie przys\u322?uguje w zwi\u261?zku z wydatkami nieb\u281?d\u261?cymi wydatkami \u347?ci\u347?le zwi\u261?zanymi z prowadzon\u261? dzia\u322?alno\u347?ci\u261?, takimi jak wydatki na artyku\u322?y luksusowe, rozrywkowe lub wydatki reprezentacyjne. Po drugie, pa\u324?stwa cz\u322?onkowskie, w braku listy wy\u322?\u261?cze\u324? ustalonej przez Rad\u281?, mog\u261? utrzyma\u263? wszystkie wy\u322?\u261?czenia istniej\u261?ce w prawie krajowym, gdy Dyrektywa wesz\u322?a w \u380?ycie, tzw. klauzula sta\u322?o\u347?ci (standstill). W tym miejscu warto odwo\u322?a\u263? si\u281? do wyroku Trybuna\u322?u Sprawiedliwo\u347?ci Wsp\u243?lnot Europejskich dnia 22 grudnia 2008 r. w sprawie C-414/07 Magoora sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Krakowie, kt\u243?ry dotyczy powy\u380?szej kwesti. W wyroku tym ETS stwierdzi\u322?, \u380?e art. 17 ust. 6 akapit drugi VI Dyrektywy stoi na przeszkodzie temu, by pa\u324?stwo cz\u322?onkowskie, przy dokonywaniu transpozycji tej dyrektywy do prawa wewn\u281?trznego, uchyli\u322?o ca\u322?o\u347?\u263? przepis\u243?w krajowych dotycz\u261?cych ogranicze\u324? prawa do odliczenia podatku od warto\u347?ci dodanej naliczonego przy zakupie paliwa do samochod\u243?w u\u380?ywanych dla cel\u243?w dzia\u322?alno\u347?ci podlegaj\u261?cej opodatkowaniu, zast\u281?puj\u261?c je, w dniu wej\u347?cia w \u380?ycie tej dyrektywy na swym terytorium, przepisami ustanawiaj\u261?cymi nowe kryteria w tym przedmiocie, je\u380?eli te ostatnie przepisy powoduj\u261? rozszerzenie zakresu zastosowania wskazanych ogranicze\u324?. ETS wskaza\u322? te\u380?, \u380?e uchylenie przepis\u243?w wewn\u281?trznych w dniu wej\u347?cia w \u380?ycie VI Dyrektywy w krajowym porz\u261?dku prawnym i zast\u261?pienie ich w tym samym dniu innymi przepisami wewn\u281?trznymi samo w sobie nie pozwala na przyj\u281?cie, \u380?e pa\u324?stwo cz\u322?onkowskie zrezygnowa\u322?o ze stosowania wy\u322?\u261?cze\u324? prawa do odliczenia naliczonego podatku VAT. Tego rodzaju zmiana ustawowa nie pozwala te\u380?, sama w sobie, na stwierdzenie naruszenia art. 17 ust. 6 akapit drugi tej Dyrektywy, pod warunkiem jednak, \u380?e nie doprowadzi\u322?a do rozszerzenia - po tym dniu - zakresu wcze\u347?niejszych krajowych wy\u322?\u261?cze\u324?. \par \par Skoro, jak wynika z ww. wyroku ETS, ustawodawca krajowy zachowa\u322? prawo do utrzymania ograniczenia w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego, obowi\u261?zuj\u261?cego do daty wprowadzenia do polskiego systemu prawa przepis\u243?w zawartych w Dyrektywie, to tre\u347?\u263? tych ogranicze\u324? nale\u380?y ustali\u263? w oparciu o tre\u347?\u263? przepis\u243?w dotychczasowych stanowi\u261?cych odpowiednik nowych przepis\u243?w, kt\u243?re w spos\u243?b nieuprawniony ograniczy\u322?y dotychczasowe prawo do odliczenia podatku naliczonego, chyba \u380?e rozwi\u261?zania przyj\u281?te po 1 maja 2004 r. s\u261? korzystniejsze dla podatnika. \par \par Reasumuj\u261?c stwierdzi\u263? nale\u380?y, i\u380? przeprowadzone post\u281?powanie podatkowe wykaza\u322?o, i\u380? podatnik, pomimo formalnego rozszerzenia zakresu dzia\u322?alno\u347?ci w zakresie sprzeda\u380?y detalicznej pojazd\u243?w samochodowych nie prowadzi\u322? dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej polegaj\u261?cej na handlu pojazdami. Dokonana transakcja sprzeda\u380?y przedmiotowego samochodu mia\u322?a charakter jednorazowy i jednocze\u347?nie podatnik nie udowodni\u322?, \u380?e samoch\u243?d [...]stanowi\u322? przedmiot obrotu jako towar handlowy. \par \par W niniejszej sprawie \u8211? zdaniem S\u261?du \u8211? okoliczno\u347?ci faktyczne nie pozwala\u322?y na stwierdzenie wyst\u261?pienia przes\u322?anek do stosowania przepis\u243?w szczeg\u243?lnych, o kt\u243?rych mowa w art. 86 ust. 4 pkt 7 lit. a ustawy VAT. \par \par W zwi\u261?zku z tym, organy podatkowe wydaj\u261?c decyzj\u281? prawid\u322?owo okre\u347?li\u322?y wysoko\u347?\u263? nadwy\u380?ki podatku naliczonego nad nale\u380?nym za grudzie\u324? 2007 r., z tytu\u322?u nabycia przedmiotowego samochodu osobowego. Podstaw\u261? prawn\u261? takiego rozstrzygni\u281?cia stanowi\u322? art.86 ust 3 ustawy VAT. \par \par Maj\u261?c na uwadze powy\u380?sze S\u261?d, na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o post\u281?powaniu przed s\u261?dami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, p\u243?z. 1270 ze zm.) oddali\u322? skarg\u281?. \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth9346 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \pard}