Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Andrzej Błesiński Sędziowie Sędzia WSA Ryszard Maliszewski Asesor WSA Renata Kantecka (spr.) Protokolant Paweł Guziur po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 06 października 2005 r. sprawy ze skargi G. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]", Nr "[...]" w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego kwotę 250 (dwieście pięćdziesiąt) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego, III. określa, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku.

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej uchylił w całości decyzję organu pierwszej instancji odmawiającą wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji Urzędu Skarbowego z dnia 29 listopada 2001r. i umorzył postępowanie w sprawie.

Wnioskiem z dnia 5 listopada 2004r. G. K. wystąpił do Dyrektora Izby Skarbowej o stwierdzenie nieważności decyzji Urzędu Skarbowego z dnia 29 listopada 2001r. w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995r., gdyż dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną.

Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia 29 kwietnia 2005r., na podstawie art.249§1 i §3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. nr 8, poz.60 ze zm.) w zw. z art.24§1 ustawy z dnia 12 września 2002r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. nr 169, poz.1387) odmówił wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności opisanej decyzji. Stwierdził, iż opisana decyzja Urzędu Skarbowego została doręczona stronie w dniu 3 grudnia 2001r., a zatem termin roczny do złożenia żądania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, nie został zachowany.

W odwołaniu G. K. wywiódł, iż organ podatkowy winien w okresie roku wszcząć z urzędu postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej Urzędu Skarbowego z dnia 29 listopada 2001r. Nie czyniąc tego naruszył art.249§1 i §2, art.248§2, art.247§1 pkt 4 w zw. z art.249 §1 pkt 2 Ordynacji podatkowej oraz art.24§2 ustawy z dnia 12 września 2002r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw i art.7 Konstytucji RP. Wniósł o uchylenie decyzji z dnia 29 kwietnia 2005r. w całości i ponowne rozpatrzenie wniosku z dnia 5 listopada 2004r. pod kątem istnienia pozytywnych przesłanek stwierdzenia nieważności, określonych w art.247§1 Ordynacji podatkowej.

Pismem z dnia 13 czerwca 2005r. G. K. poinformował organ odwoławczy, że żąda stwierdzenia nieważności obydwu decyzji: decyzji ostatecznej Izby Skarbowej z dnia 13 marca 2002r. oraz decyzji Urzędu Skarbowego z dnia 29 listopada 2001r. Wyjaśnił, że w jego rozumieniu obie te decyzje są decyzjami ostatecznymi, z tym, że decyzja Izby Skarbowej jest decyzją wydaną w trybie odwoławczym. Merytoryczną zaś decyzją, której unieważnienia żąda, jest decyzja Urzędu Skarbowego z dnia 29 listopada 2001r.

W motywach zaskarżonej decyzji organ odwoławczy wskazał, iż zgodnie z art.247§1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy, w wymienionych w tym przepisie przypadkach, może stwierdzić nieważność wyłącznie decyzji ostatecznej. Decyzja Urzędu Skarbowego z dnia 29 listopada 2001r. nie jest decyzją ostateczną, gdyż strona wniosła od niej odwołanie z dnia 12 grudnia 2001r. Ostateczną decyzją w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995r. jest więc decyzja Izby Skarbowej z dnia 13 marca 2002r., wydana po rozpatrzeniu opisanego odwołania. Żądanie stwierdzenia nieważności decyzji może zatem dotyczyć tylko decyzji ostatecznej organu odwoławczego. Dyrektor Izby Skarbowej uznał więc za bezzasadne żądanie G. K. z dnia 5 listopada 2004r. o stwierdzenie nieważności decyzji Urzędu Skarbowego z dnia 29 listopada 2001r., gdyż nie może ono być rozpatrzone w oparciu o art.247§1 Ordynacji podatkowej. Za nieistotne w sprawie, wobec powyższego, uznał argumenty odwołania i stwierdził, że mogą one dotyczyć złożonego w dniu 13 czerwca 2005r. wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej Izby Skarbowej z dnia 13 marca 2002r., które podlega rozpatrzeniu przez Ministra Finansów. (art.248§1 Ordynacji podatkowej w zw. z art.24§1 ustawy z dnia 12 listopada 2002r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz zmianie niektórych innych ustaw).

W skardze G. K. wniósł o uchylenie decyzji organu drugiej instancji w części umarzającej postępowanie w sprawie, zarzucając naruszenie art.170§1 Ordynacji podatkowej. Zdaniem skarżącego organ odwoławczy mógł uchylić swoją decyzję z dnia 29 kwietnia 2005r. jako wydaną z naruszeniem właściwości instancyjnej, ale winien z urzędu przekazać jego wniosek z dnia 5 listopada 2004r. do Ministra Finansów jako organu właściwego, a nie umarzać postępowanie w sprawie. Wobec powyższego niewłaściwie zastosował art.233§1 pkt 2 lit.a Ordynacji podatkowej, gdyż winien zastosować pkt.2 lit.b. Uzasadniając skargę stwierdził, że umorzenie postępowania było przedwczesne i naruszyło art.170§1 Ordynacji podatkowej. Naruszyło również interes prawny podatnika, gdyż może ono mieć niekorzystny wpływ na bieg różnych terminów procesowych lub utratę uprawnień. Przywołał też wyrok NSA z dnia 12 stycznia 1994r. sygn. akt II SA 2164/92, z którego wywiódł, że granice w jakich strona żąda wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji nie wiążą organu nadzoru, a Dyrektor Izby Skarbowej rozpatrzył sprawę w granicach objętych żądaniem i nie uwzględniając pisma podatnika z dnia 13 czerwca 2005r. umorzył postępowanie.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi jako nieuzasadnionej. Jednocześnie poinformował, że akta podatkowe sprawy przesłane zostały do Ministerstwa Finansów, za pismem z dnia 23 czerwca 2005r., w związku z żądaniem skarżącego z dnia 13 czerwca 2005r.

W kolejnym piśmie procesowym, z dnia 27 września 2005r., skarżący zaznaczył, iż wnosząc skargę w niniejszej sprawie nie wiedział, że organ przesłał sprawę dotyczącą żądania unieważnienia decyzji w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1995r. do Ministerstwa Finansów, gdyż nie został o tym poinformowany. Powyższe narusza, jego zdaniem, art.170§1 Ordynacji podatkowej. Nadto podniósł, iż organ błędnie zakwalifikował jego pismo z dnia 13 czerwca 2005r. jako nowe podanie, gdyż było to tylko pismo wyjaśniające w toku rozpoczętego już postępowania o unieważnienie decyzji. Podkreślił, że datą wszczęcia postępowania była data doręczenia organowi jego podania z dnia 5 listopada 2004r. Stwierdził, że jeżeli z akt sprawy wynikało, iż decyzją ostateczną jest decyzja Izby Skarbowej z dnia 13 marca 2002r., to organ nie musiał wnosić o sprecyzowanie przez skarżącego wniosku z dnia 5 listopada 2004r., ale mógł przekazać sprawę według właściwości do Ministra Finansów, informując jego o powyższym. W ocenie G. K. organ naruszył swym działaniem zasadę zaufania do organów podatkowych oraz zasadę szybkości (art.121§1, art.125 Ordynacji podatkowej).

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna.

Na wstępie zaznaczyć należy, iż tryb stwierdzenia nieważności decyzji jest jednym z trzech trybów nadzwyczajnych, których przedmiotem jest przeprowadzenie kontroli prawidłowości, wydanej w postępowaniu zwykłym, decyzji. Stwierdzeniu nieważności podlega decyzja dotknięta jedną z wad enumeratywnie wymienionych w art.247§1 Ordynacji podatkowej, wyłącznie wtedy, gdy jest ostateczna. Stosownie do art.128 Ordynacji podatkowej charakter taki ma decyzja, od której nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym. Zauważyć również należy, iż przedmiotem tego postępowania nie jest ponowne rozpoznanie sprawy co do istoty, gdyż taka praktyka naruszałaby zasadę dwuinstancyjności, lecz badanie, czy istnieje albo nieistnieje jedna z wad określonych w art.247§1 Ordynacji. W konsekwencji powyższego postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji jest postępowaniem odrębnym od sprawy rozpoznanej w trybie zwykłym.

W rozpoznanej sprawie G. K., pismem z dnia 5 listopada 2004r., wniósł o stwierdzenie nieważności decyzji Urzędu Skarbowego z dnia 29 listopada 2001r. w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995r. Decyzja powyższa nie jest jednakże decyzją ostateczną, gdyż podatnik wniósł od niej odwołanie, w wyniku rozpatrzenia którego Izba Skarbowa wydała decyzję z dnia 13 marca 2002r., którą utrzymała w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Dopiero na etapie postępowania odwoławczego podatnik, podtrzymując swój wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji Urzędu Skarbowego z dnia 29 listopada 2001r., wniósł również o stwierdzenie nieważności decyzji Izby Skarbowej z dnia 13 marca 2002r. Prawidłowo zatem organ odwoławczy potraktował w tym zakresie wniosek podatnika jako wniosek nowy i przekazał ten wniosek organowi właściwemu, którym jest Minister Finansów (art.248§1 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym do 1 stycznia 2003r.). Stosownie do art.170§1 Ordynacji o powyższym winien zawiadomić podatnika, czego nie uczynił. Uchybienie to jednakże nie dotyczy rozpoznanej sprawy i ma istotnego wpływu na jej wynik. Dyrektor Izby Skarbowej, wbrew twierdzeniom skarżącego, nie miał natomiast podstaw do przekazania Ministrowi Finansów wniosku skarżącego z dnia 5 listopada 2004r., gdyż wniosek ten był sformułowany w sposób jednoznaczny, nie budzący wątpliwości i do jego rozpoznania organem właściwym był Dyrektor Izby Skarbowej. Tym samym organ nie naruszył zasady szybkości postępowania. Minister Finansów jest bowiem właściwy wyłącznie do rozpoznania wniosku podatnika z dnia 13 czerwca 2005r.

Sąd stwierdził jednakże, iż Dyrektor Izby Skarbowej, będąc organem właściwym do rozpoznania wniosku G. K. z dnia 5 listopada 2004r., mając na względzie okoliczność, iż jest to postępowanie nadzwyczajne, winien zbadać czy nie zachodzą negatywne przesłanki do wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji Urzędu Skarbowego z dnia 29 listopada 2001r. W konsekwencji zaś umorzenia, na podstawie art.233§1 pkt 2 lit.a Ordynacji podatkowej, postępowania wszczętego przez skarżącego opisanym wnioskiem, naruszono przepisy postępowania w sposób, który miał wpływ na wynik sprawy.

Postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji nie może być wszczęte w razie zaistnienia przesłanek negatywnych. Art. 249§1 Ordynacji podatkowej wymienia jedynie dwie przykładowe przesłanki negatywne, uniemożliwiające wszczęcie postępowania. Wynika to z poprzedzenia wyliczenia tychże przesłanek wyrazami: "w szczególności". Jak już wspomniano, stosownie do art.247§1 Ordynacji organ podatkowy stwierdza nieważność wyłącznie decyzji ostatecznej. Stosownie zatem do brzmienia powołanych przepisów, w przypadku żądania wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji nieostatecznych, organ winien odmówić wszczęcia takiego postępowania, a nie umarzać je jako bezprzedmiotowe.

Mając na uwadze przedstawione wyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny, na podstawie art.145 § 1 pkt 1 lit.c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz.1270 ze zm.) orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art.200 i 205§1 tej ustawy. Do celowych i niezbędnych kosztów postępowania sądowego zaliczono poniesione koszty sądowe, koszty przejazdu strony do sądu oraz koszty sporządzenia przez radcę prawnego pisma procesowego złożonego do niniejszej sprawy. Na podstawie art.152 ustawy orzeczono o wstrzymaniu wykonania zaskarżonej decyzji do czasu uprawomocnienia się wyroku.